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Gericht: Finanzgericht Hamburg
Urteil verkündet am 27.05.2009
Aktenzeichen: 2 K 158/08
Rechtsgebiete: EStG


Vorschriften:

EStG § 15 Abs. 2
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Tatbestand:

Die Beteiligten streiten darüber, ob durch die Einbringung von Grundstücken in eine Personengesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsanteilen bereits in 2002 ein gewerblicher Grundstückshandel des Klägers begründet worden ist.

Der Kläger hat 2002 insgesamt 12 Grundstücke aus seinem Privatvermögen in das Vermögen der A GmbH und Co KG (im Folgenden KG) eingelegt. Als Gegenleistung erhöhte sich seine Beteiligung an der Personengesellschaft.

Unter anderem legte der Kläger die von ihm am 1.11.2001 angeschafften Grundstücke X-Straße, B, und Y-Straße, C, ein, die Grundstücke X-Garten, erworben am 31.7.1996, und Y-Garten, erworben am 1.8.1998, beide in D gelegen, sowie das zum 1.7.1997 erworbene Grundstück X-Weg, B. Die Einlage erfolgte jeweils zum Verkehrswert und führte bei dem Kläger zu einem Veräußerungsgewinn in Höhe von insgesamt 3.159.231,20 EUR. Die Werte der Grundstücke hatten die Gesellschafter mit dem notariellen Vertrag vom 30.12.2002 über die Einbringung der Grundstücke gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten im Einzelnen bestimmt.

An der KG sind als Kommanditisten der Kläger und seine Ehefrau Frau E sowie als Komplementärin die Verwaltungsgesellschaft A mbH beteiligt. Durch die Einlage der Grundstücke erhöhte der Kläger gemäß notariellem Vertrag vom 30.12.2002 seinen Gesellschaftsanteil von 70.000 EUR auf 7.715 306.069 EUR, so dass er danach 90% der Gesellschaftsanteile hielt. Frau E erhöhte ihre Einlage von 30.000 EUR auf 835.034,08 EUR.

Gegenstand des Unternehmens ist die Verwaltung eigenen Grundbesitzes und grundstücksgleicher Rechte; ausgeschlossen sind erlaubnispflichtige Geschäfte, insbesondere gemäß § 34 c Gewerbeordnung (GewO). Die Gesellschaft ist darüber hinaus berechtigt, alle Geschäfte und Maßnahmen zu ergreifen, die den Zwecken der Gesellschaft förderlich sind (vgl. § 2 des Gesellschaftsvertrags der KG vom 25.10.2002).

Mit notariellem Vertrag vom 28.4.2009 nahmen die Gesellschafter auf den 31.12.2002 eine niedrigere Bewertung zweier, hier nicht betroffener Grundstücke vor und korrigierten die Höhe der Kapitalbeteiligung des Klägers auf 4.956.730,52 EUR und die der Kommanditistin Frau E auf 550.747,84 EUR.

Für das Jahr 2003 gab der Kläger eine Gewerbesteuererklärung für einen gewerblichen Grundstückshandel ab. Zum 31.12.2003 hatte er das 1998 angeschaffte Grundstück Y-Weg in Hamburg und im Jahr 2004 das Objekt Z-Weg, Hamburg, veräußert. Der Verkauf weiterer Immobilien folgte ab 2005.

Nach einer bei dem Kläger durchgeführten Betriebsprüfung für die Jahre 2000 bis 2003 erließ der Beklagte am 17.9.2007 für 2002 einen Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag und setzte diesen auf 6.425 EUR fest. Der Beklagte folgte hierbei den Feststellungen der Betriebsprüfung, dass bereits 2002 durch die Einbringung der Grundstücke X-Straße und Y-Straße in das Betriebsvermögen der A GmbH und Co KG gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten ein gewerblicher Grundstückshandel begründet worden sei. Durch die Einlage dieser Grundstücke zum Verkehrswert sei ein Veräußerungsgewinn in Höhe von 177.095,33 EUR erzielt worden.

