Judicialis Rechtsprechung

1. Der 1991 gegründete Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) ist eine juristische Person des öffentlichen Rechts in der Rechtsform eines Zweckverbands mit Sitz in X (neue Bundesländer). Seine Mitglieder sind kommunale Gebietskörperschaften. Aufgabe des Klägers ist die Wasserversorgung und die Abwasserbeseitigung im Verbandsgebiet. In den Jahren 1992 und 1993 (Streitjahre) nutzte der Kläger gegen Entgelt Anlagen der A-GmbH, die durch Umwandlung eines volkseigenen Betriebes gemäß § 11 Abs. 1 des Gesetzes zur Privatisierung und Reorganisation des volkseigenen Vermögens vom 17. Juni 1990 (Gesetzblatt der DDR I 1990, 300) entstanden war.

Im Streitjahr 1992 erlitt der Kläger sowohl im Betriebszweig Wasserversorgung als auch im Betriebszweig Abwasserbeseitigung Verluste. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) veranlagte den Kläger für das Streitjahr 1992 hinsichtlich des Betriebszweigs Wasserversorgung erklärungsgemäß zur Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer und stellte den verbleibenden Verlustabzug zur Körperschaftsteuer und den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den Schluß des Jahres 1992 fest. Die Festsetzung bzw. Feststellungen wurden bestandskräftig. Im März 1995 beantragte der Kläger, die Bescheide über die Verlustfeststellungen dahingehend zu ändern, daß auch die im Betriebszweig Abwasserbeseitigung entstandenen Verluste berücksichtigt werden. Zur Begründung verwies er auf das Schreiben des Bundesministers der Finanzen (BMF) vom 6. Oktober 1992 (Finanz-Rundschau 1992, 788), aus dem sich ergebe, daß in den neuen Bundesländern für eine die Streitjahre umfassende Übergangsfrist eine Zusammenfassung von Betrieben gewerblicher Art "Wasserversorgung" mit Hoheitsbetrieben "Abwasserbeseitigung" ertragsteuerlich anzuerkennen sei. Gleichzeitig gab der Kläger Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärungen für das Streitjahr 1993 ab, denen diese Rechtsansicht zugrunde liegt. Das FA lehnt die Änderung der Verlustfeststellungsbescheide ab (Verwaltungsakt vom 1. November 1995) und veranlagte den Kläger auch für das Streitjahr 1993 nur hinsichtlich seines Betriebszweigs Wasserversorgung zur Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer. Einsprüche und Klage, mit denen der Kläger nicht nur die Änderung der Verlustfeststellungsbescheide, sondern auch die der Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuermeßbescheide begehrte, waren erfolglos.

Mit der Beschwerde begehrt der Kläger die Zulassung der Revision gegen das Urteil des Finanzgerichts (FG) wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache.

Das FA beantragt sinngemäß, die Beschwerde als unbegründet zurückzuweisen.

Während des Beschwerdeverfahrens hat das FA die angefochtenen Bescheide geändert, ohne dadurch dem Klagebegehren voll zu entsprechen. Der Kläger hat innerhalb der Frist des § 68 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) beantragt, die Änderungsbescheide zum Gegenstand des Verfahrens zu machen.

2. Die Beschwerde war als unbegründet zurückzuweisen. Die zwischen den Beteiligten streitige und vom Kläger als klärungsbedürftig angesehene Rechtsfrage, wie das zitierte BMF-Schreiben auszulegen ist, führt nicht dazu, daß die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat.

a) Das BMF-Schreiben enthält eine Übergangsregelung aus Billigkeitsgründen. Über ihre Anwendung ist in einem gesonderten Verfahren zu entscheiden (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs vom 12. Dezember 1990 I R 43/89, BFHE 163, 162, BStBl II 1991, 427; vom 13. September 1990 IV R 69/90, BFH/NV 1991, 728; Tipke/ Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 16. Aufl., § 163 Tz. 7-7e). Obwohl das FG ausdrücklich die Rechtsnatur der Übergangsregelung offen gelassen hat, geht der beschließende Senat aufgrund der Ausführungen in der Einspruchsentscheidung und im FG-Urteil davon aus, daß durch diese Entscheidungen (auch) über die vom Kläger begehrten Billigkeitsmaßnahmen entschieden worden ist. In dem vom Kläger angestrebten Revisionsverfahren wäre somit zu entscheiden, ob die Billigkeitsregelung auf juristische Personen des öffentlichen Rechts wie den Kläger anzuwenden ist.

b) Die Frage des persönlichen Anwendungsbereichs der Billigkeitsregelung hat entgegen der Auffassung des Klägers jedoch keine grundsätzliche Bedeutung. Sie ist nicht klärungsbedürftig, da sie sich bereits aufgrund des eindeutigen Wortlauts des BMF-Schreibens beantworten läßt.

Die Übergangsregelung gilt ihrem Wortlaut nach nur für Gesellschaften, in denen Betriebe zur Abwasserbeseitigung und zur Wasserversorgung zusammengefaßt sind. Wegen der besonderen Verhältnisse in den neuen Bundesländern erkennt die Finanzverwaltung aus Billigkeitsgründen für einen Übergangszeitraum eine Zusammenfassung von Hoheitsbetrieben (Abwasserbeseitigung) und Betrieben gewerblicher Art (Wasserversorgung) in "Wasser- und Abwassergesellschaften" in den neuen Bundesländern auch dann steuerrechtlich an, wenn es sich um eine Zusammenfassung von Gewinnbetrieben mit Verlustbetrieben handelt. Faßt eine juristische Person des öffentlichen Rechts wie der Kläger die von ihr betriebenen Einrichtungen zur Abwasserbeseitigung und zur Wasserversorgung organisatorisch in einem Betrieb zusammen, entsteht durch diese Zusammenfassung jedoch keine Gesellschaft. Inhaber der zusammengefaßten Einrichtungen und Steuerpflichtiger ist weiterhin die juristische Person des öffentlichen Rechts und nicht eine Kapital- oder Personengesellschaft.

Anhaltspunkte dafür, daß das FA verpflichtet sein könnte, den Anwendungsbereich der Billigkeitsregelung des BMF entgegen ihrem klaren Wortlaut auf juristische Personen des öffentlichen Rechts auszudehnen, sind nicht erkennbar.

Ende der Entscheidung