Judicialis Rechtsprechung

4 EO 645/02

In dem Verwaltungsstreitverfahren

wegen kommunaler Steuern, hier: Beschwerde nach §§ 80, 80a VwGO

hat der 4. Senat des Thüringer Oberverwaltungsgerichts durch den Vorsitzenden Richter am Oberverwaltungsgericht Prof. Dr. Aschke, die Richterin am Oberverwaltungsgericht Blomenkamp und den Richter am Oberverwaltungsgericht Dr. Hinkel am 29. November 2004 beschlossen:

Tenor:

Die Beschwerde der Antragstellerin gegen den Beschluss des Verwaltungsgerichts Weimar vom 3. September 2002 (Az. 6 E 510/02.We) wird zurückgewiesen.

Die Kosten des Beschwerdeverfahrens hat die Antragstellerin zu tragen.

Der Streitwert wird für das Beschwerdeverfahren auf 11.036,24 € festgesetzt.

Gründe:

Die Beschwerde bleibt ohne Erfolg.

1. Zunächst macht die Antragstellerin einen Verfahrensfehler geltend, indem sie vorbringt, das Verwaltungsgericht habe sowohl in tatsächlicher als auch in rechtlicher Hinsicht den Sachverhalt nicht vollständig und angemessen gewürdigt. Diese Begründung allein würde der Beschwerde aber selbst dann nicht zum Erfolg verhelfen, wenn die angegriffene Entscheidung tatsächlich auf einem Verfahrensfehler beruhte. Hierauf wäre es nur nach dem bis zum 31.12.2001 geltenden Prozessrecht angekommen. Denn danach hatte das Rechtsmittelgericht zunächst über die Zulassung der Beschwerde zu befinden. Die Beschwerde war u. a. zuzulassen, wenn ein Verfahrensmangel geltend gemacht wurde und vorlag, auf dem die erstinstanzliche Entscheidung beruhen konnte (vgl. § 146 Abs. 4 i. V. m . § 124 Abs. 2 Nr. 5 VwGO a. F.). Im Falle der Zulassung war die Beschwerde jedoch schon nach altem Prozessrecht nur dann erfolgreich, wenn die Rechtsverfolgung oder -verteidigung des Beschwerdeführers inhaltlich begründet war. Nachdem das Zulassungserfordernis weggefallen und das Beschwerdeverfahren unbeschränkt eröffnet ist (durch Gesetz vom 20.12.2001, BGBl. I S. 3987), kommt es nur noch auf den Erfolg in der Sache selbst an. Allerdings ist die Nachprüfung im zweiten Rechtszug auf das Vorbringen in der Beschwerde beschränkt; denn das Oberverwaltungsgericht hat nur die dargelegten Gründe zu prüfen (§ 146 Abs. 4 Satz 5 VwGO in der ab 01.01.2002 gültigen Fassung).

2. Aus den von der Antragstellerin vorgebrachten Gründen ergibt sich nicht, dass das Verwaltungsgericht dem Antrag nach § 80 Abs. 5 VwGO nicht bloß zu einem Teil - soweit die Antragsgegnerin im Bescheid vom 25.01.2002 betreffend das Veranlagungsjahr 2002 einen Betrag von mehr als 14.847,92 € fordert -, sondern insgesamt hätte stattgeben müssen. Der Beschluss des Verwaltungsgerichts begegnet keinen Bedenken, soweit er den Antrag der Antragstellerin für die Veranlagungsjahre 2000 und 2001 vollständig und für das Jahr 2002 ganz überwiegend abgelehnt hat.

Bei der Entscheidung über einen einstweiligen Rechtsschutzantrag gemäß § 80 Abs. 5 VwGO hat das Gericht eine Abwägung zwischen dem privaten Interesse an der aufschiebenden Wirkung des eingelegten Rechtsbehelfs einerseits und dem öffentlichen Interesse an der sofortigen Vollziehung des Verwaltungsakts andererseits vorzunehmen. Für die sofortige Vollziehung eines Verwaltungsakts ist dabei ein besonderes öffentliches Interesse erforderlich, das über jenes Interesse hinausgeht, das den Verwaltungsakt selbst rechtfertigt, unabhängig davon, ob die sofortige Vollziehbarkeit eines Verwaltungsakts einer gesetzlichen (§ 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO) oder einer behördlichen Anordnung (§ 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 VwGO) entspringt (vgl. BVerfG, Beschluss des Ersten Senats vom 18.07.1973 - 1 BvR 23, 155/73 -, BVerfGE 35, 382 [402]; Beschluss des Zweiten Senats vom 21.03.1985 - 2 BvR 1642/83 -, BVerfGE 69, 220 [228, 229]). Im Falle der Erhebung öffentlicher Abgaben und Kosten im Sinne des § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO kommt die Anordnung der aufschiebenden Wirkung von Widerspruch und Klage allerdings regelmäßig nur in Betracht, wenn gemäß § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angegriffenen Verwaltungsakts bestehen oder die Vollziehung für den Abgaben- und Kostenpflichtigen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel in diesem Sinne liegen nach der Rechtsprechung des Senats dann vor, wenn aufgrund summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage ein Erfolg des Rechtsbehelfs im Hauptsacheverfahren wahrscheinlicher ist als ein Misserfolg (zum Prüfungsmaßstab in abgaberechtlichen Eilverfahren: Beschluss des Senats vom 23.04.1998 - 4 ZEO 6/97 -, LKV 1999, 70 [71], m. w . N.). Davon ist auch das Verwaltungsgericht zutreffend ausgegangen.

In dem aufgezeigten Sinne bestehen keine ernstlichen Zweifel, soweit die Veranlagungsjahre 2000 bis 2002 betroffen und die Bescheide Gegenstand des Beschwerdeverfahrens sind. Es ist deshalb nicht geboten, das besondere öffentliche Interesse an der sofortigen Vollziehbarkeit der Bescheide gegenüber dem Aufschubinteresse der Antragstellerin zurückstehen zu lassen. Entgegen dem Beschwerdevorbringen der Antragstellerin bestehen Bedenken weder gegen die Höhe des Steuersatzes (vgl. nachfolgend unter a.) noch gegen die Erhebung der Vergnügungssteuer in der Form einer sich nach der Zahl der Apparate richtenden Pauschalsteuer (vgl. nachfolgend unter b.). In beiden Punkten ist nicht ersichtlich, dass die Anfechtung der Steuerbescheide mit überwiegender Wahrscheinlichkeit Erfolg haben wird. Im vorliegenden Fall kommt schließlich auch eine Aussetzung der Vollziehung wegen einer unbilligen Härte nicht in Betracht (vgl. nachfolgend unter c.).

a. Die Antragstellerin beanstandet zunächst, dass die von der Antragsgegnerin erhobene Vergnügungssteuer erdrosselnd wirke. Damit wendet sie sich gegen die Höhe der in § 4 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a) und b) der Vergnügungssteuersatzung der Antragsgegnerin vom 16.05.1992 (Amtsblatt der Stadt Apolda Nr. 05/92 vom 16.05.1992) - im Folgenden: VgSS - festgelegten Steuersätze. Diese betragen 200,00 DM/Monat für einen in einer Spielhalle aufgestellten Apparat mit Gewinnmöglichkeit und 60,00 DM/Monat für einen dort aufgestellten Apparat ohne Gewinnmöglichkeit sowie 90,00 DM/Monat für einen in Gast- und Schankwirtschaften und an ähnlichen Orten aufgestellten Apparat mit Gewinnmöglichkeit und 45,00 DM/Monat für einen dort aufgestellten Apparat ohne Gewinnmöglichkeit.

Zutreffend an ihrem Einwand ist, dass die Vergnügungssteuer vor dem Hintergrund des Grundrechts aus Art. 12 GG keine "erdrosselnde" Wirkung haben darf. Eine solche Wirkung läge dann vor, wenn die betroffenen Automatenaufsteller in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen infolge der Erhebung der Vergnügungssteuer wirtschaftlich nicht mehr in der Lage wären, den gewählten Beruf des Spielautomatenaufstellers ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer Lebensführung zu machen (vgl. Senatsbeschluss vom 19.12.2002 - 4 EO 489/02 -, Umdruck S. 15 ff., m. w . N.).

Dafür, dass die im Gebiet der Antragsgegnerin geltenden Steuersätze die betreffende Branche insgesamt in den Ruin führen würden, gibt es bei dem im vorläufigen Rechtsschutzverfahren anzuwendenden Maßstab keine überzeugenden Anhaltspunkte. Gegen das Vorliegen der von der Antragstellerin behaupteten "erdrosselnden" Wirkung spricht mit Gewicht insbesondere, dass nicht angenommen werden kann, die in § 4 Abs. 2 VgSS festgelegten Steuersätze hätten in den vergangenen Jahren zu einem Verschwinden der in dieser Vorschrift genannten Spielapparate geführt oder zumindest dazu, dass sich das Automatenaufstellergewerbe im Gebiet der Stadt Apolda erkennbar rückläufig entwickelt hätte. Vielmehr scheint es den Spielautomatenaufstellern dort auch weiterhin möglich zu sein, Spielapparate aufzustellen und damit Gewinn zu erzielen.

Die Steuersätze für Geldspielautomaten sind seit dem Erlass der Vergnügungssteuersatzung im Mai 1992 unverändert geblieben. Hätte die Vergnügungssteuer tatsächlich die von der Antragstellerin behauptete "erdrosselnde" Wirkung gehabt, hätte sich dies signifikant in der statistischen Entwicklung der in der Stadt Apolda aufgestellten Spielgeräte abbilden müssen. Die Antragsgegnerin hat jedoch mit ihrer dem Schriftsatz vom 22.10.2002 beigefügten Erhebung dargelegt, dass im Zeitraum von 1992 bis 2002 (bei konstanter Zahl der Spielhallen) die Anzahl der Spielapparate von 19 auf 114 angestiegen ist. Die Richtigkeit dieser Aufstellung ist von der Antragstellerin nicht in Zweifel gezogen worden. Dieses Indiz lässt - jedenfalls im Rahmen des Eilverfahrens - den Schluss zu, dass der wirtschaftliche Betrieb von Spielautomaten trotz der erhobenen Vergnügungssteuer im Stadtgebiet der Antragsgegnerin regelmäßig möglich ist. Dabei kann an dieser Stelle offen bleiben, ob in einem sich anschließenden Hauptsacheverfahren eine weitere Aufklärung geboten ist (vgl. dazu BFH, Urteil vom 06.12.2000 - 2 R 36/98 -, zitiert nach Juris).

Gegen eine "erdrosselnde" Wirkung der Vergnügungssteuer spricht auch, worauf bereits das Verwaltungsgericht zutreffend hingewiesen hat, dass sich die in Apolda geltenden Steuersätze in einem Rahmen bewegen, der - bezogen auf die Verhältnisse in anderen Städten - auch in Hauptsacheverfahren als hinnehmbar anerkannt wurde. So hat der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 26.06.1996 (- II R 47/95 -, NVwZ-RR 1997, 312 [313]) sowie in dem Beschluss vom 06.11.2001 (- II B 85/01 -, zitiert nach Juris) Steuersätzen von 270,00 DM/Monat bzw. 300,00 DM/Monat für einen in einer Spielhalle aufgestellten Apparat mit Gewinnmöglichkeit und von 80,00 DM/Monat für einen am gleichen Standort aufgestellten Apparat ohne Gewinnmöglichkeit für den Regelfall eine erdrosselnde Wirkung abgesprochen. Das Bundesverwaltungsgericht hat in seinen Urteilen vom 22.12.1999 (- 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936 [938]; und - 11 CN 3/99 -, NVwZ 2000, 933 [934]) Steuersätze von 600,00 DM/Monat bzw. 400,00 DM/Monat für einen in einer Spielhalle aufgestellten Apparat mit Gewinnmöglichkeit und von 200,00 DM/Monat für einen dort aufgestellten Apparat ohne Gewinnmöglichkeit sowie von 150,00 DM/Monat bzw. 200,00 DM/Monat für einen an sonstigen Orten aufgestellten Apparat mit Gewinnmöglichkeit und von 70,00 DM/Monat bzw. 50,00 DM/Monat für einen dort aufgestellten Apparat ohne Gewinnmöglichkeit unbeanstandet gelassen. Für einen Steuersatz von 600,00 DM/Monat bei der Aufstellung eines Spielgerätes mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen hat der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 06.12.2000 (- II R 36/98 -, zitiert nach Juris) demgegenüber eine weitere Sachverhaltsaufklärung durch die Vorinstanz für geboten erachtet. Das Oberverwaltungsgericht Schleswig-Holstein hält im Urteil vom 22.04.1998 (- 2 K 3/95 -, NVwZ 1999, 1371 [1373] = KStZ 1999, 55) bei 600,00 DM/Monat für Automaten mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen die Grenzen für noch nicht überschritten (vgl. auch die weiteren Rechtsprechungsnachweise bei Birk, in: Driehaus, Kommunalabgabenrecht, Bd. I, Stand: März 2004, § 3 Rdnr. 200).

Die in § 4 Abs. 2 VgSS normierten Steuersätze liegen ganz erheblich unterhalb dieser Sätze, so dass es eines substantiierten Vortrags und entsprechender Glaubhaftmachung durch die Antragstellerin zur Stützung ihrer Behauptung bedurft hätte, die in Apolda geltenden Steuersätze hätten bereits "erdrosselnde" Wirkung. Daran fehlt es indes. Hierfür ist insbesondere angesichts des vergleichsweise niedrigen Steuersatzes auch sonst nichts ersichtlich (vgl. etwa auch die von Sipp- Mercier, Vergnügungssteuer auf Spielgeräte, KStZ 1993, S. 227 [228] mit dem Stand vom 01.07.1993 wiedergegebene Aufstellung über die Vergnügungssteuergesetze der Länder mit Kommunalabgabengesetzen, wonach die hier maßgeblichen Steuersätze an der unteren Grenze der dortigen Aufstellung bzw. noch darunter liegen).

Die Antragstellerin legt zwar dar, aus den vorgelegten und fortlaufend aktualisierten Betriebsergebnissen sei unschwer ersichtlich, dass trotz umfangreicher Umstrukturierungen und Einsparmaßnahmen die Umsätze seit drei Jahren rückläufig seien und es immer neuer Kraftakte bedürfe, um die Existenz des Betriebs zu retten. Das Vorbringen ist jedoch ungeeignet, Rückschlüsse auf die wirtschaftliche Situation der gesamten Branche im Gebiet der Stadt Apolda zuzulassen. Sie beziehen sich nämlich ausschließlich auf den Betrieb der Antragstellerin. Für die Frage der "erdrosselnden" Wirkung reicht es jedoch nicht aus, die wirtschaftliche Situation allein derjenigen Spielhallen und Aufstellorte in den Blick zu nehmen, die von der Antragstellerin in Apolda betrieben werden. Wie der Senat bereits entschieden hat, bewegt sich die Stadt nur dann außerhalb der ihr für die Erhebung der Vergnügungssteuer gesetzten Grenzen, wenn im Regelfall, das heißt in Ansehung aller Steuerpflichtigen, die Abwälzung auf die Spieler nicht durchführbar ist. Abzustellen ist dabei auf einen im Hinblick auf Betriebsgröße, Anzahl und Art der aufgestellten Geräte, Kostenstruktur und Besucherfrequenz durchschnittlichen Betrieb in Apolda (vgl. Senatsbeschluss vom 19.12.2003 - 4 EO 489/02 -, Umdruck S. 8, m. w. N.). Wie bereits erwähnt, ist indessen nicht erkennbar, dass die Erhebung der Vergnügungssteuer zu einem Verschwinden der Spielautomaten im Stadtgebiet der Antragsgegnerin oder jedenfalls zu einem nennenswerten Rückgang geführt hätte. Ob auch die konkret von der Antragstellerin unterhaltenen Standorte und Spielhallen noch wirtschaftlich betrieben werden können, ist deshalb ohne Belang.

Dies trifft auch zu für das weitere Vorbringen der Antragstellerin, ihr könne nicht vorgeworfen werden, sie treffe wirtschaftlich unsinnige Entscheidungen bzw. sie sei nicht in der Lage, sich den wirtschaftlichen Realitäten anzupassen. Für die Frage der "erdrosselnden" Wirkung der Vergnügungssteuer sind diese Aspekte unerheblich, denn hierfür kommt es - wie ausgeführt - auf den Regelfall an.

Die Antragstellerin kann sich im vorliegenden Verfahren auch nicht mit Erfolg auf das oben genannte Urteil des Bundesfinanzhofs vom 06.12.2000 (- II R 36/98 -, zitiert nach Juris) berufen. In dieser Entscheidung hat der Bundesfinanzhof mit Blick auf eine Erhöhung des Steuersatzes von 300,00 DM/Monat auf 600,00 DM/Monat für Geräte in Spielhallen weitere Tatsachenfeststellungen für notwendig erachtet und das Verfahren an das Finanzgericht zurückverwiesen. Zur Begründung seiner Entscheidung führt der Bundesfinanzhof aus, das Fehlen einer "erdrosselnden" Wirkung der Spielgerätesteuer könne dann nicht nur aus Feststellungen über statistische Entwicklungen abgeleitet werden, wenn es möglich erscheine, auf unmittelbare Erkenntnisquellen zurückzugreifen. Die Möglichkeit, ein aussagekräftiges Gutachten zu gewinnen, könne nicht vorweg verneint werden. Insoweit hatte die dortige Klägerin unter Hinweis auf Umfragen des Hamburger Automatenverbandes geltend gemacht, dass die weit überwiegende Anzahl der befragten Betriebe mit Verlust bzw. nur geringem Gewinn arbeiteten (vgl. auch BFH, Beschluss vom 06.11.2001 - II B 85/01 -, zitiert nach Juris).

Abgesehen davon, dass es hier an einem entsprechend substantiierten Vortrag der Antragstellerin mangelt, ist eine Beweiserhebung jedenfalls im vorliegenden Verfahren nicht geboten. Die Entscheidung in dem dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 06.12.2000 (- II R 36/98 -, zitiert nach Juris) zugrunde liegenden Fall hängt von der Möglichkeit der Erstellung eines entsprechenden Gutachtens und dessen Ergebnis ab. Eine Prognose über den Ausgang im finanzgerichtlichen Verfahren vermag der Senat nicht zu geben. Überwiegende Zweifel an den in der Satzung der Antragsgegnerin normierten Steuersätzen lassen sich daraus schon im Ansatz nicht herleiten. Diese Wertung wird noch dadurch verstärkt, dass - worauf auch das Verwaltungsgericht mit Recht hingewiesen hat - der Steuersatz von 200 DM/Monat für in Spielhallen aufgestellte Apparate mit Gewinnmöglichkeit gem. § 4 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b) VgSS lediglich ein Drittel des Satzes beträgt, für den der Bundesfinanzhof in der zitierten Entscheidung eine weitere Sachverhaltsermittlung forderte. Gemeinsam mit den bereits beschriebenen weiteren Indizien, der Stabilität ihrer Steuersätze sowie der (positiven) Entwicklung des Gewerbes im Gebiet der Antragsgegnerin, kann - jedenfalls im Rahmen des vorliegenden Eilverfahrens - deshalb nicht davon ausgegangen werden, der vergleichsweise niedrige Steuersatz gem. § 4 Abs. 2 VgSS wirke bereits "erdrosselnd". Daran ändert sich auch nichts, wenn man davon ausgeht, worauf die Antragstellerin in ihrer Beschwerde ausdrücklich hinweist, dass die allgemeine Wirtschaftskraft in Thüringen geringer ist, gemessen insbesondere an der in der Hansestadt Hamburg anzutreffenden Wirtschaftskraft. Diesem Gesichtspunkt muss - zumal im Verfahren des einstweiligen Rechtsschutzes - angesichts der oben beschriebenen eindeutigen Entwicklung der Zahl der aufgestellten Spielautomaten nicht nachgegangen werden, sofern die Antragstellerin nicht stichhaltige Anhaltspunkte für eine gegenteilige Entwicklung substantiiert darlegt. Daran mangelt es hier jedoch.

Ebenfalls viel zu vage und pauschal bleibt das Vorbringen der Antragstellerin, auch andere Unternehmen erzielten keinen nennenswerten Gewinn mehr. Diese Behauptung ist durch nichts belegt und steht im Widerspruch zu der Darstellung der Antragsgegnerin über die gegenteilige Entwicklung des Gewerbes in ihrem Stadtgebiet. Die weitere Behauptung, bei ihrem Unternehmen handele es sich um einen Betrieb mittlerer Größe, ist bereits deshalb unergiebig, weil nicht deutlich wird, woran die Antragstellerin dies misst. Die Antragstellerin will damit eine dem oben zitierten Urteil des Bundesfinanzhofs vom 06.12.2000 (- II R 36/98 -, zitiert nach Juris) vergleichbare Situation vortragen, dass nämlich die überwiegende Anzahl der Betriebe mit Verlust bzw. nur geringem Gewinn arbeite und daher eine Beweisaufnahme zur Frage der "erdrosselnden" Wirkung nötig sei. Es mangelt aber bereits daran, dass ihr Vorbringen nicht entsprechend untersetzt ist, denn die Antragstellerin hat hierzu keine Einzelheiten vorgetragen. Außerdem verkennt sie mit diesem Vorbringen den Prüfungsmaßstab im vorliegenden Verfahren.

Die Antragstellerin beanstandet darüber hinaus, angesichts rückläufiger Wirtschaftsdaten sowie der in den letzten Jahren zu verkraftenden dramatischen Umsatzrückgänge der Automatenwirtschaft genüge es nicht mehr, darauf zu verweisen, andere Länder bzw. Kommunen würden vergleichbar hohe Vergnügungssteuern erheben. In dem strukturschwachen thüringischen Bereich könnten bereits weitaus niedrigere Steuersätze erdrosselnde Wirkung entfalten, so dass eine Einzelfallerhebung unverzichtbar sei. Abgesehen davon, dass - wie bereits ausgeführt - die hier in Rede stehenden Steuersätze deutlich niedriger sind, als die in Bezug genommenen und auch in Hauptsacheverfahren als hinnehmbar anerkannten Steuersätze, greift auch diese Rüge nicht durch. Es kommt nicht maßgeblich darauf an, ob - wie die Antragstellerin meint - bereits weitaus niedrigere Steuersätze "erdrosselnde" Wirkung entfalten "können". Außerdem ist die von der Antragstellerin hierzu angeregte Einzelfallerhebung jedenfalls nicht im summarischen Verfahren durchzuführen.

b. Auch die auf neuere Entscheidungen von Obergerichten gestützten Angriffe der Antragstellerin auf die Zulässigkeit des Stückzahlmaßstabs bei der Vergnügungssteuer auf Spielgeräte verhelfen der Beschwerde nicht zum Erfolg.

Bislang hat der Senat in ständiger Rechtsprechung den Stückzahlmaßstab als zulässigen Besteuerungsmaßstab der Spielautomatensteuer anerkannt (im Folgenden unter aa.). Mit Blick auf das Beschwerdevorbringen stellt sich zum einen bereits die Frage, ob allein schon die neuen technischen Möglichkeiten, den konkreten Umsatz der einzelnen Spielgeräte mit Hilfe der eingebauten, weitgehend fälschungssicheren Zählwerke zu ermitteln, seit dem 01.01.1997 zur Aufgabe des Stückzahlmaßstabs zu Gunsten eines am konkreten Umsatz der einzelnen Geräte orientierten Maßstabs zwingen (im Folgenden unter bb.). Zum anderen wird die Rechtsprechung des Senats für Veranlagungszeiträume seit dem 01.01.1997 und damit auch für die im vorliegenden Verfahren gegenständlichen Jahre 2000 bis 2002 neu zu überdenken sein: Aus den von der Antragstellerin zur Stützung ihrer Auffassung herangezogenen neueren Entscheidungen von Obergerichten anderer Bundesländer ergeben sich Hinweise darauf, dass die Unterschiede zwischen den Umsätzen der einzelnen Spielapparate nach Kasseninhalten sich als erheblich größer erweisen, als dies von der Rechtsprechung bisher angenommen worden ist. Danach stellt sich die Frage, ob ein pauschaler Stückzahlmaßstab dem Grundsatz der Steuergerechtigkeit noch genügt (im Folgenden unter cc.). Die aufgeworfenen Bedenken gegen die Zulässigkeit des Stückzahlmaßstabs veranlassen den Senat aber nicht, seine bisherige Rechtsprechung im Rahmen eines auf vorläufigen Rechtsschutz gerichteten und deshalb auf eine summarische Prüfung beschränkten Beschwerdeverfahrens zu ändern. Abgesehen davon, dass dem Senat hinreichende tatsächliche Ermittlungen zu den Kasseninhalten der Spielgeräte im Bereich der Antragsgegnerin nicht vorliegen und weitere Ermittlungen dazu im Beschwerdeverfahren nicht veranlasst sind, hat der Senat auch unter der Annahme, dass die Umsätze der Spielgeräte im Gebiet der Antragsgegnerin eine große Schwankungsbreite von mehreren 100 % aufweisen sollten, aus rechtlichen Erwägungen Zweifel, ob dieser Umstand die Unzulässigkeit des Stückzahlmaßstabs zur Folge hat (im folgenden unter dd.). Die tatsächlichen und rechtlichen Unklarheiten gehen im Beschwerdeverfahren nicht zu Lasten der Antragsgegnerin; vielmehr vermag der Senat einen offenkundigen Mangel der Vergnügungssteuersatzung der Antragsgegnerin und darauf gegründete ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Vergnügungssteuerbescheide derzeit nicht zu erkennen (im Folgenden unter ee.).

aa. Der Senat hat bisher in ständiger Rechtsprechung im Anschluss an die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts und des Bundesverwaltungsgerichts den gebräuchlichen Stückzahlmaßstab als zulässigen Besteuerungsmaßstab anerkannt. So hat der Senat im Beschluss vom 19.12.2002 (- 4 EO 489/02 -, Umdruck S. 10 ff.) sowohl die generelle Tauglichkeit des Stückzahlmaßstabs für die Besteuerung bei der Vergnügungssteuer als auch dessen Vereinbarkeit mit dem Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) bejaht und mit Blick auf den Grundsatz der Steuergerechtigkeit hierzu grundlegend wie folgt ausgeführt:

"Die hiermit verbundene Typisierung und Pauschalierung ist jedoch nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichtes nach wie vor durch Praktikabilitätserwägungen gerechtfertigt (Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936 [937]). Dies gilt auch vor dem Hintergrund, dass seit dem 1. Januar 1997 Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit mit manipulationssicheren Zählwerken ausgestattet sind, die ohne weiteres eine Besteuerung auf der Grundlage der Einspielergebnisse ermöglichten.

Praktikabilitätsgründe ergeben sich daraus, dass bei den mit der Überprüfung der Steuererklärungen befassten und nicht über die speziellen Kenntnisse der Finanzverwaltungen verfügenden Kommunalverwaltungen ein praktisches Bedürfnis für einen einfach zu handhabenden Steuermaßstab besteht. Selbst wenn man davon ausgeht, dass die Zählwerke manipulationssicher sind, gilt dies nicht in gleicher Weise auch für die Ausdrucke. Dies macht Kontrollen seitens der Steuerbehörde erforderlich. Denn hängt die Steuerfestsetzung, wie hier, von der Erklärung des Steuerschuldners ab, werden erhöhte Anforderungen an die Steuerehrlichkeit des Steuerpflichtigen gestellt. Der Gesetzgeber, hier der Satzungsgeber, muss die Steuerehrlichkeit deshalb durch hinreichende, die steuerliche Belastungsgleichheit gewährleistende Kontrollmöglichkeiten abstützen. Im Veranlagungsverfahren bedarf das Deklarationsprinzip der Ergänzung durch das Verifikationsprinzip (BVerfG, Urteil vom 27. Juni 1991 - 2 BvR 1493/89 -, BVerfGE 84, 239). Diese Kontrollen würden die kommunalen Verwaltungen mangels entsprechend geschulten Personals überfordern (BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936 [937]). Der Senat schließt sich dieser Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichtes an. Denn eine effiziente Kontrolle dürfte sich als schwierig erweisen. Die Ausleseprotokolle halten nämlich eine Vielzahl von Daten fest. Im Einzelnen wird nicht nur ausgewiesen, welche Kasseninhalte für bestimmte Zeiträume vorhanden gewesen sind, sondern auch, wie viele Spiele getätigt wurden, welche Art von Münzen und in welcher Anzahl eingeworfen wurden, wie oft das Gerät geöffnet wurde, wie viele Minuten es in Betrieb gewesen ist etc. (Nds. OVG, Beschluss vom 14. November 2001 - 13 LA 3425/01 -, Nds. Rpfl. 2002, 88 [89]). Es liegt auf der Hand, dass die Überprüfung all dieser Daten auf Unstimmigkeiten und Widersprüchlichkeiten mit erheblichem Verwaltungsaufwand verbunden ist. Darüber hinaus können Betriebsprüfungen, soll sich der Aufwand hierfür in vernünftigen Grenzen halten, nur stichprobenartig in größeren Abständen erfolgen. Oft aber dürften einzelne Spielgeräte, abhängig von ihrer Attraktivität und der Nachfrage, nur für begrenzte Zeiträume aufgestellt und dann durch andere, den Publikumsgeschmack vielleicht eher treffende Apparate ersetzt werden. ... Eine effiziente Kontrolle ist in diesen Fällen dann gar nicht möglich, weil die nur kurze Zeit aufgestellten Geräte im Zeitpunkt der Betriebsprüfung möglicherweise schon wieder abgebaut sind (Nds. OVG, Beschluss vom 14. November 2001 - 13 LA 3425/01 -, Nds. Rpfl. 2002, 88 [89]).

Die Vereinbarung über den Einbau manipulationssicherer Zähler gilt zudem nicht für Geräte ohne Gewinnmöglichkeit. Dies hat zur Folge, dass für diese Geräte nach wie vor ein Stückzahlmaßstab gewählt werden könnte, während für Automaten mit Gewinnmöglichkeit nur ein umsatzorientierter Maßstab in Frage käme. All dies ist mit zusätzlichem Verwaltungsaufwand verbunden (BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936 [937])."

An dieser Rechtsprechung hat der Senat in der Folge festgehalten (zur Zulässigkeit des Stückzahlmaßstabs vgl. die Senatsbeschlüsse vom 31.07.2003 - 4 ZEO 937/99 -, Umdruck S. 4 ff.; und vom 22.12.2003 - 4 EO 811/97 -, Umdruck S. 12 ff.).

bb. Dagegen meint die Antragstellerin in Anknüpfung an das Urteil des Verwaltungsgerichts Halle vom 21.04.2004 (- 5 A 578/02 HAL -), dass wegen der inzwischen bestehenden technischen Möglichkeiten der Erfassung des konkreten Spielumsatzes durch Zählwerke in den Geräten die von der Antragsgegnerin vorgenommene Bemessung der Steuer nach der Anzahl der Spielapparate ("Stückzahlprinzip") seit dem 01.01.1997 nicht mehr rechtmäßig sei (so auch: Kronisch/Eschenbach, Pauschsteuer auf Spielautomaten? KStZ 1991, 87 [89]; vgl. hierzu auch HessVGH, Beschluss vom 12.08.2004 - 5 N 4228/98 -; OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 21.01.2004 - 2 LB 53/03 -, KStZ 2004, 95 ff.; SächsOVG, Urteil vom 23.06.2004 - 5 B 278/02 -, zitiert nach Juris, die zwar zum gleichen Ergebnis kommen, jedoch auf die festgestellten Unterschiede bei den Kasseninhalten abstellen).

Das Vorbringen der Antragstellerin, das von den Spielern im Einzelfall aufgewandte Entgelt könne inzwischen auf Grund der technischen Ausstattung elektronisch exakt und damit zuverlässig erfasst werden (zur Freiwilligen selbstbeschränkenden Vereinbarung der Hersteller von Unterhaltungsautomaten mit Geldgewinnen und der Verbände der Unterhaltungsautomatenwirtschaft vom 15.11.1989 über den Einbau manipulationssicherer Zählwerke vgl. BT-Drs. 11/6224, S. 15), führt den Senat zu der Frage, ob bereits die neuen technischen Möglichkeiten, den konkreten Umsatz der einzelnen Spielgeräte mit Hilfe der eingebauten Zählwerke zu ermitteln, seit dem 01.01.1997 zur Aufgabe des Stückzahlmaßstabs zu Gunsten eines am konkreten Umsatz der einzelnen Geräte orientierten Maßstabs zwingen. Die dadurch hervorgerufenen Bedenken gegen die Zulässigkeit des Stückzahlmaßstabs führen im Eil- und Beschwerdeverfahren jedoch nicht zu ernstlichen Zweifeln an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerbescheide. Ein offenkundiger Mangel der Vergnügungssteuersatzung der Antragsgegnerin ist in der Verwendung des Stückzahlmaßstabs allein wegen der technischen Möglichkeit, den konkreten Spielumsatz zu erfassen, bei der im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes gebotenen Prüfung nicht anzunehmen. Vielmehr hat das Bundesverwaltungsgericht in seinem Urteil vom 22.12.1999 (- 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936 f.) unter Aufhebung der gegenteiligen Entscheidung des Oberverwaltungsgerichts Schleswig-Holstein im Urteil vom 22.04.1998 (- 2 K 3/95 -, NVwZ 1999, 1371 ff. = KStZ 1999, 55 ff.) ausführlich begründet, dass - bezogen auf das Jahr 1998 - Praktikabilitätserwägungen unverändert die Anwendung des Stückzahlmaßstabes rechtfertigen. Die 3. Kammer des Ersten Senats des Bundesverfassungsgerichts hat dann zu der erwähnten Problematik in ihrem Beschluss vom 03.05.2001 (- 1 B vR 624/00 -, NVwZ 2001, 1264 [1265]) bezogen auf einen Bescheid aus dem Jahr 1991 ausgeführt:

"Die Verfassungsbeschwerde bietet keinen Anlass zur Prüfung der Frage, ob die unter dem Gesichtspunkt des Gleichheitssatzes aus Praktikabilitätsgründen bislang für zulässig gehaltene pauschale Besteuerung von Spielautomaten nach der Anzahl der Geräte noch gerechtfertigt ist (vgl. BVerfGE 31, 8 [25 f.]) oder ob sie an dem individuellen wirklichen Vergnügungsaufwand als sachgerechtem Maßstab ausgerichtet werden muss, der sich wiederum in dem mit dem jeweiligen Gerät konkret erzielten Umsatz widerspiegelt. Denn eine an diesem so genannten Wirklichkeitsmaßstab orientierte Besteuerung war zumindest in dem hier in Rede stehenden Zeitraum bereits aus technischen Gründen nicht möglich. Diese Frage wird der Satzungsgeber allerdings für die künftige Besteuerung einer erneuten Prüfung zu unterziehen haben, da mittlerweile bei Geräten mit und ohne Gewinnmöglichkeit aufgrund der technischen Ausstattung der Geräte, insbesondere durch den Einbau entsprechender manipulationssicherer Zählwerke, das von den Spielern im Einzelfall aufgewendete Entgelt elektronisch exakt und damit zuverlässig erfasst werden kann."

Damit hat sich das Bundesverfassungsgericht in dieser Frage nicht festgelegt, und nicht zuletzt deswegen ist auch in der genannten Entscheidung kein Grund zu sehen, die Zulässigkeit des Stückzahlmaßstabs - bezogen auf das Eil- und Beschwerdeverfahren - für ernstlich zweifelhaft zu halten (vgl. BFH, Beschluss vom 06.11.2001 - II B 85/01 -, zitiert nach Juris; OVG Lüneburg, Beschluss vom 14.11.2001 - 13 LA 3425/01 -, NVwZ-RR 2002, 887).

In dem Beschluss vom 06.11.2001 hat der Bundesfinanzhof in diesem Zusammenhang ausgeführt:

"Soweit sich die Antragstellerin unter Hinweis auf den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 - darauf beruft, die Spielgerätesteuer verstoße wegen Anwendung eines Pauschalmaßstabes (Steuer pro Spielgerät) anstelle eines von Verfassungs wegen gebotenen, an den individuellen Einnahmen anknüpfenden Maßstabes (Wirklichkeitsmaßstab) gegen Art. 3 GG, vermag dies ebenfalls nicht zur Aussetzung der Vollziehung des Bescheides ... zu führen. Denn konkrete Tatsachen, die insoweit ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des Hamburgischen Spielgerätesteuergesetzes begründen könnten, sind nicht ersichtlich.

Insbesondere gibt es keine konkreten Anhaltspunkte dafür, dass die Gründe, die die bisherige pauschale Besteuerung von Spielautomaten unter dem Gesichtspunkt des Art. 3 GG rechtfertigten, nämlich Praktikabilität sowie sichere und gleichmäßige Steuererhebung (vgl. hierzu auch Beschluss des BVerfG vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, 8, 25 f.), nunmehr entfallen sind. Dass die Frage der Notwendigkeit der Pauschalbesteuerung von den Gesetz- bzw. Verordnungsgebern "für die zukünftige Besteuerung" zu prüfen ist, vermag noch nicht ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts im Sinne des § 69 Abs. 2 Sätze 1 und 2, Abs. 3 Satz 1 FGO zu begründen."

Den vorstehenden Erwägungen folgt der beschließende Senat auch zu § 80 Abs. 4 Sätze 3 und 4 und Abs. 5 Satz 1 VwGO (vgl. Senatsbeschluss vom 31.07.2003 - 4 ZEO 937/99 -, LKV 2004, 284 ff.).

cc. Soweit die Antragstellerin in Anknüpfung an die Entscheidungen des Oberverwaltungsgerichts Schleswig-Holstein vom 21.01.2004 (- 2 LB 53/03 -, KStZ 2004, 95 ff.), des Hessischen Verwaltungsgerichtshofs vom 12.08.2004 (- 5 N 4228/98 -) und des Sächsischen Oberverwaltungsgerichts vom 23.06.2004 (- 5 B 278/02 -, zitiert nach Juris) meint, dass die Besteuerung auf der Grundlage eines pauschalen Steuersatzes pro Apparat wegen der festgestellten Schwankungsbreiten der Kasseninhalte von über 100 % bzw. von über 300 % mit dem Grundsatz der Steuergerechtigkeit nicht vereinbar sei, bietet das Beschwerdevorbringen dem Senat Anlass, seine bisherige Rechtsprechung einer erneuten Prüfung zu unterziehen.

Das Oberverwaltungsgericht Schleswig-Holstein hat in dem genannten Urteil vom 21.01.2004 entschieden, dass die Erhebung der Spielautomatensteuer nach dem Stückzahlmaßstab seit dem 01.01.1997 unzulässig sei und zur Begründung ausgeführt, der Rahmen der erzielten Einspielergebnisse sowohl der unterschiedlichen Gerätetypen wie auch des gleichen Gerätetyps an unterschiedlichen Standorten sei derart weit gespannt, dass die von der Rechtsprechung bisher als hinnehmbar angenommene Gleichbehandlung ungleicher Sachverhalte nicht gerechtfertigt sei. Die von der Klägerin vorgelegten Daten ließen deutlich erkennen, dass die Spreizung der Einspielergebnisse den mit "bis zu 25 %" vage beschriebenen Korridor so deutlich überschreite, dass der Rechtsprechung, die den Stückzahlmaßstab - weiterhin - für zulässig gehalten habe, auch bei Einräumung eines sehr großen Gestaltungsspielraumes für den Normgeber der Boden entzogen sei. Dieser Entscheidung hatten Erhebungen zugrunde gelegen, die Abweichungen der Einspielergebnisse von mehreren hundert Prozent ergaben. So wurden im Jahre 1997 monatliche durchschnittliche Einspielergebnisse im Gebiet der dortigen Beklagten von 1.228,29 DM bis 5.136,82 DM bzw. von 1.283,99 DM bis 5.792,61 DM erzielt, was einer Abweichung von 418,21 % bzw. von 451,14 % entspricht.

Der Hessische Verwaltungsgerichtshof ist im Beschluss vom 12.08.2004 (- 5 N 4228/98 -) bezogen auf ein Normenkontrollverfahren davon ausgegangen, dass die absolute Obergrenze der für die Wahl des Stückzahlmaßstabs noch zulässigen Schwankungsbreite der Einspielergebnisse der Geräteaufsteller im monats- und gerätebezogenen Durchschnitt bei nicht mehr als - äußerstenfalls - 30 % liegen dürfe und hat, da diese Grenze im Stadtgebiet der dortigen Antragsgegnerin überschritten worden sei, die ab dem 01.01.1998 geltende Satzungsfassung im entsprechenden Umfang für ungültig erklärt. Hierzu hatte der Hessische Verwaltungsgerichtshof die Angaben mehrerer Automatenaufstellunternehmen im Stadtgebiet der dortigen Antragsgegnerin ausgewertet und war dabei auf Unterschiede zwischen höchstem und niedrigstem Kasseninhalt im Bereich der Gaststättenaufstellung für die Gewinnspielgeräte von 162,5 % und für Unterhaltungsspielgeräte von 773,6 % gestoßen. Im Bereich der Spielhallenaufstellung ergaben sich Unterschiede von 540,9 % bei den Gewinnspielgeräten und von 913,9 % bei den Unterhaltungsspielgeräten.

In seinem Urteil vom 23.06.2004 (- 5 B 278/02 -, zitiert nach Juris) hat das Sächsische Oberverwaltungsgericht entschieden, dass die Wahl eines Stückzahlmaßstabs, bezogen auf Geräte mit Gewinnmöglichkeit und den Veranlagungszeitraum des Jahres 1999 mit dem allgemeinen Gleichheitssatz nicht mehr vereinbar sei. Zur Begründung wird in dieser Entscheidung ausgeführt, der kommunale Satzungsgeber genieße hinsichtlich der Bestimmung des Steuermaßstabs zwar eine weitgehende Gestaltungsfreiheit, die auch den Erlass typisierender und pauschalierender Regelungen einschließe. Jedoch falle dieser Gestaltungsspielraum mit Blick auf Art. 106 Abs. 6 Satz 1 GG enger aus, der im Hinblick auf den Charakter der Spielautomatensteuer als Aufwandsteuer zu einer am Vermögensaufwand der Spieler orientierten Steuerbemessung anhalte. Selbst wenn man bei den Einspielergebnissen die Toleranzmarge etwas weiter als die vom Bundesverwaltungsgericht für zulässig erachteten 25 % spannte, träten im Bereich der Beklagten weitaus größere Unterschiede zwischen den Einspielergebnissen der in den Spielhallen betriebenen Geräte mit Gewinnmöglichkeit auf. Nach der eingereichten Aufstellung habe der Automat "Target" ein durchschnittliches monatliches Einspielergebnis von 1.485,00 DM, der Automat "Doppelsonne" hingegen ein solches von 3.360,00 DM erzielt. Da die Schwankungsbreite mithin weit mehr als 100 % betrage, könne von einem vergleichbaren Einspielniveau der in Spielhallen aufgestellten Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit keine Rede sein.

dd. Ob die Umsätze der einzelnen Spielgeräte auch im Gebiet der Antragsgegnerin eine ähnlich große Schwankungsbreite aufweisen, wie das in den Gemeinden der Fall war, deren Vergnügungssteuersatzungen von den Oberverwaltungsgerichten in Schleswig-Holstein und Sachsen sowie dem Verwaltungsgerichtshof Hessen in den genannten Verfahren beanstandet worden sind, entzieht sich der Kenntnis des Senats. Die zur Aufklärung dieser Frage erforderlichen Ermittlungen sind nicht Sache eines Eil- und Beschwerdeverfahrens, sondern sind dem Hauptsacheverfahren vorbehalten. Der Umstand, dass in einigen anderen Verfahren Schwankungsbreiten von mehreren 100 % ermittelt worden sind, gibt auch keinen Anlass, im vorliegenden Verfahren von einer hohen Wahrscheinlichkeit einer ähnlichen Schwankungsbreite im Gebiet der Antragsgegnerin auszugehen. Gleiches gilt von der Mutmaßung, dass Unterschiede in der Attraktivität einzelner Geräte und Lagen erhebliche Unterschiede im Umsatz pro Gerät zur Folge haben können. Angesichts einer bisher gefestigten Rechtsprechung zur Zulässigkeit des Stückzahlmaßstabs stellen bloße Vermutungen und Plausibilitätserwägungen keine hinreichende Grundlage dar, um im Rahmen eines Beschwerdeverfahrens von einer ständigen Rechtsprechung abzuweichen. Selbst wenn man aber vergleichbare Schwankungsbreiten im gerätebezogenen Umsatz auch im Gebiet der Antragsgegnerin unterstellen würde, hat der Senat Zweifel, ob dieser Umstand, wie dies die genannten Urteile anderer Obergerichte annehmen, die Unzulässigkeit des Stückzahlmaßstabs zur Folge hätte. Das ergibt sich aus folgenden Erwägungen:

(1) Zunächst trifft es nach Auffassung des Senats nicht zu, dass ein am ermittelten Umsatz des einzelnen Spielgerätes orientierter Maßstab einen Wirklichkeitsmaßstab darstelle und schon deshalb dem Stückzahlmaßstab als einem pauschalierenden Wahrscheinlichkeitsmaßstab vorgezogen werden müsste. Dabei mag zunächst dahingestellt bleiben, ob und unter welchen Voraussetzungen im Steuerrecht angesichts des für den Steuermaßstab grundlegenden Prinzips der Besteuerung nach Leistungsfähigkeit überhaupt von einem Wirklichkeitsmaßstab im gleichen Sinne die Rede sein kann, wie dies etwa im Bereich der Benutzungsgebühren mit dem Grundprinzip der Äquivalenz zwischen dem Wert der Nutzung und der Gebühr, etwa dem tatsächlichen Wasserbezug und der Wassergebühr, der Fall ist (vgl. OVG Lüneburg, Beschluss vom 26.01.2004 - 13 LA 397/03 -, NVwZ-RR 2004, 781). Jedenfalls muss bezweifelt werden, dass es sich bei einem am Einspielergebnis der einzelnen Spielautomaten orientierten Maßstab der Vergnügungssteuer um einen Wirklichkeitsmaßstab handelt. Denn es ist zu bedenken, dass der an den einzelnen Spielgeräten gezählte Umsatz nur der technische Anknüpfungspunkt für die Erhebung der Vergnügungssteuer ist, nicht aber der eigentliche Besteuerungsgegenstand. Als indirekte Steuer wird die Vergnügungssteuer nicht unmittelbar bei dem sich Vergnügenden, den sie im Grunde treffen soll, sondern bei dem Veranstalter des Vergnügens erhoben, der sie auf den eigentlichen Steuerträger "überwälzt". Besteuert wird dabei der Vermögensaufwand des Spielers für das Vergnügen an den Spielgeräten, weil dieser Aufwand Indikator für die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Spielers ist (vgl. BVerfG, Teilurteil vom 10.05.1962 - 1 BvL 31/58 -, BVerfGE 14, 76 [95 f.]; Beschluss vom 01.04.1971, BVerfGE 31, 8 [19 f.]; BVerwG, Urteil vom 22.12.1999 - 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936; SächsOVG, Urteil vom 23.06.2004 - 5 B 278/02 -, zitiert nach Juris). Bereits hier wird deutlich, dass jedenfalls bei der Vergnügungssteuer nur ein lockerer Bezug zwischen dem technischen Steuertatbestand und der wirtschaftlichen Leistungskraft als dem eigentlichen Grund der Besteuerung besteht.

Diese Erwägung würde zwar noch nicht in Frage stellen, dass die Ermittlung der tatsächlich getätigten Umsätze den Aufwand der Spieler genauer wiedergibt als die Erfassung nach der Zahl der Geräte. Der Senat hat aber Zweifel, ob dem Umsatz pro Spielapparat überhaupt die Bedeutung für die Erfassung des Aufwands der Spieler zukommt, die in den genannten Urteilen als selbstverständlich unterstellt wird. Das Bundesverwaltungsgericht hat festgestellt, die Anknüpfung der Spielautomatensteuer an den Vergnügungsaufwand des Spielers bleibe auch dann eine pauschale Anknüpfung, wenn das Einspielergebnis der Geräte als Bemessungsgrundlage für die Steuer gewählt werde (BVerwG, Urteil vom 22.12.1999 - 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936). Das hält auch der Senat für zutreffend. Die Erhebung der Steuer beim Automatenaufsteller und die kalkulatorische Abwälzung der Steuer haben in der Tat zur Folge, dass eine Pauschalierung durch den Betreiber erfolgt, der den Preis des einzelnen Spiels auch unter Berücksichtigung der Vergnügungssteuer pauschalierend kalkuliert. Der gerätebezogene Umsatzmaßstab mag danach zwar realitätsnäher sein als der Stückzahlmaßstab. Er verdient aber nicht die Auszeichnung als Wirklichkeitsmaßstab. Auch das Oberverwaltungsgericht Schleswig-Holstein geht in seiner Entscheidung vom 21.01.2004 lediglich von einer relativ größeren Wirklichkeitsferne des Stückzahlmaßstabs aus (- 2 LB 53/03 -, KStZ 2004, 95 [98]), stellt bei der Abwägung jedoch auf den Gegensatz zu einem umsatzorientierten Wirklichkeitsmaßstab ab (a. a. O., S. 99).

Vergegenwärtigt man sich die unterschiedlichen Wirkungen von Stückzahlmaßstab und gerätebezogenem Umsatzmaßstab auf die Aufsteller einerseits und die Spieler andererseits, so ist nicht zu übersehen, dass solche Unternehmen durch den Stückzahlmaßstab benachteiligt würden, die pro Spielapparat im Durchschnitt geringere Umsätze machen als Konkurrenzunternehmen im Geltungsbereich der Satzung. Damit ist allerdings noch nicht gesagt, dass umsatzschwächere Unternehmen die relativ höhere Belastung auch an die Spieler abwälzen können und tatsächlich abwälzen, statt durch unternehmerische Maßnahmen zu versuchen, die höhere Belastung auszugleichen. Der Steuerpflichtige wird den von ihm zu zahlenden bzw. bereits gezahlten Betrag für die Vergnügungssteuer in die Kalkulation seiner Selbstkosten einstellen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen. Zwar kann er die Vergnügungssteuer nicht mit Sicherheit im voraus auf die einzelnen Spiele umlegen, denn deren Zahl ist zunächst ungewiss. Auch die auf Grund von § 33 f. GewO erlassene Verordnung über Spielgeräte und andere Spiele mit Gewinnmöglichkeit - SpielV - setzt dem Grenzen. Der Aufsteller ist vielmehr darauf beschränkt, einen so hohen Umsatz anzustreben, dass der Rohertrag seine fixen Kosten einschließlich des pauschalen Betrags der Vergnügungssteuer noch deckt, und auf diesem Wege die Rentabilität der aufgestellten Apparate auch bei Zahlung der pauschalen Vergnügungssteuer zu erreichen. Die Erhöhung des Umsatzes je Apparat ist dabei im Wesentlichen von seinem kaufmännischen Geschick, der Attraktivität der angebotenen Spielapparate und der Marktlage abhängig. Geeignete Maßnahme zur Wahrung der Wirtschaftlichkeit kann neben der Umsatzsteigerung auch die Senkung der sonstigen Kosten sein (vgl. Senatsbeschluss vom 22.12.2003 - 4 EO 811/97 -, Umdruck S. 11 f. m. w . N.). Jedenfalls kommt es für die Wirkung des Stückzahlmaßstabs auf unterschiedlich ertragsstarke Unternehmen nicht auf die Schwankungsbreite des Umsatzes der einzelnen Geräte an, sondern auf Unterschiede im durchschnittlichen Umsatz pro Gerät verschiedener Unternehmen. Diese Unterschiede dürften aber wesentlich geringer ausfallen als die Unterschiede zwischen einzelnen Geräten. Dass es im vorliegenden Zusammenhang nicht auf die Schwankung der Einspielergebnisse der Geräte desselben Steuerpflichtigen ankommen kann, sondern auf diejenige Schwankung, die sich aus einem Vergleich der Daten zwischen den Automatenaufstellern ergibt, folgt daraus, dass Ungleichbehandlungen, die bei Verwendung des Stückzahlmaßstabs in der relativ höheren Besteuerung von Geräten mit niedrigen Einspielergebnissen bestehen, sich bei den einzelnen Aufstellern bei typisierender Betrachtungsweise dadurch ausgleichen können, dass Automaten mit höheren Einspielergebnissen durch den gleichen Steuersatz belastet werden (vgl. BVerfG, Teilurteil vom 10.05.1962 - 1 BvL 31/58 -, BVerfGE 14, 76 [103]; HessVGH, Beschluss vom 12.08.2004 - 5 N 4228/98 -, Umdruck S. 34, a. A. allerdings ohne nähere Begründung: SächsOVG, Urteil vom 23.06.2004 - 5 B 278/02 -, zitiert nach Juris).

Zusammenfassend ist festzustellen, dass die Gerechtigkeitsvorteile eines an den ermittelten Einspielergebnissen der einzelnen Geräte orientierten Vergnügungssteuermaßstabs gegenüber dem Stückzahlmaßstab keineswegs auf der Hand liegen. Jedenfalls indiziert eine Schwankungsbreite der Einspielergebnisse einzelner Geräte nach der vorläufigen Erkenntnis des Senats eben nicht eine ebenso krasse Ungerechtigkeit des Stückzahlmaßstabs. Wenn sich danach ein gegebenenfalls zu beachtender Gerechtigkeitsvorsprung des geforderten gerätebezogenen Umsatzmaßstabs gegenüber dem Stückzahlmaßstab stark relativiert, sprechen andererseits nach wie vor erhebliche Praktikabilitätsvorteile für den Stückzahlmaßstab (siehe oben S. 11 f.).

(2) Weiter erscheint fraglich, ob die von der Antragstellerin zur Stützung ihrer Auffassung von der Unzulässigkeit des Stückzahlmaßstabs angeführten obergerichtlichen Entscheidungen (OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 21.01.2004 - 2 LB 53/03 -, KStZ 2004, 95 ff.; HessVGH, Beschluss vom 12.08.2004 - 5 N 4228/98 -; SächsOVG, Urteil vom 23.06.2004 - 5 B 278/02 -, zitiert nach Juris) den Praktikabilitätserwägungen und dem Lenkungszweck der Spielapparatesteuer, der Verbreitung der Spielsucht entgegenzuwirken, vor dem Hintergrund des Gestaltungsspielraums des kommunalen Normgebers ausreichend Rechnung tragen. Das Prinzip der Steuergerechtigkeit darf nicht dahin gehend überspannt werden, dass letztlich dem Gericht die Befugnis zufällt, seine etwa abweichende Vorstellung von einem vernünftigen und gerechten Steuermaßstab an die Stelle der vom Satzungsgeber gewählten Lösung zu setzen.

Es ist nämlich grundsätzlich Sache des Steuergesetzgebers, hier des Satzungsgebers, zu entscheiden, welche Elemente der zu ordnenden Lebensverhältnisse er als maßgebend dafür ansieht, sie im Satzungsrecht gleich oder verschieden zu behandeln. Voraussetzung für die Übereinstimmung einer Regelung über den Steuermaßstab mit dem Grundsatz der Steuergerechtigkeit ist lediglich, dass die gewählte Differenzierung - ebenso wie die Nichtdifferenzierung - auf sachgerechten Erwägungen beruht. Im Rahmen seiner weitgehenden Gestaltungsfreiheit im Bereich des Steuerrechts kann sich der Satzungsgeber auch von finanzpolitischen, volkswirtschaftlichen, sozialpolitischen oder steuertechnischen Erwägungen leiten lassen. Seine grundsätzlich weit zu bemessende Gestaltungsfreiheit endet erst dort, wo die gleiche oder ungleiche Behandlung der geregelten Sachverhalte nicht mehr mit einer am Gerechtigkeitsgedanken orientierten Betrachtungsweise vereinbar ist, wo also ein sachlicher Grund für die Gleichbehandlung ungleicher Sachverhalte oder die Ungleichbehandlung gleicher Sachverhalte fehlt. Nur die Einhaltung dieser äußersten Grenze der Freiheit des Satzungsgebers ist verfassungsgerichtlich nachprüfbar (vgl. BVerfG, Urteil vom 10.02.1987 - 1 BvL 18/81, 1 B vL 20/82 -, NJW 1987, 1617 [1618] m. w . N.). Daraus folgt zugleich auch, dass der Grundsatz der Steuergerechtigkeit nicht gebietet, unter allen Umständen Ungleiches ungleich zu behandeln. Der allgemeine Gleichheitssatz ist nicht schon dann verletzt, wenn der Satzungsgeber Differenzierungen, die er vornehmen darf, nicht vornimmt. Es bleibt grundsätzlich ihm überlassen, diejenigen Sachverhalte auszuwählen, an die er dieselbe Rechtsfolge knüpft, die er also im Rechtssinn als gleich ansehen will. Allerdings muss er die Auswahl sachgerecht treffen. Der normative Gehalt der Gleichheitsbindung erfährt auch insoweit seine Präzisierung jeweils im Hinblick auf die Eigenart des zu regelnden Sachbereichs. Art. 3 Abs. 1 GG ist danach nur dann verletzt, wenn für die gleiche Behandlung verschiedener Sachverhalte - bezogen auf den in Rede stehenden Sachbereich in seiner Eigenart - ein vernünftiger, einleuchtender Grund fehlt (vgl. BVerfG, Beschluss vom 23.03.1994 - 1 BvL 8/85 -, BVerfGE 90, 226 [239] m. w . N.).

Die Frage, ob der so verstandene allgemeine Gleichheitssatz dadurch verletzt wird, dass die Antragsgegnerin die Spielgerätesteuer pauschal je Monat und Apparat festgelegt hat, erscheint nach den obigen Ausführungen unter (1) als offen; die dargelegten vorläufigen Überlegungen des Senats sprechen eher dafür, dass der Senat den Stückzahlmaßstab weiterin als zulässig ansehen wird. Der Gleichheitssatz fordert nicht eine immer stärker individualisierende und spezialisierende Normgebung im Bereich des Steuerrechts, sondern die Regelung eines allgemein verständlichen und möglichst unausweichlichen Belastungsgrundes (BFH, Urteil vom 16.10.2002 - XI R 61/00 -, NJW 2003, 2407 [2408] m. w . N.). Durchbrechungen des Gleichheitssatzes durch Typisierungen und Pauschalierungen können - insbesondere bei der Regelung von Massenerscheinungen - durch Erwägungen der Verwaltungsvereinfachung und -praktikabilität gerechtfertigt sein, solange die durch jede typisierende Regelung entstehende Ungerechtigkeit noch in einem angemessenen Verhältnis zu den steuerlichen Vorteilen der Typisierung steht (BVerfG, Beschluss vom 26.04.1978 - 1 BvL 29/76 -, BVerfGE 48, 227 [239]; BVerwG, Urteil vom 22.12.1999 - 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936). Mit Blick auf die Vergnügungssteuer wird allgemein weiter verlangt, dass der für die Pauschalierung gewählte Ersatzmaßstab bei der Steuerbemessung zumindest einen lockeren Bezug zu dem Vergnügungsaufwand der Spieler als eigentlichem Ziel der Vergnügungssteuer aufweist (BVerwG, Urteil vom 22.12.1999 - 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936 [937]; zur Anknüpfung der Vergnügungssteuer für Tanzveranstaltungen an der Raumgröße der Veranstaltungsstätte vgl. BVerwG, Urteil vom 03.03.2004 - 9 C 3/03 -, DÖV 2004, 705 [708]).

Gemessen daran ist der in der Satzung der Antragsgegnerin vorgesehene pauschale Steuermaßstab voraussichtlich nicht zu beanstanden. Der einheitliche Steuersatz je Spielgerät und Zeiteinheit erscheint bei der im vorläufigen Rechtsschutzverfahren gebotenen Betrachtung gegenüber einer nach der tatsächlichen Inanspruchnahme differenzierenden Lösung zweifellos einfacher und praktikabler, und zwar sowohl für die Verwaltung als auch für den Spielautomatenaufsteller. Dem steht es nicht entgegen, dass auch eine an die tatsächliche Inanspruchnahme anknüpfende Regelung technisch durchführbar wäre und ihr auch keine "unüberwindbaren" bzw. "unzumutbaren" Schwierigkeiten entgegenstünden (OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 21.01.2004 - 2 LB 53/03 -, KStZ 2004, 95 [100]; HessVGH, Beschluss vom 12.08.2004 - 5 N 4228/98 -, Umdruck S. 30 f.; vgl. auch SächsOVG, Urteil vom 23.06.2004 - 5 B 278/02 -, zitiert nach Juris, das von einem geringfügigen Mehraufwand des umsatzbezogenen Maßstabs ausgeht). Ob der geforderte lockere Bezug zwischen Stückzahlmaßstab und Vergnügungsaufwand notwendig das Einhalten einer bestimmten Schwankungsbreite der mit den einzelnen Spielautomaten erzielten Einspielergebnisse verlangt und wie dieser "Korridor" näher zu bestimmen wäre, etwa ob Ausreißer außer Betracht bleiben, über welche Zeitspanne und mit welcher Breite ("Stichproben") die Daten zu erheben sind, um ein verlässliches Bild zu zeichnen, ist in der Rechtsprechung des Senats ebenfalls bislang nicht geklärt. Vielmehr ist die Klärung dieser von den Gerichten unterschiedlich beantworteten Fragen einem Hauptsacheverfahren vorzubehalten. Das Bundesverwaltungsgericht hat in seinem Urteil vom 22.12.1999 (- 11 CN 1/99 -, NVwZ 2000, 936 [937]) entschieden, der für die Rechtfertigung der Spielautomatensteuer als Pauschalsteuer erforderliche lockere Bezug zwischen dem Stückzahlmaßstab und dem Vergnügungsaufwand sei jedenfalls gewahrt, wenn für Geräte mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen Einspielergebnisse zwischen 2.000,00 und 2.500,00 DM monatlich zu verzeichnen seien. Sieht diese Entscheidung bei einer Schwankungsbreite von 25 % den erforderlichen Bezug jedenfalls als gewahrt, neigt das Oberverwaltungsgericht Koblenz in seinem Urteil vom 04.12.2001 (- 6 A 11301/99 -, zitiert nach Juris) dazu, eine Schwankungsbreite von bis zu 50 % "verfassungsrechtlich noch für hinnehmbar zu halten". Demgegenüber darf nach dem oben genannten Beschluss des Hessischen Verwaltungsgerichtshofs vom 12.08.2004 (- 5 N 4228/98 -) die absolute Obergrenze der für die Wahl des Stückzahlmaßstabs noch zulässigen Schwankungsbreite der Einspielergebnisse der Geräteaufsteller im monats- und gerätebezogenen Durchschnitt bei nicht mehr als - äußerstenfalls - 30 % liegen. Das Oberverwaltungsgericht Schleswig-Holstein sieht diese Grenze in seinem Urteil vom 21.01.2004, auch bei Einräumung eines sehr großen Gestaltungsspielraumes für den Normgeber, jedenfalls bei mehreren hundert Prozent als überschritten an (- 2 LB 53/03 -, KStZ 2004, 95 [97 f.]). Das Sächsische Oberverwaltungsgericht geht in dem Urteil vom 23.06.2004 (- 5 B 278/02 -, zitiert nach Juris) davon aus, dass bei einer Schwankungsbreite von weit mehr als 100 % von einem vergleichbaren Einspielniveau der Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit keine Rede sein könne. Bereits diese Beispiele aus der Rechtsprechung zeigen, dass es sich hierbei um streitige Fragen handelt, deren Beantwortung jedoch nicht Aufgabe des summarischen Verfahrens ist. Vorliegend sind auch keine Tatsachen von der Antragstellerin vorgetragen worden bzw. sonst ersichtlich, die die in der typisierenden Regelung des § 4 Abs. 1 und 2 VgStS liegende Ungerechtigkeit gegenüber dem dadurch gewonnenen Vereinfachungseffekt als unangemessen erscheinen ließen.

(3) Auch die im Rahmen der Frage, ob Erwägungen der Verwaltungspraktikabilität eine Durchbrechung des Gleichheitsatzes zu Gunsten des Stückzahlmaßstabs erlauben, vom Oberverwaltungsgericht Schleswig-Holstein im Urteil vom 21.01.2004 aufgestellte Prämisse, dass für die Ermittlung der Einspielergebnisse auf die von den Unternehmen erstellten Unterlagen zur Anmeldung der Umsatzsteuer bzw. auf die dafür von ihnen ermittelten Daten zurückgegriffen werden könne (- 2 LB 53/03 -, KStZ 2004, 95 [100]), erscheint fraglich. Es ist nämlich zweifelhaft, ob Umsätze mit Geldspielgeräten überhaupt der Umsatzsteuer unterliegen. Bei der Besteuerung der Umsätze von Geldspielautomaten danach zu differenzieren, ob sie in und von öffentlichen Spielkbanken betrieben werden oder nicht (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 und §§ 4 Nr. 9 Buchst. b Umsatzsteuergesetzes - UStG -), begegnet mit Blick auf die Sechste Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L 145, S. 1) - im Folgenden: Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie - erheblichen Bedenken (BFH, Beschluss vom 06.11.2002 - V R 7/02 -, BFHE 200, 149). Im Beschluss vom 30.11.2000 (- V B 187/00 -, zitiert nach Juris) hat der Bundesfinanzhof erwogen, ob sich ein Automatenaufsteller für die Steuerbefreiung der Umsätze auf Art. 13 Teil B Buchst. f der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie berufen könne. Art. 13 Teil B der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie sieht unter dem Titel "sonstige Steuerbefreiungen" u. a. folgendes vor:

"Unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften befreien die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen festsetzen, von der Steuer:

...

f) Wetten, Lotterien und sonstige Glücksspiele mit Geldeinsatz unter den Bedingungen und Beschränkungen, die von jedem Mitgliedstaat festgelegt werden;

..."

Zur Begründung nimmt der Bundesfinanzhof auf das Urteil des EuGH vom 11.06.1998 in der Rs. C-283/95 (- Fischer -, Slg. 1998, I-3369 ff.) Bezug. In dieser Entscheidung hat der Gerichtshof Art. 13 Teil B Buchst. f der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie dahin ausgelegt, dass ein Mitgliedsstaat die unerlaubte Veranstaltung eines Glücksspiels nicht der Mehrwertsteuer unterwerfen dürfe, wenn die Veranstaltung eines solchen Glücksspiels durch eine zugelassene öffentliche Spielbank steuerfrei sei. Zur Begründung führt der EuGH im Wesentlichen aus, dass die Mitgliedsstaaten die Bedingungen und Grenzen der Befreiung für die in Art. 13 Teil B Buchst. f der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie erwähnten sonstigen Glücksspiele mit Geldeinsatz unter Beachtung des Grundsatzes der steuerlichen Neutralität festlegen müssten (EuGH, a. a. O., Tz. 27). In Anknüpfung daran scheint es dem Bundesfinanzhof ernstlich zweifelhaft, ob es mit dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität vereinbar ist, für die Umsatzbesteuerung von Geldspielautomatenumsätzen danach zu unterscheiden, ob sie in und von öffentlich zugelassenen Spielbanken ausgeführt werden oder nicht (BFH, Beschlüsse vom 06.11.2002 - V R 7/02 -, BFHE 200, 149 [154]; und vom 30.11.2000 - V B 187/00 -, zitiert nach Juris). Zweifelhaft erscheint dem Bundesfinanzhof auch, ob die vom EuGH aus Art. 13 Teil B Buchst. der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie abgeleitete Einschränkung des Ermessens der Mitgliedsstaaten bei der Begrenzung des Anwendungsbereichs der Befreiung von der Umsatzsteuer, die unerlaubte Veranstaltung eines Glücksspiels der Mehrwertsteuer zu unterwerfen, wenn die Veranstaltung eines solchen Glücksspiels durch eine zugelassene öffentliche Spielbank steuerfrei ist, nicht erst Recht auch für erlaubte Veranstaltungen eines Glücksspiels gelten müsse (BFH, Beschluss vom 30.11.2000 - V B 187/00 -, zitiert nach Juris). Sollten danach Umsätze mit Geldspielgeräten von der Umsatzsteuer befreit sein, könnte jedoch für die Bemessung der Spielautomatensteuer nicht auf die Anmeldungen zur Umsatzsteuer bzw. die dafür von den Automatenaufstellern ermittelten Daten zurückgegriffen werden.

(4) Auch die Erwägung, ob die Darlegungs- und Beweislast für das Bestehen der tatsächlichen Grundlagen dafür, dass die Weiterverwendung des Stückzahlmaßstabs auch über den 31.12.1996 hinaus mit dem Prinzip der Steuergerechtigkeit vereinbar ist, bei der steuererhebenden Gemeinde liegt (vgl. OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 21.01.2004 - 2 LB 53/03 -, KStZ 2004, 95 [99]; HessVGH, Beschluss vom 12.08.2004 - 5 N 4228/98 -, Umdruck S. 37 f.; SächsOVG, Urteil vom 23.06.2004 - 5 B 278/02 -, zitiert nach Juris), bedarf der sorgfältigen Prüfung, die einem Hauptsacheverfahren vorbehalten ist. Dies gilt insbesondere auch für die Erwägung des Sächsischen Oberverwaltungsgerichts im Urteil vom 23.06.2004 (- 5 B 278/02 -, zitiert nach Juris), dass Art. 106 Abs. 6 Satz 1 GG den Gestaltungsspielraum des Satzungsgebers hinsichtlich der Spielautomatensteuer über den allgemeinen Gleichheitssatz hinaus weiter einschränke.

ee. Soweit es den Prüfungsmaßstab des abgabenrechtlichen Eilverfahrens betrifft, ist in der Rechtsprechung des Senats geklärt, dass ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Abgabenbescheids im Einzelfall zwar auch aus sich aufdrängenden Satzungsmängeln der zugrunde liegenden kommunalen Abgabensatzung folgen können. Derartige Zweifel an der Rechtmäßigkeit einer Abgabensatzung müssen dann jedoch im Eilverfahren so offensichtlich und eindeutig sein, dass im Hauptsacheverfahren eine andere rechtliche Beurteilung nicht zu erwarten ist. Eine Klärung offener Fragen zur Gültigkeit der jeweiligen Abgabesatzung kann nicht Aufgabe des Eilverfahrens sein. Vielmehr hat die (Inzident-)Kontrolle der Satzung im dafür vorgesehenen Hauptsacheverfahren stattzufinden. In der Regel wird daher im Rahmen des Eilverfahrens von der Gültigkeit der einem Abgabenbescheid zugrunde liegenden Abgabensatzung auszugehen sein (vgl. den Beschluss des Senats vom 23.04.1998 - 4 EO 6/97 -, ThürVBI. 1998, 184, m. w . N.).

c. Nach alledem kommt eine Anordnung der aufschiebenden Wirkung wegen des Vorliegens einer unbilligen, durch überwiegende öffentliche Interessen gebotenen Härte nicht in Betracht. Eine solche Aussetzung hat nach der Rechtsprechung des Senats zur Voraussetzung, dass Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes nicht ausgeschlossen werden können (Senatsbeschluss vom 04.12.2001 - 4 ZEO 839/00 -). Die Anordnung der aufschiebenden Wirkung ist deshalb vor allem dann ausgeschlossen, wenn der Bescheid offensichtlich rechtmäßig ist. Aber auch in den Fällen, in denen der Bescheid nur deshalb nicht offensichtlich rechtmäßig ist, weil - wie hier - die theoretische Möglichkeit besteht, dass sich im Hauptsacheverfahren neue Gesichtspunkte ergeben, die zu Zweifeln an der Rechtmäßigkeit führen können, ist eine Aussetzung der Vollziehung wegen einer besonderen Härte ausgeschlossen, wenn solche Zweifel jedenfalls im Rahmen der summarischen Prüfung im Eilverfahren ausgeschlossen werden können. So liegt der Fall hier. Nach den vorstehenden Ausführungen bestehen im Rahmen des hier vorliegenden einstweiligen Rechtsschutzverfahrens keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheides, die über die rein theoretische Möglichkeit hinausgingen, dass das Hauptsacheverfahren zu einem anderen Ergebnis führt. Eine Aussetzung wegen unbilliger Härte scheidet daher aus. Im Übrigen ist die von der Antragstellerin weiter erhobene Behauptung, dass die Steuererhebung der Antragsgegnerin eine unbillige Härte beinhalte, auch deshalb nicht stichhaltig, weil sie ihren Vortrag nicht weiter substantiiert hat.

3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO.

4. Die Festsetzung des für die Kostenberechnung maßgebenden Streitwerts ergibt sich für das Beschwerdeverfahren aus § 14 i. V. m. §§ 25 Abs. 2 Satz 1, 14, 20 Abs. 3, 13 Abs. 1 Satz 1 GKG a. F. (zur Anwendung des bisherigen Rechts: § 72 Nr. 1 GKG n. F., BGBl. I S. 718 [731]). Dabei legt der Senat in Anlehnung an den sog. Streitwertkatalog für die Verwaltungsgerichtsbarkeit (DVBl. 1996, 605 ff.) im Abgabenrecht den Wert der streitigen Abgabe zu Grunde und ermäßigt diesen im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes auf ein Viertel. Da die Beschwerde nur insoweit erhoben wurde, als der Antrag nach § 80 Abs. 5 VwGO erstinstanzlich erfolglos geblieben ist, war die zum Zeitpunkt der die Instanz einleitenden Antragstellung streitige Steuerforderung in Höhe von 44.144,94 € (27.900,00 DM [entspricht: 14.265,04 €] aus dem Bescheid vom 20.10.2000 für das Jahr 2000, 29.400,00 DM [entspricht: 15.031,98 €] aus dem Bescheid vom 17.10.2000 für das Jahr 2001 und nach dem Teilerfolg in Höhe von 644,23 € noch 14.847,92 € [entspricht: 29.040,01 DM] aus dem Bescheid vom 25.01.2002 für das Jahr 2002) dementsprechend auf ein Viertel zu reduzieren. Anhaltspunkte dafür, dass die angegriffenen Bescheide die Zahlungspflicht darüber hinaus auch für einen unbestimmten künftigen Zeitraum festlegen, sind nicht ersichtlich (zur Streitwertfestsetzung in diesen Fällen: Senatsbeschluss vom 20.08.2002 - 4 ZKO 817/98 -).

Hinweis: Der Beschluss ist unanfechtbar (§ 152 Abs. 1 VwGO, § 68 Abs. 1 Satz 4 i. V. m. § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG n. F.).

Ende der Entscheidung