Gegen diesen Bescheid legte der Kläger am 15.10.2007 Einspruch ein, der durch Einspruchsentscheidung vom 1.8.2008 als unbegründet zurückgewiesen wurde.

Mit Schreiben vom 7.8.2008, eingegangen am 8.8.2008, hat der Kläger Klage erhoben. Zur Begründung führt er aus, dass durch die Einbringung der Grundstücke in die KG noch kein gewerblicher Grundstückshandel begründet werde, denn das Merkmal der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr sei nicht erfüllt. Die Einlage von Vermögensgegenständen gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten entspreche nicht dem klassischen Bild eines Gewerbebetriebes, das den Handel mit gewerblichen Vermögensgegenständen durch marktmäßigen Umschlag erfasse. Die für die Einlage der Grundstücke erhaltenen Gesellschaftsrechte spiegelten nur den Wert der Einlage wieder, ein Marktumsatz sei damit nicht verbunden. Die Einbringung stelle darüber hinaus weder eine Tätigkeit "am Markt" noch eine solche dar, die gegenüber Dritten "äußerlich erkennbar" angeboten werde. Er, der Kläger, habe seine Verkaufsabsicht niemandem gegenüber kundgetan und ein fremder Dritter hätte diese nicht erkennen können. Er habe seine Handlungszuständigkeit auch nicht aufgeben, sondern die Grundstücke weiter zur Fruchtziehung nutzen wollen. Dazu habe er sich einer angemessenen rechtlichen Gestaltungsmöglichkeit bedient. Der Beklagte verkenne, dass in den von ihm angeführten Entscheidungen eine Übertragung an fremde Dritte erfolgt sei. Im vorliegenden Fall habe er, der Kläger, jedoch gerade nicht erwogen, die Grundstücke an fremde Dritte zu veräußern statt sie in "seine" Personengesellschaft einzubringen. Auch könne nicht von einem Wechsel der Handlungszuständigkeit gesprochen werden, da er als alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer der Komplementärin unverändert über das Schicksal der Grundstücke allein habe entscheiden können. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH - Urteil vom 15.7.1976 - I R 17/74, BStBl II 1976, 748) stelle die Einbringung eines Wirtschaftsguts in eine Personengesellschaft eine Fortsetzung der bisherigen Sachherrschaft in Form der gesamthänderischen Berechtigung dar, denn der Gesellschafter stehe der Personengesellschaft nicht als Dritter gegenüber.

Es komme danach nicht mehr darauf an, ob die Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten als entgeltliche Übertragung und damit das Tatbestandsmerkmal der Gewinnerzielungsabsicht als erfüllt anzusehen sei. Die Einbringung von Grundstücken in eine Personengesellschaft könne nicht als gewinnrealisierender Veräußerungsvorgang angesehen werden, weil auch nach der Einbringung der Wirtschaftsgüter in die Personengesellschaft es bei der Handlungszuständigkeit des Einbringenden verbleibe. Nur in Fällen, in denen dem Grundstücksverkäufer als Vertragspartner nach der Verkehrsanschauung wirtschaftlich fremde Dritte gegenüberstünden, könne ein gewerblicher Grundstückshandel begründet werden.

Auch die Gesamtwürdigung aller Umstände führe nicht zu einer Gewerblichkeit. Es habe nicht die Substanzverwertung im Vordergrund gestanden, sondern eine effektivere Verwaltung und Nutzung der Grundstücke durch Einbringung in die KG. Dies werde durch die Zuordnung der Grundstücke zum Anlagevermögen der KG belegt.

Der Sachverhalt liege damit anders als in den vom BFH entschiedenen Fällen, in denen die Einbringung der Grundstücke zur Vorbereitung einer Veräußerung erfolgt sei. Gesellschaftszweck der KG sei die Verwaltung eigenen Grundbesitzes und grundstücksgleicher Rechte. Die Einbringung habe damit gerade nicht der Substanzverwertung gedient. Darüber hinaus sei die Einbringung der Grundstücke nicht auf Wiederholung angelegt gewesen.

Der Kläger beantragt,

den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2002 vom 17.9.2007 und die Einspruchsentscheidung vom 1.8.2008 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte vertritt die Auffassung, dass ein gewerblicher Grundstückshandel vorliege und insbesondere das Tatbestandsmerkmal "Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr" erfüllt sei. An dieses Merkmal seien nach der Rechtsprechung des BFH keine strengen Maßstäbe anzulegen. Das Tatbestandsmerkmal sei bejaht worden, wenn der Vorgang nur einem äußerst eingeschränkten Personenkreis bekannt geworden sei. Im vorliegenden Fall sei neben dem Kläger eine weitere Kommanditistin an der KG beteiligt und die Geschäftsführung liege in der Handlungszuständigkeit einer GmbH. Da der BFH bei entgeltlicher Einbringung einer wesentlichen Beteiligung im Sinne des § 17 EStG in eine Personengesellschaft das Vorliegen einer Veräußerungshandlung bejahe, sei es nur folgerichtig, eine solche auch bei der Übertragung anderer Wirtschaftsgüter anzunehmen. Im Übrigen sei nicht erkennbar, warum die Grundsätze der Entscheidung des BFH vom 19.9.2002 (X R 51/98, BStBl II 2003, 394) nicht auf den vorliegenden Sachverhalt übertragen werden könnten. Es komme nicht darauf an, ob die KG nach der Einbringung die Absicht gehabt habe, das Grundstück zu veräußern oder nicht, denn Streitgegenstand sei die Gewerblichkeit der Tätigkeit des Klägers. Schließlich sei auch das Tatbestandsmerkmal der Nachhaltigkeit erfüllt, denn die Einlage der Grundstücke sei als Veräußerung im Sinne der 3-Objekt-Grenze anzusehen, an die sich in der Folgezeit weitere Veräußerungshandlungen angeschlossen hätten.

Dem Gericht haben die folgenden, den Kläger betreffende Akten zu der Steuernummer .../.../... vorgelegen: Gewerbesteuerakte, Betriebsprüfungsakte, Bp-Arbeitsakte und die Rechtsbehelfsakte. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Inhalt dieser Akten und das Protokoll der mündlichen Verhandlung Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:

Die zulässige Klage hat keinen Erfolg. Der angefochtene Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2002 vom 17.9.2007 verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten. Der Beklagte hat die Einbringung der Grundstücke in die KG gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten zutreffend als Beginn eines gewerblichen Grundstückshandel gewürdigt.

Der "gewerbliche Grundstückshandel" ist die schlagwortartige Sammelbezeichnung für "typische" Sachverhalte, die die positiv normierten Tatbestandsmerkmale des § 15 Abs. 2 EStG erfüllen und sich nicht als private Vermögensverwaltung darstellen.

Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG ist eine selbstständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, wenn sie weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs, noch als eine andere selbstständige Arbeit anzusehen ist. Als ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal muss hinzukommen, dass die Betätigung den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung überschreitet. Bei der Abgrenzung zwischen Gewerbebetrieb einerseits und der nicht steuerbaren Sphäre sowie anderen Einkunftsarten andererseits ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse und der Verkehrsanschauung abzustellen. In Zweifelsfällen ist die gerichtsbekannte und nicht beweisbedürftige Auffassung darüber maßgebend, ob die Tätigkeit, soll sie in den gewerblichen Bereich fallen, dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist (BFH, Beschluss des Großen Senats vom 3.7.1995 - GrS 1/93, BStBl II 1995, 617; Beschluss des Großen Senats vom 10.12.2001 - GrS 1/98, BStBl II 2002, 291; Urteil vom 19.9.2002 - X R 51/98, BStBl II 2003, 394; Urteil vom 15.3.2005 - X R 39/03, BStBl II 2005, 817, jeweils m.w.N.).

