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Beginn der Entscheidung

Gericht: Bundesfinanzhof
Urteil verkündet am 25.03.1999
Aktenzeichen: V R 29/97
Rechtsgebiete: EStG, UStG, FGO


Vorschriften:

EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1
EStG § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3
UStG § 4 Nr. 14
UStG § 4 Nr. 16
UStG § 4 Nr. 16 Buchst. c
FGO § 126 Abs. 3 Nr. 2
FGO § 76
FGO § 76 Abs. 1 Satz 1
FGO § 76 Abs. 1 Satz 5
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Gründe

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, deren drei Gesellschafter geprüfte Krankenpfleger sind. Sie erbrachte in den Streitjahren (1987 bis 1989) Leistungen u.a. auf dem Gebiet der Behandlungspflege. Die Patienten wurden von Sozialdiensten der Krankenhäuser oder von den behandelnden Ärzten überwiesen. Mitarbeiter der Klägerin pflegten sie in ihrer häuslichen Umgebung.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erließ für die Streitjahre Umsatz- und Gewerbesteuerbescheide. Nach Auffassung des FA hat die Klägerin eine gewerbliche Tätigkeit ausgeübt, weil die Gesellschafter nicht eigenverantwortlich i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) tätig gewesen seien. Die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 des Umsatzsteuergesetzes 1980 (im folgenden UStG) greife deshalb nicht ein. Auch die Tatbestandsvoraussetzungen des § 4 Nr. 16 UStG lägen nicht vor.

Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit der Begründung ab, die Steuerbefreiung gemäß § 4 Nr. 14 UStG setze eine ähnliche heilberufliche Tätigkeit i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG voraus und greife mithin nicht ein, wenn der Steuerpflichtige gewerblich tätig geworden sei. Einkünfte aus selbständiger Arbeit erziele ein Steuerpflichtiger nur, wenn die Ausführung jedes einzelnen Auftrags ihm und nicht seinen fachlich mehr oder weniger vorgebildeten und unselbständig tätigen Mitarbeitern zuzurechnen sei. Die fehlende persönliche Mitarbeit an jedem einzelnen Auftrag müsse auf Ausnahmen beschränkt bleiben. Daß die Klägerin gewerblich tätig gewesen sei, ergebe sich schon aus dem Umfang der Einsätze, die nach ihrer eigenen Berechnung 130 täglich betragen hätten, aus der Zahl der Mitarbeiter und der Höhe der Einnahmen. Wegen dieses Arbeitsumfangs könne eine eigenverantwortliche Tätigkeit der drei Gesellschafter der Klägerin nicht angenommen werden, so daß die Voraussetzungen einer selbständigen Tätigkeit nicht vorlägen. Beweisanträgen der Klägerin hierzu kam das FG (ohne Begründung) nicht nach.

Mit der Revision macht die Klägerin Verfahrensfehler sowie Verletzung des § 4 Nr. 16 Buchst. c UStG geltend.

Die Klägerin beantragt, das erstinstanzliche Urteil aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur erneuten Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG ist der ihm obliegenden Ermittlungspflicht (§ 76 FGO) nicht nachgekommen. Es hätte den entscheidungserheblichen Beweisanträgen der Klägerin zur Frage der Eigenverantwortlichkeit der Tätigkeit der Gesellschafter stattgeben müssen.

1. Nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO hat das FG den Sachverhalt von Amts wegen zu erforschen. Es ist dabei zwar an das Vorbringen und die Beweisanträge der Beteiligten nicht gebunden (§ 76 Abs. 1 Satz 5 FGO), darf aber auf die von einem Beteiligten beantragte Beweiserhebung im Regelfall nur verzichten, wenn das Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich ist, wenn die in Frage stehende Tatsache zugunsten des Beweisführenden als wahr unterstellt werden kann, wenn das Beweismittel unerreichbar ist oder wenn das Beweismittel unzulässig oder absolut untauglich ist (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 19. September 1985 VII R 164/84, BFH/NV 1986, 674, und vom 13. März 1996 II R 39/94, BFH/NV 1996, 757; Gräber/ von Groll, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 76 Rz. 24). Keiner dieser Gründe lag im Streitfall vor.

