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3 K 384/05

Einkommensteuer 1998 - 2000, Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31.12.1998, 31.12.1999 und 31.12.2000

In dem Rechtsstreit

hat das Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern, 3. Senat, aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 20. Dezember 2006 unter Mitwirkung

des Präsidenten des Finanzgerichts als Vorsitzenden, des Richters am Finanzgericht und des Richters am Amtsgericht sowie der ehrenamtlichen Richterin und des ehrenamtlichen Richters

für Recht erkannt:

Tenor:

Soweit der Kläger die Klage zurückgenommen hat wird das Verfahren eingestellt. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

Die Revision wird zugelassen.

Der Streitwert beträgt bis zum 24. November 2006 63.107,-- EUR und danach 46.076,-- EUR.

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten um die Steuerbarkeit von Versicherungsentschädigungen (1.) und ob eine Immobilienmakler-Tätigkeit des Klägers als steuerlich unbeachtlich zu beurteilen ist (2.).

1. Die Klägerin schloss am 19. Januar 1995 mit der N... Versicherungs-Aktiengesellschaft einen Versicherungsvertrag für eine "Praxis-Ausfallversicherung". Gemäß § 1 des Vertrages ersetzte der Versicherer den entstehenden Unterbrechungsschaden, wenn eine Unterbrechung des versicherten Betriebes durch einen Schaden gem. Nr. 2 verursacht wurde. Gemäß § 1 Nr. 2 gilt als Schaden eine Krankheit (Unfall) der den Betrieb verantwortlich leitenden Personen sowie Quarantäne, da das Schadensereignis gem. § 1 Nr. 2 Buchst. c) nicht mitversichert wurde. Als Krankheit im Sinne des Vertrages gilt gem. § 3 Nr. 1 auch ein nach medizinischen Begriffen anormaler körperlicher oder geistiger Zustand, auch wenn er als Folge eines Unfalls eintritt, sofern daraus eine vollständige Arbeitsunfähigkeit entsteht, so dass die den Betrieb verantwortlich leitende Person ihre berufliche Tätigkeit nach objektivem ärztlichen Urteil in keiner Weise ausüben kann und auch nicht ausübt. Gemäß § 4 gilt als Unterbrechungsschaden der Aufwand an fortlaufenden Betriebskosten in dem versicherten Betrieb. Gemäß § 7 des Vertrages sind fortlaufende Betriebskosten die notwendigen Aufwendungen, die der Versicherungsnehmer während der Leistungszeit unbedingt aufrecht erhalten muss, um die Wiederaufnahme der Tätigkeit in ihrem früheren Umfang baldigst zu ermöglichen, oder zu denen er während dieser Zeit rechtlich verpflichtet ist. Gemäß § 10 Nr. 1 sind bis zur Höhe der Versicherungssumme die nachgewiesenen Kosten, die der Versicherungsnehmer infolge der Betriebsunterbrechung nicht erwirtschaften konnte, zu ersetzen. Zusätzlich erhielt die Klägerin ab dem 14. Tag ein Tagegeld i.H.v. 24,00 DM.

Die N... Versicherungs-Aktiengesellschaft ist Rechtsvorgängerin der A... Versicherungs AG an die die Klägerin im Jahre 1998 eine Prämie in Höhe von 3.599,30 DM unter Zugrundelegung einer Versicherungssumme von 230.000,00 DM entrichtet, die sie, wie in den Vorjahren, als Betriebsausgaben der Praxis erfasste. Die Klägerin ermittelte in den Streitjahren ihren Gewinn gem. § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG).

Am 11. Februar 1998 gab die Klägerin eine "Schadenmeldung zur Praxis-Ausfallversicherung" bei der N... Versicherungs-Aktiengesellschaft ab. Dabei gab sie die Praxisunterbrechung durch Krankheit an und gab eine Schadensschilderung bei Unfall ab. Weiter erklärte sie, dass der Betrieb am 04. Februar 1998 vollständig unterbrochen und ab dem 05. Februar 1998 eine Vertretung für sie tätig war. Die Klägerin bat darum, die Entschädigung per Scheck auszuzahlen. Aufgrund dieser Schadensanzeige wurde der Klägerin im Jahre 1998 67.333,65 DM, im Jahre 1999 120.667,27 DM und im Jahre 2000 33.333,48 DM, insgesamt 231.013,82 DM. Diese Versicherungsleistungen erfasste die Klägerin in ihren Gewinnermittlungen nicht als Betriebseinnahmen.

2. Der Kläger meldete zum 01. April 1990 einen Großhandel mit Tiernahrung an, den er zum 31. März 1996 abmeldete. Nach Gewinnen in den Jahren 1991 bis 1993 in einer Gesamthöhe von 53.222,00 DM, erwirtschaftete der Kläger in den Jahren 1994 bis 1996 Verluste in einer Gesamthöhe von 184.676,00 DM.

Der Kläger meldete zum 01. April 1996 die Tätigkeit "Marketing & Vertrieb" beim Gewerbeamt der Landeshauptstadt ... an.

Im Jahre 1997 war der Kläger als Versicherungsvermittler für die DEVK-Versicherung tätig. Der Kläger schloss am 27./30. Dezember 1996 mit der DEVK-Versicherung einen Vertretervertrag zum 01. Januar 1997. Das Vertragsverhältnis endete zum 30. September 1997. Daraus erlöste der Kläger im Jahre 1997 Provisionen in Höhe von 38.323,02 DM sowie im Jahre 1998 Provisionen in Höhe von 2.727,74 DM.

Der Kläger hielt sich im Jahre 1998 225 Tage, im Jahre 1999 298 Tage und im Jahre 2000 an 278 Tagen in Spanien auf. Der Kläger unterhielt Geschäftsbeziehungen zur Firma ... (im Folgenden CMC) mit Sitz in .../Spanien. Laut Auskunft des Bundesamtes für Finanzen (Informationszentrale Ausland) wurde diese Firma am 28. August 1997 errichtet. Gesellschafter und Geschäftsführer dieser Firma war Herr H. S.. Die Firma hatte zwei Angestellte und erzielte im Jahr 1998 einen Umsatz von 176.318,00 DM sowie im Jahr 1999 einen Umsatz von 270.354,00 DM. Im Jahre 2001 wurde der Geschäftsbetrieb eingestellt. Die CMC betrieb den Verkauf, den Kauf und die Vermietung von Immobilien in Spanien. Ein schriftlicher Vertrag zwischen dem Kläger und der CMC besteht nicht. Der Kläger stellte seine Tätigkeit als Immobilienmakler zum 31. Dezember 2001 ein und meldete ab dem 01. Januar 2002 einen Im- und Exportbetrieb als Gewerbe an. Aus diesem Gewerbe wurde im Jahre 2002 ein Verlust in Höhe von 8.000,00 å geltend gemacht.

Der Kläger hat vor Aufnahme seiner Tätigkeit als Immobilienmakler für spanische Immobilien keinerlei Unternehmensprognosen erstellt.

Die Betriebseinnahmen des Klägers aus seiner Tätigkeit als Immobilienmakler betrugen im Jahre 1996, 1997 und 1998 jeweils 0,00 DM. Die Einnahmen im Jahre 1999 beliefen sich auf 2.848,28 DM, im Jahre 2000 auf 4.681,74 DM und im Jahre 2001 auf 34.272,93 DM. Diesen Einnahmen standen Betriebsausgaben in Höhe von insgesamt 255.487,00 DM gegenüber. Darin enthalten sind Fahrzeugkosten in den Jahren 1996 bis einschl. 2001 in einer Gesamthöhe von 109.275,53 DM und Zinsaufwendungen in einer Gesamthöhe von 103.564,65 DM.

Nach dem von dem Kläger für die Jahre 1998 bis 2000 erstellten Fahrtenbüchern legte dieser im Jahre 1998 eine Gesamtfahrleistung mit seinem PKW von 56.840 km zurück, wovon er insgesamt 1.066 km (1,87%) als Privatfahrten erklärte. Im Jahre 1999 gab der Kläger Fahrten mit einer Gesamtfahrleistung von 42.123 km an, dabei fielen keine Privatfahrten an. Für das Jahr 2000 erklärte der Kläger eine Gesamtfahrleistung von 65.734 km, wovon eine Fahrleistung von 103 km (0,16%) auf Privatfahrten entfallen sollten.

Die Kläger erwarben eine Eigentumswohnung in A.... Der Erwerb dieser Wohnung wurde durch ein Darlehen des Klägers bei der ...-Bank finanziert. Darüber hinaus verfügte der Kläger bei der ...-Bank über ein Girokonto. Für die Deckung des mit den jeweiligen Zins- und Tilgungsraten belasteten Girokontos des Klägers bei der ...-Bank sorgte die Klägerin durch Überweisungen von ihrem beim der ...bank in Deutschland geführten Geschäftskonto.

Die Tochter S. der Kläger hat in der Zeit vom 05. September 1998 bis zum 15. Mai 1999 bei der CMC in Spanien ein Betriebspraktikum durchgeführt.

Die Einkommensteuererklärungen der Kläger für die Streitjahre gingen fristgemäß beim Beklagten ein. Die Kläger wurden durch Bescheide über Einkommensteuer für 1998 vom 12. Oktober 1999, für 1999 vom 30. November 2000 und für 2000 vom 17. Juli 2002 erklärungsgemäß veranlagt. Die Bescheide standen gem. § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO 1977) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Der Beklagte führte in der Zeit vom 10. Juni 2002 bis zum 19. Januar 2004 mit Unterbrechungen bei den Unternehmen der Kläger Außenprüfungen durch. Dabei kam der Beklagte zu folgenden Feststellungen:

1. Die Klägerin hat in den Streitjahren Privateinlagen in Höhe von 67.633,62 DM im Jahre 1998, 128.138,87 DM im Jahre 1999 und 26.056,03 DM im Jahre 2000 getätigt. Bei diesen Einlagen handelt es sich um Erstattungen der A...-Versicherung aus der Praxis-Ausfallversicherung. Bei den Einlagen handelt es sich um Bankzugänge per Scheck. Die Klägerin gab an, dass Unterlagen in Zusammenhang mit der Versicherungsleistung nicht aufbewahrt worden sind.

2. Bezüglich der Tätigkeit des Klägers als Immobilienmakler hat die Betriebsprüferin festgestellt, dass der Kläger im Jahr 1996 an einem Lehrgang der Industrie- und Handelskammer für Immobilien teilgenommen und seit September 1996 für die CMC als Außendienstmitarbeiter telefonisch und über Anzeigenwerbung tätig gewesen sei. Einnahmen aus der Tätigkeit habe der Kläger im Streitjahr 1996 jedoch nicht erzielt. Im Jahre 1997 habe er parallel zu seiner Versicherungsmakler-Tätigkeit eine Messe für die CMC durchgeführt und im Sommer 1997 eine Schulung und Objektbesichtigung in Spanien. Im Jahre 1998 habe der Kläger Kunden der CMC direkt in Spanien betreut und für die CMC in Deutschland Messen veranstaltet. Darüber hinaus stellte die Betriebsprüferin fest, dass die Kläger in Spanien zwei Eigentumswohnungen besessen hätten, die der Kläger während seiner Spanienaufenthalte bewohnt habe. Auch die Klägerin habe die Wohnungen für Urlaubszwecke genutzt. Die Tochter S. der Kläger habe während ihres Betriebspraktikums ebenfalls in den Wohnungen gewohnt. Da der Kläger aus der Maklertätigkeit in den Jahren 1996 bis 2001 insgesamt einen Verlust in Höhe von 255.487,00 DM erwirtschaftet habe, der Kläger für seine Tätigkeit in Spanien keinerlei vertragliche Abreden habe vorlegen können, die Aufenthalte des Klägers in Spanien auch auf private Gründe zurückzuführen seien und zudem die Klägerin als Ärztin hohe eigene Einkünfte erzielt habe, so dass die verlustbringende Tätigkeit des Klägers mit den Einkünften der Klägerin habe verrechnet werden können, gelangte die Prüferin zu der Ansicht, dass die ausgeübte Maklertätigkeit als steuerlich nicht zu berücksichtigende Liebhaberei zu qualifizieren sei.

