Judicialis Rechtsprechung

I. Der Kläger und Revisionskläger zu 1. (Kläger zu 1.) und der während des Klageverfahrens verstorbene Ehemann der Klägerin und Revisionsklägerin zu 2. (Klägerin zu 2.) hatten sich zu einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) zusammengeschlossen, mit der sie u.a. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielten.

Mit notariellem Vertrag vom Mai 1977 erwarben der Kläger zu 1. und der Ehemann der Klägerin zu 2. je zur ideellen Hälfte das Erbbaurecht am Grundstück einer ehemaligen Hofstelle. Das Erbbaurecht wurde bestellt zur Errichtung einer Hotelgaststätte und eines Apartmenthauses sowie der dazugehörenden Anlagen; hierzu konnten nach dem Erbbaurechts-Vertrag die auf dem Grundstück befindlichen Gebäude sowohl verwendet als auch ganz oder teilweise abgebrochen werden.

Im Anschluss an die Übertragung des Erbbaurechts wurde auf dem Grundstück ein Hotelgebäude mit Kosten in Höhe von ca. 1,9 Mio. DM errichtet und 1979 fertiggestellt.

Von den Herstellungskosten des Hotelgebäudes nahmen der Kläger zu 1. und der Ehemann der Klägerin zu 2. für 1982 und das Streitjahr 1983 von einem Teilbetrag in Höhe von 1 094 780 DM, den sie dem "denkmalwürdigen Bauteil" zuordneten, jeweils erhöhte Absetzungen in Höhe von 10% und vom Restbetrag in Höhe von 792 771 DM Absetzungen in Höhe von 3,5% in Anspruch. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) kam --nach zunächst erklärungsgemäßer, unter Vorbehalt der Nachprüfung stehender Veranlagung-- bei einer späteren Überprüfung zu dem Ergebnis, dass erhöhte Absetzungen nach § 82i der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) mangels erforderlicher Bescheinigung zu Unrecht in Anspruch genommen worden seien. Mit geändertem Feststellungsbescheid 1983 stellte das FA die Einkünfte der GbR aus Vermietung und Verpachtung auf 13 978 DM fest.

Im Einspruchsverfahren legten der Kläger zu 1. und der Ehemann der Klägerin zu 2. den Bescheid der Stadt vom Juli 1990 über die Eintragung des Hofstellen-Grundstücks in die Denkmalsliste gemäß § 3 des Gesetzes zum Schutz und zur Pflege der Denkmäler im Lande Nordrhein-Westfalen (DSchG) vor. Zudem bezogen sie sich auf die Bescheinigung der Stadt vom August 1990, wonach das Hofstellen-Gebäude ein Baudenkmal gemäß § 2 DSchG sei, im Jahr 1979 der gesamte Hofkomplex in Stand gesetzt und durchgebaut worden sei, diese Maßnahmen mit dem Westfälischen Amt für Denkmalspflege (WAfD) im Jahr 1978 (s.a. Bescheinigung des Landeskonservators vom November 1978) sowie der zuständigen städtischen Dienststelle abgestimmt worden seien und i.S. von § 82i und k EStDV nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes als Baudenkmal und zu dessen sinnvoller Nutzung erforderlich wären. Das WAfD hatte hierfür Aufwendungen in Höhe von 220 000 DM anerkannt und mit Bescheid vom Juni 1981 für Instandsetzung und Durchbau des gesamten Hofkomplexes eine Denkmalpflegebeihilfe in Höhe von 3 900 DM bewilligt.

Nach erfolglosem Einspruch gab das Finanzgericht (FG) der Klage nur bezogen auf für denkmalspflegerische Baumaßnahmen anerkannte Aufwendungen in Höhe von 220 000 DM statt und wies die Klage im Übrigen als unbegründet ab (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1997, 733).

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts (§ 82i EStDV).

Die Kläger beantragen unter Verzicht auf mündliche Verhandlung sinngemäß,

unter Aufhebung der Vorentscheidung den Feststellungsbescheid für 1983 vom 6. Dezember 1989 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. März 1993 dahin gehend abzuändern, dass Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von insgesamt ./. 61 357 DM festgestellt werden und den Klägern in Höhe von je ./. 30 678 DM zuzurechnen sind.

Das FA beantragt unter Verzicht auf mündliche Verhandlung,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Recht erhöhte Absetzungen nach § 82i EStDV nur im Umfang der von der ausgestellten Bescheinigung ausgehenden Bindungswirkung anerkannt.

1. Nach § 82i Abs. 1 Sätze 1, 2 EStDV (in der für das Streitjahr geltenden Fassung) kann der Steuerpflichtige bei einem Gebäude, das nach den jeweiligen landesrechtlichen Vorschriften ein Baudenkmal ist, von den Herstellungskosten für Baumaßnahmen, die nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes als Baudenkmal und zu seiner sinnvollen, d.h. die Erhaltung der schützenswerten Substanz auf Dauer gewährleistenden Nutzung erforderlich sind und die nach Abstimmung mit der in Abs. 2 bezeichneten Stelle durchgeführt worden sind, an Stelle der nach § 7 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu bemessenden Absetzungen für Abnutzung (AfA) im Jahr der Herstellung und in den neun folgenden Jahren jeweils bis zu 10 v.H. absetzen. Diese erhöhten Absetzungen können jedoch nur in Anspruch genommen werden, wenn der Steuerpflichtige die Voraussetzungen des Abs. 1 für das Gebäude und für die Erforderlichkeit der Herstellungskosten durch eine Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde nachgewiesen hat (§ 82i Abs. 2 EStDV).

