Judicialis Rechtsprechung

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hat der 14. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung

ohne mündliche Verhandlung

am 31. Juli 2009

beschlossen:

Tenor:

1. Der Antrag wird abgelehnt.

2. Die Antragsteller tragen die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

I. Die Antragsteller begehren im Wege der einstweiligen Anordnung den Erlass verwirkter Säumniszuschläge wegen sachlicher Unbilligkeit sowie die Gewährung von Vollstreckungsaufschub.

Bei den Antragstellern handelt es sich um Eheleute, die gemeinsam steuerpflichtige Umsätze aus der Vermietung eines Appartements in W erzielen (gemeinsame Steuernummer). Daneben erwirtschaftet die Ehefrau (Antragstellerin) als Einzelunternehmerin steuerpflichtige Umsätze aus der teilweisen Vermietung einer Immobilie und der Ehemann (Antragsteller) steuerpflichtige Umsätze aus zwei Betrieben (jeweils eigene Steuernummern).

Im Jahr 1997 nahm die Antragstellerin den Abbruch eines Gebäudes auf einem in ihrem Alleineigentum stehenden Grundstück in G vor und beantragte in den für die Jahre 1997 bis 2001 eingereichten Umsatzsteuererklärungen den Abzug der im Zusammenhang mit der Errichtung eines Neubaus angefallenen Vorsteuerbeträge in vollem Umfang. Die sich hieraus ergebenden Erstattungsansprüche wurden vom Finanzamt (FA) antragsgemäß ausgezahlt.

Nach Durchführung einer Betriebsprüfung für den Zeitraum 1998 bis 2001 kam das FA jedoch zu dem Ergebnis, dass ab der Bezugsfertigkeit des Gebäudes am 1. April 1998 wegen der teilweisen nichtunternehmerischen Nutzung des Gebäudes zu eigenen Wohnzwecken eine unentgeltliche Wertabgabe anzusetzen sei und nahm eine Änderung der Umsatzsteuerfestsetzung für die Jahre 1998 bis 2001 jeweils mit Bescheid vom 19. Oktober 2004 vor.

Aufgrund eines dagegen gerichteten Einspruchsverfahrens wurde lediglich die Umsatzsteuerfestsetzung für das Jahr 1998 geändert, der hieraus resultierende Erstattungsanspruch wurde der Antragstellerin ausbezahlt.

Nachdem die Antragstellerin für die Veranlagungszeiträume 2002 und 2003 keine Steuererklärungen eingereicht hatte, setzte das FA die Umsatzsteuer für diese Jahre jeweils mit Bescheid vom 22. April 2005 im Schätzungswege fest. Aufgrund der im dagegen gerichteten Einspruchsverfahren eingereichten Steuererklärungen gewährte das FA Aussetzung der Vollziehung.

In der Folgezeit stellten die Antragsteller wiederholt erfolglos Anträge auf Stundung der im Rahmen ihrer jeweiligen Unternehmen angefallenen Umsatzsteuerschulden, die sie mit der ihrer Auffassung nach für die Veranlagungszeiträume 1998 bis 2003 zu hoch angesetzten Bemessungsgrundlage für die steuerpflichtige unentgeltliche Wertabgabe wegen der teilweisen nichtunternehmerischen Nutzung der Immobilie im Rahmen des Unternehmens der Antragstellerin begründeten. Diese würde sich - soweit sie auf die Herstellungskosten des neu errichteten Gebäudes entfalle - richtigerweise für den gesamten Zeitraum nicht jährlich auf 10%, sondern nur auf 2% der Netto-Herstellungskosten belaufen. Die heraus zu erwartenden Erstattungsansprüche stünden für eine Verrechnung mit den Steuerrückständen zur Verfügung.

Mit Datum vom 14. Dezember 2007 erließ das FA jeweils geänderte Umsatzsteuerbescheide für die Veranlagungszeiträume 1998 bis 2003, in denen die steuerpflichtige unentgeltliche Wertabgabe gemindert wurde. Die sich daraus ergebenden Erstattungsbeträge wurden in vollem Umfang mit den zu diesem Zeitpunkt bestehenden Steuerrückständen der Antragstellerin verrechnet.

Ausweislich der Rückstandsanzeigen jeweils vom 11. August 2008 beliefen sich die Steuerschulden der Antragsteller unter der gemeinsamen Steuernummer auf einen Betrag von 18.356,69 EUR, unter der Steuernummer der Antragstellerin auf einen Betrag von 2.7590,96 EUR sowie unter der Steuernummer des Antragstellers auf einen Betrag von 20.103,83 EUR.

Am 20. Juli 2008 beantragten die Antragsteller für ihr jeweiliges Einzelunternehmen sowie für das gemeinsame Unternehmen wiederum den Erlass aller verwirkten Säumniszuschläge wegen sachlicher Unbilligkeit. Das FA lehnte diese Anträge jeweils mit Bescheid vom 12. August 2008 mit der Begründung ab, dass die Voraussetzungen für eine zinslose Stundung der den Säumniszuschlägen zugrunde liegenden Steuerrückstände nicht vorgelegen hätten.

Das dagegen gerichtete Einspruchsverfahren hatte nur teilweise Erfolg. Mit Einspruchsentscheidung vom 23. März 2009 erließ das FA Säumniszuschläge von 497 EUR zu der im Rahmen des von der Antragstellerin geführten Unternehmens angefallenen Umsatzsteuer aus sachlichen Billigkeitsgründen und wies die Einsprüche im Übrigen als unbegründet zurück.

Mit ihrem bei Gericht gestellten Antrag bringen die Antragsteller im Wesentlichen vor, dass das FA zu Unrecht die sich aufgrund der zu ihren Gunsten geänderten Steuerfestsetzung ab 1998 ergebenden Guthaben auf die Säumniszuschläge verbucht habe. Hätte das FA eine zeitnahe Veranlagung vorgenommen, hätten Steuerrückstände und Säumniszuschläge mangels offener Forderungen nicht entstehen können. Im Einzelnen handle es sich um Steuerrückstände von 4.642 EUR (Steuernummer der Antragstellerin), von 6.604,50 EUR (Steuernummer des Antragstellers) sowie von 783,50 EUR (gemeinsame Steuernummer der Antragsteller). Es könne nicht angehen, dass die Finanzverwaltung Jahre benötige, um auf die geänderte Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs im Zusammenhang mit dem Vorsteuerabzug bei gemischt genutztem Wohneigentum zu reagieren. Im Übrigen könnten die Umbuchungen und Verrechnungen des FA nicht nachvollzogen werden.

Darüber hinaus schädige das FA wegen der durchgeführten Vollstreckungsmaßnahmen den Ruf der Antragstellerin, die als Beamtin mit entsprechenden Vermerken in ihrer Personalakte rechnen müsse. Die Eintragung einer Sicherungshypothek zu Gunsten des FA sei mit erheblichen Kosten verbunden und verhindere letztlich die Möglichkeit, die Objekte zu einem günstigen Zeitraum zu verkaufen.

Die Antragsteller beantragen im Wege einer einstweiligen Anordnung,

das FA zu verpflichten, Säumniszuschläge zu erlassen sowie laufende Vollstreckungsmaßnahmen einzustellen.

Der Antragsgegner beantragt,

die Anträge abzulehnen.

Wegen des Sachverhalts im Einzelnen wird auf die Akten und die von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze Bezug genommen.

II. Die Anträge haben keinen Erfolg.

Der Erlass einer einstweiligen Anordnung im Streitfall zur Regelung eines vorläufigen Zustandes in Bezug auf ein streitiges Rechtsverhältnis (§ 114 Abs.1 Satz 2 Finanzgerichtsordnung - FGO -) - setzt voraus, dass ein Anordnungsanspruch und ein Anordnungsgrund bezeichnet und glaubhaft gemacht werden (§ 114 Abs. 3 FGO i.V.m. § 920 Abs. 2 Zivilprozessordnung - ZPO-).

1. Soweit die Antragsteller begehren, das FA zum Erlass aller Säumniszuschläge zu verpflichten, können sie keinen Anordnungsanspruch i.S.d. § 114 Abs. 1 FGO glaubhaft machen, weil sie keinen Anspruch auf Erlass gemäß § 227 Abs. 1 der Abgabenordnung 1977 (AO) geltend machen können.

Nach dieser Vorschrift können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, zu denen auch Ansprüche auf Säumniszuschläge gehören (§ 37 Abs. 1 i.V.m. § 3 Abs. 3 AO), ganz oder zum Teil erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre. Die Entscheidung über eine Billigkeitsmaßnahme ist eine Ermessensentscheidung, die gerichtlich nur in den durch § 102 FGO gezogenen Grenzen nachprüfbar ist (Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19. Oktober 1971 GmS-OGB 3/70, BStBl II 1972, 603). Nach § 102 FGO ist die gerichtliche Prüfung des den Erlass ablehnenden Bescheides und der hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung darauf beschränkt, ob die Behörde bei ihrer Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem ihr eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat.

Im Streitfall sind keine Ermessensfehler des FA ersichtlich, es hat den Erlass der Säumniszuschläge zu Recht abgelehnt.

Gemäß § 240 Abs. 1 Satz 1 AO sind Säumniszuschläge zu entrichten, falls eine Steuer nicht bis zum Ablauf des Fälligkeitstages gezahlt wird. Ein Erlass von Säumniszuschlägen aus sachlichen Billigkeitsgründen ist geboten, wenn ihre Einziehung im Einzelfall, insbesondere mit Rücksicht auf den Zweck der Säumniszuschläge, nicht mehr zu rechtfertigen ist, weil die Erhebung --obwohl der Sachverhalt den gesetzlichen Tatbestand erfüllt-- den Wertungen des Gesetzgebers zuwiderläuft.

Nach ständiger Rechtsprechung sind Säumniszuschläge ein Druckmittel eigener Art, das den Steuerschuldner zur rechtzeitigen Zahlung anhalten soll. Darüber hinaus verfolgt § 240 AO den Zweck, vom Steuerpflichtigen eine Gegenleistung für das Hinausschieben der Zahlung fälliger Steuern zu erhalten. Durch Säumniszuschläge werden schließlich auch die Verwaltungsaufwendungen abgegolten, die bei den verwaltenden Körperschaften dadurch entstehen, dass Steuerpflichtige eine fällige Steuer nicht oder nicht fristgemäß zahlen (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 18. Juni 1998 V R 13/98, BFH/NV 1999, 10 und vom 16. Juli 1997 XI R 32/96, BStBl II 1998, 7).

Obwohl der Säumniszuschlag nach § 3 Abs. 3 AO eine steuerliche Nebenleistung ist, bleiben Änderungen der Bemessungsgrundlage unberücksichtigt (BFH-Urteil vom 7. Juli 1999 X R 87/96, BFH/NV 2000, 161). Maßgebend ist allein die Höhe der festgesetzten (bzw. angemeldeten) Steuer, die bei Fälligkeit nicht erfüllt worden ist. Nachträgliche Erhöhungen der Bemessungsgrundlage bleiben deshalb genauso unberücksichtigt (vgl. § 240 Abs. 1 Satz 3 AO 1977) wie deren nachträgliche Ermäßigung (§ 240 Abs. 1 Satz 4 AO 1977).

Der Gesetzgeber hat mit der ausdrücklichen Regelung in § 240 Abs. 1 Satz 4 AO 1977 bewusst in Kauf genommen, dass Säumniszuschläge auch dann zu entrichten sind, wenn sich die Steuerfestsetzung später als unrechtmäßig erweist. Deshalb kommt entgegen der Auffassung der Antragsteller ein Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen nicht allein deshalb in Betracht, weil die ursprüngliche Festsetzung der Umsatzsteuer später zu ihren Gunsten herabgesetzt worden ist (vgl. BFH-Urteil vom 24. März 1992 VII R 39/91, BStBl II 1992, 956).

Zu Recht hat das FA den Erlass der Säumniszuschläge auch mit der Begründung abgelehnt, dass die Voraussetzungen für einen Verzicht auf die Festsetzung von Stundungszinsen aus Billigkeitsgründen (§ 234 Abs. 2 AO) nicht vorgelegen haben, weil im Zeitpunkt der Fälligkeit der Hauptforderungen ein Verzicht auf Stundungszinsen aufgrund einer so genannten technischen Stundung oder Verrechnungsstundung nicht geboten war (vgl. BFH-Urteil vom 8. März 1990 IV R 34/89, BStBl II 1990, 673 und vom 24. März 1998 I R 120/97, BStBl II 1999, 3). Grundsätzlich ist dieser spezielle Fall der Stundung nach § 222 AO zu gewähren, wenn mit einem Gegenanspruch des Steuerpflichtigen noch nicht aufgerechnet werden kann, dieser aber nach Grund und Höhe rechtlich wie tatsächlich schlüssig belegt, in naher Zeit fällig und mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit alsbald zu erstatten sein wird BFH Urteil vom 7. März 1985 IV R 161/81, BStBl II 1985, 449).

Diese Voraussetzungen liegen jedoch im Streitfall nicht vor. Zutreffend hat das FA darauf hin gewiesen, dass die streitigen Säumniszuschläge erst nach Ergehen der geänderten Umsatzsteuerbescheide der Jahre 1998 bis 2001 am 19. Oktober 2004 nach Abschluss der Außenprüfung aufgelaufen sind. Das FA war aufgrund der Bindung an die Rechtsauffassung des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) nicht befugt, die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Wertabgabe bei gemischt genutzten Grundstücken abweichend von den im BMF-Schreiben vom 13. April 2004 (BStBl I 2004, 468) enthaltenen Grundsätzen festzusetzen. Erst mit Inkrafttreten des neuen BMF-Schreiben vom 10. August 2007 (BStBl I 2007, 690) und seiner Veröffentlichung am 24. September 2007 konnte mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit von Erstattungsansprüchen der Antragstellerin ausgegangen werden, so dass erst ab diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen für eine zinslose Stundung der offenen Steuerrückstände und damit für einen Erlass der Säumniszuschläge aus sachlichen Billigkeitsgründen vorgelegen haben. Diesem Umstand hat das FA auch Rechnung getragen und die im Zeitraum zwischen dem 24. September 2007 bis zum Erlass der geänderten Umsatzsteuerbescheide 1998 bis 2003 am 17. Dezember 2007 angefallenen Säumniszuschläge für die Antragstellerin aus sachlichen Billigkeitsgründen erlassen.

Zutreffend hat das FA auch darauf hingewiesen, dass eine Verrechnung der Steuerrückstände des Antragstellers unter seiner Steuernummer sowie unter der gemeinsamen Steuernummer der Antragsteller mit etwaigen Erstattungsansprüchen der Antragstellerin unter der Steuernummer mangels Gegenseitigkeit der jeweiligen Ansprüche nicht in Betracht kommt.

2. Soweit die Antragsteller den Erlass einer einstweiligen Anordnung hinsichtlich der Aussetzung aller Vollstreckungsmaßnahmen (sog. Regelungsanordnung i.S.d. § 114 Abs.1 Satz 2 FGO) begehren, ist gleichfalls erforderlich, dass ein Anordnungsanspruch und ein Anordnungsgrund bezeichnet und glaubhaft gemacht werden (§ 114 Abs.3 FGO i.V.m. § 920 Abs.2 Zivilprozessordnung - ZPO-). Wird im Verwaltungsvollstreckungsverfahren nach den Vorschriften der Abgabenordnung als vorläufiger Rechtsschutz die Verpflichtung der Behörde zur einstweiligen Einstellung der Zwangsvollstreckung oder Aufhebung einer Vollstreckungsmaßnahme verlangt, so kommt als Rechtsgrundlage für den Anordnungsanspruch die nach § 258 AO in das Ermessen der Behörde gestellte Befugnis zur Gewährung einer vorläufigen Vollstreckungsaussetzung in Betracht (vgl. Beschlüsse des BFH vom 20. August 1991 VII S 40/91, BFH/NV 1992, 317 und vom 4. November 1986 VII B 108/86, BFH/NV 1987, 555, 556 m.w.N.).

Voraussetzung für die einstweilige Einstellung der Zwangsvollstreckung nach § 258 AO ist, dass die Vollstreckung im Einzelfall unbillig ist. Die Unbilligkeit der Vollstreckung folgt nicht daraus, dass die Steuerbescheide, auf denen die vollstreckbaren Forderungen beruhen, angefochten sind und über sie noch nicht rechtskräftig entschieden ist. Die Verwaltung ist grundsätzlich berechtigt, auch aus noch nicht bestandskräftigen Steuerbescheiden zu vollstrecken, soweit --wie im Streitfall-- ihre Vollziehung nicht ausgesetzt ist (§ 251 Abs.1 AO).

Einwendungen gegen den zu vollstreckenden Verwaltungsakt sind außerhalb des Vollstreckungsverfahrens mit den hierfür zugelassenen Rechtsbehelfen zu verfolgen (§ 256 AO), so dass das Vorbringen der Antragsteller, soweit es die Rechtmäßigkeit der den Steuerrückständen zugrundeliegenden Umsatzsteuerbescheiden betrifft, im vorliegenden Verfahren keine Berücksichtigung finden kann.

Darüber hinaus kommt eine einstweilige Anordnung grundsätzlich nur dann in Betracht, wenn die wirtschaftliche oder persönliche Existenz des Betroffenen durch die Ablehnung der beantragten Maßnahme unmittelbar bedroht ist (vgl. BFH-Beschluss vom 10. August 1993 VII B 262/92, BFH/NV 1994, 719). Die den Anordnungsgrund rechtfertigenden Umstände müssen über die Nachteile hinausgehen, die im Regelfall bei einer Vollstreckung zu erwarten sind. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH sind Umstände, wie die Bezahlung von Steuern, auch wenn sie möglicherweise nach einem Obsiegen im Hauptsacheverfahren zu erstatten wären, eine zur Bezahlung von Steuern notwendige Kreditaufnahme, ein Zurückstellen betrieblicher Investitionen oder eine Einschränkung des gewohnten Lebensstandards für sich allein keine Anordnungsgründe (vgl. BFH-Beschlüsse vom 30. März 1989 VII B 221/88, BFH/NV 1989, 794 und vom 4. April 1989 VII B 35/85, BFH/NV 1989, 714, m.w.N.). Auch die mit jeder Vollstreckungsmaßnahme verbundenen Unannehmlichkeiten - wie im Streitfall das Bekanntwerden von Steuerrückständen beim Arbeitgeber der Antragstellerin sowie die bei Durchführung der Vollstreckungsmaßnahmen entstehenden Kosten - sind vom Vollstreckungsschuldner hinzunehmen.

Da die Antragsteller im Streitfall keine existenzbedrohenden wesentlichen Nachteile glaubhaft gemacht haben, ist die beantragte Anordnung somit nicht gerechtfertigt, es fehlt bereits an der Glaubhaftmachung des Anordnungsanspruchs.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung