Judicialis Rechtsprechung

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) --ein gemeinnütziger Verein-- hatte nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) in den Jahren 1993 bis 1994 Anträge auf Steuervergütung gemäß § 4a des Umsatzsteuergesetzes 1993 (UStG 1993) gestellt.

Dem vorliegenden Verfahren liegt ein weiterer Steuervergütungsantrag vom 11. Juli 1996 zugrunde. Diesem Antrag lagen Kopien eines Antragschreibens vom 4. Mai 1995 und eines ausgefüllten Formularantrags vom 30. April 1995 nebst weiteren Anlagen bei, deren Originale der Kläger nach seinem Vortrag damals an den Beklagten und Beschwerdegegner (Finanzamt --FA--) geschickt hatte. Nach dem Schreiben vom 4. Mai 1995 hatte eine Firma H. dem Kläger im Februar 1992 eine Druckereimaschine für 45 000 DM verkauft, die für eine Lehrdruckerei in Rumänien bestimmt war. Ausweislich der Rechnung vom 18. Februar 1992 war der Preis ohne Umsatzsteuer berechnet. In dem Schreiben wird weiter vorgetragen, er, der Kläger, habe den Betrag 1992 bezahlt. Eine Umsatzsteuerprüfung bei H. habe ergeben, daß die Lieferung umsatzsteuerpflichtig sei, weil sie an ihn, den Kläger, einen inländischen Abnehmer, gegangen sei. H. habe daraufhin am 20. April 1995 eine neue Rechnung mit gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer in Höhe von 6 300 DM ausgestellt.

Das FA wies den Antrag auf Steuervergütung mit Bescheid vom 18. Juli 1996 ab, mit der Begründung, er sei verspätet gestellt worden (§ 24 Abs. 1 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung 1993 --UStDV 1993--). Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 der Abgabenordnung (AO 1977) sei nicht möglich.

Mit dem Einspruch macht der Kläger geltend, er habe den Antrag nicht früher stellen können, weil er vor dem 20. April 1995 keine Rechnung mit Umsatzsteuerausweis gehabt habe. Damit hätten die Voraussetzungen des § 4a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG 1993 bei Antragstellung im Jahr 1993 oder 1994 nicht nachgewiesen werden können. Die Antragsfrist könne nicht vor dem Vorliegen sämtlicher Voraussetzungen beginnen. Die ursprünglich irrtümliche Handhabung des Verkaufs als umsatzsteuerfrei durch H. könne ihm, dem Kläger, nicht als eigenes Verschulden angelastet werden. Im übrigen habe das für H. zuständige FA bei der Steuerfestsetzung 1992 die Umsatzsteuer aus dem Betrag von 45 000 DM herausgerechnet (5 525,80 DM). Somit habe er, der Kläger, zumindest in dieser Höhe die Umsatzsteuer mit der Kaufpreiszahlung entrichtet.

Der Einspruch hatte keinen Erfolg. Das FA wies in der Einspruchsentscheidung u.a. darauf hin, daß eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand schon wegen Ablaufs der Jahresfrist des § 110 Abs. 3 AO 1977 ausscheide.

Die Klage wurde vom FG unter Hinweis auf die Fristbestimmung durch § 24 Abs. 1 UStDV 1993 abgewiesen. Die Antragsfrist knüpfe nur an eines der in § 4a Abs. 1 UStG 1993 genannten Tatbestandsmerkmale an, nämlich an den Zeitpunkt der Ausfuhr. § 24 Abs. 1 UStDV 1993 sage nicht ausdrücklich, bis zu welchem Zeitpunkt die weiteren Voraussetzungen gegeben sein müßten. Die Antragsfrist für den Kläger habe jedenfalls mit Ablauf des Jahres 1993 geendet, weil der Kläger die Maschine unstreitig 1992 nach Rumänien geliefert und keinen Vergütungsantrag vor dem 4. Mai 1995 gestellt habe. Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen Versäumung der Antragsfrist (einer Ausschlußfrist) könne nicht gewährt werden. Gründe im Sinn einer höheren Gewalt (§ 110 Abs. 3 AO 1977), die den Vergütungsantrag auch nach Ablauf der Frist zugelassen hätten, seien nicht erkennbar. Dem Kläger seien aus früheren Vergütungsverfahren die Voraussetzungen der Antragstellung bekannt gewesen. Er hätte die Rechnung der Firma H. ohne Umsatzsteuerausweis nicht ohne Beanstandung hinnehmen dürfen.

Mit der Beschwerde beantragt der Kläger Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung. Er macht dazu im wesentlichen geltend:

§ 4a UStG 1993 zähle in Absatz 1 sieben Merkmale auf, die erfüllt sein müßten, um die Steuervergütung zu gewähren. Die Antragsfrist sei nicht in § 4a UStG 1993, sondern nur in § 24 Abs. 1 UStDV 1993 geregelt. Das FG gehe davon aus, daß bestimmte Tatbestandsmerkmale des § 4a Abs. 1 UStG 1993 bei Antragstellung nicht erfüllt sein müßten, daß aber der Antrag innerhalb der Jahresfrist des § 24 UStDV 1993 gestellt werden müsse. Die Frage, ob die aus Verwaltungs- und Praktikabilitätsgründen eingeführte Regelung des § 24 Abs. 1 UStDV 1993 dazu führe, daß der Antrag stets innerhalb der Jahresfrist nach Ausfuhr des Gegenstands gestellt werden müsse, auch wenn andere Voraussetzungen der Steuervergütung nicht vorlägen, sei von grundsätzlicher Bedeutung und durch den Bundesfinanzhof (BFH) zu klären. Es handle sich um eine Rechtsfrage von allgemeinem Interesse. Durch die Beschneidung der Umsatzsteuer-Vergütung nach § 4a UStG 1993 aufgrund widersprüchlicher bzw. sich einander ausschließender Gesetzesvorschriften würden karitative Organisationen ungerechtfertigt von den Vorteilen des § 4a UStG 1993 ausgeschlossen. Klärungsbedürftig sei ferner die Frage, ob es für den Leistungsempfänger unabwendbarer Zufall durch höhere Gewalt sei, wenn der Lieferant des Gegenstands eine Rechnung ohne Umsatzsteuerausweis ausstelle, aufgrund der Annahme, der von ihm ausgeführte Umsatz sei umsatzsteuerfrei. Nach seiner, des Klägers, Auffassung handle es sich dabei um einen Sachverhalt, der von ihm als Leistungsempfänger nicht zu beeinflussen sei, so daß Gründe für eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wegen Versäumung der Antragsfrist gegeben seien.

Das FA tritt der Beschwerde entgegen.

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg.

Die Fristregelung in § 24 Abs. 1 Satz 1 UStDV 1993 ist hinreichend deutlich, um die aufgeworfenen Fragen zu beantworten. Weiterer Klärungsbedarf, der eine Revisionszulassung rechtfertigen würde, besteht nicht. Nach dieser Bestimmung ist "die Steuervergütung ... bei dem zuständigen Finanzamt bis zum Ablauf des Kalenderjahres zu beantragen, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem der Gegenstand in das Drittlandsgebiet gelangt". Ermächtigungsgrundlage für § 24 Abs. 1 Satz 1 UStDV 1993 ist § 4a Abs. 2 Nr. 2 UStG 1993, demzufolge das Bundesministerium der Finanzen (BMF) mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung näher bestimmen kann, "in welcher Frist die Vergütung zu beantragen ist". § 24 Abs. 1 Satz 1 UStDV 1993 hält sich an diesen Ermächtigungsrahmen. Aufgrund der speziellen Ermächtigungsgrundlage für die Fristbestimmung ist die Rechtslage anders als etwa in den Fällen des § 71 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung 1965/1969 (EStDV 1965/1969) zur Frist des Antrags auf Veranlagung zur Einkommensteuer. Der BFH hatte diese Fristbestimmung in mehreren Urteilen (u.a. vom 3. April 1973 VIII R 19/73, BFHE 109, 130, BStBl II 1973, 484) als rechtsunwirksam beurteilt mit der Begründung, als Ermächtigung dafür komme nur § 51 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. c des Einkommensteuergesetzes 1969 (EStG 1969) in Betracht, der zu Durchführungsverordnungen zum Einkommensteuergesetz u.a. "über die Veranlagung" ermächtige, "soweit dies zur Wahrung der Gleichmäßigkeit bei der Besteuerung ... oder zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens erforderlich ist". Die in § 71 Abs. 2 EStDV 1965/1969 festgelegte Ausschlußfrist werde jedoch von der Zielvorstellung des Gesetzgebers über die Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens nicht gedeckt. Ferner verstoße die Fristsetzung gemäß § 71 Abs. 2 EStDV 1965/1969 gegen das verfassungsrechtliche Gebot, Fristen als formale Ordnungsvorschriften müßten aus dem Gesetzestext sofort eindeutig und klar erkennbar sein. Im Fall des § 71 EStDV 1965/1969 könne der Bürger weder dem Gesetz noch der Verordnung entnehmen, wann die Antragsfrist auslaufe.

Die in den vorbezeichneten Verfahren gerügten Mängel werden durch § 4a Abs. 2 UStG 1993 und § 24 Abs. 1 Satz 1 UStDV 1993 vermieden.

Die Frist des § 24 Abs. 1 Satz 1 UStDV 1993 ist eine Ausschlußfrist, die nicht gemäß § 109 AO 1977 verlängert werden kann. Sie fällt nur unter die Wiedereinsetzungsregelung des § 110 AO 1977. Der Senat verweist auf die Rechtsprechung zu § 3 Abs. 3 Satz 3 des Investitionszulagengesetzes --InvZulG 1969-- (vgl. BFH-Urteil vom 7. November 1975 III R 164/73, BFHE 117, 518, BStBl II 1976, 225). Danach war die Frist zur Stellung des Antrags auf Gewährung einer Investitionszulage nach Wortlaut, Sinnzusammenhang und rechtspolitischer Zwecksetzung eine Ausschlußfrist und somit nicht verlängerbar. Diese Frist war nach dem bezeichneten Urteil nicht mit den Steuererklärungsfristen nach EStG 1969 und UStG 1993 vergleichbar, weil Steuererklärungsfristen kraft ausdrücklicher Regelung in § 167 Abs. 4 der Reichsabgabenordnung (AO) nicht verlängert werden konnten und die Möglichkeit zur Verlängerung der Abgabefrist in Einzelfällen in § 83 Abs. 1 Satz 1 AO ausdrücklich geregelt war. Die AO 1977 sieht die Verlängerung von Fristen nur für die Frist zur Einreichung von Steuererklärungen und Fristen, die von einer Finanzbehörde gesetzt sind, vor (§ 109 AO 1977). Darunter fallen Ausschlußfristen nicht. Die wiedergegebene Rechtsprechung zur Frist nach dem InvZulG 1969 wird im Schrifttum auch auf die Antragsfrist nach § 19 Abs. 5 des Berlinförderungsgesetzes 1990 für die Investitionszulage übertragen (vgl. Sönksen/Söffing, Berlinförderungsgesetz, K § 19 Tz. 320).

Der Fristbeginn nach § 24 Abs. 1 Satz 1 UStDV 1993 stellt ausdrücklich auf den Zeitpunkt ab, "in dem der Gegenstand in das Drittlandsgebiet gelangt". Mit der Verwendung dieses --im Kontrollbereich des Unternehmers liegenden-- Merkmals wird ersichtlich, daß das Gesetz dem Unternehmer die Prüfungsobliegenheit zuweist, ob dem "Ausfuhrvorgang" eine vergütungsberechtigte Lieferung an ihn (nach den Voraussetzungen des § 4a Abs. 1 UStG 1993) voranging.

Im übrigen ergeht die Entscheidung gemäß Art. 1 Nr. 6 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs ohne Begründung.

Ende der Entscheidung