Judicialis Rechtsprechung

Liegen zwar die gesetzlichen Voraussetzungen für einen beschränkten Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer, nicht jedoch jene für einen unbeschränkten Abzug vor, so kann der auf 1 250 € begrenzte Abzugsrahmen nicht dadurch ausgeweitet werden, dass im gleichen Veranlagungszeitraum das Arbeitszimmer gewechselt oder ein weiterer Raum für eine künftige Nutzung als häusliches Arbeitszimmer hergerichtet wird.

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Gründe:

I.

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind zur Einkommensteuer zusammenveranlagte Eheleute. Sie zogen im April des Streitjahres (1998) aus dem Haus, das sie bis zu diesem Zeitpunkt bewohnt hatten, in eine neue Wohnung in einem kurz zuvor erworbenen Zweifamilienhaus um. In beiden Gebäuden unterhielt die Klägerin im Rahmen ihrer Tätigkeit als Lehrerin jeweils ein häusliches Arbeitszimmer.

Vor Bezug des Zweifamilienhauses hatten die Kläger an dem neuerworbenen Gebäude umfangreiche Renovierungsarbeiten durchführen lassen. Den auf das künftige Arbeitszimmer entfallenden Teil des Gesamtaufwands (1 671 DM) machten sie zusammen mit den laufenden Aufwendungen für die beiden nacheinander genutzten Arbeitszimmer (1 160 DM und 2 926 DM) als Werbungskosten der Klägerin bei deren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) folgte dem nicht. Er berücksichtigte im Einkommensteuerbescheid unter Hinweis auf die nur beschränkte Abzugsmöglichkeit nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halbsatz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) einen Abzugsbetrag von 2 400 DM. Daneben erfasste das FA bei der Klägerin anstelle der erklärten 60 Fahrten zur 2 km entfernten Arbeitsstätte aufgrund eines Eingabefehlers versehentlich nur sechs Fahrten.

Die Klage hatte mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2004, 1752 veröffentlichten Gründen keinen Erfolg.

Mit ihrer Revision verfolgen die Kläger den beantragten Werbungskostenabzug weiter. Sie meinen, das angegriffene Urteil sei fehlerhaft, weil es die künftige Nutzung eines Arbeitszimmers gegen den Wortlaut des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 i.V.m. § 9 Abs. 5 EStG in den Anwendungsbereich der gesetzlichen Regelung einbeziehe. Sehe der Bundesfinanzhof (BFH) schon einen im gleichen Haus wie die Privatwohnung belegenen, separat angemieteten Kellerraum als ein außerhäusliches Arbeitszimmer an, so müsse dies erst recht für ein künftiges Arbeitszimmer gelten, das sich in einem im Zeitpunkt der Verausgabung der Aufwendungen von ihnen --den Klägern-- noch gar nicht bewohnten Haus befinde.

Die Kläger beantragen sinngemäß, das Urteil des Finanzgerichts (FG) sowie die Einspruchsentscheidung des FA aufzuheben und den angegriffenen Einkommensteuerbescheid dahin gehend zu ändern, dass die erstinstanzlich strittigen Aufwendungen noch als Werbungskosten berücksichtigt werden.

Das FA tritt der Revision entgegen.

II.

Die Revision der Kläger ist nicht begründet; sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Das FG hat zu Recht entschieden, dass die geltend gemachten Aufwendungen für die Arbeitszimmer der Klägerin im Streitjahr nur mit insgesamt 2 400 DM als Werbungskosten zu berücksichtigen waren.

a) Seit dem Veranlagungszeitraum 1996 sind die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung grundsätzlich nicht mehr als Werbungskosten abziehbar (§ 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG). Ein auf höchstens 2 400 DM (im Streitjahr; jetzt: 1 250 €) beschränkter Abzug ist nach Satz 2 i.V.m. Satz 3 Halbsatz 1 der letztgenannten Vorschrift u.a. dann möglich, wenn dem Steuerpflichtigen für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Die Beschränkung der Höhe nach gilt dann nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet (Satz 3 Halbsatz 2 der Vorschrift).

b) Im Streitfall befand sich der Mittelpunkt der gesamten beruflichen Betätigung der Klägerin nicht in ihrem häuslichen Arbeitszimmer, weil ein Lehrer die für seinen Beruf wesentlichen und prägenden Leistungen regelmäßig nicht zu Hause, sondern in der Schule erbringt (Urteil des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 7. Dezember 1999 2 BvR 301/98, BVerfGE 101, 297, 311, BStBl II 2000, 162, 167, sowie Senatsurteile vom 21. November 1997 VI R 4/97, BFHE 184, 532, 538, BStBl II 1998, 351, 354, und vom 26. Februar 2003 VI R 125/01, BFHE 202, 109, 113, BStBl II 2004, 72, 74). Dies wird von den Klägern auch nicht in Zweifel gezogen.

c) Liegen indessen --wie hier-- zwar die gesetzlichen Voraussetzungen für einen beschränkten Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer, nicht jedoch jene für einen unbeschränkten Abzug vor, so kann der verbliebene, auf 2 400 DM (bzw. auf 1 250 €) begrenzte Abzugsrahmen nicht dadurch ausgeweitet werden, dass im gleichen Veranlagungszeitraum das Arbeitszimmer gewechselt oder ein weiterer Raum für eine künftige Nutzung als häusliches Arbeitszimmer hergerichtet wird.

Durch die Gegenüberstellung der beiden Fallgruppen in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 EStG hat der Gesetzgeber zum Ausdruck gebracht, dass er neben dem grundsätzlichen Abzugsverbot in bestimmten Fällen den Abzug der Aufwendungen der Höhe nach beschränkt und nur im Falle des Betätigungsmittelpunktes unbeschränkt zulassen will (vgl. BFH-Urteil vom 20. November 2003 IV R 30/03, BFHE 204, 176, 185 f., BStBl II 2004, 775, 780). Deswegen kann der Steuerpflichtige den mit dem beschränkten Abzug verbundenen Höchstbetrag für jeden Veranlagungszeitraum nur einmal in Ansatz bringen. Dies gilt auch bei einem zwischenzeitlichen Wechsel des Arbeitszimmers im laufenden Veranlagungszeitraum. Anderenfalls käme es --bei einem entsprechenden tatsächlichen Aufwand-- ggf. zu einer vom Gesetz nicht gedeckten Verdoppelung oder gar Vervielfachung des Abzugsrahmens.

Aus dem gleichen Grund umfasst der nach dem Gesetz eröffnete Abzugsrahmen von 2 400 DM (bzw. 1 250 €) auch die Aufwendungen für die Herrichtung und Bereitstellung eines künftigen häuslichen Arbeitszimmers. Ob sich dieses Zimmer zum Zeitpunkt der Renovierung in einer bereits zu Wohnzwecken genutzten Wohnung befindet oder ob die Wohnung erst nach Abschluss der Renovierung bezogen werden soll, macht insoweit keinen Unterschied. In beiden Fällen ergibt sich der Werbungskostencharakter der Aufwendungen erst aus der beabsichtigten zukünftigen beruflichen Nutzung (vgl. Wüllenkemper, Anmerkung in EFG 2004, 1754). Diese Nutzung aber findet ungeachtet der äußeren Umstände der Renovierung in einem häuslichen Rahmen statt und lässt daher wegen der Nähe zum privaten Lebensbereich des Steuerpflichtigen nach dem Willen des Gesetzgebers nur einen beschränkten Werbungskostenabzug zu (vgl. BVerfG-Urteil in BVerfGE 101, 297, 311, BStBl II 2000, 162, 167; Senatsurteile in BFHE 184, 532, BStBl II 1998, 351, und vom 23. September 1999 VI R 74/98, BFHE 189, 438, BStBl II 2000, 7).

Ende der Entscheidung