Der Beklagte folgte den Feststellungen der Betriebsprüferin und erließ am 18. März 2004 geänderte Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre. Dabei setzte der Beklagte die Einkommensteuer 1998 auf 16.552,56 å, für 1999 auf 23.245,37 å und für 2000 auf 11.997,98 å fest und hob die Vorbehalte der Nachprüfung auf. Mit Schreiben vom 16. April 2004 legten die Kläger Einspruch ein und trugen zur Begründung vor:

1. Eine Versteuerung der Zahlungen aus der Praxis-Ausfallversicherung sei nicht vorzunehmen. Maßgebend für die steuerliche Bewertung sei nicht die beabsichtigte Verwendung zur Fortzahlung der Betriebskosten, sondern welche Risiken durch den Versicherungsvertrag abgedeckt worden seien. Bei der hier vorliegenden Praxis-Ausfallversicherung bestehe das Risiko - wie bei einer Krankentagegeldversicherung - in der Erkrankung der versicherten Person. Das versicherte Risiko sei somit der persönlichen Sphäre der Klägerin zuzuordnen, denn Krankheit und Unfall seien persönlichen Ursprungs. Auch wenn der Schaden der jeweilige Aufwand an Betriebskosten sei und die Versicherungshöhe an den jährlichen Betriebskosten festmache, sei das Schadensereignis die Krankheit bzw. der Unfall der den Betrieb verantwortlich leitenden Person. Gesetzlich begründe sich diese Beurteilung auf § 12 Nr. 1 EStG. Das Schadensrisiko derartiger Personenversicherungen gehöre zur privaten Lebensführung und der evtl. betriebliche Anteil sei nicht spezifizierbar und die erhaltenen Zahlungen somit nicht aufteilbar.

2. Er, der Kläger, habe entgegen der Auffassung des Beklagten seine Maklertätigkeit auch mit Gewinnerzielungsabsicht ausgeübt. Aufgrund seines Alters und seiner Gehbehinderung habe keine Aussicht mehr bestanden, in eine nichtselbständige Tätigkeit vermittelt zu werden. Deshalb habe er sich von Anfang an Tätigkeiten gesucht, um seinen Lebensunterhalt zu bestreiten. Nachdem er zunächst erfolglos einen Tierfuttergroßhandel und die Versicherungsmaklertätigkeit ausgeübt habe, habe er sich der Immobilienmaklertätigkeit zugewandt. Wäre die CMC nicht in Konkurs gegangen, hätte er entgegen der Berechnung der Beklagten auch nicht nur Verluste erwirtschaftet, sondern ihm wären Provisionserlöse in Höhe von 138.978,00 DM gutgeschrieben worden. Es sei nämlich vereinbart worden, dass er, der Kläger, für die Vermittlung von Grundstücksparzellen selbst 3% des Kaufpreises und 5% aus der Vermittlung der darauf zu errichtenden Gebäude erhalten solle. Der Konkurs der CMC sei nicht absehbar gewesen. Des Weiteren habe er seine Tätigkeit Ende 2001, nachdem er gemerkt habe, dass keine positiven Einkünfte zu erzielen seien, eingestellt.

Mit Einspruchsentscheidung vom 27. Juni 2005 hat der Beklagte die Einkommensteuer 1998 auf 28.024,00 DM, für 1999 auf 24.440,00 DM und für 2000 auf 19.622,00 DM herabgesetzt und im Übrigen die Einsprüche als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung hat der Beklagte ausgeführt:

1. Leistungen aus der Praxis-Ausfallversicherung seien als Betriebseinnahmen zu erfassen, da diese Versicherung die finanziellen Folgen bei Betriebsausfällen versichere. Völlig unabhängig davon, aus welchen Gründen die Arztpraxis der Klägerin habe geschlossen werden müssen, würden die fortlaufenden Betriebskosten durch die Praxis-Ausfallversicherung ersetzt. Da die Prämie für die Praxis-Ausfallversicherung als Betriebsausgabe absetzbar sei, obwohl die Krankheit/der Unfall der Klägerin ein "privates Risiko" darstelle, seien auch die Einnahmen aus einer solchen Versicherung dem steuerpflichtigen Einkommen hinzuzurechnen, denn sie gehörten zu den Betriebseinnahmen. Der Unterschied zu einer Krankenversicherung bestehe darin, dass bei einer Krankenversicherung eine Person versichert werde. Die Krankenversicherung ersetze die ambulanten und stationären Krankheitskosten. Das versicherte Risiko ist also das Risiko, dass aufgrund eines Schadensereignisses die Praxis geschlossen werden müsse und die fortlaufenden Betriebskosten weiter bedient werden müssten. Aus der Praxis-Ausfallversicherung würden also Betriebskosten ersetzt, so dass es sich um Einnahmen im betrieblichen Bereich handeln würde.

2. Hinsichtlich der Immobilienmaklertätigkeit des Klägers spreche der erste Anschein zwar zunächst dafür, dass er diese Tätigkeit mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben habe. Jedoch lägen gewichtige Anhaltspunkte für die Entkräftung dieses Anscheinsbeweises vor. Der Kläger habe in den Jahren 1996 bis einschl. 2001 insgesamt nur 7.530,02 DM Erlöse erzielt. Demgegenüber ständen Betriebsausgaben, die zum überwiegenden Teil aus Kraftfahrzeugkosten bestünden. Auch die Dauer von 6 Jahren, in denen der Kläger Verluste erzielt habe, spreche für das Vorliegen einer Liebhaberei. Denn ein solcher Verlustzeitraum biete eine ausreichende Grundlage für die Prognose, dass der Betrieb bei gleichbleibender Form der Bewirtschaftung nicht geeignet gewesen sei, aus der Verlustzone herauszukommen. Dafür, dass der die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner privaten Lebensführung liegenden Gründen ausgeübt habe, sprächen nicht nur die vorhandenen Eigentumswohnungen der Kläger, sondern der Aufenthaltsort des Klägers in Spanien selbst, bei dem es sich um einen bekannten Urlaubsort handele. Weiter sei zu berücksichtigen, dass der Kläger die verlustbringende Tätigkeit nur habe ausüben können, weil die Klägerin über entsprechende Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit verfügt habe. Im Streitfall läge also das Motiv Steuerersparnis ebenso vor, wie das Motiv privat veranlasste Kosten in den unternehmerischen Bereich zu verlagern vor. Darüber hinaus sei nicht ersichtlich, welche Tätigkeit der Kläger tatsächlich in Spanien und/oder in Deutschland ausgeübt habe, denn es existiere kein Provisionsvertrag mit der CMC. Auch soweit der Kläger vortrage, dass ihm Einnahmen in Höhe von 138.978,00 DM wegen des Konkurses der CMC entgangen seien, seien diese Zahlungen weder nachgewiesen noch glaubhaft gemacht worden.

Die Kläger haben am 28. Juli 2005 Klage erhoben. Ergänzend zu ihrem Vorbringen im Verwaltungsverfahren tragen die Kläger vor.

1. Die streitgegenständliche Versicherung bezwecke wirtschaftlich den Ausgleich trotz Krankheit fortlaufender Kosten. Der "Schaden" solle jeweils der fortlaufende Aufwand an Betriebskosten sein. Die tatsächliche Ausgestaltung der Versicherung habe jedoch den Handhabungen wie bei einer Summenversicherung, z.B. bei einer Krankentagegeldversicherung, entsprochen. Insbesondere habe die Klägerin die Versicherungssumme selbst bestimmen können. Eine Bindung an die Kostensituation der Praxis habe nur auf dem Papier bestanden. Aus dieser tatsächlichen Handhabung werde deutlich, das es sich bei der streitbefangenen Versicherung um eine "Quasi-Krankentagegeldversicherung" handele.

Das Schadensereignis sei eine Krankheit also das Wagnis allein in der Erkrankung der versicherten Person mithin der persönlichen Sphäre der Klägerin als Ärztin und Praxisinhaberin zu sehen. Etwas anderes würde nur dann gelten, wenn das Wagnis durch den Beruf veranlasst wäre, d.h. wenn nur eine im Beruf erworbene bzw. durch den Beruf veranlasste Krankheit abgesichert wäre. Dies sei vorliegend nicht der Fall; versichert seien jegliche krankheitsbedingte Ausfälle, gleich welchen Ursprungs die Krankheit sei. Dieses allgemeine krankheitsbedingte Risiko sei der privaten Lebensführung zuzuordnen. Die streitgegenständliche Versicherung unterscheide sich somit eindeutig von einer Betriebsunterbrechungsversicherung, die von einem Risiko im betrieblichen Bereich ausgehe, etwa einem Einbruch oder Brand. Das Risiko krankheitsbedingter Vermögenseinbußen sei der privaten Lebensführung zuzurechnen. Wurden beide Risikobereiche - der berufliche und der private - durch eine Versicherung abgedeckt - wie im Streitfall - seien die Versicherungsbeiträge einerseits nicht abzugsfähig, andererseits auch die daraus resultierenden Zahlungen nicht als Betriebseinnahmen zu qualifizieren. Die Zuordnung eines Versicherungsvertrages zum Beruf oder nicht seien allein in nach versicherte Risiken und nicht in nach beabsichtigten Aufwendungen etwaiger Versicherungsleistungen vorzunehmen. Das Risiko Unfall-Krankheit das sich hier nicht verwirklicht habe, sei nicht beruflich sondern privat veranlasst gewesen. Die Versicherungsleistung sei deshalb komplett aus den Betriebseinnahmen herauszurechnen. Im Ergebnis seien deshalb die gesetzten Versicherungsbeiträge dem Betriebsergebnis hinzuzurechnen und die Entschädigungen unverändert als Privateinlagen zu belassen.

2. Der Kläger habe im Laufe des Jahres 1997 errechnet, dass sich aus der Tätigkeit bei der DEVK keine für ihn auskömmlichen Gelder generieren ließen. Bei seiner ausgeübten Messetätigkeit für die CMC habe er zudem ein sehr großes Interesse von Kunden an Immobilien in Spanien wahrgenommen. Es sei insoweit als gerichtsbekannt vorauszusetzen, dass sich ebenfalls ab Mitte der 90-er Jahre tatsächlich eine große Nachfrage an Immobilien in Spanien entstanden sei, woraus nicht nur eine geradezu explodierende Bauwirtschaft in Spanien, sondern auch steigende Immobilienpreise resultiert hätten. Er habe überdies bei Messen gespürt, dass deutsche Kunden bevorzugt bei dem von ihm betreuten Stand nachfragten, da dieser ausschließlich von Deutschen betreut worden sei und auch die Betreuung in Spanien durch deutsche Mitarbeiter gewährleistet gewesen sei. Der Geschäftsführer der CMC Herr H. S. könne bezeugen, dass die von der CMC angebotenen Objekte wie "warme Semmeln" verkauft worden seien. Da dem Kläger aufgrund seiner ruhigen Art von den Kunden ohnehin großes Vertrauen entgegen gebracht worden sei, habe ihm der Herr S. angeboten auf Provisionsbasis direkt für die CMC in Spanien tätig zu sein.

Für die Aufnahme der Tätigkeit für die CMC in Spanien sei für ihn unter anderem ausschlaggebend gewesen, dass er aufgrund seiner finanziellen Situation in Deutschland nicht erneut eine selbständige Tätigkeit habe begründen können, aber andererseits aufgrund seines Alters und seiner Behinderung eine nichtselbständige Tätigkeit nicht mehr habe vermittelt bekommen. Ihm habe aber insbesondere daran gelegen seine Altschulden abzutragen. Der Zeuge S. habe ihm erklärt, dass er nach einer kurzen Eingewöhnungsphase durchaus in der Lage sein werde monatlich zwei bis drei Einheiten zu veräußern und auf der Grundlage der zugesagten Provision einen monatlichen Umsatz von 5.000,-- DM bis 7.000,-- DM zu erzielen. Darüber hinaus sei ihm zugesagt worden, in einem begrenzten Landstrich mit übersichtlichen Entfernungen eingesetzt zu werden. Um die Wohnkosten niedrig zu halten hätten sie, die Kläger, im Jahre 1997 eine Eigentumswohnung in Spanien zum Kaufpreis von knapp 70.000,-- DM erworben. Er sei in diesem Zusammenhang davon ausgegangen, dass er im Falle seines beruflichen Scheiterns die Wohnung in Spanien mit Gewinn würde veräußern können und dieser Gewinn auch die zwischenzeitlich geleisteten Zins- und Tilgungszahlungen abdecken werde.