Indiz für einen solchen gewerblichen Grundstückshandel ist die Veräußerung von mehr als drei Objekten innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs. Denn die Zahl der Veräußerungen innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs von in der Regel fünf Jahren zwischen Anschaffung bzw. Errichtung und Verkauf lässt den Schluss zu, dass es dem Steuerpflichtigen auf die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung ankommt. Diese äußerlich erkennbaren Merkmale sind als Beweisanzeichen heranzuziehen, weil die innere Tatsache einer von Anfang an bestehenden Veräußerungsabsicht oft nicht auf anderem Wege zweifelsfrei feststellbar ist. Gleichwohl kommt es auf diese Indizmerkmale nicht an, wenn sich bereits aus anderen - ganz besonderen - Umständen zweifelsfrei eine von Anfang an bestehende oder gar fehlende Veräußerungsabsicht ergibt. Danach kann trotz Überschreitens der Drei-Objekt-Grenze ein gewerblicher Grundstückshandel zu verneinen sein, wenn eindeutige Anhaltspunkte gegen eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht sprechen. Andererseits können auch bei einer Veräußerung von weniger als vier Objekten besondere Umstände auf eine gewerbliche Betätigung schließen lassen (BFH, Beschluss des Großen Senats vom 10.12.2001 - GrS 1/98, a.a.O.; Urteil vom 19.9.2002 - X R 51/98, BStBl II 2003, 394; Urteil vom 15.3.2005 - X R 39/03, a.a.O.).

Der Kläger hat die Voraussetzungen des gewerblichen Grundstückshandels bereits in 2002 durch die Einbringung von Grundstücken in die KG erfüllt. Die Einbringung der 2001 erworbenen Grundstücke X-Straße und Y-Straße, aber auch die vom Beklagten in diesem Zusammenhang nicht berücksichtigte Einbringung des Grundstücks Y-Garten sind jeweils Grundstücksveräußerungen im Sinne der Drei-Objekte-Grenze, die zusammen mit den weiteren Grundstücksveräußerungen in 2003 und 2004 zur Überschreitung der Grenze zur Gewerblichkeit führen. Denn auch die Einbringung der Grundstücke ist eine selbstständige, nachhaltige Tätigkeit mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, die sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und nicht der privaten Vermögensverwaltung zuzurechnen ist.

Der Kläger hat die zu beurteilenden Grundstücksgeschäfte selbstständig vorgenommen. Ebenso wenig bestehen angesichts der weiteren Grundstücksveräußerungen in 2003 und 2004, die den Kläger veranlasst haben, selbst ab 2003 von einem gewerblichen Grundstückshandel auszugehen und eine Gewerbesteuererklärung abzugeben, Zweifel an einer nachhaltigen Betätigung.

Die Einbringung der Grundstücke stellt eine entgeltliche Veräußerung dar und ist auch mit der Absicht erfolgt, Gewinne zu erzielen. Die Einbringung eines Wirtschaftsguts des Privatvermögens in eine Personengesellschaft - ebenso wie in eine Kapitalgesellschaft - gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten stellt einen tauschähnlichen Vorgang dar, der beim einbringenden Gesellschafter zu einer entgeltlichen Veräußerung führt. Denn jeder offenen Sacheinlage liegt eine Vereinbarung des Gegenstands der Sacheinlage und der Höhe der in Geld ausgedrückten Einlageschuld zugrunde, auf die der Gesellschafter die Sacheinlage leistet, die die Gesellschaft mit dem angemessenen Wert gegen ihre Einlageforderung verrechnet. Dies verdeutlicht, dass die Einbringung ihrem rechtlichen und sachlichen Charakter nach auf eine Veräußerung gegen ein dem Verkehrswert des Grundstücks entsprechendes Entgelt und insofern auf die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gerichtet ist (vgl. BFH, Urteil vom 19.9.2002 - X R 51/98, BStBl II 2003, 394; Urteil vom 19.10.1998 - VIII R 69/95, BStBl II 2000, 230; Urteil vom 11.12.2001 - VIII R 58/98, BStBl II 2002, 420).

Der Kläger hat bei der Einbringung der Grundstücke einen die Anschaffungskosten übersteigenden Gegenwert und damit einen Veräußerungsgewinn erzielt. Es bestehen keine Anhaltspunkte dafür, dass dieser Wert der Grundstücke unzutreffend bemessen wurde. Dies wird auch von dem Kläger nicht geltend gemacht.

Entgegen der Auffassung des Klägers kommt es nicht darauf an, dass er als Mehrheitsgesellschafter maßgeblich Einfluss auf die weitere Verwendung der Grundstücke hat. Mit der Einbringung werden die Grundstücke aus dem Privatvermögen des Klägers unter Aufdeckung von stillen Reserven in das Gesamthandsvermögen der Gesellschaft übertragen und sind damit dem Vermögen eines anderen Rechtssubjekts zugeordnet. Der Kläger behält zwar noch einen maßgeblichen Einfluss auf die Grundstücke, hat jedoch nicht mehr die (alleinige) Verfügungsgewalt. Die Handlungszuständigkeit liegt grundsätzlich bei der Gesamthand, in der sich die Beteiligungsverhältnisse ändern können. Der BFH hat die Würdigung der Sacheinlage als Veräußerung gerade nicht davon abhängig gemacht, welcher Anteil des Vermögensgegenstandes auf die anderen Gesellschafter durch die Einbringung übertragen wird. Die Einheit der Personengesellschaft muss nur dann zurücktreten, wenn ein Durchgriff durch die zivilrechtliche Struktur der Gesamthand im Interesse einer sachlich zutreffenden Besteuerung erforderlich ist (Beschluss vom 3.7.1995, GrS 1/93, BStBl II 1995, 617, 621 f.). Im Übrigen erkennt das Steuerecht die zivilrechtliche Struktur an und behandelt die Personengesellschaft als eigenständige Rechtspersönlichkeit.

Die Einbringung der Immobilien stellt auch eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr dar. Dieses Merkmal erfordert eine Tätigkeit, die gegen Entgelt am Markt erbracht und für Dritte äußerlich erkennbar angeboten wird. Nicht erforderlich ist, dass die Tätigkeit für das allgemeine Publikum erkennbar ist; es genügt bereits die Erkennbarkeit für die beteiligten Kreise, ohne dass die Leistungen einer Mehrzahl von Interessenten angeboten werden müssen. Dem entsprechend lässt die ständige Rechtsprechung des BFH als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr Geschäftsbeziehungen zu einem einzigen Vertragspartner ausreichen, und zwar selbst dann, wenn der Steuerpflichtige vertraglich an der Begründung von Geschäftsbeziehungen zu weiteren Personen gehindert ist (BFH, Urteil vom 15.12.1999 - I R 16/99, BStBl II 2000, 404). Folglich sind an die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr keine strengen Maßstäbe anzulegen. Entscheidend ist, ob die zu beurteilende Tätigkeit nach Art und Umfang dem Bild einer unternehmerischen Marktteilnahme entspricht. Das Merkmal dient dazu, solche Betätigungen aus dem unternehmerischen Bereich auszugrenzen, die zwar von einer Gewinnerzielungsabsicht getragen, aber nicht auf einen Güter- und Leistungsaustausch gerichtet sind. Demnach sind einem gewerblichen Grundstückshandel auch solche Verkäufe zuzurechnen, die von vornherein aus der Sicht des Handelnden nur mit einem bestimmten Erwerber abgewickelt werden sollen. Daher erfüllen auch Geschäfte eines Steuerpflichtigen mit einer von ihm beherrschten und daher nahe stehenden Kapitalgesellschaft die Voraussetzungen der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr (BFH, Beschluss vom 10.3.2005 - X B 182/03, BFH/NV 2005, 1068; Urteil vom 19.9.2002 - X R 51/98, a.a.O. ; a. A. Reiß in Kirchhof, EStG, 8. Aufl. 2008, § 15 Rn. 121; Olbrich, DB 1996, 2049, 2053; Kauffmann in Frotscher, EStG, § 15 Rn. 82 b).

Nach diesen Grundsätzen stellt die Einbringung der Grundstücke in die KG, an der der Kläger mehrheitlich beteiligt ist, eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr dar. Es kommt nach der Rechtsprechung ausdrücklich nicht darauf an, dass die Tätigkeit gegenüber Dritten äußerlich in dem Sinne erkennbar ist, dass eine Veräußerungsabsicht öffentlich kundgetan wird. Dem Bild einer unternehmerischen Marktteilnahme entspricht es auch, dass der Anbieter gezielt ein Geschäft nur mit einem einzigen Abnehmer schließen will - sei es aufgrund vertraglicher Bindungen oder sonstiger Interessen. Die Marktteilnahme ist auch auf einen Güter- und Leistungsaustausch gerichtet, denn zivilrechtlich werden die Grundstücke auf die Gesamthand der KG übertragen. Entgegen der Auffassung des Klägers liegt eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr auch in dem Fall vor, in dem der Kläger nach seinen Angaben die Grundstücke gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten auf die KG überträgt, um durch eine Verwaltung seines Vermögens durch die KG Kosten zu sparen. Unabhängig davon, dass dieser Vortrag des Klägers bereits deshalb nicht überzeugt, weil eine Vermögensverwaltung durch die KG auch ohne eine Einbringung der Grundstücke in das Gesamthandsvermögen hätte erfolgen können, hat er die Grundstücke durch den tauschähnlichen Veräußerungsvorgang seiner alleinigen Kontrolle entzogen und auf eine andere Rechtspersönlichkeit übertragen. An diesen zivilrechtlichen Güter- und Leistungsaustausch muss er sich auch steuerrechtlich festhalten lassen. Dem Wert der Grundstücke als Gegenstand der Sacheinlage steht die in Geld ausgedrückte Einlageschuld gegenüber und bezeichnete damit den Marktwert. Anhaltspunkte für eine Abweichung von diesem Wert sind nicht erkennbar. Solche würden auch nicht der Annahme eines Marktumsatzes entgegenstehen; vielmehr wäre dann entweder die Einlage noch nicht voll erbracht oder über die Kapitaleinlage hinaus eine Einlage erfolgt.

Eine andere Würdigung des Sachverhalts folgt auch nicht daraus, dass der Kläger nach seinen Angaben die Grundstücke ausschließlich in die KG einlegen und gerade nicht an einen Dritten veräußern wollte. Diese vorgetragene Absicht ist eine innere Tatsache, die nicht anhand äußerer Umstände objektivierbar ist. Hierauf kommt es im Ergebnis auch nicht an, denn der Senat folgt insoweit der Rechtsprechung des BFH, nach der eine Markteilnahme nicht dadurch ausgeschlossen wird, dass das Geschäft gezielt nur mit einer Person getroffen werden soll. Es ist damit auch nicht zu überprüfen, ob der Kläger entgegen seinem Vortrag evtl. doch die Möglichkeit mit im Blick gehabt hat, die Grundstücke nach der Einbringung in die KG in absehbarer Zeit zu veräußern.

Nach allem sieht der Senat keinen Anlass von der gefestigten Rechtsprechung des BFH abzuweichen.

Soweit der Beklagte den Veräußerungsgewinn aus der ebenfalls in 2002 erfolgten Einbringung des Grundstücks Y-Garten im Rahmen des Gewerbeertrags nicht berücksichtigt hat, ist der Kläger nicht in seinen Rechten verletzt. Eine Änderung des Bescheides über den Gewerbesteuermessbetrag zu Ungunsten des Klägers kommt nicht in Betracht.

Der Kläger trägt nach § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Verfahrens. Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Ende der Entscheidung

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