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5 K 2174/03

Ges./einh. Feststellung 1998 bis 2000 für Objekt L.., .. Z...

In dem Finanzrechtsstreit

hat der 5. Senat

durch

die Berichterstatterin

gem. § 79a Abs. 3 i.V.m. Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung ohne mündliche Verhandlung am 07. April 2006

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung für 1998 - 2000 gemäß § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung i.V.m. der Verordnung zu § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung vom 27. März 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 07. August 2003 wird dahingehend geändert, dass als Bemessungsgrundlage für begünstigte Baumaßnahmen nach § 3 Satz 2 Nr. 3 des Fördergebietsgesetzes 231.412,-- DM festgestellt werden.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

I.

Streitig ist die Ermittlung der Bemessungsgrundlage für den Abzug nach § 3 Satz 2 Nr. 3 des Fördergebietsgesetzes (FördG).

Mit notariellem Vertrag vom 17. September 1998 erwarb der Kläger eine Eigentumswohnung in dem Altbauobjekt L in Z . In der Urkunde ist unter anderem Folgendes festgehalten:

"... II.

Teilung nach Wohnungseigentumsgesetz:

1. Die Schloß O Verwaltungs GmbH wandelt das Objekt um in eine Eigentumswohnanlage mit fünf Eigentumswohnungen zum Weiterverkauf mit anschließender vollumfänglicher Sanierung, Modernisierung und Renovierung

...

VI.

Renovierungsverpflichtung: Der Verkäufer verpflichtet sich, das auf dem verkauften Grundstück befindliche Gebäude einschließlich der Außenanlagen umfassend zu sanieren, zu renovieren und auszubauen.

...

VIII.

Kaufpreis: Der Kaufpreis beträgt DM 298.585,00 ... Davon entfallen

a) auf das Grundstück DM 15.987,00

b) auf das bestehende Bauwerk DM 51.186,00

c) auf den Ausbau, Sanierung und Renovierung DM 231.412,00.... Der Kaufpreis ist ein Festpreis. Er umfasst insbesondere alle Kosten und Nebenkosten der schlüsselfertigen Renovierung des Kaufobjektes (Sondereigentum und Gemeinschaftseigentum anteilig).

...".

Bei den Kaufpreisanteilen für den Grund und Boden und für den Altbaubestand handelt es sich um die von der Verkäuferin für das Gesamtobjekt zuvor entrichteten Entgelte, zuzüglich eines Gewinnzuschlags von 937,-- DM. Die Verkäuferin, die Schoß O Verwaltungs GmbH (im Folgenden: GmbH), hatte das Mietshaus am 21. Juli 1998 erworben. Sie hatte das Grundstück sodann zusammen mit der Sanierung in einem Prospekt angeboten, auf den hinsichtlich weiterer Einzelheiten verwiesen wird. Die GmbH ließ die Immobilie bis zum Sommer 1999 sanieren. Den Kaufpreis entrichtete der Kläger im Jahr 1998.

Am 18. Oktober 2001 erging an den Kläger ein "Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung für 1998-2000 gem. § 180 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) i.V.m. der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO". In diesem stellte der Beklagte unter anderem "die Bemessungsgrundlage für die Sonderabschreibungen mit 40 v. H. gem. § 4 Abs. 2 Nr. 3b FördG" mit einem Betrag von 231.412,-- DM fest. Der Bescheid war mit einem Vorbehalt der Nachprüfung versehen.

Am 27. März 2003 änderte der Beklagte die Feststellung und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Unter Hinweis auf eine bei der GmbH durchgeführte Betriebsprüfung stellte der Beklagte für den Kläger nunmehr eine Bemessungsgrundlage "für begünstigte Baumaßnahmen nach § 3 Satz 2 Nr. 3 FördG" in Höhe von 196.120,-- DM fest. Hierzu führte der Beklagte aus, von dem Gesamtkaufpreis entfielen 46.490,-- DM auf den Bodenwert, 52.461,-- DM auf den Gebäudewert und 199.634,-- DM auf die Baumaßnahme. Diese sei bis zum Abschluss des Kaufvertrages zu 1,76% fertig gestellt gewesen, so dass 3.514,-- DM abzuziehen seien.

