Judicialis Rechtsprechung

I. Alleingesellschafter der Klägerin, einer GmbH, ist H. Dieser und die Klägerin sind ihrerseits Gesellschafter der Beigeladenen und Beschwerdeführerin (Beschwerdeführerin), ebenfalls einer GmbH. In der Klagesache wird darüber gestritten, ob die Klägerin von der Beschwerdeführerin Waren zu überhöhten Preisen bezogen hat, ob darin verdeckte Gewinnausschüttungen zu sehen und ob diese nach Bruttobeträgen zu bemessen sind.

Im Klageverfahren beantragte der Beklagte (das Finanzamt --FA--), die Beschwerdeführerin sowie H gemäß § 174 Abs. 5 Satz 2 i.V.m. Abs. 4 Satz 1 der Abgabenordnung (AO 1977) beizuladen. Hinsichtlich der Beschwerdeführerin wies das FA zur Begründung auf die gegen diese ergangenen Steuerbescheide für 1992 und 1993 hin, in denen die in Rede stehenden überhöhten Rechnungsbeträge als verdeckte Einlagen behandelt worden waren. Für den Fall des Obsiegens der Klägerin müssten die Bescheide geändert werden. Zwar seien die Festsetzungs- und Feststellungsfristen bereits mit Ablauf der Jahre 1997 (für 1992) und 1999 (für 1993) abgelaufen. Ausschlaggebend für die möglichen Änderungen seien indes nicht diese Zeitpunkte, vielmehr jene Zeitpunkte im August und September 1996, als die streitgegenständlichen, von der Klägerin angefochtenen Bescheide erlassen worden seien.

Über die Klage ist noch nicht entschieden. Das Finanzgericht (FG) hat die Beschwerdeführerin jedoch durch Beschluss vom 11. August 2000 antragsgemäß zum Klageverfahren beigeladen.

Dem ist die Beschwerdeführerin mit ihrer Beschwerde entgegengetreten, der nicht abgeholfen wurde.

II. Die Beschwerde ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.

Das FG hat das Vorliegen der Voraussetzungen für eine Beiladung der Beschwerdeführerin nach § 174 Abs. 5 AO 1977 zu Unrecht angenommen. Denn im Zeitpunkt der Beiladung der Beschwerdeführerin zum Klageverfahren der Klägerin waren die Festsetzungs- und Feststellungsfristen für die gegen sie gerichteten Steueransprüche bereits abgelaufen.

1. Nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO 1977 können, wenn aufgrund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen ist, der aufgrund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird, aus dem Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheides die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen werden. Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist nach § 174 Abs. 4 Satz 3 AO 1977 unbeachtlich, wenn die steuerlichen Folgerungen innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheides gezogen werden. War die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen, als der später aufgehobene oder geänderte Steuerbescheid erlassen wurde, gilt dies nur, wenn der Sachverhalt in einem Steuerbescheid erkennbar in der Annahme nicht berücksichtigt wurde, dass er in einem anderen Steuerbescheid zu berücksichtigen sei und sich diese Annahme als unrichtig herausstellte (§ 174 Abs. 4 Satz 4 i.V.m. § 174 Abs. 3 Satz 1 AO 1977).

2. a) Gegenüber Dritten gilt § 174 Abs. 4 AO 1977 (nur), wenn sie an dem Verfahren, das zur Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheides geführt hat, beteiligt waren (§ 174 Abs. 5 Satz 1 AO 1977). Ihre Hinzuziehung oder Beiladung zu diesem Verfahren ist gemäß § 174 Abs. 5 Satz 2 AO 1977 zulässig. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist der Erlass oder die Änderung eines Steuerbescheides gegenüber einem Dritten nach § 174 Abs. 4 und 5 AO 1977 aber nur dann möglich, wenn dieser vor Ablauf der Festsetzungsfrist hinzugezogen oder beigeladen worden ist. Eine Hinzuziehung oder Beiladung kommt danach grundsätzlich nicht in Betracht, wenn gegenüber dem Dritten im Zeitpunkt der Hinzuziehung oder Beiladung die Festsetzungsfrist für den gegen ihn gerichteten Steueranspruch bereits abgelaufen war (vgl. BFH-Urteil vom 5. Mai 1993 X R 111/91, BFHE 171, 400, BStBl II 1993, 817; Beschlüsse vom 22. September 1993 II B 67/93, BFH/NV 1994, 216; vom 30. Januar 1996 VIII B 20/95, BFH/NV 1996, 524, und vom 2. Oktober 1998 V B 79/98, BFH/NV 1999, 442; Urteil vom 26. Juli 1995 X R 45/92, BFH/NV 1996, 195).