Aufgrund der zugesagten kurzen Wege seien von ihm auch die Treibstoffkosten niedrig kalkuliert worden. Darüber hinaus sei dem Kläger bekannt gewesen, dass die Lebenshaltungskosten in Spanien bei eigener Nahrungszubereitung durchaus niedriger ausfallen würden als in Deutschland.

Die Kläger beantragen,

die geänderten Einkommensteuerbescheide für 1998 - 2000 vom 18. September 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27. Juni 2005 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Ergänzend zu seiner Einspruchsentscheidung trägt der Beklagte vor.

1. Gegenstand des Versicherungsschutzes der streitbefangenen Praxis-Ausfallversicherung seien die fortlaufenden Betriebskosten der Praxis. Die Versicherungssumme werde sowohl für den Arbeitsunfähigkeits- als auch für den Schadensfall nach den fortlaufenden Betriebskosten des vorangegangenen Rechnungsjahres festgelegt. Die Praxis-Ausfallversicherung sei somit nicht einer Krankentagegeldversicherung gleichzusetzen, denn diese orientiere sich am Nettoeinkommen. Auch solle durch eine Krankentagegeldversicherung wirtschaftlich der Ausgleich krankheitsbedingter Aufwendungen und Einnahmeausfälle abgedeckt werden, womit grundsätzlich das private Einkommen abgesichert werden solle. Die Praxis-Ausfallversicherung versichere hingegen den Betrieb, völlig unabhängig davon, ob der Geschäftsinhaber durch Krankheit, Unfall oder durch einen versicherten Sachschaden unterbrochen sei.

2. Bei der Gesamtschau aller Umstände des Einzelfalles ergäben sich aus der Führung des Betriebes, dass dieser nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer objektiv nicht geeignet gewesen sei, einen Totalgewinn zu erzielen. Zwar müsse es sicherlich begrüßt werden, wenn Bürger, anstelle arbeitslos zu sein, den Schritt in die Selbständigkeit wagten. Der politische Wille gehe jedoch nur dahin, solche Vorhaben zu unterstützen, die den Lebensunterhalt sicherstellen und die öffentlichen Kassen entlasten würden. Um eine solche Tätigkeit handele es sich jedoch bei dem Kläger gerade nicht.

Das Gericht hat durch Beschluss vom 11. Januar 2006 die Verfahren wegen Einkommensteuer 1998 bis 2000 (3 K 384/05) und wegen Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31.12.1998, 31.12.1999 und 31.12.2000 (3 K 386/05) zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung unter dem Aktenzeichen 3 K 384/05 miteinander verbunden.

Der Kläger hat mit Schriftsatz vom 24. November 2006 die Klage betreffend die Feststellung der vortragsfähigen Gewerbeverluste zum 31.12.1998, 31.12.1999 und 31.12.2000 zurückgenommen.

Dem Gericht lagen zwei Bänder Betriebsprüfungsberichtsakten betreffend den Kläger und je ein Band Umsatzsteuer-, Gewerbesteuer-, Bilanz-, Gewinn- und Verlustrechnungsakte betreffend den Kläger, zwei Bänder Betriebsprüfungsberichtsakten betreffend die Klägerin, ein Band Bilanz- und Verlustrechnungsakte betreffend die Klägerin, und je ein Band Einkommensteuer- und Rechtsbehelfsakten betreffend die Kläger, sowie die Verfahrensakten 3 V 104/05, 3 V 105/05, 2 K 385/05 und 3 K 386/05 vor.

Entscheidungsgründe:

1. Soweit der Kläger die Klage wegen der Feststellung der vortragsfähigen Gewerbeverluste zum 31.12.1998, 31.12.1999 und 31.12.2000 zurückgenommen hat, ist das Verfahren gem. § 72 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) einzustellen.

Im Übrigen ist die Klage unbegründet. Die angegriffenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht die Versicherungsentschädigungen der Besteuerung unterworfen und die Tätigkeit des Klägers als steuerlich unbeachtliche Liebhaberei eingestuft.

2. Der Beklagte ist zutreffend davon ausgegangen, dass die Versicherungsentschädigungen die Einkünfte aus selbständiger Arbeit der Klägerin (vgl. § 18 EStG ) erhöht haben. Denn die Ansprüche der Klägerin aus dem Versicherungsvertrag mit der Nordstern gehören zum gewillkürten Betriebsvermögen der Klägerin.

Der Einkommensteuer unterliegen alle Einkünfte, die der Steuerpflichtige im Rahmen der in § 2 Abs. 1 EStG aufgeführten Einkunftsarten erzielt. Einkünfte sind die Vermögensmehrungen, die nach § 2 Abs. 2 EStG als Gewinn oder als Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu ermitteln sind. Gewinn ist der sich durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG ergebende Ertrag. Das Einkommensteuergesetz enthält keinen gemeinsamen Oberbegriff für Erträge, Betriebseinnahmen und Einnahmen. Lediglich die Einnahmen sind in § 8 Abs. 1 EStG als Güter in Geld oder Geldeswert definiert. Unbeschadet der unterschiedlichen Methoden zur Ermittlung der Einkünfte und der hieraus sich ergebenden systembedingten Ungleichbehandlung von Betriebsvermögen und Privatvermögen ist die Frage, ob der einem Steuerpflichtigen zugewendete Vermögenswert sein steuerpflichtiges Einkommen erhöht, schon im Hinblick auf das für das Einkommensteuerrecht maßgebende Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit für alle Einkunftsarten nach einheitlichen Maßstäben zu entscheiden. Denn die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wird von der Höhe des zugeführten Vermögenswertes beeinflusst; unerheblich ist, innerhalb welcher Einkunftsart sich der Vermögenszuwachs vollzieht (vgl. BFH-Urteil vom 22. Juli 1988, III R 175/85, BFHE 154, 218, BStBl II 1988, 995).

Im Hinblick hierauf besteht nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), der der erkennende Senat folgt, zwischen den Begriffen "Betriebseinnahmen" und "Einnahmen" im Wesentlichen Übereinstimmung. Die Rechtsprechung hat sich deshalb für die Umschreibung der gesetzlich nicht definierten Betriebseinnahmen an die Begriffsbestimmung des § 8 Abs. 1 EStG angelehnt, der seinem Wortlaut nach lediglich für die Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG von Bedeutung ist und als Betriebseinnahmen alle Zugänge in Geld oder Geldeswert bezeichnet, die durch den Betrieb veranlasst sind. Dem gemäß können unter dieser Voraussetzung auch Sachleistungen und Nutzungsvorteile wie z.B. die Kraftfahrzeuggestellung Betriebseinnahmen sein (vgl. BFH-Urteil vom 03. Dezember 1987, IV R 41/85, BFHE 151, 446, BStBl II 1988, 266).

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH können Wirtschaftsgüter, die weder notwendiges Betriebsvermögen noch notwendiges Privatvermögen darstellen, als gewillkürtes Betriebsvermögen berücksichtigt werden, wenn sie objektiv geeignet und vom Betriebsinhaber erkennbar dazu bestimmt sind, den Betrieb zu fördern. Förderungsmöglichkeiten in diesem Sinne bieten Wirtschaftsgüter insbesondere auch, wenn sie als Kreditgrundlage oder Liquiditätsreserve geeignet sind oder z.B. höhere Erträge bringen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 18. Dezember 1996 XI R 52/95, BFHE 182, 204, BStBl II 1997, 351 ).

Dass die Klägerin ihren Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EstG ermittelt haben, steht der Bildung von gewillkürtem Betriebsvermögen nicht entgegen (BFH-Urteil vom 02. Oktober 2003 IV R 13/03, BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985).

Der Betriebsinhaber kann bei einem grundsätzlich neutralen Vorgang (Abschluss des Versicherungsvertrages) wählen, ob er diesen als zum betrieblichen oder zum privaten Bereich gehörend behandeln will, jeweils aber mit allen steuerlichen Folgen (vgl. Schmidt/Heinicke, EStG, 25. Aufl., § 4 Rz. 266). Behandelt er einen solchen Vorgang als betrieblich, so schafft allein schon diese Entscheidung für alle daraus herrührenden Wertzuflüsse einen Zusammenhang mit dem Betrieb, ohne Rücksicht darauf, in welchem Bereich später tatsächlich der Versicherungsfall eintritt. Es gilt hier nichts anderes als z.B. für die Erträge oder Werterhöhungen von Wertpapieren, die der Unternehmer als zukünftige Kreditunterlage zum Betriebsvermögen gezogen hat.

So liegt auch der Streitfall. Die Klägerin hat die Versicherungsprämien schon immer als Betriebsausgaben abgezogen und durch die dem zugrundeliegenden Buchungen eine eindeutige Bestimmung getroffen (vgl. Schmidt/Heinicke, a.a.O., § 4 Rz. 314). Mangels gegenteiliger Anhaltspunkte muss daher angenommen werden, dass sie den an sich neutralen Vorgang des Versicherungsabschlusses, der die Eigenschaft als Betriebsvermögen nicht schon durch die Art der Nutzung gewinnt, als betrieblichen Vorgang und die künftigen Versicherungsansprüche als gewillkürtes Betriebsvermögen behandeln wollte. Daran ändert auch der Vortrag der Klägerin in dem Schriftsatz vom 28. Juli 2005 nichts, wonach sie nunmehr, in Abkehr von ihrer bisherigen Handhabung, die Versicherungsprämien nicht mehr als Betriebsausgaben in Abzug bringen will. Denn die Buchungen als tatsächliche Handlungen können nicht rückgängig gemacht werden.

Die Versicherungsansprüche waren auch objektiv geeignet den Betrieb zu fördern, denn durch die Erstattungen der N...Versicherung im Versicherungsfall war es der Klägerin möglich, den Betrieb weiter aufrecht zu erhalten. Denn jedenfalls die durch den Betrieb veranlassten Kosten waren gedeckt, so dass eine Betriebsstilllegung nicht erfolgen musste.

Zudem handelt es sich im Streitfall ausweislich des Wortlautes des Versicherungsvertrages in § 10 ausschließlich um die Erstattung von Betriebsausgaben, solche sind aber stets als Betriebseinnahmen i.S.d. § 4 Abs. 4 EStG zu erfassen (vgl. BFH-Beschluss vom 11. Februar 2003 IV B 150/01, BFH/NV 2003, 1040; BFH-Urteil vom 18. Juli 1968 I 224/65, BFHE 93, 233, BStBl II 1968, 737).

Es kann im Streitfall dahinstehen, ob Leistungen aus einer Krankentagegeldversicherung unter den Begriff Leistungen aus einer Krankenversicherung i.S. von § 3 Nr.1 a EStG fallen (so BFH-Urteil vom 22. Mai 1969 IV R 144/68, BFHE 95, 447, BStBl II 1969, 489, zweifelnd: BFH-Urteile vom 22. Oktober 1971 VI R 242/69, BFHE 104, 63, BStBl II 1972, 177 und vom 07. Oktober 1982 IV R 32/80 BFHE 137, 19, BStBl II 1983, 101) und ob bei einer Krankentagegeldversicherung ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Versicherungsbeiträgen und den im Versicherungsfall erbrachten Leistungen besteht. Denn bei der von der Klägerin abgeschlossenen Praxis-Ausfallversicherung handelt es sich nicht um eine Krankentagegeldversicherung.

Eine Krankentagegeldversicherung bezweckt wirtschaftlich -ungeachtet der Grundsätze, die für die Ermittlung der Versicherungsleistung gelten - den Ausgleich krankheitsbedingter Aufwendungen und Einnahmeausfälle. Das diesbezügliche Risiko ist nur dann durch den Beruf veranlasst, wenn es seine Ursache in einer im Beruf erworbenen Krankheit, insbesondere einer typischen Berufskrankheit hat. Im übrigen ist das Risiko krankheitsbedingter Vermögenseinbußen der privaten Lebensführung zuzurechnen (BFH-Urteil vom 26. August 1993 IV R 35/92, BFH/NV 1994, 306). Demgemäß hat der BFH entschieden, dass die von einem Einzelunternehmer (Immobilienmakler) aufgewandten Beiträge für eine Krankentagegeldversicherung selbst dann nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden können, wenn die Versicherung zur Aufrechterhaltung des Betriebs im Falle der Erkrankung des Betriebsinhabers abgeschlossen worden ist.

Im Streitfall diente die von der Klägerin abgeschlossene Praxis-Ausfallversicherung aber nur zu einem geringen Teil zum Ausgleich krankheitsbedingter Kosten. Denn diese Versicherung ersetzte gemäß den vertraglichen Bestimmungen (§7) die "fortlaufenden Betriebskosten", also gerade jene Kosten, die unabhängig davon entstehen, ob die Klägerin als Betriebsinhaberin aus Krankheitsgründen oder wegen eines Unfalls zur Verfügung steht oder nicht. Nur soweit die Versicherung z.B. die Kosten für eine Praxisvertretung erstattet, ersetzt sie krankheitsbedingte Kosten. Diese Kosten fielen - ausweislich der Gewinnermittlungen - im Streitjahr 1998 gar nicht, in 1999 i. H. v. 19.587,04 DM und im Jahre 2000 i. H. v. 11.140,06 DM an, belaufen sich insgesamt also auf ca. 13% der Versicherungsentschädigung geben daher dieser Versicherung nicht das Gepräge und im Übrigen hatte die Klägerin ihren krankheitsbedingten Ausfall darüber hinaus mit einem Tagegeld i.H.v. 24,00 DM abgesichert. Es handelt sich im Streitfall also um einen Versicherungstypus eigener Art, dessen Erstattungsleistung nicht von § 3 Nr. 1 a EStG erfasst werden.

3. Die von dem Kläger betriebene Tätigkeit ist in den Streitjahren keine gewerbliche Tätigkeit i.S.d. § 2 Abs. 1 S. 2 und § 15 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 EStG in der für die Streitjahre maßgeblichen Fassung.

Nach § 15 Abs. 2 EStG ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufes noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.

Gewinnerzielungsabsicht ist das Bestreben, das Betriebsvermögen zu mehren und auf Dauer einen Totalgewinn zu erzielen. Eine einkommensteuerlich relevante Betätigung ist nach der Rechtsprechung des BFH nur gegeben, wenn die Absicht besteht, auf Dauer gesehen nachhaltig Gewinne bzw. Überschüsse zu erzielen. Das ist dann der Fall, wenn ein betrieblicher Totalgewinn angestrebt wird, d.h. das Handeln auf die Mehrung des Betriebsvermögens in Gestalt eines Totalgewinns zwischen der Gründung und der Beendigung des gewerblichen Unternehmens gerichtet ist. Abzustellen ist auf die gesamte voraussichtliche Betriebsdauer. Die Betriebsvermögensmehrung umfasst auch steuerpflichtige Gewinne aus der Veräußerung von Anlagevermögen (vgl. BFH-Urteil vom 02. Juni 1999 X R 159/95, BFH/NV 2000, 23).

Ob eine Gewinnerzielungsabsicht gegeben ist, richtet sich nach den Umständen des Einzelfalles. Es handelt sich um ein subjektives Tatbestandsmerkmal das nicht nach den Absichtserklärungen einer Steuerpflichtigen, sondern nach äußeren Merkmalen zu beurteilen ist. Es muss aus objektiven Umständen auf das Vorliegen oder Fehlen der Gewinnerzielungsabsicht geschlossen werden (vgl. BFH-Urteil vom 25. Juli 1996 VIII R 28/94 BFHE 181, 133, BStBl II 1997, 202). Zu den äußeren Kriterien, an denen die Gewinnerzielungsabsicht zu messen ist, gehören nicht nur der geschäftliche Erfolg, sondern auch die Art der auf diesen Erfolg hin ausgerichteten Tätigkeit. Dazu bedarf es einer in die Zukunft gerichteten langfristigen Prognose, für welche die Verhältnisse eines bereits abgelaufenen Zeitraumes wichtige Anhaltspunkte bieten können. Anzeichen für das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht kann eine Betriebsführung sein, bei welcher der Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen dazu geeignet und bestimmt ist mit Gewinn zu arbeiten. Schlüsse können auch daraus gezogen werden, wie der Steuerpflichtige darauf reagiert, dass er längere Zeit hindurch Verluste erwirtschaftet hat (vgl. BFH-Urteil vom 17. Juni 1998 XI R 64/97, BFHE 186, 347, BStBl II 1998, 727). Dabei ist auch zu bedenken, dass bei einer Tätigkeit Gewinnerzielungsabsicht später einsetzen oder wegfallen kann mit der Folge, dass eine einkommensteuerrechtlich relevante Tätigkeit entsprechend später beginnt oder wegfällt.

Längere Verlustperioden reichen für sich allein gesehen nicht aus, um eine Betätigung als Liebhaberei anzusehen und dem Bereich der privaten Lebensführung zuzuordnen. Bei längeren Verlustperioden muss aus weiteren Anzeichen die Feststellung möglich sein, dass der Steuerpflichtige verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner Lebensführung persönlichen Gründen oder Neigungen ausübt (vgl. BFH-Urteil vom 12. September 2002 IV R 60/01, BFH/NV 2003, 107). Hierzu gehört auch die Absicht, Steuern zu sparen (vgl. BFH-Beschluss vom 15. Mai 2002 X B 169/01, BFH/NV 2002, 1428).

Unter Zugrundelegung dieser Grundsätze hat der Kläger, der insoweit die Darlegungs- und Beweislast trägt, seine Gewinnerzielungsabsicht nicht zur Überzeugung des erkennenden Senats dargetan.

Im Streitfall spricht bereits der Gegenstand des Unternehmens nicht zwingend für eine Gewinnerzielungsabsicht des Klägers, denn anders als z.B. bei einem Einzelhandel mit Seidenblumen, der typischerweise nicht dazu bestimmt und geeignet ist der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkommenssphäre zu dienen (vgl. BFH in BFH/NV 2000, 23), spielen im Streitfall persönliche Neigungen eine entscheidende Rolle. Denn der Kläger hat in den Streitjahren in den überwiegenden Zeit des Jahres in Spanien gelebt, im Jahre 1998 225 Tage, im Jahre 1999 298 Tage und im Jahre 2000 278 Tage und diese Zeit in einer bevorzugten Urlaubsregion zugebracht.

Ob die Betriebsführung des Klägers von Anfang an geeignet war nach Art der Bewirtschaftung auf Dauer mit Gewinn zu arbeiten, lässt sich aus den bisher vorgelegten Unterlagen nicht ersehen. So ist den vorliegenden Unterlagen nicht zu entnehmen welche Tätigkeiten der Kläger in Spanien, wo er in den Streitjahren den weitaus überwiegenden Teil des Jahres verbrachte, ausgeübt hat. Der Kläger konnte auch in der mündlichen Verhandlung - trotz ausdrücklicher Nachfrage durch den Vorsitzenden - hierzu nicht einmal ansatzweise Auskünfte geben. Der erkennende Senat ist somit zu der Überzeugung gelangt, dass der Kläger in Spanien überhaupt keine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt hat.

Ob und ggf. welche gewerbliche Tätigkeit der Kläger in Deutschland ausgeübt hat, ist auch den vorliegenden Anzeigen aus dem Jahre 1997 nicht zu ersehen. Mit diesen Anzeigen wurde Werbung für Messen in Deutschland gemacht, in denen einem Kundenkreis der Erwerb von Immobilien in Spanien nahe gelegt werden sollte. Inwieweit ein Unternehmen des Klägers von diesen Anzeigen umfasst war und ob sie den Bekanntheitsgrad des Unternehmens zu steigern vermochten, lässt sich den Anzeigen ebenso wenig entnehmen wie die Art der Tätigkeit und ob der Kläger eine Immobilienmaklertätigkeit in Deutschland ausgeübt hat.

Es handelt sich - entgegen der von dem Klägervertreter vertretenen Auffassung - auch nicht um sogenannte Anlaufverluste, auf die der Kläger letztendlich mit Einstellung der Tätigkeit wirtschaftlich vernünftig reagiert hat.

Da eine Betriebsführung, bei der der Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen dazu geeignet und dazu bestimmt ist mit Gewinn zu arbeiten, ein starkes Indiz für das Vorliegen von der Gewinnerzielungsabsicht darstellt, kann aus der Vornahme betriebswirtschaftlicher sinnvoller Umstrukturierungen bzw. dem Bemühen um eine Betriebsbeendigung nach Erkennen der fehlenden Eignung des Betriebes zur Erzielung eines Totalgewinns auf Vorhandensein einer Gewinnerzielungsabsicht geschlossen werden (vgl. BFH-Urteil vom 29. April 1999 III R 38/97, BFH/NV 1999, 1510).

Im umgekehrten Fall kann, wenn jegliche Reaktion auf bereits eingetretene hohe Verluste unterbleiben und das verlustbringende Geschäftskonzept über einen erheblichen Zeitraum hin unverändert beibehalten wird, im Hinblick auf das darin liegende fehlende marktgerechte Verhalten auch ohne Feststellung auf besonderer privater Motive, auf fehlende Gewinnerzielungsabsicht geschlossen werden (vgl. BFH-Urteil vom 12. September 2002 IV R 60/01, BFHE 200, 284, BStBl II 2003, 85).

Hat der Steuerpflichtige während des Verlustzeitraums eine betriebswirtschaftliche Kalkulation oder Ergebnisprognose erstellt bzw. erstellen lassen, die aus der damaligen Sicht nachvollziehbar zu der Annahme berechtigten, der Betrieb werde innerhalb eines überschaubaren Zeitraumes die Gewinnzone erreichen, ist damit im Regelfall ein gewichtiges Indiz für das Vorhandensein von der Gewinnerzielungsabsicht im jeweiligen Veranlagungszeitraum erbracht.

Dies schließt es jedoch nicht aus, solchen Steuerpflichtigen, die gerade als Einzelunternehmer ihren Betrieb nicht durch betriebswirtschaftliches Controlling begleiten, sondern eher aufgrund ihrer unternehmerischen Intuition führen, die Darlegung ihrer Gewinnerzielungsabsicht auf anderem Weg zu ermöglichen. Dazu kann etwa der Vortrag dienen, der Steuerpflichtige habe auf den bereits eingetretenen Verlust mit geeigneten Umstrukturierungsmaßnahmen reagiert.

Vorliegend hat der Kläger weder zu Beginn seiner Tätigkeit noch während des Verlustzeitraums eine betriebswirtschaftliche Kalkulation oder Ergebnisprognose erstellt bzw. erstellen lassen, die aus der damaligen Sicht nachvollziehbar zu der Annahme berechtigte, die Immobilienmaklertätigkeit werde innerhalb eines überschaubaren Zeitraumes die Gewinnzone erreichen. Auch wurde eine Gewinnerzielungsabsicht nicht auf anderem Wege hinreichend dargelegt. Für den Kläger hätte aufgrund der schwachen Resonanz und der nicht erzielten Betriebseinnahmen in den ersten Jahren erkennbar sein müssen, dass er weitaus präsenter am Markt hätte auftreten müssen um Gewinne zu erzielen.

Im Streitfall stand offensichtlich das Motiv Steuern zu sparen im Vordergrund, da die Ehefrau des Klägers erhebliche positive Einkünfte erzielte die, die vom Kläger erzielten Verluste, abdeckten.

Im Übrigen verweist das Gericht auf die zutreffenden Darlegungen des Beklagten in seiner Einspruchsentscheidung und macht insoweit von § 105 Abs. 5 FGO Gebrauch.

4. Die Kostenentscheidung folgt aus den §§ 135 Abs. 1, 136 Abs. 2 FGO.

Die Revision ist zuzulassen, da die Voraussetzung des § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO im Hinblick auf die Versicherungsentschädigung vorliegt.

Der Streitwert beträgt bis zum 24. November 2006 63.107,-- EUR und danach 46.076,-- EUR.

Ende der Entscheidung