Judicialis Rechtsprechung

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind zur Einkommensteuer zusammen veranlagte Eheleute. Die Klägerin erwarb im Februar des Jahres 1991 eine Eigentumswohnung in X (auf der Insel Y) zu Anschaffungskosten von 182 387 DM und veräußerte sie im Dezember 1993 für 300 000 DM.

Ab April des Jahres 1991 ließ die Klägerin die Wohnung durch die Appartementvermietung Z an wechselnde Feriengäste vermieten. Der Vermietungsauftrag vom 20. März 1991 enthielt keine Aussagen über eine etwaige Selbstnutzung. Nach einer von der Appartementvermietung Z erteilten Bestätigung hatte diese die Ferienwohnung ganzjährig und ausschließlich zur Vermietung an Feriengäste zur Verfügung. Eine Selbstnutzung durch die Klägerin sei nur bei rechtzeitiger Anmeldung und Reservierung (wie bei Fremdmietern) möglich gewesen.

In ihren Einkommensteuererklärungen der Streitjahre (1991 und 1992) machten die Kläger --jeweils durch Gegenüberstellen der Einnahmen und der (gesamten) Aufwendungen ermittelte-- Werbungskostenüberschüsse von 27 557,78 DM (1991) und 21 598,18 DM (1992) geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) ließ die (nicht direkt der Vermietung zuordenbaren) Werbungskosten nur mit dem auf die Vermietungstage entfallenden Anteil (1991: 158/281; 1992: 175/365) zum Abzug zu und berücksichtigte Werbungskostenüberschüsse von 10 944,56 DM (1991) und 2 011,08 DM (1992).

Die hiergegen gerichtete Klage, mit der die Kläger geltend machten, die Ferienwohnung nur zum Durchführen von Renovierungsarbeiten aufgesucht zu haben, blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG) vertrat die Auffassung, nach dem erteilten Vermietungsauftrag und den Gesamtumständen des Falles sei von der Möglichkeit einer Selbstnutzung durch die Kläger auszugehen. Dies reiche aus, um die Leerstandszeiten der Selbstnutzung zuzurechnen; unerheblich sei, ob und wie die Kläger die Wohnung tatsächlich selbst genutzt hätten. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1998, 302 veröffentlicht.

Mit ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung formellen (§ 76 Abs. 1 und 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) und materiellen Rechts (§§ 9, 21 des Einkommensteuergesetzes --EStG--).

Die Kläger beantragen sinngemäß, das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und unter Abänderung der angefochtenen Einkommensteuerbescheide die Werbungskosten aus der Vermietung der Ferienwohnung in X mit 26 690,78 DM (1991) sowie 20 731,18 DM (1992) anzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO). Die bisherigen Feststellungen des FG reichen nicht aus, um in der Revisionsinstanz abschließend über die zutreffende Zurechnung der Leerstandszeiten und --insbesondere-- darüber zu entscheiden, ob die Klägerin die Ferienwohnung mit Überschusserzielungsabsicht vermietet hat.

1. Bei der Ermittlung des Einkommens für die Einkommensteuer sind nur solche positiven oder negativen Einkünfte anzusetzen, die unter die Einkünfte des § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 7 EStG fallen. Kennzeichnend für diese Einkunftsarten ist, wie der Große Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) im Beschluss vom 25. Juni 1984 GrS 4/82 (BFHE 141, 405, 435, BStBl II 1984, 751, 766 f., unter C. IV. 3. c aa (1)) ausgeführt hat, dass die ihnen zugrunde liegenden Tätigkeiten oder Vermögensnutzungen der Erzielung positiver Einkünfte dienen.

a) Bezogen auf die Einkunftsart Vermietung und Verpachtung folgt hieraus, dass eine Vermietungstätigkeit nur dann dieser Einkunftsart zuzurechnen ist, wenn der Vermieter die Absicht hat, auf die Dauer der Vermögensnutzung einen Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erwirtschaften (z.B. BFH-Urteil vom 5. September 2000 IX R 33/97, BFHE 192, 559, BStBl II 2000, 676, unter II. 2.); nichtsteuerbare Veräußerungsgewinne bleiben dabei unberücksichtigt (Beschluss in BFHE 141, 405, 435, BStBl II 1984, 751, 766 f., unter C. IV. 3. c aa (2)). Die Überschusserzielungsabsicht kann erst nachträglich einsetzen und auch wieder wegfallen (BFH-Urteil vom 31. März 1987 IX R 112/83, BFHE 150, 325, BStBl II 1987, 774, m.w.N.).

b) Nach dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich davon auszugehen, dass die Steuerpflichtigen beabsichtigen, letztlich einen Einnahmenüberschuss zu erwirtschaften, selbst wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben (BFH-Urteil vom 30. September 1997 IX R 80/94, BFHE 184, 406, BStBl II 1998, 771). Die Grundsätze des vorgenannten Urteils sind auch bei Ferienwohnungen anzuwenden, wenn diese von den Steuerpflichtigen ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermietet und in der übrigen Zeit hierfür bereitgehalten werden (z.B. BFH-Urteil vom 21. November 2000 IX R 37/98, BFHE 193, 479, BStBl II 2001, 705, m.w.N.). Dies gilt --wie der Senat in seinem Urteil IX R 97/00 vom 6.11.2001 unter Aufgabe seiner früheren Rechtsprechung entschieden hat-- unabhängig davon, ob die Steuerpflichtigen die Ferienwohnung in Eigenregie oder durch Einschalten eines Dritten vermieten. Aus dem Urteil ergibt sich auch, dass durch die Vermietung veranlasste kurzfristige Aufenthalte in der Ferienwohnung keine Selbstnutzung sind.

c) Dagegen ist nach dem Urteil IX R 97/00 bei teilweise selbstgenutzten und teilweise vermieteten Ferienwohnungen die Frage, ob die Steuerpflichtigen mit oder ohne Überschusserzielungsabsicht vermietet haben, anhand einer unter Heranziehung aller objektiv erkennbaren Umstände zu treffenden Prognose zu entscheiden, die gegebenenfalls auch nur den abgekürzten Zeitraum der tatsächlichen Vermögensnutzung umfassen kann. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat auf die Gründe des Urteils IX R 97/00.

2. Bei Anwendung dieser Grundsätze ist die Vorentscheidung aufzuheben und die nicht spruchreife Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen. Das FG hat ausgehend von seiner Rechtsauffassung keine Feststellungen dazu getroffen, ob die Klägerin bereits beim Erwerb der Ferienwohnung ernsthaft in Betracht gezogen hat, diese wieder zu veräußern. Ist hiervon auszugehen, umfasst die Prognose nur die Zeit bis zum Jahre 1993 und die Überschusserzielungsabsicht der Klägerin dürfte angesichts der in den Streitjahren erzielten Werbungskostenüberschüsse (und bei wahrscheinlich gleichen Verhältnissen im Jahre 1993) von vornherein zu verneinen sein.

War dagegen die Veräußerung der Ferienwohnung beim Erwerb noch nicht ernsthaft in Betracht gezogen, wäre für die Streitjahre vom Entschluss zur Dauernutzung auszugehen. Das FG hätte dann zu prüfen, ob die Klägerin die Ferienwohnung ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermietet und in der übrigen Zeit zur Vermietung bereitgehalten oder ob sie diese auch (zu privaten Zwecken, wozu Aufenthalte zum Renovieren etc. nicht zählen) selbst genutzt hat. Im ersten Fall wäre ohne weitere Prüfung für die Streitjahre von der Überschusserzielungsabsicht der Klägerin auszugehen; im zweiten Fall müsste das FG --wegen der teilweisen Selbstnutzung-- die Kosten aufteilen und durch eine unter Berücksichtigung der Rechtsauffassung des Senats vorzunehmende Prognose feststellen, ob in einem Zeitraum von 30 Jahren aus der Vermietungstätigkeit ein Totalüberschuss hätte erzielt werden können.

Ende der Entscheidung