Im Streitfall ist diese Voraussetzung unstreitig nicht erfüllt; die Festsetzungs- und Feststellungsverjährung der aufgrund des laufenden Klageverfahrens ggf. zu korrigierenden Steueransprüche gegen die Beschwerdeführerin war bereits mit Ablauf der Jahre 1997 (für 1992) und 1999 (für 1993) eingetreten.

b) Das FG hält die erwähnte BFH-Rechtsprechung allerdings für nicht zweifelsfrei. Es tendiert dazu, dem Urteil des FG München vom 24. März 1999 3 K 3520/95 (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1999, 685) zu folgen, wonach der Ablauf der Festsetzungsfrist unbeachtlich sei, wenn der Dritte um den möglichen Widerstreit wusste. So verhält es sich nach Ansicht des FG auch im Streitfall bei der Beschwerdeführerin.

Dem ist mit dem V. Senat des BFH, der zwischenzeitlich durch (amtlich nicht veröffentlichtes) Urteil vom 13. April 2000 V R 25/99 (BFH/NV 2001, 137) über die Revision gegen das Urteil des FG München in EFG 1999, 685 entschieden hat, nicht beizupflichten: Ausschlaggebend ist danach, dass der Dritte --bezogen auf die in § 174 Abs. 4 AO 1977 vorausgesetzte Fallgestaltung-- im Allgemeinen nicht selbst gegen den fehlerhaften Bescheid vorgegangen ist und dass bei ihm --typischerweise-- Kenntnisse hinsichtlich der Auswirkungen der Korrektur nicht vorausgesetzt werden können. Insofern gibt es keinen rechtfertigenden Grund dafür, ihm die Folgerungen aus der nachträglich richtigen Beurteilung des Sachverhalts auch jenseits der allgemeinen Festsetzungsverjährung anzulasten. Dieser generalisierenden Betrachtungsweise steht nicht entgegen, dass der Dritte --wie dies das FG bei der Beschwerdeführerin angenommen hat-- im Einzelfall von dem Widerstreit der Steuerfestsetzungen wissen kann oder tatsächlich weiß. Entscheidend ist, dass nach Ablauf der Festsetzungsfrist eine Änderung der Steuerfestsetzung gemäß § 169 Abs. 1 Satz 1 AO 1977 nicht mehr zulässig ist. Infolgedessen verliert auch eine Hinzuziehung oder Beiladung nach § 174 Abs. 5 AO 1977 ihren Sinn (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 1994, 216).

c) Der Senat hat zwar in seinem Urteil vom 10. November 1993 I R 20/93 (BFHE 173, 184, BStBl II 1994, 327) gegenüber der erwähnten, vom X. Senat des BFH im Urteil in BFHE 171, 400, BStBl II 1993, 817 eingeleiteten Rechtsprechung zum Zeitpunkt der Hinzuziehung und Beiladung Vorbehalte gemacht. Er sieht die Voraussetzungen, von denen diese Rechtsprechung ausgeht --nämlich den Schutz des mit Eintritt der Verjährung erlangten Vertrauens des bislang unbeteiligten Dritten--, jedenfalls für den Fall als nicht gegeben an, dass der betreffende Dritte durch eigene verfahrensrechtliche Initiativen auf die Änderung oder die Aufhebung des fehlerhaften Bescheides hingewirkt hat; unter solchen Umständen erkennt er keine Vertrauensposition, die es zu schützen gelte. Derartige eigene verfahrensrechtliche Initiativen auf eine Aufhebung oder Änderung der von der Klägerin angefochtenen Bescheide hat die Beschwerdeführerin im Streitfall nach Lage der Dinge indes nicht ergriffen. Es bleibt also dabei, dass diese vor Eintritt der Verjährung der gegen sie ergangenen Steuerbescheide zum Klageverfahren hätte beigeladen werden müssen, um die Rechtsfolgen des § 174 Abs. 5 AO 1977 auslösen zu können. Das ist unterblieben. Die Vorentscheidung war deswegen aufzuheben.

Ende der Entscheidung