Judicialis Rechtsprechung

...

hat das Finanzgericht München, 10. Senat,

durch

... als Einzelrichter

aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 12. November 2008

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

Streitig ist die steuerliche Berücksichtigungsfähigkeit eines Darlehensverlustes als Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit.

I. Die Kläger sind Ehegatten und wurden im Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt. Der Kläger war von 13.09.1997 bis 31. Dezember 2004 bei der X-GmbH (nachfolgend GmbH), deren Anteile zu 100% vom Vater des Klägers (V) gehalten wurden, beschäftigt. Seit 06.09.1999 war er einer der Geschäftsführer. Im Rahmen der gemeinsamen ESt-Erklärung 2004 machte der Kläger bei seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit u.a. einen Darlehensverlust in Höhe von 124.246,87 EUR und ausgefallene Darlehenszinsen in Höhe von 1.190,70 EUR als Werbungskosten geltend. Zur Erläuterung führte der Kläger aus, dass im Rahmen der Unternehmensnachfolge der GmbH jeweils 25% der Anteile auf den Kläger und seinen Bruder (B) übertragen werden sollten. Zur Sicherung des Fortbestands der Gesellschaft sei vereinbart worden, dass jeder der Brüder der GmbH ein Eigenkapitalhilfedarlehen in Höhe von 150.000 EUR zur Verfügung stellt, um den Kontokorrentkredit bei der B-Bank auszugleichen. Hinsichtlich des mit der GmbH vereinbarten Darlehens legte der Kläger einen Vertrag vom 27.02.2004, hinsichtlich des Refinanzierungsdarlehens einen Vertrag mit der D-Bank vom 16.02.2004 vor. Hierauf wird wegen der weiteren Einzelheiten Bezug genommen.

Die GmbH beantragte am ....07.2004 die Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Die Insolvenz wurde am ....09.2004 eröffnet. Eine Übertragung von Gesellschaftsanteilen auf den Kläger war bis zu diesem Zeitpunkt nicht erfolgt. Der Insolvenzverwalter erkannte die Darlehens- und die Zinsforderung in vollem Umfang an. Auf die Gesamtforderung von 144.253,06 EUR (einschließlich Lohnforderungen von Juni bis September 2004) entfiel in der Erlösverteilung eine Quote von 10,25% (14.789,65 EUR, davon auf Lohn 1.918,22 EUR).

Der Beklagte (das Finanzamt -- FA --) lehnte die geltend gemachten Aufwendungen mit ESt-Bescheid vom 21.04.2006 ab. Hiergegen erhoben die Kläger fristgerecht Einspruch. Durch nach § 173 Abs. 1 S.1 Nr. 1 AO ergangenen Änderungsbescheid vom 12.04.2007 kürzte das FA nach einer Kontrollmitteilung die Werbungskosten des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit in einem anderen Punkt. Mit Einspruchsentscheidung vom 21.09.2007 erkannte das FA in diesem Punkt erneut weitere Werbungskosten an, versagte aber weiterhin die Anerkennung des geltend gemachten Darlehensverlustes und der geltend gemachten Zinsen. Die ESt wurde auf 8.779 EUR herabgesetzt, der Einspruch im Übrigen als unbegründet zurückgewiesen.

Hiergegen richtet sich die fristgerecht eingereichte Klage. Zu deren Begründung wird im Wesentlichen Folgendes geltend gemacht:

Der Kläger habe das Darlehen zur Sicherung des Fortbestands seines Arbeitsplatzes gewährt. Die B-Bank habe die Kontokorrentverbindlichkeit nicht weiter prolongieren wollen und das Darlehen fällig gestellt. Ohne die Darlehensgewährung des Kl hätte die GmbH bereits Insolvenz anmelden müssen. Der Arbeitsplatz sei damit zumindest vorübergehend gesichert worden. Der Kl habe weder darauf gezielt, Vermögenswerte zu sichern noch Kapitaleinkünfte zu erzielen. Auch sei mit Rücksicht auf die Gefährdung der Darlehensforderung kein Außenstehender zur Darlehensgewährung bereit gewesen. Das Darlehen habe nur das 2,7-fache des durchschnittlichen Jahresgehalts als Geschäftsführer betragen und stehe daher in angemessenem Verhältnis zum Gehalt. Bei der am 31.05.04 erfolgten Rückzahlung von jeweils 25.000 EUR an den Kläger und seinen Bruder habe es sich um eine Darlehensspitze gehandelt. Das restliche Darlehen habe die Liquiditätslage der GmbH verbessert. Der Kl habe, wie sich aus der Unternehmensplanung vom 30.01.2004 und dem Gehalt bei der nachfolgenden Arbeitsstelle ergibt, durchaus mit Gehaltssteigerungen rechnen können.

Die Kläger beantragen,

den ESt-Bescheid vom 12.04.2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.09.2007 dahingehend abzuändern, dass weitere Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit des Klägers in Höhe von 111.375,44 EUR anerkannt werden und die ESt entsprechend herabgesetzt wird.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist es im Wesentlichen darauf, dass nicht nachgewiesen worden sei, dass die Darlehensgewährung an die GmbH zumindest weit überwiegend aus beruflichen Gründen erfolgt sei. Die geltend gemachte Erwartung eines höheren Gehalts sei angesichts der wirtschaftlichen Lage der GmbH spekulativ und tatsächlich durch nichts konkretisiert worden. Zudem habe sich der Kläger für Verbindlichkeiten der GmbH gegenüber der B-Bank durch Bürgschaften vom ....12.2000 und ...01.2001 in Höhe von 306.775,13 EUR und 245.420,10 EUR verbürgt. Auch wenn diese Bürgschaften vor der hier streitigen Darlehensgewährung erloschen seien, sprächen sie gegen eine berufliche Veranlassung der Darlehensgewährung.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die Schriftsätze ...Bezug genommen. Hinsichtlich des Inhalts der mündlichen Verhandlung wird auf das Sitzungsprotokoll verwiesen.

Der Senat hat den Rechtsstreit mit Beschluss vom 13.10.2008 dem Einzelrichter zur Entscheidung übertragen (§ 6 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

II. 1. Die Klage ist unbegründet. Der geltend gemachte Darlehensverlust und der geltend gemachte Zinsausfall sind nicht als Werbungskosten aus nichtselbstständiger Arbeit anzuerkennen.

a) Als Werbungskosten im Sinne des § 9 Abs. 1 S. 1 EStG bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit ist der Verlust einer Darlehensforderung nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -- BFH -- dann zu berücksichtigen, wenn der Arbeitnehmer das Risiko des Darlehensverlustes aus beruflichen Gründen bewusst auf sich genommen hat(Urteil vom 07.02.2008 VI R 75/06, BFH/NV 2008, 863 m.w.N.). Indiz für die Annahme beruflicher Gründe ist, dass ein Außenstehender -- insbesondere eine Bank -- mit Rücksicht auf die Gefährdung der Darlehensforderung das Darlehen nicht gewährt hätte (BFH-Urteile in BFH/NV 2008, 863; und vom 07. Februar 1997 VI R 33/96, BFH/NV 1997, 400). Dies ist jedoch nur eine notwendige, aber nicht ohne weiteres ausreichende Bedingung für die Anerkennung der beruflichen Veranlassung. Vielmehr ist nach den Gesamtumständen des Einzelfalles zu entscheiden, ob das Risiko im Zeitpunkt der Eingehung der Darlehensverpflichtung aus beruflichen oder aus sonstigen Gründen übernommen worden ist (BFH-Beschluss vom 10. Februar 2005 IX B 169/03, BFH/NV 2005, 1057; BFH-Urteil vom 24. April 1997 IV R 42/96, BFH/NV 1997, 837). Dabei kann ein beruflicher Grund für die Übernahme des Risikos des Darlehensverlustes dann bejaht werden, wenn der Arbeitnehmer nahezu ausschließlich die Sicherung seines bestehenden oder die Erlangung eines höherwertigen Arbeitsplatzes erstrebt (BFH-Urteile in BFH/NV 2008, 863). Insoweit ist insbesondere auch von Bedeutung, ob das übernommene Risiko und das vom Steuerpflichtigen bezogene Gehalt in einem angemessenen Verhältnis zueinander stehen (BFH-Urteil in BFH/NV 1997, 400). Zweifel am Vorliegen beruflicher Gründe gehen nach den Regeln der objektiven Beweislast (Feststellungslast) zu Lasten des Steuerpflichtigen, der den Werbungskostenabzug begehrt (BFH-Urteil in BFH/NV 1997, 400).

b) Diese Voraussetzungen des Werbungskostenabzugs sind im vorliegenden Fall nicht erfüllt. Das Gericht ist nach den Gesamtumständen nicht von einer beruflichen Veranlassung überzeugt, insbesondere nicht davon, dass der Kläger nahezu ausschließlich die Sicherung seines bestehenden oder die Erlangung eines höherwertigen Arbeitsplatzes erstrebte.

aa) Zwar ist aufgrund des Schriftwechsels mit der B-Bank (Schreiben der B-Bank vom 29.09.2003 und 15.01.2004) und dem Schreiben der G-Bank vom 17.11.2003, davon auszugehen, dass die GmbH in 2003/2004 Probleme hatte, eine Prolongation ihres bestehenden Kredits oder die Bewilligung neuer Kredite zu erreichen, auch wenn weitere Kreditabsagen (X-Bank, Y-Sparkasse) nicht belegt wurden. Auch ist davon auszugehen, dass eine Bank das vom Kläger eingeräumte Darlehen zu den Bedingungen, die der Kläger akzeptiert hat (keine Sicherheiten gemäß Darlehensvertrag mit der GmbH vom 27.02.2004, Rangrücktritt gegenüber der B-Bank vom 02.07.2004), nicht gewährt hätte.

bb) Gegen eine nahezu ausschließlich durch die Arbeitsplatzsicherung veranlasste Darlehenshingabe spricht aber bereits die vom Kläger im Rahmen der ESt-Erklärung vorgetragene Begründung für die Darlehensgewährung. Dort wurde ausgeführt, dass eine Unternehmensnachfolge in die GmbH geplant gewesen sei und der Kläger und sein Bruder jeweils 25% der Anteile erhalten sollten. Auch wenn es hierzu entsprechend der Erklärung des V, des Kl und des B vom 07.08.2007 keine Zusagen gab, spricht auch eine nur geplante gesellschaftsrechtliche Beteiligung gegen eine nahezu ausschließlich beruflich veranlasste Darlehensgewährung.

cc) Gegen eine Veranlassung durch das Arbeitsverhältnis spricht auch, dass sich der Kläger ausweislich des vorgelegten Bürgschaftsvertrages vom 11.01.2001 und des Schreibens der B-Bank vom 21.11.2002 am 11.01.2001 über 480.000 DM und 600.000 DM für Verbindlichkeiten der GmbH verbürgt hatte. Auch wenn diese Bürgschaften entsprechend dem Schreiben der B-Bank vom 21.11.2002 vor Hingabe des hier streitigen Darlehens bereits erloschen waren, deutet die erhebliche Bürgschaftsübernahme darauf hin, dass der Kläger unabhängig von der konkreten Bedrohung seines Arbeitsverhältnisses am wirtschaftlichen Erfolg der GmbH interessiert war.

dd) Auch die Art der Absicherung des bei der B-Bank abgelösten Darlehens spricht gegen eine Veranlassung der Darlehensgewährung durch das Arbeitsverhältnis. Nach dem Schriftwechsel mit der B-Bank (Schreiben vom 29.09.2003 und 15.01.2004) diente das Grundstück Z, das der Kläger zur Sicherung des Refinanzierungsdarlehens der D-Bank einsetzte, auch bereits zur Absicherung des Kredits der B-Bank gegenüber der GmbH. Eigentümer des Grundstücks waren nach dem vorgelegten Grundbuchauszug seit Dezember 2000 der Kläger und B zu je 1/2. Hieraus ergibt sich, dass der Kläger bereits vor der Darlehensgewährung an die GmbH für die Verbindlichkeiten der GmbH mit privatem Vermögen einzustehen hatte. Das deutet ebenfalls auf ein unabhängig von der konkreten Bedrohung des Arbeitsverhältnisses bestehendes Interesse am wirtschaftlichen Erfolg der GmbH hin.

ee) Des Weiteren spricht auch der Umfang des vom Kläger gewährten Darlehens im Verhältnis zur Höhe seines Gehalts gegen eine Veranlassung der Darlehenshingabe durch das Arbeitsverhältnis. Der Kläger erzielte in den drei Jahren vor Darlehenshingabe ein Bruttojahresgehalt von 53.702 EUR (2003), 72.138 EUR (2002) und 50.299 EUR (2001). Damit entsprach das der GmbH in Höhe von 150.000 EUR gewährte Darlehen bereits dem 2,5 - fachen des durchschnittlichen Bruttojahresgehalts der letzten drei Jahre (58.713 EUR). Dass der Kläger -- wie vorgetragen wurde -- aufgrund der Unternehmensplanung vom 31.01.2004 mit steigenden Gehältern rechnen konnte, ist nicht zur Überzeugung des Gerichts nachgewiesen worden. Denn es ist nicht ersichtlich, worauf diese positiven Ertragserwartungen gestützt wurden. Zum einen entstanden laut dem u.a. auf den Angaben der Geschäftsführung beruhenden Gutachten des Insolvenzverwalters vom 03.09.2004 hohe Verluste bei mehreren Aufträgen und fehlten gerade im 1. und 2. Quartal 2004 Aufträge. Dies spricht jedenfalls gegen eine gute Auftragslage im Zeitpunkt der Darlehensgewährung. Zum anderen ergibt sich aus den vorgelegten Jahresabschlüssen bereits für 2002 ein Verlust in Höhe von 117.300 EUR. Entsprechend der Darlegung des Kl in der mündlichen Verhandlung wies die GmbH in 2003 zwar einen Gewinn aus (543.966 EUR). In diesem waren jedoch nach der vorgelegten Bilanz sonstige betriebliche Erträge in Höhe von 989.163 EUR enthalten. Diese resultieren laut Erläuterungen zum Jahresabschluss aus der Auflösung von in den Vorjahren gebildeten Rücklagen nach § 6b EStG, § 4 Fördergebietsgesetz und § 14 Berlinförderungsgesetz. Danach spricht auch das Jahresergebnis des der Darlehensgewährung vorangehenden Geschäftsjahres nicht für eine günstige aktuelle Ertragsentwicklung.

ff) Dass der Kläger in seinem anschließenden Arbeitsverhältnis bei der Fa. K eine Steigerung seines Gehalts realisieren konnte, spricht auch eher gegen als für eine Veranlassung der Kreditgewährung durch das Arbeitsverhältnis. Denn wenn es dem Kläger aufgrund seiner Ausbildung und der Berufsaussichten in seiner Sparte möglich war, ohne längere Zeiten der Arbeitslosigkeit ein Anstellungsverhältnis zu verbesserten Konditionen zu finden, hätte ein mit dem Firmeninhaber nicht verwandter Arbeitnehmer -- auch unter Berücksichtigung eines notwendigen Wohnortwechsels -- mit großer Wahrscheinlichkeit kein so hohes Risiko zur Sicherung seines Arbeitsplatzes auf sich genommen.

gg) Schließlich haben -- außer dem ebenfalls mit dem Firmeninhaber verwandten B -- andere Arbeitnehmer nach eigener Darlegung der Kläger der GmbH weder Darlehen noch Sicherheiten eingeräumt. Das deutet ebenfalls darauf hin, dass es sich nicht um eine Stützungsaktion der Belegschaft der GmbH, sondern um eine Stützung durch die Familie des Firmeninhabers bzw. die voraussichtlichen Firmennachfolger handelte.

Das Gericht ist danach davon überzeugt, dass ein Arbeitnehmer, der nicht wie der Kläger mit dem Firmeninhaber in enger verwandtschaftlicher Beziehung steht und damit zumindest indirekt Interesse am Erfolg der Gesellschaft hat, zur Übernahme eines solchen Risikos, nicht bereit gewesen wäre. Vielmehr deutet das Gesamtbild der Verhältnisse darauf hin, dass die GmbH nach außen, insbesondere aus Sicht der kreditgebenden Bank -- unter Einschluss nicht direkt beteiligter Familienmitglieder -- als Familienunternehmen aufgefasst wurde und die Fortführung des Kreditengagements von der Zuführung eigener Mittel der "Eigentümerfamilie" (Firmeninhaber und seine beiden Söhne) abhängig gemacht wurde. Hinzu kommt, dass bereits eine Kapitalbeteiligung des Klägers geplant war, so dass dieser damit rechnen konnte, bei einer Rettung der Gesellschaft selbst eine starke Gesellschafterstellung einnehmen zu können. Daher spielte die familiäre Stützung der gesellschaftsrechtlichen Beteiligung des Vaters des Klägers bzw. die Sicherung der eigenen Unternehmensnachfolge jedenfalls eine gewichtige Rolle, so dass nicht von einer nahezu ausschließlich zum Zwecke der Sicherung des Arbeitsverhältnisses erfolgten Kreditgewährung ausgegangen werden kann.

hh) Mangels beruflicher Veranlassung der Darlehensgewährung fehlt es auch hinsichtlich des geltend gemachten Ausfalls von Darlehenszinsforderungen gegenüber der GmbH an einer Veranlassung durch die Einkunftserzielung aus nichtselbstständiger Arbeit.

2. Die geltend gemachten Aufwendungen können auch nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 9 Abs. 1 Satz 2, § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG) berücksichtigt werden. Denn insoweit käme -- bei hinreichend konkreter Investitionsentscheidung -- allenfalls eine Qualifikation als vorweggenommene Anschaffungskosten in Betracht.

Solche sind bei nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Privatvermögens jedoch grundsätzlich steuerlich nicht zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 20.04.2004 BFHE 205, 292, BStBl II 2004, 597 m.w.N.). Beteiligungen an Kapitalgesellschaften gehören zu diesen Wirtschaftsgütern.

3. Ebenso scheidet eine Berücksichtigung nach § 17 Abs. 1 und 4 EStG aus. Denn dies würde nach dem Wortlaut der Vorschrift voraussetzen, dass der Gesellschafter innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft relevant beteiligt war und die Beteiligung in seinem Privatvermögen gehalten hat (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFHE 205, 292, BStBl II 2004, 597). Diese Voraussetzungen sind jedoch im vorliegenden Fall nicht erfüllt.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung