Judicialis Rechtsprechung

Von der Wiedergabe des Sachverhalts wird gemäß Art. 1 Nr. 6 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs abgesehen.

Die Beschwerde hat keinen Erfolg.

1. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) hat nicht dargetan, daß das Urteil des Finanzgerichts (FG) von einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) abweicht (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Der Zulassungsgrund der Divergenz muß gemäß § 115 Abs. 3 Satz 3 FGO in der Weise dargetan werden, daß der Rechtsuchende die Entscheidung des BFH, von der Abweichung behauptet wird, bezeichnet. Das bedeutet, daß kenntlich gemacht werden muß, zu welcher konkreten Rechtsfrage eine Abweichung vorliegen soll. Dem ist nur genügt, wenn abstrakte Rechtssätze des vorinstanzlichen Urteils und abstrakte Rechtssätze der Divergenzentscheidung(en) des BFH so genau bezeichnet werden, daß eine Abweichung erkennbar wird (ständige Rechtsprechung seit BFH-Beschluß vom 30. März 1983 I B 9/83, BFHE 138, 152, BStBl II 1983, 479, 480; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 115 Rdnr. 63, m.w.N.). Hieran fehlt es im Streitfall.

a) Die Klägerin hat zwar Rechtssätze aus dem BFH-Urteil vom 22. November 1988 VIII R 62/85 (BFHE 155, 322, BStBl II 1989, 359) zitiert. Sie hat indessen nicht aufgezeigt, daß der Entscheidung des FG ein anderer Rechtssatz zugrunde liegt. Das wäre auch nicht möglich gewesen. Das FG hat sich nämlich ausdrücklich auf das angebliche Divergenzurteil und den von der Klägerin zitierten Rechtssatz berufen. Es hat lediglich --anders als die Klägerin-- den dem Streitfall zugrundliegenden Sachverhalt dahingehend gewürdigt, daß eine aus der Verpflichtung zur Rückzahlung des Zuschusses resultierende Verbindlichkeit am Bilanzstichtag 31. Dezember 1994 unter Heranziehung der bei Bilanzaufstellung erkennbaren Umstände mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht mehr erfüllt werden mußte.

b) Das FG-Urteil divergiert auch nicht von den erst nach Ablauf der Beschwerdefrist ergangenen Senatsentscheidungen vom 17. Dezember 1998 IV R 21/97 (BFHE 187, 552) und vom 4. Februar 1999 IV R 54/97 (BFHE 187, 418). In beiden Urteilen hat der Senat ausdrücklich darauf hingewiesen, daß eine Rückstellung wegen der möglichen Rückzahlung eines öffentlichen Zuschusses nur dann gebildet werden darf, wenn die Inanspruchnahme wahrscheinlich ist. Allein die Zweckbindung rechtfertigt die Bildung einer Rückstellung nicht. Vielmehr ist für jeden Bilanzstichtag eine Prognose darüber anzustellen, ob und ggf. in welcher Höhe eine Inanspruchnahme auf Rückzahlung ernsthaft zu erwarten war. Es handelt sich hierbei um eine Tatfrage, deren Beantwortung durch das FG zu keiner Divergenz führt.

2. Auch unter dem Gesichtspunkt der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) kann die Beschwerde keinen Erfolg haben.

a) Es kann dahinstehen, ob die Frage, wann ein Zuschuß, der mit einer Gegenleistung verbunden ist, als vereinnahmt anzusehen ist, weiterer Klärung durch die höchstrichterliche Rechtsprechung bedarf (vgl. hierzu etwa Senatsurteil vom 23. März 1995 IV R 58/94, BFHE 177, 385, BStBl II 1995, 702). Auf jeden Fall wäre diese Frage in dem von der Klägerin angestrebten Revisionsverfahren nicht klärungsfähig. Zwar käme, wenn die Klägerin die Kläranlage als Gegenleistung für den vom Regierungspräsidenten gewährten Zuschuß erbracht haben sollte, die Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens (§ 250 des Handelsgesetzbuches --HGB--, § 5 Abs. 5 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) in Betracht. Nach den nicht mit zulässigen Verfahrensrügen angegriffenen und somit gemäß § 118 Abs. 2 FGO für den Senat bindenden Feststellungen des FG gibt es jedoch keinen Anhaltspunkt dafür, daß es sich so verhielt.

b) Was die weiteren von der Klägerin als klärungsbedürftig angesehenen Rechtsfragen angeht, so ist die grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) nicht in zulässiger Weise dargelegt. Insbesondere geht aus der Beschwerdebegründung nicht hervor, warum die Bedeutung der Rechtssache über den konkreten Einzelfall hinausgeht und warum sie zur Erhaltung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung oder für eine Fortentwicklung des Rechts höchstrichterlicher Klärung bedarf (vgl. hierzu Gräber/ Ruban, a.a.O., § 115 Rdnr. 61, m.w.N.).

aa) Das gilt insbesondere für die Frage, wann die Verpflichtung zur Rückzahlung eines zunächst vereinnahmten Zuschusses zu passivieren ist, wenn die bezuschußte Kläranlage nicht funktioniert und die geforderte Reinigungsleistung auch unter Einschaltung namhafter Ingenieure nicht erreicht wird. Offenbar soll mit dieser Frage die Zulässigkeit der Bildung einer Verbindlichkeitsrückstellung (§ 249 HGB) angesprochen werden. Hierzu hat sich der Senat indessen in seinen Urteilen in BFHE 187, 552 und in BFHE 187, 418 geäußert. Die Bewertung der Wahrscheinlichkeitsprognose obliegt allein dem FG als Tatsacheninstanz (s.o. unter 1. b).

Eine andere Frage ist die, ob nicht ein öffentlicher Investitionszuschuß entgegen dem in R 34 Abs. 2 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) vorgesehenen Wahlrecht bei seiner Vereinahmung zwingend gewinnneutral von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen ist (vgl zuletzt Senatsurteil in BFHE 177, 385, BStBl II 1995, 702; Schmidt/Weber-Grellet, Einkommensteuergesetz, § 5 Rdnr. 550 "Zuschüsse" mit Nachweisen aus der Rechtsprechung). Das könnte nach einer verbreiteten Literaturauffassung in der Weise geschehen, daß der Zuschuß als Betriebseinnahme angesetzt, jedoch in gleicher Höhe ein Passivposten gebildet wird, der entsprechend der tatsächlichen Abschreibung der bezuschußten Wirtschaftsgüter gewinnerhöhend aufzulösen ist (Haeger/Küting in Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung, 4. Aufl., § 254 Rdnr. 59; Ellrott/Schmidt-Wendt, BeckŽscher Bilanzkommentar, 4. Aufl., § 255 Rdnr. 118; vgl. auch Senatsurteil vom 14. Juli 1988 IV R 78/85, BFHE 154, 212, BStBl II 1989, 189; Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 2. September 1985, BStBl I 1985, 568). Diese Frage ist von der Klägerin jedoch nicht als grundsätzlich bedeutsam i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO bezeichnet worden. Der genannte Passivposten bildet keine "Verpflichtung zur Rückzahlung" ab. Die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache ist auch nicht offenkundig im Sinne des Senatsbeschlusses vom 9. Mai 1988 IV B 35/87 (BFHE 153, 378, BStBl II 1988, 725). Die Offenkundigkeit scheitert bereits daran, daß der vom FG festgestellte Sachverhalt nicht erkennen läßt, in welcher Weise die Klägerin den Investitionszuschuß bei dessen Auszahlung in ihrer Buchführung behandelt hat.

bb) Von grundsätzlicher Bedeutung ist auch nicht die Frage, ob für die Auslegung des objektiven Erklärungswertes eines behördlichen Schriftstücks der Wille des Verfassers maßgeblich ist. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH kommt es bei der Auslegung eines Verwaltungsaktes nicht darauf an, was die Behörde mit ihren in der Verfügung enthaltenen Erklärungen gewollt hat, sondern wie der Betroffene nach den ihn bekannten Umständen den materiellen Gehalt der Erklärung unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte (z.B. BFH-Urteil vom 25. August 1981 VII B 3/81, BFHE 134, 97, BStBl II 1982, 34; Klein/Brockmeyer, Abgabenordnung, 6. Aufl., § 119 Anm. 2 c, m.w.N.).

3. Die Verfahrensrügen (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO) sind nicht in zulässiger Weise geltend gemacht.

Wird mit der Rüge mangelnder Sachaufklärung geltend gemacht, das FG habe Beweisanträge übergangen, so ist u.a. darzulegen, inwieweit das Urteil des FG ausgehend von der materiell-rechtlichen Auffassung des Gerichts auf der unterlassenen Beweisaufnahme beruhen kann (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 120 Rdnr. 40, m.w.N.). Nach Auffassung des FG war der Umstand, daß ein künftiges Ereignis (Nichterreichung der geforderten Klärleistung) eine Verpflichtung zur Rückzahlung des Zuschusses auslösen konnte, für sich genommen nicht geeignet, die Passivierung einer gewissen oder ungewissen Verbindlichkeit zu rechtfertigen. Auf der Grundlage dieser Rechtsauffassung war es unerheblich, ob die angebotenen Zeugen bestätigen würden, der Verwaltungsakt vom 29. September 1994 sei in der Weise zu verstehen, daß bei Nichterreichung der geforderten Klärleistung die Rückforderung des Zuschusses vorbehalten blieb.

Außerdem hätte die Klägerin die Unterlassung der Beweisaufnahme in der mündlichen Verhandlung rügen müssen, da es sich hierbei um einen verzichtbaren Mangel handelt (Beschluß des Bundesverwaltungsgerichts vom 2. Juni 1981 6 C 15.81, Die Öffentliche Verwaltung 1981, 839; Senatsurteil vom 27. Februar 1992 IV R 131/90, BFH/NV 1992, 664; Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rdnr. 37, m.w.N.). Das ist ausweislich des Protokolls nicht geschehen, obwohl die Klägerin durch einen rechtskundigen Prozessbevollmächtigten vertreten war.

Ende der Entscheidung