Judicialis Rechtsprechung

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war im Streitjahr 1998 als Gesellschafter-Geschäftsführer neben weiteren Geschäftsführern am Stammkapital einer GmbH beteiligt; die GmbH hatte ihm im Jahre 1986 eine Pensionszusage erteilt.

Mit notariellem Vertrag vom 28. Oktober 1998 veräußerten der Kläger und die anderen Gesellschafter ihre GmbH-Anteile zum Preis von insgesamt ... DM (Anteil des Klägers: 1/5). Gleichzeitig erhielt der Kläger von der Erwerberin gemäß § 5 des Vertrages für den Verzicht auf die erdiente Pensionszusage eine Einmalzahlung in Höhe von ... DM. Sein Amt als Geschäftsführer der GmbH beendete er zum 28. Februar 1999.

In seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 1998 behandelte der Kläger die Abfindung für den Verzicht auf die Pensionszusage als Teil des --nicht steuerbaren-- Entgelts im Rahmen der Veräußerung seiner i.S. des § 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht wesentlichen Beteiligung an der GmbH. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) beurteilte den Verzicht dagegen als sonstige Leistung und erfasste die dafür gezahlte Abfindung bei den Einkünften aus Leistungen gemäß § 22 Nr. 3 EStG unter Abzug eines Freibetrages in Höhe 36 000 DM (§ 3 Nr. 9 EStG).

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2002, 401 veröffentlichten Urteil ab.

Mit der Revision rügt der Kläger Verletzung materiellen Rechts.

Er beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

Das FA beantragt im Wesentlichen unter Bezugnahme auf die Begründung des angefochtenen Urteils, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet; das angefochtene Urteil ist aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung --an den vollbesetzten Senat des FG-- zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Das FG hat die Abfindung für den Verzicht des Klägers auf die Pensionszusage zwar zu Recht nicht dem nichtsteuerbaren Veräußerungspreis für die Übertragung des GmbH-Anteils zugerechnet; der Senat kann aber mangels hinreichender tatsächlicher Feststellungen des FG nicht abschließend beurteilen, ob sie als Entschädigung i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG anzusehen und deshalb insoweit der ermäßigte Steuersatz nach § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG anzuwenden ist.

1. Entgegen der Ansicht des Klägers ist die Abfindung für den Verzicht auf die Pensionszusage kein (weiteres) Entgelt für die Veräußerung seines GmbH-Anteils an die Erwerberin.

a) Zahlungen, die an Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH für den Verzicht auf eine ihnen gegebene Pensionszusage geleistet werden, sind nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit i.S. des § 19 EStG auch dann zu erfassen, wenn sie nicht von dem Arbeitgeber, sondern --wie auch im Streitfall-- durch einen Dritten erbracht werden (vgl. BFH-Urteil vom 9. Oktober 2002 VI R 112/99, BFHE 200, 350, BStBl II 2002, 884, m.w.N.).

b) Derartige Zahlungen können nicht schon deshalb den nichtsteuerbaren Erlösen aus der Veräußerung einer --im Streitfall betroffenen-- nicht wesentlichen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft zugerechnet werden, weil der Verzicht auf die Pensionszusage im Zusammenhang mit der Veräußerung der Beteiligung steht. Denn für die Zurechnung einer Einnahme oder Ausgabe zur steuerfreien Sphäre oder zu einer Einkunftsart kommt es allein auf die Rechtsgrundlage der Zahlung an (vgl. BFH-Urteil vom 23. September 2003 IX R 20/02, BFHE 203, 352, BStBl II 2004, 57, m.w.N. zur Maßgeblichkeit einer Vereinbarung über die Kündigung eines Darlehens für die steuerrechtliche Unerheblichkeit einer Vorfälligkeitsentschädigung trotz früherer Verwendung des Darlehens zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung).

Danach ist die Abfindungsvereinbarung nicht als steuerunerheblicher Teil der Kaufpreisbemessung für den veräußerten GmbH-Anteil anzusehen. Vielmehr ist sie ausweislich der ausdrücklichen Regelung in § 5 des notariellen Vertrages ausschließlich als Gegenleistung für den Verzicht des Klägers auf die Pensionszusage vereinbart worden. Eine solche entgeltliche Vereinbarung über den Verzicht auf eine Pensionszusage ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH --trotz des Zusammenhangs mit einer geplanten Veräußerung der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft-- als eigenständige Regelung anzusehen, die der Einkommensbesteuerung nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG unterliegt (vgl. BFH-Urteil vom 10. April 2003 XI R 4/02, BFHE 202, 290, BStBl II 2003, 748, m.w.N.).

2. Ob auf die --nach den Ausführungen zu 1 dem Grunde nach-- steuerbare Abfindungszahlung der ermäßigte Steuersatz nach § 34 EStG anzuwenden ist, kann der Senat auf der Grundlage der bisherigen tatsächlichen Feststellungen des FG nicht abschließend beurteilen.

a) Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH setzt eine Entschädigung i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 34 Abs. 1, 2, Nr. 2 EStG voraus, dass der Ausfall der Einnahmen entweder von dritter Seite veranlasst wurde oder, wenn er vom Steuerpflichtigen selbst oder mit dessen Zustimmung herbeigeführt worden ist, dieser unter rechtlichem, wirtschaftlichem oder tatsächlichem Druck stand; der Steuerpflichtige darf das schadenstiftende Ereignis nicht aus eigenem Antrieb herbeigeführt haben (vgl. BFH-Urteile vom 12. Dezember 2001 XI R 38/00, BFH/NV 2002, 638; vom 4. September 2002 XI R 53/01, BFHE 200, 275, BStBl II 2003, 177, jew. m.w.N.). Diesem Erfordernis liegt die Überlegung zugrunde, dass die Steuerermäßigung nach § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG nur in den Fällen gerechtfertigt ist, in denen sich der Steuerpflichtige hinsichtlich der Veräußerung der Anteile oder hinsichtlich der Aufgabe seiner Pensionsansprüche in einer Zwangssituation befindet und sich dem zusammengeballten Zufluss der Einnahmen nicht entziehen kann. So kann bei einem zunächst freiwilligen Entschluss zum Anteilsverkauf eine Zwangslage zum Verzicht auf Versorgungsansprüche dadurch entstehen, dass der Erwerber nicht bereit ist, die Versorgungsverpflichtungen zu übernehmen (BFH-Urteil in BFHE 200, 275, BStBl II 2003, 177) oder dadurch, dass die Erwerberin der Beteiligung --wie im Streitfall durch den Kläger unter Beweisantritt vorgetragen-- erst im Lauf der Verkaufsverhandlungen den Verzicht auf die Pensionszusage gefordert und nur für diesen Fall den Erwerb der Beteiligung in Aussicht gestellt hat (BFH-Urteile in BFHE 202, 290, BStBl II 2003, 748, sowie vom 11. Dezember 2002 XI R 41/01, BFH/NV 2003, 607).

b) Mit dieser Rechtslage ist die Auffassung des FG, eine Zwangssituation des Klägers sei nicht gegeben,

"selbst wenn man die Aussage des Klägers, ohne den Verzicht wäre ein Verkauf der Anteile ... nicht zustande gekommen, als richtig unterstellt und weiter davon ausgeht, dass die übrigen ... Gesellschafter ... auf den Kläger Druck ausgeübt haben",

ersichtlich nicht vereinbar.

Da das FG auf der Grundlage dieser Rechtsauffassung keine tatsächlichen Feststellungen über das Vorliegen dieser für eine Zwangssituation sprechenden Umstände getroffen hat, kann der Senat insoweit die Anwendbarkeit des ermäßigten Steuersatzes nach § 34 EStG nicht abschließend beurteilen.

3. Die Sache ist nicht spruchreif; sie ist deshalb nach § 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO zurückzuverweisen (zur Zurückverweisung an den vollbesetzten Senat vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478). Das FG hat die erforderlichen Feststellungen zu der vom Kläger unter Beweisantritt behaupteten Zwangssituation bei Verzicht auf die Pensionszusage nachzuholen und auf dieser Grundlage eine erneute Sachentscheidung zu treffen.

Ende der Entscheidung