Auf den Einspruch des Klägers teilte der Beklagte diesem mit, bei der bisherigen Kaufpreisaufteilung sei nach der so genannten Restwertmethode verfahren worden. Dabei sei der Anteil der Sanierung durch Abzug der Verkehrswerte des Grund und Bodens und der Altbausubstanz von den Gesamtanschaffungskosten ermittelt worden. Dies sei steuerlich nicht zulässig. Für Zwecke der Kaufpreisaufteilung der einheitlichen Anschaffungskosten sei Tz. 3.2.2 des Bauherrenerlasses heranzuziehen. Die Aufteilung erfolge nach dem Verhältnis der Verkehrswerte. Diese seien "mit Hilfe der vom Bauträger zur Verfügung gestellten Unterlagen ermittelt" worden. Der Kläger bat daraufhin um Überprüfung der vorgenommenen Ermittlung und um Überlassung geeigneter Unterlagen, um diese nachvollziehen zu können. Der Beklagte erwiderte hierauf, der Insolvenzverwalter der GmbH habe gegen die Prüfungsfeststellungen keine Einwendungen erhoben. Akteneinsicht könne nicht gewährt werden, "weil dadurch, wegen der Verhältnisse Dritter, das Steuergeheimnis verletzt würde". Der Einspruch blieb ohne Erfolg. In seiner Einspruchsentscheidung vom 07. August 2003, in der er die bereits vorgetragenen Argumente wiederholte, wies der Beklagte ferner darauf hin, dass die Feststellung auf einer Feststellungserklärung des Bauträgers beruht habe.

Mit seiner Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Er rügt das Vorgehen des Beklagten, der dem Kläger verwehrt habe, die Rechenschritte für die Feststellung nachzuvollziehen und zu überprüfen. Das rechtliche Gehör und das Rechtsschutzbedürfnis des Klägers sei nicht ausreichend berücksichtigt worden.

Ferner trägt er vor, anlässlich des geplanten Erwerbes sei er am 06.09.1998 vor Ort in Z gewesen, um den dortigen Immobilienmarkt eingehend zu studieren und zu analysieren. Die GmbH habe ihm bereits fertig gestellte Wohnungen gezeigt, um eine Vorstellung zu vermitteln, wie sie gleichartige Sanierungen durchführe. In diesem Zusammenhang habe er auch Wohnungen anderer Anbieter besichtigt, um sowohl einen Preisvergleich als auch einen Vergleich der Güte der vorgenommenen Renovierungsarbeiten zu erhalten. Auch habe der Kläger an mehreren Wochenenden Zeitungen aus Z bezogen, um den dortigen Immobilienmarkt etwas kennen zu lernen. Mit den so gewonnenen Kenntnissen habe er über den von der GmbH zunächst geforderten Kaufpreis von 3.700,-- DM/qm nachverhandelt, so dass es dann zu einer Einigung auf einen Quadratmeterpreis von DM 3.500,-- gekommen sei. Zusätzlich habe sich die GmbH bereit erklärt, statt des angebotenen Teppichbodens einen Laminatboden (ohne Aufpreis) in der gesamten Wohnung zu verlegen. Außerdem habe sich der Kläger über die üblichen Preise für die einzelnen Bestandteile des Kaufpreises informiert und auch die GmbH aufgefordert, den Kaufpreis aufzuschlüsseln. Diese habe die einzelnen Bestandteile ermittelt und ihm dargelegt. Der genannte Preis von DM 300,-- für den Grund und Boden sei dem Kläger angemessen erschienen. Andere Anbieter (P & P) hätten ihm hier in gleicher Lage ähnliche Grundstückspreise genannt. Er habe die Eigentumswohnung als Kapitalanlageobjekt geplant. Für die Rendite und die steuerlichen Auswirkungen sei die Höhe der Renovierungskosten entscheidungsrelevant gewesen. Bei einem Ansatz von 852,-- DM pro qm, der sich nach den Berechnungen des Beklagten ergebe, hätte er von dem Objekt Abstand genommen.

Bei der Beurteilung der Kaufpreisaufteilung im Vertrag vom 17. September 1998 komme es auf den Kenntnisstand der Vertragsparteien zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses an. Die einzelnen Bestandteile seien ausgehandelt worden. Deshalb könne nicht von einer willkürlichen Aufteilung ausgegangen werden. Auch sei die Annahme des Beklagten, durch die Sanierung habe der Grund und Boden eine Wertsteigerung erfahren, nicht nachvollziehbar.

