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2 Ss 56/01 Brandenburgisches Oberlandesgericht

In der Strafsache

wegen Steuerhinterziehung

hat der 2. Strafsenat des Brandenburgischen Oberlandesgerichts in der Hauptverhandlung am 12. März 2002, an der teilgenommen haben:

Vorsitzender Richter am Oberlandesgericht R als Vorsitzender,

Richterin am Oberlandesgericht P und Richter am Oberlandesgericht Dr. K als beisitzende Richter,

Oberstaatsanwalt G als Beamter der Staatsanwaltschaft,

Rechtsanwalt D aus Berlin als Verteidiger des Angeklagten,

Rechtsanwalt L aus Berlin als Verteidiger des Angeklagten,

Justizangestellte H als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,

für Recht erkannt:

Tenor:

Auf die Revision der Staatsanwaltschaft wird das Urteil der 4. Strafkammer des Landgerichts Frankfurt (Oder) vom 13. März 2001 aufgehoben, soweit es die Angeklagten von dem Vorwurf der Steuerhinterziehung im Zusammenhang mit dem am 29. Juli 1999 entladenen Alkohol freispricht.

Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten der Revision, an eine andere Kammer des Landgerichts zurückverwiesen.

Gründe:

I.

Das Landgericht hat die Angeklagten in zweiter Instanz von dem Vorwurf der gemeinschaftlichen vollendeten und versuchten Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO aus rechtlichen Gründen freigesprochen, nachdem das Amtsgericht den Angeklagten T zu einer Freiheitsstrafe von zwei Jahren und zehn Monaten und den Angeklagten L zu einer - zur Bewährung ausgesetzten - Freiheitsstrafe von einem Jahr und acht Monaten verurteilt hatte.

1. Das landgerichtliche Urteil beruht auf folgenden Feststellungen:

Ende Mai 1999 nahm der Angeklagte T telefonisch mit der Bundesmonopolverwaltung für Branntwein in Offenbach Kontakt auf. Er stellte sich als Vermittler und Übersetzer der polnischen Firma J und als deren Ansprechpartner in Deutschland vor und verhandelte über den Bezug von Alkohol. Nachdem er der Bundesmonopolverwaltung einen Handelsregisterauszug der polnischen Firma und eine Bestätigung ihrer steuerlichen Anmeldung in Polen übersandt hatte, vereinbarte er mit ihr den Bezug von 150 Fässern Neutralalkohol zu je ca. 173 Litern, insgesamt von etwa 26.000 Litern. Bezogen werden sollte der Alkohol aus einem Lager der Branntweinmonopolverwaltung in B - R. Am 29. Juli 1999 erschien dort der Angeklagte L mit einem Lkw, auf den er, der Angeklagte T und der Leiter des Lagers die Fässer luden. Alkohol und Fässer waren zuvor bezahlt worden. Der Angeklagte T übernahm das begleitende Verwaltungsdokument; eine Durchschrift dieses Dokuments war für den Empfänger, eine weitere für den Transporteur und eine dritte im Rücklauf über den Zoll für die Bundesmonopolverwaltung zur Bestätigung der Ausfuhr bestimmt.

Einen Tag später erschien der Angeklagte T erneut in dem Lager in B R und bat dessen Leiter um die Ausstellung einer Ausfuhranmeldung. Bei dieser Gelegenheit erörterten beide auch die Frage, durch welche Sicherheiten das steuerliche Risiko der Bundesmonopolverwaltung als Steuerschuldner eventuell gemindert werden könnte. Der Angeklagte T bot dem Leiter des Lagers an, eine Bürgschaft der D Bank, Niederlassung Polen, zu stellen, oder durch Vorlage von Fotos oder eines Videos nachzuweisen, dass der Alkohol in Polen angekommen sei, oder sich selbst in Polen von der Ausfuhr der Fässer zu überzeugen, wobei der Importeur die Reise finanzieren würde.

Am 17. August 1999 brachte der Angeklagte T dem Leiter des Lagers die für die Bundesmonopolverwaltung bestimmte Durchschrift des begleitenden Verwaltungsdokuments, die auf einem hierfür nicht vorgesehenen Feld auf der Vorderseite den Vermerk "ausgeführt" trug. Dieser Vermerk mit Datum vom 4. August 1999 war mit einem beim Zollamt G geführten Stempel hergestellt worden. Wer diesen Vermerk gestempelt hat, konnte nicht festgestellt werden. Tatsächlich ist die Alkohollieferung weder am 29. Juli 1999 noch in den Tagen danach in G zolltechnisch abgefertigt worden, und zwar weder auf deutscher noch auf polnischer Seite.

Der Angeklagte L fuhr vielmehr am 29. Juli 1999 mit dem Lkw nach B, wo die Fässer im Hafengebiet abgeladen wurden. Am nächsten Tag fuhr er mit dem Lkw in die Niederlande, noch am selben Tag fuhr er nach Deutschland zurück und am 31. Juli 1999 reiste er mit dem Lkw über das Zollamt F S nach Polen aus. Auf deutscher Seite wurde er dabei nicht kontrolliert, dem polnischen Zoll legte er Papiere vor, nach denen er Computerteile aus den Niederlanden geladen hatte. Der Verbleib des Alkohols konnte nicht festgestellt werden.

Später vereinbarte der Angeklagte T mit der Bundesmonopolverwaltung erneut den Kauf von ca. 27.000 Litern Alkohol. Am 15. September 1999 wurden die Fässer von dem Angeklagten L in dem B Lager übernommen. Als er am nächsten Tag das Gelände verließ, wurde der Lkw von der Polizei observiert. Doch der Angeklagte L bemerkte die Observation, wendete an der Anschlussstelle D und fuhr zurück nach B. Die Angeklagten - sie waren offenbar in telefonischer Verbindung - erkannten, dass ihr ursprünglicher Tatplan gescheitert war. Die einzige Möglichkeit, eine Haftung für die Brantweinsteuer in Höhe von 632.961,00 DM zu entgehen, sahen sie darin, den Alkohol in das Lager zurückzubringen. Der Angeklagte T bat den Leiter des Lagers telefonisch um Rücknahme des Alkohols, weil dieser wegen Erkrankung eines Zöllners nicht die Grenze passieren könne. Später traf der Lkw in dem Lager ein.

2. Das Landgericht hat die Angeklagten aus Rechtsgründen von dem Vorwurf der Steuerhinterziehung freigesprochen. Die Angeklagten seien zwar steuerrechtlich, nicht aber steuerstrafrechtlich als Steuerschuldner anzusehen.

Ebenso wie im allgemeinen Strafrecht gelte im Steuerstrafrecht der Grundsatz "in dubio pro reo". Im Steuerrecht hingegen gelte dieser Grundsatz nicht. Das Steuerrecht könne vielmehr vorsehen, dass bei ungeklärten Sachverhalten Steuerschulden auf Grund von Fiktionen oder Vermutungen entstehen. Deshalb könne derselbe Sachverhalt im Steuerrecht anders als im Steuerstrafrecht betrachtet werden: steuerrechtlich könne auf Grund einer "Fiktion oder Vermutung als Beweislastregel" von einer Steuerschuld ausgegangen werden, im Strafrecht hingegen nicht, sofern die Voraussetzungen des die Blankettnorm des § 370 AO ausfüllenden Steuertatbestandes nach allgemeinem Beweisrecht - also insbesondere nach dem Grundsatz "in dubio pro reo" - nicht bewiesen werden können.

Aus dieser Prämisse zieht das Landgericht folgende Konsequenz:

Nach § 143 Abs. 4 BranntwMonG sei auch Steuerschuldner, wer die Erzeugnisse einem Steueraussetzungsverfahren entzogen hat. Sie gelten gemäß § 143 Abs. 1 als entzogen, wenn sie "nicht nachweisbar" (S. 15 UA) aus dem Steuergebiet ausgeführt worden sind. Nach dieser Regel sei zwar eine Steuerschuld der Angeklagten entstanden, "da sie die Ausfuhr des Alkohols nach Polen nicht nachweisen können und damit der Fall eines Verbrauchs im Inland und damit ein eine Steuer auslösender Sachverhalt fingiert wird" (S. 15/16 UA). Damit sei aber nicht die Entstehung der Steuerschuld als Tatbestandsmerkmal des § 370 AO bewiesen. Denn dafür müsse bewiesen sein, dass der Alkohol in Deutschland verblieben ist. Da aber nicht auszuschließen sei, dass er ausgeführt worden ist, könne dieser Beweis nicht geführt werden.

Entsprechendes gelte für den zweiten Transport der Fässer, weil zu Gunsten der Angeklagten davon auszugehen sei, dass sie den Alkohol nach Polen ausführen wollten.

3. Gegen dieses Urteil richtet sich die Revision der Staatsanwaltschaft, mit der sie die Sachrüge erhebt. Sie hat ihr Rechtsmittel in der Revisionshauptverhandlung auf den Freispruch vom Vorwurf der Steuerhinterziehung im Zusammenhang mit dem am 29. Juli 1999 entladenen Alkohol, also vom Vorwurf der ersten der beiden angeklagten Taten, beschränkt. Der Freispruch vom Vorwurf der versuchten Steuerhinterziehung aufgrund der Tat vom 15. September 1999 ist somit rechtskräftig geworden.

Die Staatsanwaltschaft hat zur Begründung der Revision im wesentlichen Folgendes ausgeführt: Das Landgericht habe übersehen, dass der Alkohol bereits mit seiner Abladung in B dem Steueraussetzungsverfahren entzogen worden und damit die Steuerschuld entstanden sei. Das Gericht gehe von der Auffassung aus, dass bei einer Verbringung des Alkohols ins Ausland die Steuerschuld entfalle, auch wenn sie vorher durch die Abladung in B entstanden sei. Diese Auffassung lasse sich aus keiner gesetzlichen Bestimmung ableiten; sie sei falsch.

II.

Das Rechtsmittel ist begründet.

Das Landgericht hat bereits den objektiven Tatbestand der Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 S. 2 AO verneint. Doch nach seinen Feststellungen ist dieser Tatbestand erfüllt. Denn danach haben die Angeklagten (bei der ersten Beförderung) den Alkohol einem Steueraussetzungsverfahren entzogen, wodurch die Steuer entstanden ist (§ 143 Abs. 1 S. 1 BranntwMonG) und die Angeklagten Steuerschuldner wurden (§ 143 Abs. 4 S. 2 BranntwMonG); diese Entstehung der Steuerschuld haben sie - entgegen § 143 Abs. 3 S. 3 BranntwMonG - den Finanzbehörden nicht mitgeteilt, wodurch die Steuer verkürzt wurde.

1. Die Steuer war ausgesetzt, so lange sich der Alkohol in dem B er Lager befand (§133 Abs. 1 BranntwMonG). Dieser Aussetzung schloss sich auf Grund der Vereinbarung des Angeklagten T mit der Bundesmonopolverwaltung, den Alkohol gemäß § 142 Abs. 1 BranntwMonG nach Polen auszuführen, eine weitere Steueraussetzung an (§ 133 Abs. 1 Nr. 2 BranntwMonG). Wäre der Alkohol, wie vereinbart, ausgeführt worden, wäre dafür in Deutschland keine Steuer entstanden.

Werden Erzeugnisse hingegen während der Beförderung nach § 142 BranntwMonG im Steuergebiet dem Steueraussetzungsverfahren entzogen, entsteht die Steuer, es sei denn, dass sie nachweislich untergegangen oder an Personen im Steuergebiet abgeben worden sind, die zum Bezug von Erzeugnissen unter Steueraussetzung berechtigt sind (§ 143 Abs. 1 S. 1 BranntwMonG). Sind diese Voraussetzungen der Steuerentstehung erfüllt, dann entfällt die so entstandene Steuer nicht etwa dann, wenn die Erzeugnisse am Ende doch, statt durch Ausfuhr, in irgendeiner anderen Weise in das Bestimmungsland gelangt sind. Solch einen Tatbestand der Steuerbeseitigung enthält das Gesetz nicht, worauf die Staatsanwaltschaft zu Recht hinweist.

2. Etwas anderes ergibt sich, entgegen der Auffassung der Verteidigung, auch nicht aus § 143 Abs. 1 S. 3 BranntwMonG. Diese Bestimmung ist nicht etwa, wie die Verteidigung meint, eine Legaldefinition des Begriffs der Entziehung aus Satz 1 dieser Vorschrift. Dagegen spricht schon der Wortlaut ("... gelten als entzogen ..."), aber auch der Sinn dieser Bestimmung. Er besteht offenbar in der Erleichterung des Nachweises der Steuerentstehung: sofern nicht nachgewiesen werden kann, durch welche konkrete Handlung die Ware dem Aussetzungsverfahren entzogen wurde, reicht der Nachweis, daß sie nicht ausgeführt worden ist. Auch aus dem Begriff der Verbrauchsteuer kann nicht, wie die Verteidigung meint, gefolgert werden, daß die Steuer nur entsteht, wenn die Ware in Deutschland verbraucht wird. Das Gesetz enthält einen abschließenden Katalog von Steuerentstehungstatbeständen, der durch einen Rückgriff auf den Begriff der Verbrauchsteuer nicht überspielt werden darf.

3. Das Landgericht hat zu Gunsten der Angeklagten angenommen, dass der Alkohol aus Deutschland "ausgeführt" worden ist. Doch kann damit keine Ausfuhr im technischen Sinne gemeint sein, einschließlich der zollamtlichen Erledigung, durch die das Steueraussetzungsverfahren abgeschlossen und damit geklärt ist, dass eine deutsche Steuerschuld auf die ausgeführten Waren nicht mehr entstehen kann. Denn nach den Feststellungen ist eine Ausfuhr in diesem Sinne dadurch gescheitert, dass das begleitende Versanddokument den falschen Vermerk enthält, die Ware sei am 4. August 1999 durch das Zollamt G abgefertigt worden. Dokument und dokumentierter Vorgang stimmen nicht mehr überein, so dass damit feststeht, dass eine Ausfuhr - als ein das Steueraussetzungsverfahren abschließender Vorgang - nicht mehr stattfinden kann.

Das Landgericht kann also nur eine Ausfuhr in einem weiteren oder untechnischen Sinne gemeint haben. Doch ein schlichtes Verbringen der Ware ins Ausland kann, wie erwärmt (1), eine nach § 143 Abs. 1 BranntwMonG entstandene Steuer nicht wieder beseitigen.

4. Es kommt hier also darauf an, ob die Steuer nach § 143 Abs. 1 S. 1 BranntwMonG entstanden ist. Ein Entzug aus einem Steueraussetzungsverfahren liegt immer dann vor, wenn dieses Verfahren nicht ordnungsgemäß abgeschlossen worden ist (FG Düsseldorf ZfZ 1998, 211; ZfZ 2000, 242; Peters/Bongartz/Schröer-Schallenberg, Verbrauchsteuerrecht, 2000, D 218).

Es kann hier offenbleiben, ob die Verletzung jeder Vorschrift, die das Aussetzungsverfahren sicherstellen soll - etwa jeder Vorschrift über die Ausfüllung von Begleitdokumenten -, bereits einen Entzug darstellt (vgl. Peters u. a., aaO., D 222). Er liegt jedenfalls dann vor, wenn die Ware während der Beförderung in dem Besitz von Personen gelangt, die dazu nicht berechtigt sind (Peters u. a., aaO., D 223; OLG Oldenburg wistra 1999,151; Soyk ZfZ 1998, 2, 5 ff). Dies war nach den Feststellungen der Fall, als die Fässer in dem Hafengebiet von B abgeladen wurden.

5. Das Landgericht kommt zum gegenteiligen Ergebnis, weil es den Entzug nach § 143 Abs. 1 BranntwMonG nicht nach dessen Grundtatbestand in Satz 1 dieser Vorschrift, sondern sogleich nach Satz 3 überprüft, wobei es diese Bestimmung wie eine widerlegbare Vermutung behandelt, die den Angeklagten eine Art Beweislast aufbürdet, die aber nur steuerrechtlich, nicht hingegen steuerstrafrechtlich zu beachten sei. Da die Angeklagten die Ausfuhr nach Polen nicht hätten nachweisen können, werde der Verbrauch im Inland "und damit ein eine Steuer auslösender Sachverhalt fingiert" (S. 16 UA). Dies sei aber nur steuerrechtlich, nicht strafrechtlich von Bedeutung.

Diese Gesetzesauslegung und -anwendung wird der Systematik der Vorschrift nicht gerecht. Satz 3 ist, wie erwähnt (2), offenbar nur eine Erleichterung des Nachweises der Steuerentstehung. Da aber nach den Feststellungen bereits der Grundtatbestand des Satzes 1 erfüllt ist, kommt es hier auf Satz 3 gar nicht an. Im Übrigen ergibt sich aus dieser Bestimmung nicht, wer die Beweislast trägt. Dass sie eine Beweislast des möglichen Steuerschuldners impliziert, ist nach dem Wortlaut ("... gelten als ...") eher unwahrscheinlich (vgl. demgegenüber z. B. die Formulierung in § 161 AO).

Damit soll aber nicht der Prämisse des Landgerichts widersprochen werden, dass es Fälle geben kann, in denen - im Strafverfahren - der Grundsatz "in dubio pro reo" bereits bei dem Nachweis der Steuerentstehung anzuwenden ist, auch wenn das Steuerrecht selbst eine andere Regelung vorsieht. Dies wird bei widerlegbaren Vermutungen angenommen, wie sie z. B. in § 161 AO enthalten ist (vgl. Bender, Das Zoll- und Verbrauchsteuerstrafrecht mit Verfahrensrecht, 2001, TZ 102). Doch kommt es auch auf diese Prämisse hier nicht an, weil, wie erwähnt, nach den Feststellungen die Steuer nach Satz 1 (von § 143 Abs. 1 BranntwMonG) entstanden ist, nicht nach Satz 3 dieser Vorschrift.

III.

Mit dem Urteil sind auch die zugrundeliegenden Feststellungen aufgehoben (vergl. Kleinknecht/Meyer-Goßner, 45. Aufl., Rdn. 12 zu § 353).

Ende der Entscheidung