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Urteil

In dem Rechtsstreit

hat der II. Senat des Thüringer Finanzgerichts ohne mündliche Verhandlung in der Sitzung am 13. Oktober 2005

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger haben die Kosten des Verfahrens zu tragen.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist, ob eine Steuerermäßigung für die Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i. H. v. 600 EUR zu gewähren ist.

Die Kläger sind Ehegatten, die im Veranlagungszeitraum 2003 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. In der Einkommensteuererklärung 2003 machten sie die Steuerermäßigung bei Aufwendungen für die Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen geltend. Dem lag die Sanierung der Fassade des von den Klägern selbst genutzten Wohnhauses zugrunde. Nach der nach Verarbeitungskosten und Materialeinsatz aufgeschlüsselten Gesamtrechnung Höhe von 7.118,42 EUR entfiel ein Betrag i.H.v. 4.653,41 EUR auf die Verarbeitungskosten, den die Kläger im Rahmen des § 35a EStG in Anspruch nehmen. Hinsichtlich der einzelnen Rechnungspositionen wird auf die Rechnung Blatt 42 ff der Einkommensteuerakte Bezug genommen.

Das Finanzamt lehnte die beantragte Steuerermäßigung im Einkommensteuerbescheid vom 15. Juni 2004 ab.

In Ihrem hiergegen gerichteten Einspruch vom 6. Juli 2004 gaben die Kläger zur Begründung an: Bei den Arbeiten handele es sich um kleinere Ausbesserungsarbeiten und Schönheitsreparaturen, die gemäß Schreiben des Bundesministeriums für Finanzen (BMF) vom 14. August 2003, Bundessteuerblatt (BStBl) I 2003, 408, als haushaltsnahe Dienstleistungen abzugsfähig seien. Zumindest seien dies - bis auf die Positionen 2, 4 und 5 der Rechnung - Arbeiten, die von jeder Privatperson selbst durchgeführt werden könnten, so dass diese Aufwendungen begünstigt seien.

Das Finanzamt wies den Einspruch der Kläger mit Entscheidung vom 20. Januar 2005 zurück. Zur Begründung führte es aus, bei den Aufwendungen handele es sich nicht um solche für haushaltsnahe Dienstleistungen. Zu den haushaltsnahen Tätigkeiten gehörten nur solche, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushaltes erledigt würden und in regelmäßigen (kürzeren) Abständen anfielen. Handwerkliche Tätigkeiten in der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung des Steuerpflichtigen seien nur begünstigt, wenn es sich um Schönheitsreparaturen oder kleine Ausbesserungsarbeiten handele. Verputzarbeiten an Innen- und Außenwänden und Arbeiten an der Fassade gehörten nicht dazu. Sie seien insoweit nicht begünstigt, als sie zu Herstellungskosten für den Grund und Boden oder das Gebäude führten. Gemäß BMF-Schreiben vom 11. Januar 2004 (BStBI I 2004, 958) fielen unter die begünstigten handwerklichen Tätigkeiten nur substanzerhaltende Maßnahmen, die ansonsten üblicherweise im Rahmen eines Mietverhältnisses vom Mieter vorzunehmen seien. Hier handele es sich jedoch gerade um substanzersetzende Maßnahmen an der Fassade. Zudem sei festzustellen, dass die Arbeiten an der Fassade nicht mit dem Haushalt oder der Führung des Haushalts zusammenhingen. Sie erfüllten somit nicht den Zweck dieser Vorschrift, der in der steuerlichen Förderung der typischerweise in einem privaten Haushalt anfallenden laufenden Tätigkeiten bestünde.

Am 22. Februar 2005 haben die Kläger Klage erhoben. Sie sind der Ansicht, es handele sich bei den Arbeiten um Schönheitsreparaturen und kleine Ausbesserungsarbeiten, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt würden. Das Abkehren bzw. Streichen der Fassadenfläche bedürfe kein qualifiziertes Fachpersonal. Es handele sich nicht um substanzersetzende Erhaltungsarbeiten, da die Substanz an sich unverändert erhalten bliebe. Die Tätigkeit müsse in regelmäßigen Abständen durchgeführt werden, um einen gleichen Zustand der Fassade gewähren zu können.

Die Kläger beantragen,

unter Änderung des Einkommensteuerbescheids für 2003 vom 15. Juni 2004, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. Januar 2005, die Einkommensteuer auf 7.492 EUR festzusetzen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung nimmt er auf die Einspruchsentscheidung Bezug. Ergänzend führt er aus, dass im Zusammenhang mit kleineren Ausbesserungsarbeiten, die auch mit kleineren Instandhaltungsarbeiten umschrieben werden könnten, von einer betragsmäßigen Begrenzung von ca. 75,00 EUR je Maßnahme ausgegangen würde. Es sei nicht anzunehmen, dass die vorgenommenen Arbeiten mit einem Gesamtvolumen i. H. v. 6.976,05 EUR in kürzeren Abständen anfielen. Schließlich verbiete § 35a Abs. 2 EStG eine Aufteilung einer einheitlichen handwerklichen Leistung. Fielen Teile einer Rechnung - hier die Positionen 2,4, und 5 - aus dem Begriff der haushaltsnahen Dienstleistungen heraus, dann gelte dies für die gesamte Leistung.

Gründe

Mit Einverständnis der Parteien konnte der Senat gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung entscheiden.

Die zulässige Klage ist unbegründet. Der angefochtene Einkommensteuerbescheid verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO. Der Beklagte hat zu Recht die Aufwendungen für die Renovierung der Hausfassade nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen i. S. d. § 35a Abs. 2 EStG anerkannt.

Für die Inanspruchnahme von haushaltnahen Dienstleistungen, die in einem inländischen Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden, ermäßigt sich gem. § 35a Abs. 2 S. 1 EStG die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 vom Hundert, höchstens 600 EUR, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, die nicht Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Aufwendungen für eine geringfügige Beschäftigung i. S. d. § 8 des Vierten Buchs Sozialgesetzbuch darstellen und soweit sie nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt worden sind.

Der Begriff der haushaltnahen Dienstleistungen wird weder in § 35a EStG noch einer anderen Vorschrift näher definiert. Die Norm selbst fand Eingang in das Zweite Gesetz für moderne Dienstleistungen am Arbeitsmarkt auf Grund einer Beschlussempfehlung des Ausschusses für Wirtschaft und Arbeit des Deutschen Bundestages (Bundestags Drucksache - BT-Drs.-15/77 vom 13. November 2002). Der Ausschuss für Wirtschaft und Arbeit begründete den Vorschlag in seinem Bericht vom 14. November 2002 (BT-Drs. 15/91) damit, dass die steuerliche Förderung von Dienstleistungen in privaten Haushalten einen Anreiz für Beschäftigungsverhältnisse im Privathaushalt schaffen und die Schwarzarbeit in diesem Bereich bekämpfen solle. Zu diesem Zweck solle für die Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen eine Steuerermäßigung gewährt werden.

Die Verwaltungsauffassung konkretisierte erstmals das BMF-Schreiben vom 14. August 2003 über Zweifelsfragen zur Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse und für die Inanspruchnahme haushaltnaher Dienstleistungen gem. § 35a EStG (IV A 5 - S 2296b - 13/03, BStBI I 2003, 408), das durch das BMF-Schreiben vom 1. November 2004 ersetzt wurde (IV C 8 - S 2296b - 16/04, BStBI I 2004, 958). Danach beinhalte der Begriff der "haushaltsnahen Dienstleistungen" alle Tätigkeiten, die auch Gegenstand eines haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisses sein könnten. Haushaltsnah sei ein Beschäftigungsverhältnis, wenn es eine haushaltsnahe Dienstleistung zum Gegenstand habe. Zu den haushaltsnahen Dienstleistungen gehörten nur solche, die gewöhnlich Mitglieder des privaten Haushalts erledigten und in regelmäßigen (kürzeren) Abständen anfielen. Handwerkliche Tätigkeiten in der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung des Steuerpflichtigen seien nur dann begünstigt, wenn es sich um Schönheitsreparaturen im Sinne des § 28 Abs. 4 S. 3 der II. Berechnungsverordnung oder kleine Ausbesserungsarbeiten handele, die gewöhnlich Mitglieder des privaten Haushalts erledigten und in regelmäßigen (kürzeren) Abständen anfielen. Begünstigt seien daher Substanz erhaltende Arbeiten, die ansonsten üblicherweise im Rahmen eines Mietverhältnisses vom Mieter vorzunehmen seien. Handwerkliche Tätigkeiten, die im Regelfall nur von Fachkräften durchgeführt würden, gehörten nicht dazu.

In der Literatur wird teilweise dieser restriktiven Auslegung im Hinblick auf die Beschränkung der berücksichtigungsfähigen Aufwendungen auf Schönheitsreparaturen und kleine Ausbesserungsarbeiten gefolgt (Glanegger in Schmidt, Einkommensteuergesetz, 24. Aufl. 2005, § 35a Rn. 5; Fischer in Kirchhof, Einkommensteuergesetz, 5. Aufl. 2005, § 35a Rn. 2; Plenker, Der Betrieb - DB-2004, 564). Dem wird mit dem Argument entgegengetreten, eine solche Auslegung lasse sich weder aus dem Gesetzestext noch aus der Gesetzesbegründung herleiten, da ansonsten der in der Gesetzesbegründung geäußerte eindeutige Wille des Gesetzgebers durch die überaus enge und restriktive Auslegung des BMF nicht bzw. nur für einige wenige Bereiche erreicht werde (Schmitt, DB 2003, 2623; ders., DB 2005, 256). Der Begriff der haushaltsnahen Dienstleistungen umfasse alle (auch handwerkliche) Tätigkeiten, die mit dem Haushalt oder der Führung des Haushalts zusammenhingen, es sei denn, es liege Herstellungsaufwand vor (Morsbach, Anmerkung zum Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 2. September 2004, 4 K 2030/04, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2004, 1771; oder noch weitergehend Schmitt, DB 2003, 2623, wonach alle Aufwendungen, die nach den üblichen ertragsteuerlichen Abgrenzungskriterien zu den sofort abzugsfähigen Erhaltungsaufwendungen zählten, dazugehörten).

Nach Auffassung des erkennenden Senats lässt sich vom Wortlaut der Vorschrift "haushaltsnahe Dienstleistungen" ausgehend folgern, dass es sich bei den berücksichtigungsfähigen Leistungen um Tätigkeiten handeln muss, die mit dem Führen eines Privathaushaltes zusammenhängen. Gestützt wird diese Einschätzung auch von den Materialien zur Entstehungsgeschichte der Vorschrift des § 35a EStG. Danach sollten hauswirtschaftliche Dienstleistungen begünstigt werden (Beschlussempfehlung des Ausschusses für Wirtschaft und Arbeit, BT-Drs. 15/77, S. 5). Durch die Wortwahl "hauswirtschaftlich" wird zur Überzeugung des Senats der Aspekt hervorgehoben, dass es sich um Tätigkeiten handeln soll, die gewöhnlich bei der Haushaltsführung anfallen. Darunter sind deshalb weniger handwerkliche Tätigkeiten als vielmehr häusliche Verrichtungen zu verstehen. Handwerkliche Tätigkeiten können daher allenfalls eingeschränkt dem Begriff der haushaltsnahen Dienstleistung unterfallen. Nur regelmäßig anfallende, laufende Arbeiten von geringem Umfang, die auch Gegenstand eines haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisses sein könnten, sind folglich berücksichtigungsfähig. Grundlegende Renovierungsarbeiten, Aus- und Umbauten sind hingegen keine haushaltsnahen Dienstleistungen i. S. d. § 35a Abs. 2 EStG (so auch Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 2. September 2004, 4 K 2030/04, EFG 2004, 1769; Finanzgericht München, Urteil vom 30. Juni 2005 5 K 2262/04, EFG 2005, 1612).

Zwar ließe sich allein mit dem Gesetzeszweck, der die Bekämpfung der Schwarzarbeit in Privathaushalten zum Gegenstand hat, auch eine Auslegung dahingehend rechtfertigen, dass alle handwerklichen Leistungen, soweit sie mit dem Haushalt oder der Führung eines Haushalts zusammenhängen und nicht zu Herstellungsaufwand führen, steuerermäßigend zu berücksichtigen sind. Dabei bliebe jedoch unbeachtet, dass der Gesetzgeber mit dem Tatbestandselement "haushaltsnahe" Dienstleistungen eine Grenze für die Auslegung gezogen hat, um nicht jede handwerkliche Tätigkeit, soweit sie nur mit dem Haushalt oder der Führung eines Haushalts zusammenhängt, zu erfassen. Mit diesem Ziel ist es unvereinbar, Handwerksleistungen, die in der Regel nur von einem Fachmann erbracht werden, ebenso als haushaltsnahe Dienstleistung anzuerkennen.

Zudem ist zu berücksichtigen, dass § 35a EStG gesetzessystematisch eine Lenkungsnorm darstellt. Sie bewirkt eine Ausnahme von dem auch in § 12 EStG zum Ausdruck kommenden Grundsatz, dass Aufwendungen für die Lebensführung die steuerliche Bemessungsgrundlage nicht mindern dürfen, indem sie eine direkte Subvention für bestimmte, vom Steuerpflichtigen in Anspruch genommene Dienstleistungen gewährt. Eine solche Ausnahmeregelung ist grundsätzlich eng auszulegen und hat sich an dem in der Gesetzesbegründung umschriebenen Förderzweck zu orientieren (Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 2. September 2004, a.a.O.; Finanzgericht München, Urteil vom 30. Juni 2005, a.a.O.).

Davon zu trennen ist die Frage, ob es im Rahmen einer handwerklichen Werkleistung möglich ist, fiktiv einzelne Arbeitsgänge herauszulösen, die hypothetisch auch als einzelne Dienstleistung im Haushalt anfallen können. Grundsätzlich verbietet die Vorschrift ein solches Vorgehen (Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 2. September 2004, a. a. O.; zustimmend Schmitt, DB 2005, 256; a. A. Morsbach, EFG 2004, 1771). Dabei kann es aber nicht allein darauf ankommen, ob eine handwerkliche Dienstleistung tatsächlich als einzelne Maßnahme angefallen ist. Entscheidend ist vielmehr, ob es sich bei den verschiedenen Tätigkeiten tatsächlich um eine einheitliche Werkleistung handelt, die auch Vorarbeiten und Hilfsverrichtungen umfasst; in diesem Fall verbietet sich eine Aufspaltung. Wird außer einer nicht berücksichtigungsfähigen Tätigkeit eine von dieser unabhängige, selbständige haushaltsnahe Dienstleistung erbracht, so wäre zu erwägen, die haushaltsnahe Dienstleistung gem. § 35a Abs. 2 EStG steuerermäßigend zu berücksichtigen. Diese Möglichkeit scheidet im Streitfall jedoch aus, da es sich bei den ausgeführten Tätigkeiten nicht um haushaltsnahe Dienstleistungen i. S. d. § 35a Abs. 2 EStG, sondern um eine einheitliche Werkleistung handelt. Die Fassade wurde umfassend erneuert, indem Risse ausgebessert, Flächen grundiert und gestrichen sowie die Holzkonstruktion abgeschliffen und mit Grundierung und Holzschutzlasur versehen wurde. Insoweit handelt es sich um Tätigkeiten, die das Erstellen eines Werkes, nicht die Erbringung einer Dienstleistung zum Gegenstand haben. Es ist zwar unschädlich, dass es den durchgeführten Arbeiten bereits am Dienstleistungscharakter fehlt, da nach den o.g. Grundsätzen auch handwerkliche Tätigkeiten von dem Begriff der haushaltsnahen Dienstleistungen umfasst sein können. Die hier ausgeführten Tätigkeiten stellen sich jedoch nicht als "haushaltsnah" dar.

Zum einen handelt es sich nicht um Arbeiten, die laufend in regelmäßigen Abständen anfallen. Eine solche vollumfängliche Sanierung ist nach allgemeiner Lebenserfahrung nur nach Ablauf mehrerer Jahre notwendig. Auch das Auftragsvolumen spricht gegen die Annahme, dass eine derartige Tätigkeit in kürzeren Abständen zu wiederholen ist. Zum anderen ist der Umfang der durchgeführten Maßnahmen mit dem Begriff der haushaltnahen Dienstleistung nicht in Einklang zu bringen. Nur handwerkliche Leistungen von geringem Umfang rechtfertigen eine Zuordnung zum Begriff der haushaltnahen Dienstleistungen. Hier sprechen sowohl das Ausmaß der durchgeführten Arbeiten in Form der Komplettsanierung der Fassade als auch der Kostenumfang gegen die Annahme von geringen Ausbesserungsarbeiten. Schließlich handelte es sich um Tätigkeiten, die typischerweise von einem Fachmann auszuführen waren. Auch das Verschließen von Fugen zwischen unterschiedlichen Bauteilen, das Rollen mit Siliconharzstreichputz und Siliconharzfarbe, die Sanierung der Holzkonstruktion und das Ausputzen des Anschlusses zur Hausisolierung mit Grundputz bedürfen einer fachgerechten Ausführung.

Soweit einzelne Arbeiten, wie das Abkehren der Fassadenfläche, ausgeführt wurden, die hypothetisch auch als einzelne Dienstleistung anfallen könnten, führt dies - wie oben dargelegt - zu keiner anderen Beurteilung. Entscheidend ist, dass sich die durchgeführte Maßnahme, die Sanierung der Fassade, als eine einheitliche Werkleistung darstellt. In diesem Fall verbietet sich eine Aufspaltung in berücksichtigungsfähige und nicht berücksichtigungsfähige Arbeiten. Die durchzuführende Sanierung umfasste notwendigerweise auch Vor- und Nachbereitungshandlungen sowie Hilfstätigkeiten, die der Erfüllung der Hauptleistung dienten. Das Abkehren der Fassadenfläche diente der Vorbereitung der weiteren Maßnahmen, bei dem Abdecken der Flächen handelte es sich um Nebentätigkeiten, die zur ordnungsgemäßen Erfüllung des Vertrages notwendig waren. Es würde aber dem Gesetzeszweck zuwiderlaufen, könnte man diese Hilfsmaßnahmen von einer einheitlichen Leistung abspalten und dann steuerbegünstigend in Ansatz bringen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war im Hinblick auf § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen.

Ende der Entscheidung