2. Das FG ist --auf der Grundlage seiner Rechtsauffassung zu § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG i.V.m. § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG-- zu dem Ergebnis gelangt, daß eine eigenverantwortliche Tätigkeit der drei Gesellschafter bei dem gegebenen Umfang der Leistungen der Klägerin nicht ausgeübt worden sein könne. Es hat sich aber trotz vorhandener Beweisangebote kein Bild über den wirklichen Umfang und die Art der Pflegeleistungen sowie über die Beteiligung (Art und Umfang) der Gesellschafter bei der Aufgabenerledigung gemacht. Durch die Nichterhebung der angetretenen Beweise hat das FG seine Verpflichtung zur Sachverhaltsermittlung (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) verletzt.

In der Klagebegründung vom 5. Oktober 1993 hat die Klägerin als Beweisthemen die Fragen bezeichnet, ob für die Entgegennahme von Pflegeaufträgen ausschließlich die Gesellschafter zuständig waren, ob die Erstbesuche von neu übernommenen Patienten und die Erfassung des Pflegebedarfs mit der Anlage der Pflegedokumentation ausschließlich von den Gesellschaftern vorgenommen worden ist, ob die Gesellschafter die Pflegemaßnahmen regelmäßig überprüft und eine Bewertung des Pflegeerfolges vorgenommen haben, ob die Gesellschafter selbst regelmäßig im normalen Pflegedienst eingesetzt waren und in welchem Umfang dies geschehen ist, ob die Führung der Pflegedokumentation ausschließlich Aufgabe der Gesellschafter war, ob die Kontakte zu Ärzten und Krankenhäusern ausschließlich von den Gesellschaftern durchgeführt worden sind und wie hoch die durchschnittliche Zahl der täglichen Einsätze in den Streitjahren war.

Die Klägerin hat zu diesen Beweisthemen mehrere Zeugen und Parteivernehmung angeboten. Die angebotenen Beweisantritte sind entscheidungserheblich, weil sie die Art und den Umfang der fachlichen Verantwortung der Gesellschafter der Klägerin erhellen. Es ist nicht ausgeschlossen, daß das FG zu einem anderen Ergebnis gelangt wäre, wenn es das von der Klägerin eingehend bezeichnete Beweisergebnis an dem Tatbestandsmerkmal der eigenverantwortlichen Tätigkeit gemessen hätte.

Die Klägerin hat nicht ihr Rügerecht verloren. Nach ihrer glaubhaften und unwidersprochen gebliebenen Darstellung war am Schluß der mündlichen Verhandlung vor dem FG für sie nicht erkennbar, daß das FG keine Beweisaufnahme durchführen werde. Es bestand deshalb kein Anlaß, die Nichterhebung von Beweisen zu rügen.

3. Die Klägerin trägt vor, ihre Umsätze seien auch gemäß § 4 Nr. 16 Buchst. c UStG von der Umsatzsteuer befreit. Die ambulante Pflege trete an die Stelle einer Pflege im Krankenhaus oder Pflegeheim, sie sei Teil einer ärztlichen Heilbehandlung und erfolge unter ärztlicher Aufsicht.

Die Prüfung dieses Vorbringens der Klägerin hat nicht zur Folge, daß der Senat durcherkennen und der Klage stattgeben könnte. Gemäß § 4 Nr. 16 Buchst. c UStG sind die mit dem Betrieb von Diagnosekliniken und anderen Einrichtungen ärztlicher Heilbehandlung, Diagnostik und Befunderhebung eng verbundenen Umsätze unter bestimmten weiteren Voraussetzungen steuerfrei. Die Klägerin unterhält keine Einrichtung ärztlicher Heilbehandlung. In solchen Einrichtungen werden durch ärztliche Leistungen Krankheiten, Leiden oder Körperschäden festgestellt, geheilt oder gelindert oder wird Geburtshilfe geleistet. Ärztliche Leistungen werden entweder vom Arzt persönlich oder in seiner Verantwortung durch Hilfspersonal erbracht. Die Klägerin erbringt jedoch keine ärztlichen Leistungen, sondern Pflegeleistungen, für die sie allein die Verantwortung gegenüber dem Patienten trägt. Sie ist nicht Hilfspersonal des Arztes; für ihr fehlerhaftes Handeln bei der Pflege hat nicht der Arzt einzustehen.

Aus Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG ergibt sich nichts Abweichendes. Die Bestimmung befreit nur die mit der ärztlichen Heilbehandlung eng verbundenen Umsätze, "die von Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder unter Bedingungen, welche mit den Bedingungen für diese Einrichtungen in sozialer Hinsicht vergleichbar sind, von Krankenanstalten, Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik und anderen ordnungsgemäß anerkannten Einrichtungen gleicher Art durchgeführt bzw. bewirkt werden". Die Klägerin unterhält keine solche "anerkannte Einrichtung".

Ende der Entscheidung


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