Judicialis Rechtsprechung

I. Die Beteiligten streiten über die steuerrechtliche Behandlung einer Versorgungszusage.

Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) ist eine GmbH, an deren Stammkapital in den Streitjahren 1988 und 1989 H zu 90 v.H. und dessen Ehefrau zu 10 v.H. beteiligt waren. H war zugleich alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer der Klägerin.

Im Dezember 1988 sagte die Klägerin dem 1914 geborenen Vater des H, W, schriftlich die Zahlung einer Altersrente in Höhe von 7 000 DM für die Zeit von Januar 1990 an zu. Für die so begründete Verpflichtung bildete sie in ihren Bilanzen zum 31. Dezember 1988 und zum 31. Dezember 1989 jeweils eine Pensionsrückstellung. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) behandelte die Zuführungen zu der Pensionsrückstellung als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA). Er erließ entsprechende Bescheide über Körperschaftsteuer sowie zur Feststellung nach § 47 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) und zur Einheitsbewertung des Betriebsvermögens. Die gegen diese Bescheide gerichtete Klage hat das Finanzgericht (FG) abgewiesen, ohne die Revision zuzulassen.

Mit ihrer Nichtzulassungsbeschwerde macht die Klägerin geltend, dass die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung habe und das FG von der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) abgewichen sei. Das FA ist der Nichtzulassungsbeschwerde entgegengetreten.

II. Die Nichtzulassungsbeschwerde ist unbegründet. Die von der Klägerin geltend gemachten Gründe für eine Zulassung der Revision liegen im Streitfall nicht vor:

1. Nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist die Revision gegen ein finanzgerichtliches Urteil zuzulassen, wenn die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat. Das ist nur dann der Fall, wenn die Entscheidung des konkreten Einzelfalls von der Beantwortung einer Rechtsfrage abhängt, die im allgemeinen Interesse klärungsbedürftig ist (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 115 Rz. 7, m.w.N.). Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt:

a) Nach der gefestigten Rechtsprechung des Senats kann die Pensionszusage einer Kapitalgesellschaft zugunsten eines bei ihr beschäftigten Gesellschafters nur dann steuerlich anerkannt werden, wenn ihre Erteilung nicht durch das Gesellschaftsverhältnis, sondern durch das Anstellungsverhältnis veranlasst ist. Letzteres ist der Fall, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer unter ansonsten vergleichbaren Umständen einem gesellschaftsfremden Arbeitnehmer ebenfalls eine entsprechende Versorgungszusage erteilt hätte. Ob diese Voraussetzung vorliegt, ist eine weitgehend tatsächliche Frage, die das FG anhand aller Umstände des jeweiligen Einzelfalls beantworten muss (Senatsurteil vom 13. April 1988 I R 284/82, BFH/NV 1989, 395, 396).

Bei dem hiernach anzustellenden Fremdvergleich ist in besonderem Maße zu berücksichtigen, ob die begünstigte Person während der ihr voraussichtlich verbleibenden Dienstzeit die zugesagte Pension noch erdienen kann (Senatsurteile vom 19. Mai 1998 I R 36/97, BFHE 186, 226, BStBl II 1998, 689, 690; vom 18. August 1998 I R 10/99, BFH/NV 2000, 225, 226, m.w.N.). Das ist typischerweise nicht der Fall, wenn sie im Zeitpunkt der Zusageerteilung das 60. Lebensjahr überschritten hatte (Senatsurteile vom 21. Dezember 1994 I R 98/93, BFHE 176, 413, BStBl II 1995, 419, 420; vom 17. Mai 1995 I R 66/94, BFH/NV 1995, 1092; vom 16. Dezember 1998 I R 96/95, BFH/NV 1999, 1125) oder wenn zwischen dem Zusagezeitpunkt und dem vorgesehenen Eintritt in den Ruhestand nur noch eine kurze Zeitspanne liegt (vgl. hierzu Senatsurteil in BFH/NV 2000, 225, 226, m.w.N.). Dies alles ist nicht mehr klärungsbedürftig.

b) Nicht klärungsbedürftig ist ferner, dass eine vGA nicht nur dann vorliegen kann, wenn die Gesellschaft dem Gesellschafter selbst einen Vorteil zuwendet. Es reicht vielmehr aus, dass die Gesellschaft aus im Gesellschaftsverhältnis liegenden Gründen eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung in Kauf nimmt, von der eine dem Gesellschafter nahe stehende Person profitiert. Ist eine solche Person Begünstigter einer von der Kapitalgesellschaft erbrachten Leistung, so ist die Prüfung des Veranlassungszusammenhangs nach denselben Maßstäben wie bei einer Leistung zugunsten des Gesellschafters persönlich vorzunehmen. Das gilt auch für die Beurteilung einer Pensionszusage (Senatsurteile vom 16. Dezember 1992 I R 2/92, BFHE 170, 175, BStBl II 1993, 455, und in BFH/NV 1989, 395).

c) Diese in der höchstrichterlichen Rechtsprechung entwickelten Regeln hat das FG im Streitfall angewandt. Es hat dabei maßgeblich darauf abgestellt, dass W bei Erteilung der schriftlichen Pensionszusage bereits das 74. Lebensjahr vollendet hatte und dass in einem solchen Fall die Erdienbarkeit einer Pensionszusage typischerweise zu verneinen ist. Diese Handhabung wirft keine klärungsbedürftigen Rechtsfragen auf. Sie ist auch nicht, wie die Klägerin meint, unter verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten angreifbar. Vielmehr beruht sie auf der Erkenntnis, dass die für die Klägerin eintretende Belastung nicht mehr durch die noch zu erwartende Arbeitsleistung des W aufgewogen werden konnte und dass deshalb im Verhältnis zwischen fremden Dritten ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer eine vergleichbare Zusage nicht erteilt hätte. Das gilt umso mehr, als zwischen dem Zeitpunkt der Zusageerteilung (Dezember 1988) und dem Eintritt in den Ruhestand (Januar 1990) nur noch ein Jahr liegen und die Pension sich auf 7 000 DM monatlich belaufen sollte. Da hiernach die streitige Zusage einem Fremdvergleich nicht standhält, muss sie als im Gesellschaftsverhältnis veranlasst und damit als vGA gewertet werden. Eine rechtsgrundsätzliche Frage stellt sich in diesem Zusammenhang nicht.

d) Zu einer abweichenden Beurteilung führt nicht der Umstand, dass das FG keine Feststellungen dazu getroffen hat, ob --wie die Klägerin vorträgt-- W schon im Jahr 1979 eine mündliche Pensionszusage erhalten hat. Auch wenn man mit dem FG die Richtigkeit dieses Vortrags unterstellt, wirft die Wertung der Pensionszusage als im Gesellschaftsverhältnis veranlasst keine klärungsbedürftigen und im Streitfall klärungsfähigen Rechtsfragen auf:

Durch die ständige höchstrichterliche Rechtsprechung ist geklärt, dass Rechtsgeschäfte zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem beherrschenden Gesellschafter steuerlich nur dann berücksichtigt werden können, wenn sie im Vorhinein klar und eindeutig vereinbart worden sind (Senatsurteil in BFHE 186, 226, BStBl II 1998, 689, 690; Blümich/Rengers, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 8 KStG Rz. 295, jeweils m.w.N.). Dasselbe gilt für Rechtsgeschäfte einer Kapitalgesellschaft mit einer Person, die ihrem beherrschenden Gesellschafter nahe steht, und speziell für einer solchen Person erteilte Pensionszusagen (Senatsurteil in BFHE 170, 175, BStBl II 1993, 455, m.w.N.). Dieser Grundsatz ist im Streitfall deshalb einschlägig, weil im Zeitpunkt der (behaupteten) Zusageerteilung H kraft seiner Anteilsmehrheit die Klägerin beherrschte und W als Vater des H eine diesem nahe stehende Person war.

Die Voraussetzung der klaren und eindeutigen Vereinbarung ist, soweit es um die für das Jahr 1979 behauptete Zusageerteilung geht, im Streitfall nicht erfüllt. Weder die Feststellungen des FG noch der Vortrag der Klägerin bieten Anhaltspunkte dafür, dass die Klägerin schon 1979 dem W eine betragsmäßig und zeitlich konkretisierte Versorgung zugesagt hat. Vielmehr ist davon auszugehen, dass sie W seinerzeit allenfalls eine Altersversorgung in Aussicht gestellt hat, deren Einzelheiten jedoch erst später geregelt werden sollten. Es bedarf keiner Klärung durch ein Revisionsverfahren, dass eine in diesem Sinne unbestimmte Erklärung den für Beherrschungsverhältnisse geltenden Bestimmtheitsanforderungen nicht genügt.

Hieraus folgt, dass bei der Beurteilung des Streitfalls nur auf die im Jahr 1988 erteilte schriftliche Zusage abgestellt werden kann. Die Berücksichtigung der nicht hinreichend bestimmten früheren Erklärung würde letztlich dazu führen, dass die Klägerin aus einer in jeder Hinsicht vagen Erklärung gegenüber einem Angehörigen ihres beherrschenden Gesellschafters steuerliche Vorteile ziehen könnte, was der ständigen höchstrichterlichen Rechtsprechung widerstreiten würde. Dem entsprechend ist der genannte Vortrag der Klägerin ebenfalls nicht geeignet, dem Streitfall grundsätzliche Bedeutung zu verleihen.

2. Gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO ist die Revision auch dann zuzulassen, wenn das erstinstanzliche Urteil von einer Entscheidung des BFH abweicht und auf dieser Abweichung beruht. Hierzu bestimmt § 115 Abs. 3 Satz 3 FGO, dass im Fall der Nichtzulassungsbeschwerde die Abweichung in der Beschwerdeschrift bezeichnet werden muss. Fehlt es hieran, so ist die Nichtzulassungsbeschwerde insoweit unzulässig.

Die Klägerin sieht eine Abweichung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO offenbar darin, dass das FG die im Gesellschaftsverhältnis liegende Veranlassung der Pensionszusage ohne weiteres aus dem Alter des W abgeleitet habe, während nach der Rechtsprechung des BFH (Senatsurteile vom 19. März 1997 I R 75/96, BFHE 183, 94, BStBl II 1997, 577, und in BFHE 186, 226, BStBl II 1998, 689) dem anzustellenden Fremdvergleich nur indizielle Bedeutung zukomme. Es kann offen bleiben, ob die Klägerin durch diese Darlegung eine Abweichung in der gebotenen Weise (hierzu Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz. 63) "bezeichnet" hat. Selbst wenn dies zu bejahen ist, kann die Nichtzulassungsbeschwerde in diesem Punkt jedenfalls deshalb keinen Erfolg haben, weil das angefochtene Urteil nicht auf der geschilderten Abweichung "beruhen" kann. Das wiederum folgt schon daraus, dass das Urteil --wie dargelegt-- im Ergebnis mit den Grundsätzen der höchstrichterlichen Rechtsprechung übereinstimmt.

Ende der Entscheidung