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Gericht: Bundesfinanzhof
Beschluss verkündet am 03.09.1999
Aktenzeichen: I B 75/98
Rechtsgebiete: FGO, AO 1977, BGB, EStG, BFHEntlG


Vorschriften:

FGO § 115 Abs. 2 Nr. 1
FGO § 115 Abs. 3 Satz 3
FGO § 118 Abs. 2
FGO § 115 Abs. 2 Nr. 2
AO 1977 § 60 Abs. 1
AO 1977 § 61 Abs. 1
BGB § 133
BGB § 71 Abs. 1
EStG § 10b Abs. 4
BFHEntlG Art. 1 Nr. 6
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Gründe

Die Beschwerde ist als unbegründet zurückzuweisen.

1. Soweit der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) Zulassung der Revision für das Streitjahr 1989 begehrt, kann er schon deswegen keinen Erfolg haben, weil das Finanzgericht (FG) die Klage insoweit auch wegen gemeinnützigkeitsschädlicher Darlehensgewährung abgewiesen hat. Diesbezüglich hat der Kläger keinen Zulassungsgrund dargetan mit der Folge, daß eine Zulassung schon deswegen ausscheidet (vgl. z.B. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 115 Rdnr. 59, m.w.N.).

2. Die vom Kläger aufgeworfene Frage, ob "im Fall von Anmeldungs- bzw. Eintragungsmängeln, die dazu führen, daß bei einer Satzungsänderung nur ein Teil eingetragen wurde, hinsichtlich der Wirksamkeit der Satzungsänderung des nicht eingetragenen Teils allein darauf abzustellen ist, was zivilrechtlich noch eine sinnvolle Regelung des Vereinslebens sein kann oder auch zu berücksichtigen ist, was nach dem mutmaßlichen Willen der Mitgliederversammlung unter Berücksichtigung der steuerrechtlichen Auswirkungen der Satzungsänderung gewollt war", hat keine grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Sie ist weder klärungsbedürftig noch im Streitfall klärungsfähig (vgl. dazu z.B. Gräber/Ruban, a.a.O., Rdnrn. 7, 8, m.w.N.). Teilweise fehlt es schon an einer dem § 115 Abs. 3 Satz 3 FGO entsprechenden Begründung.

a) Soweit der Kläger die aufgeworfene Rechtsfrage in zivilrechtlicher Hinsicht geklärt wissen will, hat er schon die Klärungsbedürftigkeit nicht schlüssig dargetan. So beruft er sich selbst auf das Urteil des Bundesgerichtshofs (BGH) vom 6. März 1967 II ZR 231/64 (BGHZ 47, 172, 180), das die Frage des Klägers zumindest in zivilrechtlicher Hinsicht beantwortet. Nach dieser Entscheidung ist es nicht möglich, die Fortgeltung der Satzung nach dem Willen der Gründer zu beurteilen. Der Wille der Mitglieder habe hinter dem in der Satzung objektivierten Vereinswillen zurückzutreten. Wie der BGH dazu wörtlich ausführt, ist "der objektive Inhalt der Satzung der sachgerechte Anknüpfungspunkt, nach dem allein entschieden werden kann". Wenn der Kläger trotz dieser Erwägungen gleichwohl noch Klärungsbedarf gesehen hat, so hätte er ihn darlegen müssen.

b) In steuerlicher Hinsicht hat der erkennende Senat bereits wiederholt entschieden, daß § 60 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977), wonach die Satzungszwecke und die Art ihrer Verwirklichung so genau bestimmt sein müssen, daß aufgrund der Satzung geprüft werden könne, ob die satzungsmäßigen Voraussetzungen für die Steuervergünstigungen gegeben seien, einen "Buchnachweis" anhand der Satzung erfordert (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10. November 1998 I R 75/97, BFH/NV 1999,739; vom 13. Dezember 1978 I R 39/78, BFHE 127, 330, BStBl II 1979, 482; vom 26. Februar 1992 I R 47/89, BFH/NV 1992, 695; vom 5. August 1992 X R 165/88, BFHE 169, 3, BStBl II 1992, 1048; vom 19. April 1989 I R 3/88, BFHE 156, 381, BStBl II 1989, 595). Das hat zur Folge, daß nicht auf außerhalb der Satzung getroffene Vereinbarungen und somit auch nicht auf einen sich nicht in der Satzung manifestierenden Willen der Mitgliederversammlung zurückgegriffen werden kann. Da § 61 Abs. 1 AO 1977 insoweit wortidentisch mit § 60 Abs. 1 AO 1977 ist, liegt es auf der Hand, daß dieselben Grundsätze für die satzungsmäßige Vermögensbindung gelten. Auch der Kläger hat keinen Grund dargetan, der insoweit eine abweichende Auslegung des § 60 Abs. 1 und des § 61 Abs. 1 AO 1977 nahelegen könnte.

c) Die genannte Rechtsfrage kann ferner in einem Revisionsverfahren nicht geklärt werden. Das FG hat nämlich in tatsächlicher Hinsicht und damit für das Revisionsgericht bindend (§ 118 Abs. 2 FGO) festgestellt, daß ein Wille der Mitgliederversammlung, die alte Vermögensbindungsregelung fortbestehen zu lassen, nicht feststellbar sei, weil Ziel der Satzungsänderung gerade der Wechsel des Destinatärs gewesen sei. Es sei daher davon auszugehen, daß sich die Mitgliederversammlung bei der Beschlußfassung über die Auswechslung des Destinatärs keine Gedanken dazu gemacht habe, was sein solle, wenn --wie geschehen-- die Satzungsänderung vom Kläger nicht zur Eintragung angemeldet wird. Diese Überlegungen verstoßen nicht gegen allgemeine Auslegungsregeln, Denkgesetze oder Erfahrungssätze. Im Grunde möchte der Kläger den Willen der Mitgliederversammlung berücksichtigt wissen, den sie vermutlich gehabt hätte, wenn sie bereits bei der Beschlußfassung von der damals nicht vorhersehbaren Nichteintragung der Satzungsänderung Kenntnis gehabt hätte. Nach § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) ist aber der wirkliche, nicht der fiktive Wille maßgeblich. Außerdem ist nach Aktenlage bis zuletzt unklar geblieben, wer Destinatär sein sollte. Nach dem vom FG in Bezug genommenen Schreiben des Klägers an das Registergericht vom 26. Februar 1992 sollte Destinatär die Stiftung ... sein und die in § 9 der Satzung genannte ... Treuhand GmbH nur die treuhänderische Verwaltung ausüben.

3. Soweit der Kläger die Frage aufwirft, ob § 61 Abs. 1 AO 1977, wonach die Verwendung des Vereinsvermögens im Falle der Auflösung des Vereins "in der Satzung so genau bestimmt" sein muß, "daß aufgrund der Satzung geprüft werden könne, ob der Verwendungszweck steuerbegünstigt sei", eine Auslegung der Satzung zulasse, besteht kein Klärungsbedarf. Der erkennende Senat hat --jedenfalls zu § 60 Abs. 1 AO 1977-- bereits wiederholt die Möglichkeit der Auslegung bejaht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 127, 330, BStBl II 1979, 482; in BFH/NV 1992, 695; vom 13. August 1997 I R 19/96, BFHE 183, 371, BStBl II 1997, 794).

Es ist auch nicht erkennbar, inwieweit für die vom erkennenden Senat in diesem Zusammenhang gewählte Formulierung "aufgrund einer Auslegung der (gesamten) Satzungsbestimmungen" (in BFHE 127, 330, BStBl II 1979, 482 ) noch Klärungsbedarf bestehen sollte. Aus ihr ergibt sich klar, daß für die Auslegung der Satzung sämtliche Bestimmungen der Satzung heranzuziehen sind.

4. Das FG ist in der Frage der Auslegungsfähigkeit der Satzung auch nicht i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO von der Rechtsprechung des erkennenden Senats abgewichen. Insbesondere hat es nicht den Rechtssatz aufgestellt, daß im Rahmen der § 60 Abs. 1, § 61 Abs. 1 AO 1977 eine Satzungsauslegung zu unterbleiben habe. Es hat im Gegenteil die Notwendigkeit der Heranziehung aller relevanten Satzungsbestimmungen und der Auslegung unter Hinweis auf BFH in BFH/NV 1992, 695 bestätigt. Wenn es letztlich im Zusammenhang mit der satzungsmäßigen Vermögensbindung (§ 61 Abs. 1 AO 1977) keine Auslegung vorgenommen hat, so ist dies darauf zurückzuführen, daß es die Satzungsänderung zur Vermögensbindung gemäß § 71 Abs. 1 BGB als unwirksam, die Änderung des § 7 der Satzung aber als wirksam beurteilt hat. Aufgrund der Rechtsauffassung des FG lag daher gar keine der Auslegung zugängliche Satzungsbestimmung zur Vermögensbindung vor. So gesehen kann die Vorentscheidung auch nicht auf einer Divergenz i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO beruhen (vgl. z.B. Gräber/Ruban, a.a.O., Rdnr. 22, m.w.N.).

5. Die weitere vom Kläger aufgeworfene Frage, ob bei der Verfolgung religiöser Zwecke i.S. des § 52 Abs. 2 Nr. 1 AO 1977 die Satzung nur dann hinreichend bestimmt ist (§ 60 Abs. 1 AO 1977), wenn die Umrisse des religiösen Glaubensgebäudes aus der Satzung erkennbar sind oder es genügt, wenn sich anhand der Satzung ergibt, daß es sich jedenfalls um eine Religion handelt, ist nicht klärungsbedürftig.

Nach § 59 AO 1977 wird die Steuervergünstigung nur gewährt, wenn sich u.a. aus der Satzung ergibt, welchen Zweck die Körperschaft verfolgt. Insoweit genügt zweifellos die Angabe "Förderung der Religion". Da aber nach § 60 Abs. 1 AO 1977 darüber hinaus die Satzungszwecke in der Satzung "so genau bestimmt sein müssen", daß aufgrund der Satzung geprüft werden kann, ob die satzungsmäßigen Voraussetzungen für die Steuervergünstigung gegeben sind, wird deutlich, daß die bloße Angabe "Förderung einer Religion" nicht genügt. Anderenfalls wäre nämlich § 60 Abs. 1 AO 1977 überflüssig.

Im übrigen entspricht es ständiger Rechtsprechung des Senats, daß eine Körperschaft, die als gemeinnützig anerkannt werden möchte, sich im Rahmen der verfassungsmäßigen Ordnung, d.h. im Rahmen der allgemeinen Rechtsordnung betätigen muß (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 29. Oktober 1997 I R 13/97, BFHE 184, 226, BStBl II 1998, 9, m.w.N.; BFH-Beschluß vom 16. Oktober 1991 I B 16/91, BFH/NV 1992, 505 ). Die Körperschaft muß ferner darauf gerichtet sein, die Allgemeinheit auf geistigem und sittlichem Gebiet zu fördern (§ 52 Abs. 1 AO 1977; vgl. z.B. auch Spanner in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., § 52 AO Rdnr. 37; Kießling/ Buchna, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 6. Aufl., S. 40). Verfolgt eine Körperschaft einen Zweck, dem kein jedermann bekanntes begrifflich fest umrissenes Konzept zugrunde liegt, so muß dieser folglich in der Satzung dargelegt werden (vgl. z.B. Fischer in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 60 AO Rdnr. 2, m.w.N.). Dies hat der BFH bereits wiederholt entschieden (vgl. BFH in BFH/NV 1992, 695; BFH-Urteile vom 9. Juli 1986 I R 14/82, BFH/NV 1987, 632; vom 6. Juni 1951 III 69/51 U, BFHE 55, 376, BStBl III 1951, 148).

6. Soweit der Kläger die Frage aufwirft, wie konkret die Zweckverwirklichung in der Satzung beschrieben werden muß, liegt keine im Allgemeininteresse zu beantwortende Frage vor. Nach § 60 Abs. 1 AO 1977 muß die Art der Verwirklichung der Satzungszwecke so genau bestimmt sein, daß aufgrund der Satzung geprüft werden kann, ob die satzungsmäßigen Voraussetzungen für die Steuervergünstigungen gegeben sind. In welcher Weise bzw. Intensität die Zweckverwirklichung in der Satzung ihren Niederschlag finden muß, richtet sich in erster Linie nach den Absichten und Vorstellungen, die die Körperschaft im Einzelfall verfolgt. Dies schließt über den Wortlaut des § 60 Abs. 1 AO 1977 hinausgehende allgemeingültige Rechtsgrundsätze aus.

7. Die vom Kläger aufgeworfene Rechtsfrage, ob, ggf. unter welchen Voraussetzungen der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) nach Treu und Glauben eine bisher als gemeinnützig anerkannte Körperschaft auch in Zukunft als steuerbegünstigt behandeln muß, ist im Streitfall nicht klärungsfähig. Sie ist nicht entscheidungserheblich. Zum einen ist die Änderung der satzungsmäßigen Vermögensbindung im Jahr 1990 und die unterlassene Anmeldung der Satzungsänderung nicht auf ein Verhalten des FA zurückzuführen. Zum anderen hat der Kläger nicht dargetan, inwieweit er im Vertrauen auf das frühere Verhalten des FA Dispositionen getroffen oder unterlassen hat (vgl. hierzu z.B. Nachweise bei Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 16. Aufl., § 4 AO Tz. 63). Nachteilige Folgen einer geänderten Rechtsauffassung des FA sind nicht ersichtlich: Die festgesetzte Körperschaftsteuer beträgt in sämtlichen Streitjahren 0 DM. Die Spender sind seit dem Streitjahr 1990 (zum Streitjahr 1989 s.o. Nr. 1) nach § 10b Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes geschützt. Sollte der Kläger nachträglich zur Zahlung nicht streitgegenständlicher Steuern herangezogen werden, so bleibt es diesem Verfahren vorbehalten, eine Verletzung von Treu und Glauben durch das FA zu überprüfen.

Im übrigen ergeht diese Entscheidung gemäß Art. 1 Nr. 6 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs ohne Begründung.

Ende der Entscheidung


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