Bei der Bescheinigung handelt es sich um einen Grundlagenbescheid. Seine verbindlichen Feststellungen erstrecken sich auf die Tatbestände des zum Landesrecht gehörenden Denkmalrechts, nämlich die Denkmaleigenschaft des Gebäudes, sowie darauf, ob die Aufwendungen nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes als Baudenkmal und zu seiner sinnvollen Nutzung erforderlich sind. Über das Vorliegen der übrigen Tatbestandsmerkmale der steuerlichen Vorschrift haben die Finanzbehörden in eigener Zuständigkeit und Kompetenz zu entscheiden (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Oktober 1996 IX R 47/92, BFHE 181, 312, BStBl II 1997, 176, und IX R 39/95, BFH/NV 1997, 468; vom 5. November 1996 IX R 42/94, BFHE 181, 482, BStBl II 1997, 244).

2. Nach diesen Grundsätzen stehen den Klägern erhöhte Absetzungen auf der Basis einer Bemessungsgrundlage von 220 000 DM zu. Denn nur in dieser Höhe sind ihnen Aufwendungen unter denkmalschutzrechtlichen Gesichtspunkten bescheinigt worden.

a) Für einen über 220 000 DM hinausgehenden Betrag fehlt bereits die für die steuerliche Absetzung erforderliche Bescheinigung. Daher kann offen bleiben, ob es sich bei dem übersteigenden Betrag um denkmalschutzrechtlich begünstigte Aufwendungen handelt. Denn entgegen der Auffassung der Kläger hat nicht die Finanzbehörde, sondern die nach Landesrecht zuständige Stelle darüber zu befinden, ob und welche Aufwendungen zur Erhaltung und sinnvollen Nutzung eines Denkmals in welcher Höhe erforderlich sind (einhellige Auffassung: z.B. Schmidt/ Drenseck, Einkommensteuergesetz, 20. Aufl., § 7i Rz. 4; Kleeberg, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz, § 7i Rdnr. C 1; Stephan in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, § 7i Rn. 13; Siebenhüter in Herrmann/Heuer/ Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, § 7i EStG Anm. 35; s.a. Abschn. 160 Abs. 2 der Einkommensteuer-Richtlinien --EStR-- 1981/1987) und daher als Bemessungsgrundlage für die erhöhten Absetzungen in Betracht kommen. Die Finanzbehörde hat insoweit lediglich die bescheinigten Aufwendungen auf ihre steuerrechtliche Beurteilung als Herstellungskosten zu prüfen (vgl. etwa Bansemer, Denkmalschutz im Steuerrecht, S. 104; Abschn. 160 Abs. 3 Nr. 3 EStR 1981/1987). Unerheblich in diesem Zusammenhang sind mögliche zweifelhafte Abstimmungsmodalitäten und unklare Zuständigkeiten für die Erteilung der nach § 82i Abs. 2 EStDV erforderlichen Bescheinigung vor Ergehen der Landesverordnung vom 30. Januar 1979 (Gesetz- und Verordnungsblatt für das Land Nordrhein-Westfalen --GVBl NW-- 1979, 29) und des DSchG vom 11. März 1980 (GVBl NW 1980, 226). Es ist Sache der Kläger, sich um eine entsprechende Bescheinigung über den von ihnen begehrten Betrag (hier: ca. 1 Mio. DM) zu bemühen; solange diese nicht vorliegt, kommt die diese Bescheinigung voraussetzende steuerliche Prüfungskompetenz der Finanzbehörde nicht zum Tragen.

Der insoweit gerügte Verstoß gegen die Sachaufklärungspflicht ist weder schlüssig dargetan noch tatsächlich gegeben.

b) Auch können sich die Kläger nicht --so das FG im Ergebnis zu Recht-- auf einen nach den Grundsätzen von Treu und Glauben geschaffenen Vertrauenstatbestand berufen. Denn zum einen konnte angesichts der Feststellung der Einkünfte des Streitjahres 1983 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 der Abgabenordnung --AO 1977--) --mangels entsprechender verbindlicher Zusage-- keine dahin gehende Vertrauenslage begründet werden (vgl. BFH-Urteile vom 20. Februar 1991 X R 191/87, BFHE 164, 235, BStBl II 1991, 690; vom 15. Dezember 1994 V R 135/93, BFH/NV 1995, 938; Beschlüsse vom 20. Dezember 1994 V B 3/94, BFH/NV 1995, 946; vom 14. August 1997 III B 58/97, BFH/NV 1998, 83); zum anderen hat das FA auf der Basis der nur einen Betrag von 220 000 DM ausweisenden Bescheinigung keinen darüber hinausgehenden Vertrauenstatbestand geschaffen.

Ende der Entscheidung