Judicialis Rechtsprechung

2. Der Erlass der Prüfungsanordnung kann aber auch dem beauftragten FA überlassen werden; in diesem Fall muss in der Prüfungsanordnung ein Hinweis auf den vom zuständigen FA erteilten Auftrag zur Vornahme der Prüfung angegeben werden.

3. Will der Steuerpflichtige die Übertragung der Außenprüfung beanstanden, muss er die Prüfungsanordnung anfechten.

4. Der Auftrag ist die Mitwirkungsmaßnahme einer anderen Behörde, die zum Erlass der Prüfungsanordnung erforderlich ist und im Rahmen der Anfechtung dieses Verwaltungsakts auf ihre Rechtmäßigkeit überprüft werden kann.

5. Vom Auftrag hängt die Zuständigkeit des tätigwerdenden FA zum Erlass der Prüfungsanordnung ab.

10 K 1976/01

Anordnung einer Betriebsprüfung

In der Streitsache

hat der 10. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung

[...]

auf Grund mündlicher Verhandlung vom 24. Juli 2002

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Prüfungsanordnung vom 01.12.2000 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.03.2001 wird aufgehoben, soweit die Außenprüfung für die Körperschaftsteuer 1995, die Gewerbesteuer 1995, die Umsatzsteuer 1995 sowie die Anteilsbewertung auf den 31.12.1995 angeordnet wurde.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für die Klägerin vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten der Klägerin die Vollstreckung abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Rechtsmittelbelehrung

Die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil kann durch Beschwerde angefochten werden.

[...]

Gründe:

Streitig ist, ob die Erweiterung eines Prüfungszeitraums rechtmäßig ist.

I.

Die Klägerin (Klin) [die X-GmbH] wurde im September 1995 gegründet und wird steuerlich beim Finanzamt (FA) [...] B-Stadt geführt. Gesellschafter und Geschäftsführer sind die Eltern des [...] X, der auch als Steuerberater für die Klin tätig ist. Im Frühjahr 1996 durchsuchte die Steuerfahndung des FA B-Stadt die Wohnung und die Kanzleiräume des X.

Am 01.12.2000 ordnete das beklagte FA [...] C-Dorf unter Hinweis auf § 193 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) eine Betriebsprüfung bei der Klin an und führte in der Begründung des Bescheids aus, dass es gem. § 195 Satz 2 AO mit der Durchführung der Prüfung beauftragt sei. Die Prüfungsanordnung betraf die Körperschaftsteuer, die Gewerbesteuer und die Umsatzsteuer für die Zeiträume 1995 bis 1998 sowie die Anteilsbewertung zum 31.12.1995 und 31.12.1996, den Einheitswert des Betriebsvermögens auf den 01.01.1996 und 01.01.1997 und die Vermögensteuer auf den 01.01.1996. Die Erweiterung des Prüfungszeitraums auf das Jahr 1995 begründete das FA damit, dass aufgrund der Ermittlungen der Bußgeld- und Strafsachenstelle die Möglichkeit nicht unerheblicher Steuernachforderungen bestehe. Eine Begründung für die Übertragung der Prüfung erfolgte nicht. Als Prüfungsbeginn war der 18.12.2000 angeordnet. Die Prüfung, die bis heute nicht abgeschlossen ist, wurde zum angeordneten Zeitpunkt begonnen. Außerdem hatte das FA C-Dorf eine weitere Betriebsprüfung gegen X für die Jahre 1994 bis 1998 angeordnet.

Gegen die Erweiterung des Prüfungszeitraums auf das Jahr 1995 erhob die Klin Einspruch, den sie damit begründete, dass die Möglichkeit nicht unerheblicher Steuernachforderungen nicht gegeben sei, da die Jahre 1994 und 1995 bereits umfassend von der Steuerfahndung bei ihr und dem X geprüft worden seien. Für eine zweite Prüfung bestehe keine Notwendigkeit mehr. Im Übrigen würden durch die Betriebsprüfung sowohl dem X als auch dessen Eltern Mitwirkungspflichten auferlegt, obwohl das Steuerstrafverfahren gegen X noch nicht abgeschlossen sei bzw. gegen dessen Eltern nur gem. § 154 Strafprozessordnung eingestellt sei. Außerdem wandte sich die Klin gegen die Anordnung des Prüfungsbeginns auf den 18.12.2000, da die zweiwöchige Mindestdauer zwischen der Bekanntgabe der Prüfungsanordnung und dem Beginn der Betriebsprüfung verletzt sei.

Der Einspruch wurde vom beklagten FA C-Dorf mit Einspruchsentscheidung vom 30.03.2001 zurückgewiesen. Eine Begründung, wieso eine Auftragsprüfung durch das beauftragte FA C-Dorf gem. § 195 Satz 2 AO erfolgen sollte, enthielt auch die Einspruchsentscheidung nicht.

Mit ihrer Klage rügt die Klin die Erweiterung der Prüfungsanordnung auf das Jahr 1995 mit den bereits im Einspruchsverfahren vorgetragenen Argumenten. Wegen des weiteren Vorbringens der Klin wird auf die Schriftsätze vom 30.04.2001 und vom 30.07.2001 verwiesen.

Das FA C-Dorf begründet seinen Antrag auf Klageabweisung im Wesentlichen durch die Verweisung auf seine Einspruchsentscheidung.

Auf die Anordnung des Berichterstatters vom 20.06.2002, mit der der Beklagte aufgefordert wurde, den Prüfungsauftrag vorzulegen, legte das beklagte FA C-Dorf die Aktenausfertigung eines Antrages (auf dem OFD-Vordruck APr 032) des FA B-Stadt an die Betriebsprüfungsstelle des FA C-Dorf vom 06.11.2000 vor. In dem Antrag teilte das FA B-Stadt der Betriebsprüfungsstelle des FA C-Dorf mit, dass die Durchführung der Außenprüfung bei der Klin ab dem Jahr 1995 aus sonstigen - näher ausgeführten Gründen - dringend erforderlich sei und die Klin in den Prüfungsgeschäftsplan II/2000 aufgenommen werden solle. In dem Antrag waren die Umsätze und Gewinne der Klin für die Jahre 1995 bis 1998 angegeben, außerdem war ausgeführt, dass für diese Jahre Steuerfestsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung vorliegen; Angaben dazu, welche Steuerarten geprüft werden sollten, fehlten. Auf der Rückseite des Vordrucks teilte die Betriebsprüfungsstelle des FA C-Dorf am 08.11.2000 dem FA B-Stadt mit, dass die Klin in den Prüfungsgeschäftspan II/2000 aufgenommen worden und dass die Mitprüfung bei X vorgemerkt sei. Das FA C-Dorf ist der Auffassung, dass die Angaben auf dem Vordruck den an einen Prüfungsauftrag zu stellenden Anforderungen genügen würden.

Wegen des weiteren Vorbringens des FA C-Dorf wird auf die Schriftsätze vom 14.08.2001 und 09.07.2002 verwiesen.

Die Klägerin beantragt

die Prüfungsanordnung vom 01.12.2000 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.03.2001 insoweit aufzuheben, als die Prüfung der Körperschaftsteuer 1995, der Gewerbesteuer 1995, der Umsatzsteuer 1995 sowie der Anteilsbewertung zum 31.12.1995 angeordnet wurde.

Das Finanzamt beantragt

die Klageabweisung.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten in der mündlichen Verhandlung wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.

II.

Die Klage ist begründet.

Die Prüfungsanordnung ist rechtswidrig, da sie vom nicht zuständigen Finanzamt erlassen wurde.

Die Außenprüfung ist als Ermittlungsmaßnahme Teil des Besteuerungsverfahrens. Deshalb sieht § 195 Satz 1 AO vor, dass sie von der für die Besteuerung zuständigen Finanzbehörde durchgeführt wird. Dies ist im Streitfall das FA B-Stadt als örtlich und sachlich zuständige Landesbehörde (§ 17 Abs. 2 des Finanzverwaltungsgesetzes (FVG); § 20 Abs. 1 AO). Es kann aber das zuständige FA nach § 195 Satz 2 AO auch von sich aus eine andere Finanzbehörde mit der Außenprüfung beauftragen. Durch einen derartigen Auftrag wird die Prüfungszuständigkeit des an sich zur Prüfung berufenen FA nicht verlagert; es nimmt diese Zuständigkeit lediglich für eine bestimmte Prüfung nicht in Anspruch. Dies bedeutet, dass dem beauftragten FA - dies ist im Streitfall das beklagte FA C-Dorf - nicht die Entscheidung überlassen werden kann, ob und in welchem Umfang eine Außenprüfung durchgeführt wird. Dies muss vielmehr in der innerdienstlichen Beauftragung des prüfenden FA festgelegt werden. Welche Maßnahmen zur Erledigung des Auftrags ergriffen werden, liegt dagegen in der Entscheidung des beauftragten FA (BFH-Urteil vom 10. Dezember 1987 IV R 77/86, BStBl. II 1988, 322).

Gegenüber dem Steuerpflichtigen tritt die Absicht der Finanzbehörde, eine Außenprüfung durchzuführen, im Erlass einer Prüfungsanordnung hervor (§ 196 AO). Die Prüfungsanordnung kann vom beauftragenden FA erlassen werden. Der Erlass der Prüfungsanordnung kann aber auch dem beauftragten FA überlassen werden; in diesem Fall muss in der Prüfungsanordnung ein Hinweis auf den vom zuständigen FA erteilten Auftrag zur Vornahme der Prüfung angegeben werden. Mit der Beauftragung erlangt das FA die Befugnis zum Erlass der Verwaltungsakte, die zur Durchführung des Auftrags erforderlich sind. Hierzu zählt auch der Erlass der Prüfungsanordnung, wenn sich das beauftragende FA diese Befugnis nicht vorbehalten und die Anordnung selbst erlassen hat. Will der Steuerpflichtige die Übertragung der Außenprüfung beanstanden, muss er die Prüfungsanordnung anfechten. Gegenüber nachfolgenden Verwaltungsakten des beauftragten FA, die der Durchführung der Prüfung dienen, kann er diese Beanstandung nicht mehr erheben (BFH-Urteil vom 10. Dezember 1987 IV R 77/86, BStBl. II 1988, 322).

Beim Erlass der Prüfungsanordnung ist das tätigwerdende FA an den Auftrag des zuständigen FA gebunden. An den Prüfungsauftrag des zuständigen FA sind gewisse Anforderungen zu stellen, nämlich dass der Prüfungsauftrag den zu prüfenden Steuerpflichtigen sowie den zeitlichen und sachlichen Umfang der Prüfung erkennen lässt; somit sind die zu prüfenden Steuerarten und Prüfungszeiträume festzulegen. Ein eigener Entscheidungsspielraum steht dem beauftragten FA insoweit nicht zu (BFH-Urteile vom 10. Dezember 1987 IV R 53/86, BFH/NV 1988, 752; vom 10. Dezember 1987 IV R 77/86, BStBl. II 1988, 322 [324]).

Ob ein derartiger Auftrag vorhanden und damit die Prüfungsbefugnis des tätigwerdenden FA gegeben ist, kann nach Anfechtung der Prüfungsanordnung überprüft werden. Der Auftrag bedeutet zwar noch keine Regelung gegenüber dem Steuerpflichtigen und ist deshalb kein eigenständiger Verwaltungsakt i.S. von § 118 Satz 1 AO. Doch handelt es sich um die Mitwirkungsmaßnahme einer anderen Behörde, die zum Erlass des Verwaltungsakts erforderlich ist und im Rahmen der Anfechtung dieses Verwaltungsakts auf ihre Rechtmäßigkeit überprüft werden kann. Von ihr hängt die Zuständigkeit des tätigwerdenden FA zum Erlass der Prüfungsanordnung ab (BFH-Urteil vom 10. Dezember 1987 IV R 77/86, BStBl. II 1988, 322 [323]). § 127 AO steht dieser Nachprüfung nicht entgegen, denn diese Vorschrift ist sowohl bei Verletzung der Vorschriften über die sachliche Zuständigkeit (BFH-Urteil vom 21. April 1993 X R 112/91, BStBl II 1993, 549 [653]) als auch bei Verletzung der Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit, wenn Ermessensentscheidungen getroffen werden (BFH-Urteil vom 10. Dezember 1987 IV R 77/86, BStBl. II 1988, 322), nicht anwendbar. Der Entschluss des FA, für eine im Auftrag durchzuführende Außenprüfung die Prüfungsanordnung zu erlassen, stellt eine derartige Ermessensentscheidung dar. Ob im Streitfall wegen der durch Rechtsverordnung i.S.d. § 17 Abs. 2 Satz 3 FVG geregelten Zuständigkeitskonzentration der Finanzämter für die Körperschaftsteuer die sachliche Zuständigkeit (BFH-Urteil vom 26. März 1991 IX R 39/88, BStBl. II 1991, 439 [440]) oder die örtliche Zuständigkeit betroffen ist, kann deshalb dahingestellt bleiben.

Bei Anwendung der vorgenannten Rechtsgrundsätze auf den Streitfall sind die Prüfungsanordnung und die Einspruchsentscheidung des FA C-Dorf - soweit angefochten - aufzuheben. Das FA C-Dorf war mangels Prüfungsauftrag des FA B-Stadt für den Erlass der Prüfungsanordnung nicht zuständig; den Anforderungen an einen Prüfungsauftrag ist im Streitfall nicht genügt. Für den Prüfungsauftrag ist an sich ausreichend, wenn er auf einem Vordruck, der für die Meldung von prüfungswürdigen Betrieben an die Betriebsprüfungsstelle verwendet werden soll und somit nur einen Prüfungsvorschlag enthält, erteilt wird. Nach dem Inhalt des Antrages vom 06.11.2000 hat das zuständige FA B-Stadt das beklagte FA C-Dorf gebeten, die Klin zu prüfen. Jedoch kann aus dem Antrag nichts hinsichtlich des vorgesehenen sachlichen Umfangs der Prüfung entnommen werden; hierzu hätten zumindest die zu prüfenden Steuerarten festgelegt werden müssen. Dies ist jedoch nicht geschehen. Dass das FA C-Dorf den Prüfungsvorschlag so verstehen sollte, dass alle einschlägigen Steuerarten geprüft werden sollten, ist keine ausreichende Festlegung, da damit gerade ein eigener Entscheidungsspielraum des beauftragten Finanzamts eröffnet wird.

Auf die übrigen von der Klin gegen die Rechtmäßigkeit der Prüfungsanordnung erhobenen Einwendungen braucht deshalb nicht eingegangen zu werden.

Nach § 100 Abs.1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) hat das Gericht den angefochtenen Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufzuheben, soweit diese rechtswidrig sind. Da sich die Anfechtung auf das Jahr 1995 des Prüfungszeitraums beschränkt - also den die Erweiterung des Prüfungszeitraums anordnenden selbstständigen Verwaltungsakt (Tipke/Kruse, AO/FGO, 16. Aufl. 1996/2002, § 196 AO Tz. 30) - war eine weitergehende Aufhebung der Prüfungsanordnung nicht auszusprechen. Über die Anordnung des Prüfungsbeginns war nicht zu entscheiden, da dieser selbstständige Verwaltungsakt nicht Streitgegenstand war.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit stützt sich auf §§ 2, 151 Abs. 3, 155 FGO i.V.m. § 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

Ende der Entscheidung