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IV 279/06

Einkommensteuer 1999

In dem Rechtsstreit

...

hat der 4. Senat des Finanzgerichts Nürnberg

durch

...

aufgrund mündlicher Verhandlung

in der Sitzung vom 21.02.2008

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:

Streitig ist, ob das Finanzamt einen Änderungsbescheid erlassen durfte.

Die Kläger sind Ehegatten, die gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt werden. In der von ihnen am 20.02.2001 beim Finanzamt eingereichten Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 1999 war in Zeile 36 des Mantelbogens auf eine Anlage V für Vermietungseinkünfte durch ein Kreuz in dem entsprechenden Kästchen unter Angabe der Anzahl "1" hingewiesen.

Das Finanzamt erließ am 26.04.2001 für die Kläger einen Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 1999. Hierbei waren keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung angesetzt.

Im Rahmen einer beim Kläger für die Jahre 1999 bis 2001 durchgeführten Betriebsprüfung stellte das Finanzamt fest, dass Vermietungseinkünfte des Klägers in Höhe von 16.220 DM für die Vermietung des Objekts in 1, 2 nicht erfasst waren (vgl. Betriebsprüfungsbericht vom 02.04.2004). Mit nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO geändertem Einkommensteuerbescheid für 1999 vom 01.07.2004 setzte das Finanzamt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 16.220 DM an. Zur Begründung wurde auf die durchgeführte Außenprüfung sowie darauf verwiesen, dass der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr weder eine Anlage V noch andere Belege zu den Vermietungseinkünften beigelegen hätten.

Das Einspruchsverfahren verlief ohne Erfolg.

Mit der Klage wird die Aufhebung des Einkommensteuerbescheids vom 01.07.2004 und der Einspruchsentscheidung dazu vom 24.08.2006 beantragt.

Zur Begründung wird vorgetragen, dass die Korrekturvorschrift des § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO nicht eingreife, da die Einkommensteuererklärung 1999 mit dem Kreuz im Mantelbogen sowie eine Anlage V einschließlich einer individuellen Erläuterung und Belegen eingereicht worden sei und damit für das Finanzamt keine neue Tatsache vorliege. Die Nichterfassung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung im Einkommensteuerbescheid vom 26.04.2001 gehe zu Lasten der Finanzbehörde. Die Kläger treffe keine Pflicht, den vom Finanzamt erlassenen Steuerbescheid auf seine inhaltliche Richtigkeit zu überprüfen oder die Nichtberücksichtigung der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung dem Finanzamt anzuzeigen. In jedem Falle würde die Pflichtverletzung des Finanzamts schwerer wiegen als eine eventuelle Pflichtverletzung der Kläger.

Der Änderungsbescheid könne auch nicht auf § 129 AO gestützt werden. Der ursprüngliche Bescheid vom 26.04.2001 enthalte weder einen Schreibfehler, noch einen Rechenfehler und er enthalte auch nicht eine "ähnliche offenbare Unrichtigkeit". Die Angaben der Kläger in den Steuererklärungen seien zutreffend, inhaltlich richtig und vollständig gewesen. Die beim Erlass des Bescheides unterlaufene Unrichtigkeit sei alleine in der Sphäre des Finanzamts entstanden. Da das Finanzamt somit keine offenbare Unrichtigkeit der Angaben der Steuerpflichtigen, nämlich der Kläger, als eigene Angabe übernommen habe, komme eine Änderung nach § 129 AO nicht in Betracht. Zudem hätte sich dem Finanzamt aufgrund des Ansatzes von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in den Vorjahren und einer Abschreibungstabelle die Durchführung von Ermittlungen aufdrängen müssen.

Das Finanzamt beantragt Klageabweisung.

Zur Begründung wird ausgeführt, dass das Finanzamt zum Erlass des Änderungsbescheides nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO berechtigt gewesen sei, denn bei den eingereichten Unterlagen hätten sich weder eine Anlage V noch sonstige diesbezügliche Belege befunden. Zu der bei der Ausfüllung einer Steuererklärung erforderlichen und einem Steuerpflichtigen auch zumutbaren Sorgfalt gehöre es, dass der Steuerpflichtige überprüfe, ob alle Anlagen aus der Entwurfsfassung vollständig und richtig beigelegt worden sind. Der im Steuerrecht geltende Grundsatz von Treu und Glauben verbiete es dem Finanzamt nur dann unter Berufung auf das nachträgliche Bekanntwerden steuererhöhender Tatsachen oder Beweismittel, eine Steuerfestsetzung zu ändern, wenn die Tatsachen dem Finanzamt bei ordnungsgemäßer Erfüllung seiner Ermittlungspflicht nicht verborgen geblieben wären, sofern der Steuerpflichtige seinerseits seiner Mitwirkungspflicht voll genügt hat. Wenn sowohl der Steuerpflichtige als auch das Finanzamt es versäumt haben, den Sachverhalt aufzuklären, treffe in der Regel die Verantwortlichkeit den Steuerpflichtigen mit der Folge, dass der Steuerbescheid geändert werden könne. Eine Änderung scheide nur dann aus, wenn der Verstoß des Finanzamts deutlich überwiege. Unter Abwägung des Verschuldens der Kläger und des Finanzamts sei im Streitfall eine Änderung möglich gewesen.

Jedoch könne dem Klageantrag auch bei unterstelltem Eingang der Anlage V beim Finanzamt nicht stattgegeben werden. Nach § 129 Satz 1 AO könne das Finanzamt nämlich Schreibfehler, Rechenfehler oder ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen, jederzeit berichtigen. "Ähnliche offenbare Unrichtigkeiten" in diesem Sinne müssten einem Schreib- oder Rechenfehler ähnlich sein, d.h. es müsse sich um mechanische Versehen handeln, die ebenso mechanisch, d.h. ohne weitere Prüfung erkannt und berichtigt werden können. Sollte das Finanzamt also die Anlage V bei der Veranlagung übersehen haben, so handle es sich nur um eine bloße Unachtsamkeit, da von einem Fehler in der Tatsachenwürdigung oder der Rechtsanwendung in einem solchen Fall nicht ausgegangen werden könne.

An der Rechtmäßigkeit eines Änderungsbescheides ändere auch der Umstand nichts, dass das Finanzamt zunächst eine Änderungsbefugnis aus einer anderen Korrekturvorschrift hergeleitet habe. Die Bezeichnung der Korrekturvorschrift sei unschädlich, wenn materiell die Voraussetzungen für eine Änderung überhaupt vorgelegen hätten. Es komme nicht darauf an, ob die zur Begründung der Berichtigung herangezogene Vorschrift zutreffe, weil es sich hierbei um nichts anderes als die rechtliche Begründung handele, die jederzeit wie eine andere rechtliche Begründung ausgewechselt werden könne. Im Streitfall komme es allein darauf an, dass zum Zeitpunkt des Ergehens des Berichtigungsbescheides dieser durch einen Berichtigungstatbestand materiell gedeckt gewesen sei.

Dem Gericht liegen die vom Finanzamt überlassene Heftung Einkommensteuer 1999 sowie eine Akte über die Betriebsprüfung vor.

Entscheidungsgründe:

Die Klage hat keinen Erfolg.

Das beklagte Finanzamt hat zu Recht den geänderten Einkommensteuerbescheid vom 01.07.2004 erlassen. Es kann hierbei offen bleiben, ob der Einkommensteuererklärung 1999 eine Anlage V und entsprechende Belege beilagen, denn das Finanzamt war unabhängig davon zum Erlass des Änderungsbescheides berechtigt.

Unerheblich ist es hierbei, dass die Behörde als Änderungsvorschrift im Bescheid vom 01.07.2004 den § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO angegeben hat, denn für die Rechtmäßigkeit eines Bescheides ist grundsätzlich nicht die zu seiner Begründung herangezogene Vorschrift maßgebend. Es genügt vielmehr, dass der Bescheid zum Zeitpunkt seines Ergehens durch eine Befugnisnorm gedeckt war (vgl. BFH-Urteile vom 25.09.1996 III R 53/93, BStBl II 1997, 269;vom 11.05.1999 IX R 72/96, BFH/NV 1999, 1446).

1. Sofern dem Finanzamt -wie von Klägerseite vorgetragen- die Anlage V sowie die Belege vorgelegen haben, war das Finanzamt zum Erlass eines Änderungsbescheids nach § 129 Satz 1 AO 1977 berechtigt.

a) Nach dieser Vorschrift kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen. Als den Schreib- und Rechenfehlern ähnliche offenbare Unrichtigkeiten werden solche Fehler angesehen, die in einem sonstigen mechanischen - zumal unbewusstem, gedankenlos- gewohnheitsmäßigem, unwillkürlichem Vertun bestehen - wie z. B. Übersehen, Vergreifen, falsches Ablesen, falsches Übertragen, Verwechseln, Vertauschen oder Ähnlichem. Das Vertun pflegt auf Unachtsamkeit, Flüchtigkeit, Gedankenlosigkeit oder Abgelenktheit zu beruhen (vgl. Tipke/Kruse, AO/FGO, § 129 AO Tz. 12; Pahlke/Koenig, AO, § 129 Rz. 29). Offenbar i. S. des § 129 AO 1977 ist ein Fehler immer nur dann, wenn er als solcher "auf der Hand liegt" und aus sich heraus offen zutage tritt. Die Unrichtigkeit ist offenbar, wenn sie augenfällig ist und keines weiteren Beweises bedarf (vgl. Tipke/Kruse, AO/FGO, §129 AO Tz. 11 und 16 m.w.N.). Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, unrichtige Tatsachenwürdigung, unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung bzw. Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhen, schließen die Anwendung der Korrekturnorm aus. Besteht eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums, so liegt kein bloßes mechanisches Versehen und damit auch keine offenbare Unrichtigkeit mehr vor (ständige Rechtsprechung, vgl. z. B. BFH-Beschluss vom 05.01.2005 III B 79/04, BFH/NV 2005, 1013; Tipke/Kruse, AO/FGO, § 129 AO Tz. 13 m.w.N.). Ob ein mechanisches Versehen oder ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, beurteilt sich jeweils nach den Verhältnissen im Einzelfall (vgl. BFH-Urteil vom 31.07.2002 X R 49/00, BFH/NV 2003, 2; Pahlke/Koenig, AO, § 129 Rz. 43)

b) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze und aller Umstände des Streitfalles liegt für den Fall, dass dem Finanzamt die Anlage V sowie die Belege vorgelegen haben, eine ähnliche offenbare Unrichtigkeit im Sinne des § 129 AO vor, bei der die mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsfehlers oder einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung ausgeschlossen ist. Die Unrichtigkeit des Einkommensteuerbescheids vom 26.04.2001 liegt auf der Hand, da keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erfasst sind. Im Streitfall ist ein unbewusstes Übersehen bzw. Vergessen der Berücksichtigung der Anlage V gegeben. Der BFH hat in einem vergleichbaren Fall, in dem der Sachbearbeiter des Finanzamts bei der Veranlagung steuerpflichtigen Arbeitslohn, von dem kein Steuerabzug vorgenommen wurde, nicht bei der Veranlagung berücksichtigt hat, den § 129 AO angewandt (vgl. BFH-Urteil vom 26.04.1989 VI R 39/85, BFH/NV 1989, 619). Gleiches gilt für das Übersehen anderer erklärter Einkünfte, so auch das Übersehen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (vgl. BFH-Urteil vom 29.03.1985 VI R 140/81, BStBl 1985, 569; Klein/Brockmeyer, AO, § 129 Rz. 9; Tipke/Kruse AO/FGO, § 129 AO Rz. 20; Pahlke/König, AO § 129 Rz. 29). Dem kann auch nicht mangelhafte Sachaufklärung durch das Finanzamt entgegengehalten werden. Zwar hat der Prozessbevollmächtigte vorgetragen, dass sich dem Finanzamt aufgrund des Ansatzes von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in den Vorjahren und einer Abschreibungstabelle Ermittlungen hätten aufdrängen müssen. Hat die Nichtberücksichtigung einer Tatsache ihren Grund jedoch in einer bloßen Unachtsamkeit und liegt diese - wie im Streitfall - offen zutage, so kann nach ständiger Rechtsprechung des BFH, der sich der Senat anschließt, von einem auf einer mangelnden Sachaufklärung beruhenden Nichterkennen der Tatsache nicht gesprochen werden (vgl. BFH-Beschluss vom 05.01.2005 III B 79/04, BFH/NV 2005, 1013 m.w.N.; BFH-Urteil vom 26.04.1989 VI R 39/85, BFH/NV 1989, 619). Die ernsthafte Möglichkeit eines Rechts- oder Überlegungsfehlers (vgl. BFH-Urteil vom 09.12.1998 II R 9/96, BFH/NV 1999, 899) ist nach Überzeugung des Senats auszuschließen. Hätte der Veranlagungsbeamte die Vermietungseinkünfte bewusst außer Ansatz lassen wollen, so hätte er mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit in den Akten kenntlich gemacht, weshalb dieser Betrag seiner Meinung nach nicht in die Veranlagung einzubeziehen ist (vgl. BFH-Urteil vom 29.03.1985 a.a.O. in BStBl 1985, 569).

2. Sofern dem Finanzamt die Anlage V sowie sonstige Belege über eine Vermietung nicht vorgelegen haben, war das Finanzamt zum Erlass eines Änderungsbescheids nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO 1977 berechtigt.

a) Nach dieser Bestimmung kann die Behörde Steuerbescheide aufheben oder ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen. Eine Tatsache ist neu, wenn sie das Finanzamt bei Erlass des ursprünglichen oder des im Anschluss daran ergangenen geänderten Steuerbescheides noch nicht kannte. Eine Tatsache gilt allerdings dann nicht als "neu", wenn sie dem Finanzamt bei ordnungsgemäßer Erfüllung seiner Ermittlungspflicht (vgl. § 88 AO) nicht verborgen geblieben wäre, sofern der Steuerpflichtige seinerseits seiner Mitwirkungspflicht voll genügt hat (vgl. BFH-Urteile vom 24.01.2004 XI R 2/01, BStBl 2004, 444;vom 19.05.1998 I R 140/97, BStBl 1998, 599; Klein/Rüsken, AO, § 173 Rz. 80; Loose bei Tipke/Kruse, AO/FGO, § 173 AO Rz. 62). Allerdings muss der Steuerpflichtige dann seinerseits seine Mitwirkungspflicht erfüllt haben. Liegen sowohl eine Verletzung der Ermittlungspflicht durch das Finanzamt als auch eine Verletzung der Mitwirkungspflicht durch den Steuerpflichtigen vor, sind die beiderseitigen Pflichtverstöße grundsätzlich gegeneinander abzuwägen. In einem solchen Fall trifft nach ständiger Rechtsprechung des BFH in der Regel die Verantwortung den Steuerpflichtigen mit der Folge, dass der Steuerbescheid geändert werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 24.01.2004 a.a.O. in BStBl 2004, 444; BFH-Beschluss vom 15.06.2000 IV B 6/99, BFH/NV 2000, 1445; Klein/Rüsken, AO, § 173 Rz. 85; Loose bei Tipke/Kruse, AO/FGO, § 173 AO Rz. 72). Etwas anderes gilt nur dann, wenn der Verstoß des Finanzamts gegen die Ermittlungspflicht den Verstoß des Steuerpflichtigen gegen seine Mitwirkungspflicht deutlich überwiegt (vgl. BFH-Urteil vom 16.06.2004 X R 56/01, BFH/NV 2004, 1502). Das Finanzamt braucht eindeutigen Steuererklärungen nicht mit Misstrauen zu begegnen; es kann regelmäßig von deren Richtigkeit und Vollständigkeit ausgehen; nur wenn sich Unklarheiten oder Zweifelsfragen aufdrängen, ist das Finanzamt zum Tun verpflichtet. Die Beweislast für eine Verletzung der Ermittlungspflicht durch die Behörde trifft den Steuerpflichtigen (vgl. BFH-Urteil vom 19.05.1998 a.a.O. in BStBl 1998, 599; Loose bei Tipke/Kruse AO/FGO, § 173 AO Rz. 53).

b) Ein die Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO ausschließender Verstoß gegen die Ermittlungspflicht liegt jedoch nach Auffassung des Senats nicht vor. Sofern der von den Klägern eingereichten Einkommensteuererklärung die Anlage V nicht beilag, haben die Kläger unvollständige Angaben gemacht. Sie haben insoweit ihrer Mitwirkungspflicht nicht genügt. Zwar hat das Finanzamt nicht bei den Klägern nachgefragt, weshalb der Steuerklärung keine Anlage V beigefügt war. Hierzu hätte Anlass bestanden, denn im Vorjahr erzielten die Kläger Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und in Zeile 36 des Mantelbogens war die Spalte "Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung" angekreuzt. Haben sowohl der Steuerpflichtige als auch das Finanzamt es versäumt, den Sachverhalt aufzuklären, trifft in der Regel den Steuerpflichtigen die Verantwortung mit der Folge, dass der Steuerbescheid geändert werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 24.01.2004 a.a.O. in BStBl 2004, 444). Bei der vorzunehmenden Abwägung der beiderseitigen Pflichtverstöße sind die Pflichtverstöße nach Auffassung des Senats gleichwertig. Die Klägerseite konnte einen überwiegenden Verstoß der Ermittlungspflicht durch das Finanzamt nicht nachweisen. Damit konnte eine Änderung vorgenommen werden.

c) Die Kostenentscheidung beruht auf den §§ 143 Abs. 1, 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung