Judicialis Rechtsprechung

1 K 2898/05

In der Streitsache

...

hat der 1. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung xxx sowie

der ehrenamtlichen Richterinnen xxx und xxx

aufgrund der mündlichen Verhandlung

vom 25. April 2007

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

I.

Streitig ist, ob der Kläger Schuldzinsen als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehen darf.

Der Kläger wird für die Streitjahre 1998 bis 2000 beim Beklagten - dem Finanzamt (FA) - zur Einkommensteuer (ESt) einzeln veranlagt.

Der Kläger war bis März 1995 für die Firma W GmbH, eine Baufirma, deren Geschäftsführer Herr W (im Folgenden: W) bis zu deren Löschung am XX. XXXX 2000 war, als freiberuflicher EDV-Betreuer und im Verkauf tätig. W bat den Kläger mehrmals um Geld zur Überbrückung kurzfristiger Liquiditätsengpässe oder zur Beteiligung an Grundstückserwerben.

Am XX. November 1994 nahm der Kläger ein Kontokorrent-Darlehen über 1XX.000 DM bei der Raiffeisenbank A (im Folgenden: Raiba) auf und überwies den Betrag am selben Tag unter Angabe des Verwendungszwecks "Beteiligung Grundstück/Bauvorhaben B" auf ein Konto der Firma PXX GmbH, C, (im Folgenden: P-GmbH) bei der M Bank (im Folgenden: M-Bank). Der vereinbarte Zinssatz war marktabhängig änderbar und betrug damals 10% p.a.. Als Laufzeitende war der XX. März 1996 bei möglicher Verlängerung vereinbart. Gesellschafter und Geschäftsführer der P-GmbH war zu diesem Zeitpunkt W. Das Bauvorhaben zerschlug sich vor dem Grundstückserwerb. Am XX. März 1995 erhielt der Kläger aus einem weiteren Darlehen von der M-Bank einen Betrag von 1XX.000 DM ausbezahlt. Nach Angabe sollte der Betrag wiederum der Beteiligung an einem Bauprojekt, diesmal in Berlin, dienen. Der Betrag wurde nach Angabe des Klägers an W gezahlt. Das Darlehen an W sollte zunächst nur einer sehr kurzfristigen Überbrückung eines Liquiditätsengpasses dienen. Als sich in der Folgezeit herausstellte, dass der beabsichtigte Grundstückserwerb nicht stattgefunden hatte, vielmehr das Geld abredewidrig auf ein anderes Konto des W gebucht wurde, wurde der Kläger gedrängt - auch der günstigeren Konditionen wegen - einen schriftlichen Darlehensvertrag zu unterzeichnen. Am XX. Januar 1996 unterschrieb der Kläger einen solchen über ein variabel zu verzinsendes Darlehen in Höhe von 1XX.000 DM, zur Rückzahlung fällig am XX. Juni 1996.

Nach Angabe des Klägers einigte er sich im Dezember 1996 mit W, der seinerseits zur Rückzahlung der Darlehen nicht in der Lage oder jedenfalls nicht bereit war, anstelle der Darlehensrückzahlung von insgesamt 320.000,--DM die Überschreibung einer Wohnung im Objekt Berlin D-Straße zu akzeptieren.

Am XX. Dezember 1996 schloss der Kläger vor der Notarin Y. notariellen Kaufvertrag nebst Bauvertrag über eine Wohnung in dem genannten Objekt D-Straße. In diesem Vertrag verkauft die ZXX GmbH mit Sitz in Berlin, vertreten durch deren alleinvertretungsberechtigte Geschäftsführerin S, diese wiederum vertreten durch den von ihr generalbevollmächtigten W, die 81,71 qm große Erdgeschoß-Wohnung Nr. 2 lt. Aufteilungsplan, sowie einen Stellplatz, zu einem Kaufpreis von 320.000,--DM an den Kläger. Nach Tz. VI (2) ist Grundvoraussetzung für die Fälligkeit sämtlicher Kaufpreisraten die Absendung einer Bestätigung der Notarin u.a. über die erfolgte Eintragung der im selben Vertrag bewilligten Auflassungsvormerkung zugunsten des Klägers. Wegen des genauen und weiteren Wortlauts wird auf die notarielle Urkunde vom XX. Dezember 1996, Urkundenrolle Nr. XXX/1996, in der Steuerakte(Dauerunterlagen) verwiesen.

Mit Schreiben vom XX. Januar 1999 beantragte die Notarin beim zuständigen Amtsgericht die Eintragung der Auflassungsvormerkung, die jedoch mangels Voreintragung des Bewilligenden mit Beschluss vom XX. Januar 1999 zurückgewiesen wurde. Die hiergegen eingelegte Beschwerde wies das Landgericht Berlin mit Beschluss vom XX. Juni 1999 zurück. Auch die weitere Beschwerde blieb mit Beschluss des Kammergerichts vom XX. Juli 2000 ohne Erfolg.

Etwa zum Zeitpunkt der Unterzeichnung des Kaufvertrags, im Winter 1996, sprach der Kläger den damaligen Immobilienmakler L auf eine Vermietung der Wohnung im Objekt D-Straße an. Zu diesem Zeitpunkt befand sich die Wohnung nicht in einem vermietbaren Zustand. Der Immobilienmakler betrieb damals ein Maklerbüro in unmittelbarer Nähe zum Objekt D-Straße. Er war zu Beginn der Bauten von Herrn W mit der Vermittlung von Wohnungskäufern mündlich beauftragt worden, allerdings ohne eine Provisionsvereinbarung. Die Provisionen entrichtete bei den erfolgten Vermittlungen stets der Käufer. Vom Kläger hatte der Makler ebenfalls keinen schriftlichen Vermietungsauftrag. Bei einer erfolgreichen Mietervermittlung hätte der Makler nach eigener Angabe seine Provision vom Mieter verlangt. Eine Vermietungsanzeige hat der Makler für die Wohnung Nr. 2 niemals geschaltet, auch meldeten sich niemals Mietinteressenten. Das Objekt befand sich auch erst etwa ab Herbst 1997 oder gar erst zu Beginn des Jahres 1998 in einem beziehbaren Zustand. Etwa im Sommer 1997 wurde dem Kläger bewusst, dass er eine Auflassung so schnell nicht erhalten werde. Tatsächlich wurde weder eine Auflassungsvormerkung noch die Auflassung an den Kläger im Grundbuch eingetragen. Auch wurde ihm niemals der Besitz an der Wohnung übertragen.

Wegen der Einzelheiten der Zeugenaussage des L wird auf die Niederschrift der Zeugenvernehmung vom 12. März 2007 verwiesen.

In den ESt-Bescheiden für 1998 und 1999 (jeweils vom 30. Juli 2001) waren zunächst keine Werbungskosten im Zusammenhang mit dem Objekt D-Straße erfasst. Im Einspruchsverfahren gegen die Bescheide über die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung (jeweils vom 13. Februar 2002) machte der Kläger Schuldzinsen aus den vorgenannten Darlehen als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Das FA sah einen Zusammenhang der Aufwendungen mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nicht als nachgewiesen an und lehnte deren Ansatz in der Einspruchsentscheidung (EE) vom 28. Juni 2005 ab. Aus demselben Grund setzte das FA bei der ESt-Veranlagung für 2000 die erklärten Schuldzinsen in Höhe von 16.699 DM nicht an (Bescheid vom 15. Mai 2002 und EE vom 28. Juni 2005).

Mit seiner Klage trägt der Kläger vor,

er habe stets eine Eigentumswohnung zum Zwecke der Vermietung erwerben wollen. Beim Objekt D-Straße sei der Erwerb an den betrügerischen Machenschaften des W gescheitert. Die aufgewendeten Schuldzinsen für die Darlehen seien jedoch der beabsichtigten Vermietung zuzurechnen und daher als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung jedenfalls solange abziehbar, bis er durch die rechtswegabschließende Entscheidung des Gerichts endgültig vom Scheitern des Erwerbs ausgehen musste.

Der Kläger beantragt,

unter Aufhebung der ESt-Bescheide für 1998 und 1999, jeweils vom 30. Juli 2001, sowie des ESt-Bescheids für 2000 vom 15. Mai 2002 sowie der hierzu ergangenen EE vom 28. Juni 2005 die ESt für diese Jahre neu festzusetzen und dabei bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zusätzliche Werbungskosten zu berücksichtigen in Höhe von

im Jahr 1998: 39.054,--DM

im Jahr 1999: 27.150,--DM

im Jahr 2000: 8.349,50,--DM (nach Reduzierung des Klageantrags im Schriftsatz vom 9. Oktober 2006).

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise für den Fall der Stattgabe

die Revision zuzulassen.

Es verweist im Wesentlichen auf die Einspruchsentscheidung.

Der Berichterstatter hat die Sach- und Rechtslage mit den Beteiligten in der Sachverhandlung vom 12. März 2007 erörtert und den Makler L als beauftragter und ersuchter Richter als Zeugen vernommen. Auf diese Niederschrift wird verwiesen. Wegen des weiteren Sachvortrags wird auf die Finanzgerichtsakte, insbesondere den Schriftsatz des Klägers vom 29. März 2007 nebst umfangreichen Anlagen, die Steuerakten und die Niederschrift zur mündlichen Verhandlung verwiesen.

II.

Die Klage ist nicht begründet.

Das FA hat im Ergebnis zu Recht die geltend gemachten Schuldzinsen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nicht berücksichtigt.

1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sind Schuldzinsen als Werbungskosten abziehbar, soweit sie mit einer bestimmten Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Ein solcher wirtschaftlicher Zusammenhang ist dann gegeben, wenn die Schuldzinsen für eine Verbindlichkeit geleistet worden sind, die durch die Einkünfteerzielung veranlasst ist. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn und soweit das Darlehen tatsächlich zum Erzielen von Einkünften verwendet worden ist (z.B. Beschlüsse des Großen Senats des Bundesfinanzhofs [BFH] vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BStBl II 1990, 817, unter C. II. 2., und vom 8. Dezember 1997 GrS 1-2/95, BStBl II 1998, 193, unter B. I. 1. und 2.). Ein nur rechtlicher Zusammenhang - etwa aufgrund einer Belastung des Grundstücks mit einer Hypothek - reicht hierzu ebenso wenig aus wie eine bloße gedankliche Zuweisung des Steuerpflichtigen. Die Aufwendungen müssen vielmehr - objektbezogen - einem bestimmten Wirtschaftsgut zugeordnet werden können. Das ist der Fall, wenn mit dem den Schuldzinsen zugrunde liegenden Darlehen die Herstellungs- oder Anschaffungskosten eines bestimmten Gebäudes oder Gebäudeteils finanziert werden (vgl. BFH-Urteil vom 23. Oktober 2001 IX R 65/99, BFH/NV 2002, 341).

Dabei ist nicht allein auf den ursprünglichen Zweck der Schuldaufnahme abzustellen. Denn für die Abziehbarkeit von Schuldzinsen als Werbungskosten kommt es auf deren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Einkunftsart im Zeitpunkt ihres jeweiligen Entstehens an (BFH-Urteil vom 7. März 1995 VIII R 9/94, BFHE 177, 392, BStBl II 1995, 697, unter 2. c, m.w.N. aus der Rechtsprechung). Ein solcher Zusammenhang besteht z.B. dann, wenn ein mit Darlehensmitteln angeschafftes Grundstück veräußert und der Veräußerungserlös seinerseits zum Zwecke der Einkünfteerzielung eingesetzt wird (BFH-Urteile vom 1. Oktober 1996 VIII R 68/94, BFHE 182, 312, BStBl II 1997, 454, und in BFH/NV 2002, 341). Mit der Veräußerung des Grundstücks erfährt das Darlehen eine Zweckänderung und tritt in einen wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem an die Stelle des Grundstücks getretenen Veräußerungserlös (sog. Surrogationsbetrachtung der ständigen Rechtsprechung des BFH; vgl.z.B. Urteil vom 7. August 1990 VIII R 67/86, BFHE 162, 48, BStBl II 1991, 14 , betreffend die Veräußerung eines bislang zu Vermietungszwecken genutzten Hausgrundstücks und Anlage des Veräußerungserlöses zur Erzielung von Festgeldzinsen; vgl. ferner die umfangreichen Nachweise aus der BFH-Rechtsprechung und dem Schrifttum im BFH-Urteil in BFHE 182, 312 , BStBl II 1997, 454 , unter II. 2. a, bb, sowie BFH-Urteil vom 7. Juli 1998 VIII R 5/96, BFHE 186, 526, BStBl II 1999, 209).

Ein solcher Zusammenhang besteht etwa auch dann, wenn der Steuerpflichtige seinem Betriebsvermögen ein Grundstück entnimmt, um es fortan zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) einzusetzen. Dann dient ein zu seiner Anschaffung oder zur Herstellung des aufstehenden Gebäudes aufgenommenes Darlehen nunmehr dieser neuen Verwendung, so dass die künftig entstehenden Schuldzinsen Werbungskosten bei diesen Einkünften darstellen (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817). Entsprechend kann ein neuer wirtschaftlicher Zusammenhang mit einer Gebäudevermietung begründet werden, wenn ein ursprünglich aus anderen Gründen ausgereichtes Darlehen mit der Kaufpreisverpflichtung verrechnet wird (BFH-Urteil vom 26. Februar 1985 VIII R 59/83, BFH/NV 1985, 69).

2. Nach Maßgabe dieser Rechtsgrundsätze standen die geltend gemachten Schuldzinsen in den Streitjahren nicht in Zusammenhang mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.

a) Die ursprüngliche Darlehensaufnahme stand nicht im Zusammenhang mit dem Erwerb einer konkreten Wohnung zum Zwecke der Vermietung. Vielmehr ergibt sich aus dem vom Kläger eingereichten Klageschriftsatz im Verfahren gegen die M-Bank und W, dass jedenfalls die Aufnahme des Darlehens im März 1995 bei der M-Bank lediglich zu dem Zweck erfolgte, dem W eine kurzfristige - gesprochen wird von 4 Tagen - Zwischenfinanzierung zu verschaffen. Hierfür spricht auch, dass der Betrag lediglich als Dispo-Kredit ohne weitere Sicherheiten ausgezahlt wurde (vgl. hierzu die Klageschrift, Bl. 150 der FG-Akte).

Aber auch für das im November 1994 durch die Raiba ausgereichte Darlehen ist der Kläger den Nachweis schuldig geblieben, dass die Aufnahme und die ursprüngliche Weiterreichung an die P-GmbH einen wirtschaftlichen Zusammenhang mit einem konkreten Vermietungsobjekt und einer hierauf bezogenen Vermietungsabsicht hatte. Der im Überweisungsträger angegebene Verwendungszweck spricht gegen einen Wohnungskauf. Vielmehr weist der Kläger eine Beteiligung an einem Grundstückskauf/Bauvorhaben aus. Eine solche Beteiligung kann viele Gründe haben. Der naheliegendste ist aus Sicht des erkennenden Senats, dass der Kläger ebenso wie im späteren Darlehen (siehe oben) dem ihm bekannten W - oder einer ihm verbundenen Firma - eine kurzfristige Zwischenfinanzierung verschaffen wollte. Hierfür spricht, dass das Darlehen nicht etwa als langfristiges Baufinanzierungsdarlehen abgeschlossen wurde, sondern mit dem laufend anzupassenden und hohen Zinsfuß von 10% p.a. Auch gab der Kläger unter der Rubrik "Verwendungszweck" an, das Darlehen für "private Zwecke" aufzunehmen. Dass sich der Kläger offenbar wirtschaftliche Vorteile aus der Hingabe von Geld an W versprach, reicht zur Annahme einer Einkünfte begründenden Tätigkeit nicht aus. Da der Kläger auch keinerlei Beleg für den Grund der Geldhingabe an W vorgelegt hat, kann noch nicht einmal mit Sicherheit davon ausgegangen werden, dass die Hingabe im Zusammenhang mit dem vorgetragenen Bauprojekt stand. Nach dem Vortrag des Klägers war der ehemalige Bordellbetreiber W offenbar in vielfältige Geschäfte verwickelt.

b) Ein neuer wirtschaftlicher Zusammenhang der Darlehen mit Vermietungseinkünften wurde auch ab den Jahren 1996/1997 nicht geschaffen.

aa) Dabei mag dahingestellt sein, ob der Kläger mit dem Kauf der Eigentumswohnung im Objekt D-Straße den Zweck verfolgte, diese zu vermieten. Nach dem gesamten Geschehensablauf und den vorgelegten Klageunterlagen ist der Senat zwar davon überzeugt, dass der Kläger in dem Erwerb der Wohnung die einzige Möglichkeit sah, um an irgendeinen Vermögenswert des W zu gelangen und damit gegebenenfalls an ein Druckmittel für die Darlehensrückzahlung oder eine Aufrechnung mit der Rückzahlungsforderung. Letztlich ist der Senat aber nicht überzeugt, dass der Kläger in dem kurzen Zeitraum zwischen Erwerbsentschluss und Erkenntnis des fehlgeschlagenen Erwerbs tatsächlich eine langfristige Vermietung der Wohnung beabsichtigte. Genauso wahrscheinlich ist es aus Sicht des Senates, dass der Kläger den baldigen steuerfreien Verkauf der Wohnung ins Auge gefasst hat, um die aufgenommenen Darlehen baldmöglichst zu tilgen. Die Aussage des als Zeugen vernommenen Maklers konnte die Angabe des Klägers, er habe die Wohnung langfristig vermieten wollen, nicht stützen. Zwar hat diese Aussage den Senat überzeugt, dass der Kläger auch eine mögliche Vermietung ins Auge gefasst hat. Dass der Makler nicht explizit beauftragt war, keine Verpflichtung desselben zur Mietersuche herbeigeführt wurde und dieser auch keine weiteren Vermietungsanstrengungen unternommen hat, spricht für den Senat aber dafür, dass der Kläger in der Frage der Vermietung oder Veräußerung jedenfalls nicht entschieden war. Die schriftliche Aussage der Notarin ist insoweit mehrdeutig und angesichts der sonstigen objektiven Umstände nicht entscheidend.

bb) Selbst wenn man davon ausginge, dass der Kläger mit dem Erwerb der Wohnung eine langfristige Vermietung beabsichtigt haben sollte, kann ein Zusammenhang mit den Darlehen nicht festgestellt werden.

Ein solcher Zusammenhang würde zwar möglicherweise hergestellt, wenn der Kläger die Rückzahlungsforderung aus den an W ausgereichten Darlehen gegen den für die Wohnung zu zahlenden Kaufpreis aufgerechnet hätte. Eine ausdrückliche Verrechnung ist jedoch vom Kläger nicht vorgetragen worden und hat auch nie nachweislich stattgefunden. Zum einen fehlt jeder schriftliche Nachweis für eine Darlehenshingabe oder Verrechnung. Somit ist noch nicht einmal gänzlich geklärt, wer zivilrechtlich Darlehensnehmer war. Eine Verrechnung mit dem Wohnungskaufpreis hätte jedoch nur dann erfolgen können, wenn der Verkäufer der Wohnung - die W GmbH - mit dem Darlehensempfänger identisch gewesen wäre. Hierfür ist jedoch nichts ersichtlich. Im Gegenteil hat der Kläger angegeben, die Darlehen dem Herrn W persönlich ausgereicht zu haben. Dem entspricht es, dass im Kaufvertrag keinerlei Bezug zu den Rückzahlungsforderungen enthalten ist.

Zum anderen wurde der Kaufpreis für die Wohnung niemals fällig, weil es zu der in Tz. VI (2) des Kaufvertrags vorausgesetzten Eintragung einer Auflassungsvormerkung niemals kam. Zwar wäre zivilrechtlich die Aufrechnung der Rückzahlungsforderung mit der Kaufpreisforderung bereits möglich, wenn letztere erfüllbar ist. Steuerlich würde jedoch eine Lösung des ursprünglichen Darlehenszusammenhangs durch eine derartige - verfrühte und nach der Lebenserfahrung völlig ungewöhnliche - Aufrechnung vor Fälligkeit des Anspruchs auf Kaufpreiszahlung nicht herbeigeführt.

Im Ergebnis kann ein wirtschaftlicher Zusammenhang der Schuldzinsen mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nicht festgestellt werden. Tatsachen für einen wirtschaftlichen Zusammenhang mit einer anderen Einkunftsart sind nicht vorgetragen oder ersichtlich.

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung.

Ende der Entscheidung