Der Kläger beantragt sinngemäß,

den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung für 1998 - 2000 gemäß § 180 Abs. 2 AO i.V.m. der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO vom 27. März 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 07. August 2003 dahingehend zu ändern, dass als Bemessungsgrundlage für begünstigte Baumaßnahmen nach § 3 Satz 2 Nr. 3 des Fördergebietsgesetzes 231.412,-- DM festgestellt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er wiederholt seine Argumentation aus dem außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren und trägt ergänzend vor, er habe das Feststellungsverfahren nach § 180 Abs. 2 AO durchgeführt, weil erhebliche Zweifel an der im Kaufvertrag festgelegten Aufteilung des Kaufpreises vorgelegen hätten. Für alle Feststellungsbeteiligten habe eine Außenprüfung bei der GmbH stattgefunden. Eine Prüfung bei den Feststellungsbeteiligten habe der Beklagte als unzweckmäßig erachtet.

Bei der Aufteilung des Kaufpreises sei zwar grundsätzlich die Einigung der Parteien zu berücksichtigen. Dies könne jedoch nur gelten, solange dagegen keine nennenswerten Zweifel bestünden. Im Streitfall sei ersichtlich, das die im notariellen Vertrag ausgewiesenen Anteile nicht im Sinne der Verkehrswertmethode zutreffend seien, weil in Bezug auf die Sanierungskosten gleichgerichtete Interessen zwischen der GmbH und dem Kläger bestanden hätten. Die GmbH selbst werbe in ihrem Verkaufprospekt mit steuerlichen Sonderabschreibungen auf die Modernisierungskosten. Die Parteien des Kaufvertrages hätten auch nur den Gesamtkaufpreis verhandelt. Der Rohgewinn der GmbH könne aber nicht ausnahmslos oder weitestgehend den Modernisierungsmaßnahmen zugeordnet werden. Der Ankauf des Altobjektes sei ein unter fremden Dritten übliches Geschäft im gewöhnlichen Geschäftsverkehr gewesen, das sich nach marktwirtschaftlichen Grundsätzen von Angebot und Nachfrage vollzogen habe. Deshalb entspreche der Verkehrswert hier dem gemeinen Wert. Auch dieser sei durch die Sanierung gestiegen.

Die Berichterstatterin hat den Beklagten aufgefordert, die den Streitfall betreffenden Akten zu übergeben. Die Aufforderung enthielt den Zusatz "Originalakten, keine Ausheftungen". Der Beklagte hat daraufhin eine Aktenmappe übergeben, die eine Kopie des Kaufvertrages vom 17. September 1998 sowie weitere Erklärungen hierzu, die Feststellungsbescheide vom 18. Oktober 2001 und vom 27. März 2003, den Schriftverkehr zum Einspruchsverfahren sowie die Einspruchsentscheidung vom 07. August 2003 enthält. Als Anlage zu seiner Stellungnahme im Klageverfahren hat der Beklagte ferner Kopien zweier Berechnungsblätter übergeben. Diesen ist zu entnehmen, dass die Anschaffungskosten der GmbH für das unsanierte Grundstück insgesamt 351.352,93 DM betrugen. Dieser Kaufpreis wurde zum Stichtag 31. Dezember 1998 nach Maßgabe der Verordnung über Grundsätze für die Ermittlung der Verkehrswerte von Grundstücken (Wertermittlungsverordnung - WertVO - vom 06. Dezember 1988) auf den Grund und Boden und das Altgebäude verteilt. Die sich ergebenden Teilbeträge wurden zu Einzelsummen von 26.388,-- DM und 701.813,20 DM addiert, ein (negativer) Betrag 19.475,-- DM wurde abgezogen. Diese Summen waren für die Jahre 1998, 1999 und 2000 als Sanierungskosten der GmbH angegeben. Aus der Gesamtsumme aller "Selbstkosten des Bauträgers" wurden die prozentualen Anteile für den Grund und Boden, das Altgebäude und die Sanierung errechnet, die sodann auf den Kaufpreis vom 17. September 1998 angewendet wurden. Der Beklagte führt aus: "Einer weiteren Offenlegung von Zahlen, Kaufpreisen, der Zusammensetzung der Sanierungskosten des Bauträgers steht § 30 AO entgegen. Diese Offenbarung der Verhältnisse steht nicht in unmittelbarer Beziehung zur Besteuerung der Kläger...".

Auf die Anfrage der Berichterstatterin an die GmbH, wie die im Kaufvertrag enthaltenen Preise gebildet wurden, hat sich deren Insolvenzverwalter gemeldet. Er hat mitgeteilt, über das Vermögen der GmbH sei das Insolvenzverfahren eröffnet worden, und er habe in den Unterlagen keine Nachweise über die Aufteilung des Anschaffungspreises auf Grund und Boden, Altbausubstanz und Sanierungsmaßnahmen auffinden können.

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung durch die Berichterstatterin einverstanden erklärt.

Hinsichtlich weiterer Einzelheiten wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze sowie die zum Streitfall übergebenen Unterlagen verwiesen.

II.

Die Klage ist begründet.

Die Höhe der Kosten im Sinne des § 3 Satz 2 Nr. 3 FördG richtet sich nach den Festlegungen im Grundstückskaufvertrag vom 17. September 1998. Der Beklagte war nicht befugt, einen anderen Betrag im Schätzungswege festzusetzen.

Nach § 162 Abs. 1 Satz 1 AO kommt eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen nur in Betracht, wenn die Finanzbehörde diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Der Beklagte hätte die Besteuerungsgrundlagen jedoch aus dem Vertrag vom 17. September 1998 ermitteln können.

Haben die Beteiligten eines Grundstücksgeschäftes den Kaufpreis im Vertrag auf die einzelnen Wirtschaftsgüter aufgeteilt, ist diese Aufteilung für die Besteuerung grundsätzlich zu übernehmen (ständ. Rpsr., vgl. zuletzt Urteil des BFH vom 27. Juli 2004, IX R 54/02, BFH/NV 2004, 1645 m.w.N.), solange dagegen keine nennenswerten Zweifel bestehen (ständ. Rspr., vgl. Urteil vom 11. Februar 2003, IX R 13/00, BFH/NV 2003, 769 m.w.N.).

Aus der Rechtsprechung zum Verbot der Restwertmethode ergeben sich keine Bedenken gegen die Aufteilung des Kaufpreises im Vertrag vom 17. September 1998. Das Verbot beruht auf dem Grundsatz der Einzelbewertung. Dieser wurde im Streitfall nicht verletzt.

Der Grundsatz der Einzelbewertung (§ 6 des Einkommensteuergesetzes - EStG), der für die steuerliche Behandlung bebauter Grundstücke im Privatvermögen entsprechend gilt (Urteil des BFH vom 15. Januar 1985, IX R 81/83, BStBl. II 1985, 252 m.w.N.), bezieht sich auf den Verkauf einer Mehrheit von Wirtschaftsgütern, die für die Besteuerung - wie vorliegend zur Berechnung der Absetzungen für Abnutzung (AfA) - zu bewerten sind. Aus § 6 EStG ist insofern zu entnehmen, dass der Wert jedes Wirtschaftsgutes gesondert zu ermitteln ist. Bei einem Grundstückskauf ist es deshalb nicht zulässig, nur den Grund und Boden zu bewerten und in Anwendung der so genannten Restwertmethode den Wert des Gebäudes aus der Differenz zwischen dem Gesamtkaufpreis und dem Bodenwert abzuleiten (Urteil des BFH vom 15. Januar 1985, a.a.O., ständ. Rspr.).

Die GmbH veräußerte an den Kläger mit dem klägerischen Gebäudeteil und dem dazu gehörenden Anteil am Grund und Boden zwei Wirtschaftsgüter. Diese wurden im Kaufvertrag jeweils - das heißt einzeln - mit einem Wert versehen. Dem Grundsatz der Einzelbewertung wurde damit Genüge getan. Er kann der Anerkennung der von den Vertragsparteien vorgenommenen Aufteilung des Kaufpreises - auch einer Ableitung der Sanierungskosten aus der Differenz zwischen dem Gesamtkaufpreis und der Summe der Beträge für den Grund und Boden und das Gebäude - nicht entgegen stehen. Die geplanten Sanierungsmaßnahmen stellen kein Wirtschaftsgut dar, das neben dem Grund und Boden und dem Gebäude den Bestimmungen des § 6 EStG, insbesondere dem Verbot der Restwertmethode, unterlag.

Der Begriff "Wirtschaftsgut" umfasst zwar nicht nur Sachen und Rechte im Sinne des Bürgerlichen Gesetzbuches, sondern auch tatsächliche Zustände und konkrete Möglichkeiten und damit sämtliche Möglichkeiten, deren Erlangung sich der Steuerpflichtige etwas kosten lässt (ständ. Rspr., vgl. Urteil des BFH vom 21. September 2004, IX R 36/01, BStBl. II 2006, 12 m.w.N.). Allerdings ist nicht jeder Vermögenswert ein Wirtschaftsgut. Erst seine Greifbarkeit macht das Wirtschaftsgut aus. Greifbar ist ein Vermögenswert dann, wenn der Erwerber eines Unternehmens für ihn im Rahmen der Kaufpreisbemessung ein besonderes Entgelt ansetzen würde (Urteil des BFH vom 17. Februar 1998, VIII R 28/95, BStBl. II 1998, 505 m.w.N., ständ. Rspr.). Vor allem aber muss ein wirtschaftlicher Wert vorliegen, der nach der Verkehrsanschauung als solcher einer besonderen Bewertung zugänglich ist (Urteil des BFH vom 17. Februar 1998, a.a.O., ständ. Rspr.).

Für die Beurteilung ist auf den Zeitpunkt des Vertragsschlusses abzustellen, denn es geht im Streitfall um die Überprüfung der dortigen Aufteilung des Kaufpreises, und mehr als die Berücksichtigung der beim Abschluss des Rechtsgeschäfts vorhandenen Gegebenheiten und Umstände kann von den Vertragsparteien nicht verlangt werden. Auf die preisbildenden Umstände im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses käme es im Übrigen auch für die Kaufpreisaufteilung im Schätzungswege an (Urteil des BFH vom 15. Januar 1985 a.a.O.).

Hinter der vorgesehenen Modernisierung stand eine Vielzahl von Leistungen und Lieferungen, die in das Grundstück eingehen und dessen Zustand verbessern sollten. Sie waren in ihrer Zusammenfassung weder als ein Gegenstand greifbar noch als solcher bewertbar oder verkehrsfähig, sondern dazu bestimmt, unselbstständige Bestandteile des Grundstücks zu werden. Beim Abschluss des Grundstückskaufvertrages war die Sanierung auch noch nicht verwirklicht. Sie war mithin allenfalls in Form einer Kostenkalkulation vorhanden.

Zum Wirtschaftsgut wird der Sanierungsaufwand auch nicht dadurch, dass er für die AfA nach § 3 S. 2 Nr. 3 FördG gesondert erfasst und behandelt werden muss. Die AfA betreffen lediglich die Frage, wann und in welcher Höhe die Kosten steuerlich in Abzug gebracht werden können.

Etwas anderes ergibt sich ferner nicht daraus, dass die Kosten für die Baumaßnahme im Streitfall zu den Anschaffungskosten der Immobilie zählen, da ein so genanntes Modernisierungsmodell gegeben ist. Danach führen Kosten für Baumaßnahmen im Zusammenhang mit dem Erwerb zu Anschaffungskosten im Sinne des § 255 Abs. 1 des Handelsgesetzbuches, wenn Renovierungs- oder Modernisierungsarbeiten gleichzeitig mit dem Kaufvertrag über eine Eigentumswohnung in einem Altbau in Auftrag gegeben und alsbald durchgeführt werden (ständ. Rspr., vgl. Beschluss des BFH vom 10. Dezember 2004, IX B 100/04, BFH/NV 2005, 697 m.w.N.). Auch dies ändert nichts daran, dass lediglich zwei Wirtschaftsgüter veräußert wurden, die die Vertragsparteien jeweils mit einem Wert versahen.

Auch im Übrigen bestehen keine Bedenken gegen die Kaufpreisaufteilung.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist eine Schätzung dann geboten, wenn Zweifel an der wirtschaftlichen Haltbarkeit einer vertraglichen Kaufpreisaufteilung bestehen (Beschluss des BFH vom 09. Juli 2002, IV B 160/01, BFH/NV 2002, 1563 m.w.N.) oder wenn diese nicht ernstlich gewollt ist und den wirtschaftlichen Gegebenheiten nicht entspricht, weil in erster Linie Gründe der Steuerersparnis für sie maßgebend waren (Urteil des BFH vom 09. April 1987, IV R 332/84, BFH/NV 1987, 763 m.w.N.). Zu schätzen ist ferner, wenn Anhaltspunkte dafür bestehen, dass die vereinbarten Preise nicht den Marktwerten entsprechen (vgl. Urteil des BFH vom 27. Juli 2004, a.a.O.).

Für all diese Bedenken bietet der Streitfall keine Grundlage.

Anhaltspunkte für ein Scheingeschäft (§ 41 Abs. 2 AO) oder eine unangemessene Gestaltung (§ 42 AO) sind weder dargelegt noch erkennbar.

Die Verkaufspreise des Grund und Bodens und des Altgebäudes waren nach den Marktwerten bemessen, die die GmbH ihrerseits kurz zuvor beim Erwerb zu entrichten hatte. Auch der Beklagte spricht insofern von Verkehrswerten. Der Gesamtkaufpreis - das hat der Kläger glaubhaft und unbestritten vorgetragen - war ebenfalls das Ergebnis einer von entgegenstehenden Interessen geprägten Verhandlung und entsprach außerdem den Entgelten für vergleichbare Objekte am örtlichen Wohnungsmarkt. Davon, dass die Preisbildung wirtschaftlich nicht haltbar war, weil sie mit den wirtschaftlichen Gegebenheiten nicht im Einklang stand, kann unter diesen Umständen nicht gesprochen werden. Auch liegt es nicht außerhalb des kaufmännisch Vertretbaren, einen etwaigen Überschuss aus dem Geschäft überwiegend der Sanierung zuzuordnen. Die Kosten der Sanierung standen vor Beginn der Maßnahme nicht fest, weil sich für die verborgenen Teile des Bauwerks erst im Verlauf der Arbeiten ergeben sollte, welcher Aufwand im Einzelnen nötig sein würde, um den zugesagten Bauzustand herbei zu führen. Mithin lag in der Sanierung - das folgt aus dem vereinbarten Festpreis - das unternehmerische Risiko und deshalb bei günstigem Verlauf auch das Ertragspotenzial des Abschlusses.

Zu einer anderen Beurteilung führt auch nicht die Argumentation des Beklagten, die GmbH habe mit der Steuerersparnis geworben. Sofern sich der Kläger beim Abschluss des Kaufvertrages - und sei es aufgrund der Werbung im Prospekt - von der Möglichkeit der Steuerersparnis leiten ließ, steht dies der steuerlichen Anerkennung nicht entgegen. Mit dem FördG sollte Eigentümern über den Weg der Steuerersparnis ein Anreiz gegeben werden, "die dringend erforderlichen Neubauten sowie Maßnahmen zum Ausbau, zur Erweiterung und zur Modernisierung von Gebäuden im Fördergebiet unverzüglich vorzunehmen" (Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses - 7. Ausschuss - zum StÄndG 1991, BT-Drs. 12/562 S. 72). Dies gilt auch für den Tatbestand des § 3 Satz 2 Nr. 3 FördG, der mit dem Standsortsicherungsgesetz in das FördG eingefügt wurde, um eine Förderlücke für Investitionen der vorliegenden Art zu schließen. Die Anreizwirkung entfaltet sich aber nur, wenn sie auch Einfluss auf Investitionsentscheidungen hat. Insofern entspricht es dem Gesetzeszweck, wenn ein Bauträger - wie die GmbH - mit der steuerlichen Abzugsmöglichkeit wirbt. Ebenso ist es nicht zu beanstanden, dass ein Käufer - wie der Kläger - sich hiervon beeinflussen lässt. Die Bemessungsgrundlage im Sinne des § 3 Satz 2 Nr. 3 FördG war auch nicht wegen weiterer Umstände zu kürzen. Zur Bemessungsgrundlage für den Abzug nach § 3 Satz 2 Nr. 3 FördG gehören nur diejenigen Aufwendungen, die für Baumaßnahmen am Gebäude anfallen (vgl. die einleitende Formulierung in Satz 2 des § 3 FördG). Im Prospekt werden indessen auch Arbeiten am Grund und Boden beschrieben. So ist dort auf Seite elf von der Anlage der Grünflächen mit Pergola, Buddelkasten und Wäsche-Trockengerüst die Rede, ferner von einer Begrenzung der Freiflächen mit Rasenborden und ihre Pflasterung mit Betonsteinplatten. Weiterhin sollten die Bäume geschnitten werden, Rasen sollte angesät und die Müllbox mit imprägnierten Holzbohlen umsäumt werden. Soweit sich hieraus Anhaltspunkte für eine Kürzung der Bemessungsgrundlage ergeben, berühren diese die Aufteilung im Vertrag vom 17. September 1998 nicht. Denn der - anzuerkennende - Ansatz für den Grund und Boden bezieht sich auf den Zustand zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses. Der Aufwand für obige Maßnahmen ist gegebenenfalls Bestandteil des Preises für die Sanierung, woraus sich aber keine Zweifel an dessen grundsätzlicher Anerkennung ergeben. Der Betrag könnte allerdings wegen der Vorgaben in § 3 FördG steuerlich insoweit unberücksichtigt bleiben. Mehr als die genannten Anhaltspunkte kann das Gericht seiner Entscheidung indessen nicht zu Grunde legen, da es den Geschehensablauf nicht weiter aufklären kann. Hierzu werden die zurück gehaltenen Akten des Beklagten benötigt. Sie sind zentrale Grundlage der Prüfung und Ausgangspunkt gegebenenfalls erforderlicher weiterer Ermittlungen. Ohne die Akten kann das Gericht folglich nicht zu einer zweifelsfreien Überzeugung gelangen. Die verbleibende Unsicherheit geht nicht zu Lasten des Klägers. Er ist für den Ermittlungsmangel nicht verantwortlich.

Gleiches gilt für die Feststellung des Beklagten, zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses seien 1,76% der Baumaßnahmen bereits durchgeführt gewesen. Auch dies würde - wiederum unabhängig von der Bewertung der Gesamtmaßnahme im Kaufvertrag - zu einer Reduktion der Bemessungsgrundlage für den steuerlichen Abzug führen. Gemäß § 3 Satz 2 Nr. 3 FördG sind nur diejenigen Aufwendungen begünstigt, die auf Modernisierungsmaßnahmen nach Abschluss des Kaufvertrages entfallen. Das Gericht kann jedoch dem Hinweis des Beklagten nicht nachgehen. Auch hierzu fehlen die Akten. Eine Prüfung ist insbesondere deshalb unerlässlich, weil die Feststellung des Beklagten nicht mit den Ausführungen im Vertrag vom 17. September 1998 im Einklang steht. Danach stand der Baubeginn noch aus. Auch dieses Aufklärungsdefizit ist nicht dem Kläger anzulasten.

Nach alledem ist zweifelhaft, ob es gerechtfertigt war, den Kläger in das Verfahren über die einheitliche und gesonderte Feststellung einzubeziehen. Den Ausgangspunkt für die bei ihm anzusetzende Bemessungsgrundlage im Sinne des § 3 Satz 2 Nr. 3 FördG bildet nicht eine einheitliche Wertermittlung. Für ihn gilt vielmehr der Wertansatz in seinem Kaufvertrag. Auch im Übrigen begegnet das Verfahren, so wie es im Streitfall durchgeführt wurde, nicht nur unerheblichen Bedenken. Der Beklagte missachtete den Anspruch des Klägers auf rechtliches Gehör (§ 91 AO) und verkürzte dadurch den Rechtsschutz des Klägers in bedenklicher Weise.

Nach § 91 Abs. 1 AO soll einem Beteiligten Gelegenheit gegeben werden, sich zu den für die Entscheidung erheblichen Tatsachen zu äußern, bevor ein Verwaltungsakt erlassen wird, der in seine Rechte eingreift. Der in § 91 Abs. 1 AO normierte Anspruch auf rechtliches Gehör folgt aus dem Rechtsstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes (Urteil des BFH vom 06. Dezember 1978, VII R 98/77, BStBl. II 1979, 170; Söhn in Hübschman/Hepp/Spitaler § 91 AO Rdn. 14; Tipke/Kruse § 91 Rdn. 1; Hartmann in Beermann § 91 AO Rdn. 3) und ist deshalb ein unverzichtbarer Bestandteil eines rechtsstaatlich geordneten Verfahrens (Tipke/Kruse § 91 Rdn. 1). Er gehört zu den wichtigsten Rechten eines Beteiligten im Besteuerungsverfahren (Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler § 91 AO Rdn. 7; Tipke/Kruse § 91 AO Rdn. 1; Hartmann in Beermann § 91 AO Rdn. 3), denn auch im Verwaltungsverfahren darf der Bürger nicht zum bloßen Objekt staatlichen Handelns gemacht werden (Tipke/Kruse § 91 AO Rdn. 1; Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler § 91 AO Rdn. 7 und 14, jeweils m.w.N.). Eine Verletzung rechtlichen Gehörs liegt vor, wenn einem Beteiligten trotz hinreichender eigener Bemühungen die Möglichkeit zur Äußerung abgeschnitten wurde (Beschluss des BFH vom 28. August 2002, V B 71/01BFH/NV 2003, 178). Eine Möglichkeit zur Äußerung, die dem Anspruch auf rechtliches Gehör entspricht, ist dabei erst gegeben, wenn der Beteiligte Gelegenheit erhält, zu den rechtserheblichen Tatsachen und Beweisergebnissen Stellung zu nehmen. Das setzt voraus, dass der Beteiligte diese rechtserheblichen Tatsachen und Beweisergebnisse - den einschlägigen Sachverhalt - auch kennt (Urteil des BFH vom 23. November 1978, I R 144/76, BStBl. II 1979, 191; vgl. auch Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler § 91 AO Rdn. 100 - "Grundsatz der substantiellen Äußerung").

Mit diesen Grundsätzen ist die Vorgehensweise des Beklagten nicht mehr in Einklang zu bringen. Der Beklagte beteiligte den Kläger nicht am Feststellungsverfahren und hörte ihn auch nicht zu seinen Ermittlungen an. Der Kläger war ferner nicht über die Durchführung der Betriebsprüfung informiert. Da der Kläger von diesen Vorgängen überhaupt nichts wusste, waren ihm sämtliche Möglichkeiten genommen, auf das Verfahren und die Ermittlungen des Beklagten Einfluss zu nehmen oder sich hierzu auch nur zu äußern. Weiterhin begründete der Beklagte das Schätzungsergebnis dem Kläger gegenüber nicht. Der Kläger erhielt lediglich den Feststellungsbescheid sowie eine Zusammenstellung der Zahlen, die der Beklagte aufgrund seiner Prüfung errechnet hatte. Die Einzelheiten der Berechnung und die hierzu getroffenen Feststellungen blieben dem Kläger verborgen. Da dem Kläger auch die beantragte Akteneinsicht nicht gewährt wurde, war er im Ergebnis außer Stande, die Festsetzung inhaltlich anzugreifen. Der Beklagte beschränkte ihn darauf, einen Einspruch ohne substantiierte Einwendungen einzulegen, mit dem der Kläger scheitern musste. Das rechtliche Gehör konnte auch im gerichtlichen Verfahren nicht nachgeholt werden. Auch dort hat sich der Beklagte der vollständigen Überprüfung seiner Sachbehandlung entzogen, indem er die Vorlage der entscheidungserheblichen Verwaltungsakten verweigert hat. Zur Begründung beruft sich der Beklagte auf eine Verfahrenslage, die er selbst herbeiführte. Soweit Verhältnisse Dritter deshalb betroffen sind, weil das Finanzamt diese - wie im Streitfall - zur (ausschlaggebenden) Grundlage seiner Besteuerung gemacht hat, kann das Steuergeheimnis einer Offenbarung an die so besteuerte Person nicht entgegen stehen. Die Gewährung rechtlichen Gehörs ist - wie bereits dargelegt - Bestandteil jedes ordnungsgemäßen Verwaltungsverfahrens. Sie fällt deshalb unter § 30 Abs. 4 Nr. 1 AO.

Die Bedenken gegen die Rechtmäßigkeit des durchgeführten Verfahrens wirken sich im Streitfall jedoch letztlich nicht aus. Denn mit einer Aufhebung des Bescheides vom 27. März 2003 würde das Gericht über das Begehren des Klägers hinausgehen und gegen § 96 Abs. 1 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) verstoßen. Würde der angefochtene Bescheid beseitigt, würde mit dem vorhergehenden Feststellungsbescheid vom 18. Oktober 2001 auch der Vorbehalt der Nachprüfung wieder aufleben. Das hat der Kläger nicht beantragt.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung