Judicialis Rechtsprechung

Der Erwerb des Schlusserben eines gemeinschaftlichen Testaments i.S. des § 2269 Abs. 1 BGB (sog. Berliner Testament) auf Grund eines Anspruchs nach § 2287 BGB gegen den vom letztversterbenden Ehegatten in der Absicht Beschenkten, den Schlusserben zu benachteiligen, unterliegt gemäß § 3 Abs. 2 Nr. 7 ErbStG 1974 der Erbschaftsteuer.

ErbStG 1974 § 3 Abs. 1, § 3 Abs. 2 Nr. 7 BGB § 1941 Abs. 2, § 2265, § 2269, § 2287

Urteil vom 8. August 2000 - II R 40/98 -

Vorinstanz: FG Berlin (EFG 1998, 1601)

I.

Durch gemeinschaftliches Testament der Eheleute ... (der Erblasser) vom 17. September 1970, durch das sich die Eheleute gegenseitig als Erben eingesetzt hatten, wurde die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), die Nichte des Erblassers, zur Erbin des beiderseitigen Nachlasses nach dem Tode des Überlebenden (Schlusserbin) eingesetzt. Nach dem Tode seiner 1982 vorverstorbenen Ehefrau verschenkte der Erblasser sein eigenes und das durch den Erbanfall nach dem Tode seiner Frau auf ihn übergegangene Vermögen an Dritte (Beschenkte).

Am 12. Oktober 1993 verstarb der Erblasser. Die Klägerin machte als Erbin gegen die Beschenkten Ansprüche wegen der sie benachteiligenden Schenkungen des Erblassers entsprechend § 2287 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) geltend. Am 27. September 1995 kam es zwischen der Klägerin und den Beschenkten zum Abschluss eines notariell beurkundeten Vergleichs. Hierin verpflichteten sich die Beschenkten, "zur Abgeltung sämtlicher gegenseitiger Ansprüche aus dem Nachlass" sowie "etwa weitergehender Ansprüche ... gemäß §§ 2271, 2287, 2288 BGB" an die Klägerin 450 000 DM zu zahlen.

Das damals örtlich zuständige Finanzamt setzte wegen des Erwerbs der Klägerin ausgehend von dem Vergleichsbetrag von 450 000 DM (abzüglich 10 000 DM Freibetrag und der Erwerbskosten von 20 700 DM) durch (Änderungs-)Bescheid vom 10. September 1996 Erbschaftsteuer gegen die Klägerin in Höhe von 101 650 DM fest.

Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage der Klägerin hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) vertrat die Auffassung, dass § 3 Abs. 2 Nr. 7 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG 1974) den Erwerb des Schlusserben nicht erfasse. Es sei zwar davon auszugehen, dass der Gesetzgeber auch den auf § 2287 BGB beruhenden Vermögenszuwachs des Schlusserben habe erfassen wollen. Dieses gesetzgeberische Ziel sei jedoch in der Vorschrift nicht zum Ausdruck gekommen. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1998, 1601 veröffentlicht.

Mit der Revision rügt der zwischenzeitlich örtlich zuständig gewordene Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) die Verletzung von § 3 Abs. 2 Nr. 7 ErbStG 1974. Entgegen der Auffassung des FG erfasse diese Vorschrift auch den Erwerb des durch Schenkungen des Erblassers benachteiligten Schlusserben.

Das FA beantragt, unter Aufhebung des Urteils des FG die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II.

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Der Erwerb des Schlusserben eines gemeinschaftlichen Testaments i.S. des § 2269 Abs. 1 BGB (sog. Berliner Testament) auf Grund eines Anspruchs nach § 2287 BGB gegen den vom letztversterbenden Ehegatten in der Absicht Beschenkten, den Schlusserben zu benachteiligen, unterliegt gemäß § 3 Abs. 2 Nr. 7 ErbStG 1974 der Erbschaftsteuer. Der gegenteiligen Auffassung des FG folgt der Senat nicht.

Nach § 3 Abs. 2 Nr. 7 ErbStG 1974 gilt als vom Erblasser zugewendet auch dasjenige, was ein Vertragserbe auf Grund beeinträchtigender Schenkungen des Erblassers (§ 2287 BGB) von dem Beschenkten nach den Vorschriften über die ungerechtfertigte Bereicherung erlangt. Entgegen der Auffassung des FG umschreibt das Tatbestandsmerkmal "Vertragserbe" nicht nur die durch Erbvertrag als Erben eingesetzten Personen i.S. von § 1941 Abs. 2 BGB. Vielmehr erfasst § 3 Abs. 2 Nr. 7 ErbStG 1974 den gesamten zivilrechtlichen Anwendungsbereich des § 2287 BGB mit der Folge, dass jeder Erbe, der gegen benachteiligende Schenkungen eines durch einen Erbvertrag oder durch wechselbezügliche Verfügungen in einem gemeinschaftlichen Testament gebundenen Erblassers durch § 2287 BGB zivilrechtlich geschützt ist, Erwerber i.S. von § 3 Abs. 2 Nr. 7 ErbStG 1974 sein kann.

Eingefügt wurde die Nr. 7 in § 3 Abs. 2 ErbStG 1974 durch Art. 16 Nr. 1 des Steueränderungsgesetzes 1992 vom 25. Februar 1992 (BGBl I 1992, 297, BStBl I 1992, 146) als Reaktion des Gesetzgebers auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 6. März 1991 II R 69/87 (BFHE 163, 394, BStBl II 1991, 412). Darin hatte der BFH entschieden, dass der Erwerb eines Erben auf Grund eines Anspruchs nach § 2287 BGB nicht der Erbschaftsteuer nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG 1974 unterliege, und hierzu ausgeführt, dass der Kläger, beim dem es sich --wie im Streitfall-- um einen Schlusserben handelte, zwar "Vertragserbe" gemäß § 2287 BGB sei, das nach dieser Vorschrift Erlangte jedoch nicht von Todes wegen i.S. des § 3 Abs. 1 ErbStG 1974 erworben habe. Durch die Gesetzesänderung sollte die durch das BFH-Urteil deutlich gewordene "Besteuerungslücke geschlossen" werden (vgl. BTDrucks 12/1108 S. 77). Daraus folgt, dass der Gesetzgeber bei der Einfügung des Tatbestandes des § 3 Abs. 2 Nr. 7 ErbStG 1974 an den schon in der BFH-Entscheidung in BFHE 163, 394, BStBl II 1991, 412 verwendeten Begriff des "Vertragserben" im weiteren Sinne anknüpfen und alle Erwerbsvorgänge der durch § 2287 BGB zivilrechtlich geschützten Erben erfassen wollte.

Dieser gesetzgeberische Wille hat --entgegen der Auffassung des FG sowie der in der Literatur z.T. vertretenen Meinung (vgl. Kapp/Ebeling, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, § 3 Rdnr. 148; Daragan, Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge --ZEV-- 1998, 318 und ZEV 1999, 79 f.)-- ausreichend Niederschlag im Gesetzestext gefunden. Aus diesem ergibt sich, dass das, was auf Grund beeinträchtigender Schenkungen des Erblassers nach § 2287 BGB erlangt wird, der Erbschaftsteuer unterliegen soll. Nach allgemeiner zivilrechtlicher Meinung hat aber nicht nur der Vertragserbe i.S. von § 1941 Abs. 2 BGB einen Herausgabeanspruch nach § 2287 BGB gegen den vom Erblasser Beschenkten, sondern wegen der Ähnlichkeit der Interessen- und Rechtslage auch der durch eine wechselbezügliche Verfügung in einem gemeinschaftlichen Testament nach §§ 2265, 2269 BGB bedachte Dritte (vgl. Musielak in Münchener Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, § 2269 Rdnr. 34 ff., § 2271 Anm. 45 f., jeweils mit umfangreichen Nachweisen; Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 5. Juli 1972 IV ZR 125/70, BGHZ 59, 343, 348). Es gibt angesichts dieser --dem Gesetzgeber gerade wegen der Fallkonstellation, die der BFH-Entscheidung in BFHE 163, 394, BStBl II 1991, 412 zugrunde lag, bekannten-- zivilrechtlichen Ausgangslage keinen Grund für die Annahme, § 3 Abs. 2 Nr. 7 ErbStG 1974 solle zwar das vom Vertragserben Erlangte erbschaftsteuerrechtlich erfassen, den auf derselben Rechtsgrundlage beruhenden Erwerb des durch eine wechselbezügliche Verfügung in einem gemeinschaftlichen Testament nach §§ 2265, 2269 BGB bedachten Dritten jedoch unbesteuert lassen. Aus der Bezeichnung der Anspruchsgrundlage (§ 2287 BGB) wird in ausreichender Weise deutlich, dass beide Fallkonstellationen, nämlich der auf § 2287 BGB beruhende Erwerb sowohl des Vertragserben als auch des durch eine wechselbezügliche Verfügung in einem gemeinschaftlichen Testament bedachten Dritten der Besteuerung unterliegen soll. Der Übernahme des die Zivilrechtslage nicht vollständig wiedergebenden Begriffs des "Vertragserben" kommt angesichts der übrigen Umstände keine Bedeutung zu.

2. Die Sache ist spruchreif.

Die Klage ist abzuweisen. Der angefochtene Erbschaftsteuerbescheid verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten. Die von den Beschenkten an die Klägerin geleistete Ausgleichszahlung in Höhe von 450 000 DM unterliegt gemäß § 3 Abs. 2 Nr. 7 ErbStG 1974 der Erbschaftsteuer. Diesen Geldbetrag hat die Klägerin im Sinne dieser Vorschrift "auf Grund beeinträchtigender Schenkungen des Erblassers von den Beschenkten ... erlangt". Dass die Klägerin über ihre Ansprüche nach § 2287 BGB i.V.m. § 812 BGB einen Vergleich geschlossen hat, steht der Besteuerung nicht entgegen. Denn der Anspruch der Klägerin aus dem abgeschlossenen Vergleich beruht ursächlich auf dem von ihr geltend gemachten (vgl. § 9 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. j ErbStG 1974) Anspruch gemäß § 2287 BGB i.V.m. § 812 BGB und ist deshalb für die Erbschaftsbesteuerung maßgebend (vgl. BFH-Urteile vom 1. Februar 1961 II 269/58 U, BFHE 72, 358, BStBl III 1961, 133, und vom 24. Juli 1972 II R 35/70, BFHE 106, 555, BStBl II 1972, 886).

Ende der Entscheidung