Judicialis Rechtsprechung

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) erhielt seine Ausbildung und erwarb seine berufspraktischen Erfahrungen in den alten Bundesländern, bevor er mit einem an die Bezirksverwaltungsbehörde A gerichteten Schreiben vom 25. September 1990 seine Bestellung als Steuerbevollmächtigter beantragte. Zugleich teilte er mit, daß er einen Antrag auf Verleihung der Staatsbürgerschaft der DDR gestellt habe. Mit Urkunde vom September 1990 wurde der Kläger im Oktober 1990 als Steuerbevollmächtigter bestellt. Die Beklagte und Beschwerdegegnerin (die Oberfinanzdirektion) nahm die Bestellung des Klägers als Steuerbevollmächtigter mit Bescheid vom Dezember 1991 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom August 1996 zurück, weil er kein Staatsbürger der DDR gewesen sei, keine schriftliche Prüfung abgelegt habe und auch nicht zu dem in § 19 Abs. 3 der Verordnung über die Hilfeleistung in Steuersachen (StBerO) vom 27. Juni 1990 (Gesetzblatt DDR --GBl DDR-- Sonderdruck Nr. 1455) genannten Personenkreis gehöre. Die Rechtswidrigkeit seiner Bestellung habe der Kläger kennen müssen, sollte er die entsprechenden Vorschriften nicht gekannt haben, so gehe dies zu seinen Lasten. Die dagegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) urteilte, die vorläufige Bestellung des Klägers als Steuerbevollmächtigter sei gemäß § 46 Abs. 1 Satz 2 Alternative 1 des Steuerberatungsgesetzes (StBerG) mit Recht zurückgenommen worden, weil die gesetzlichen Voraussetzungen nicht gegeben waren und der Kläger dies zumindest wissen mußte.

Mit seiner Beschwerde wendet sich der Kläger gegen die Nichtzulassung der Revision. Er stützt seine Beschwerde auf einen wiederholten Verfahrensmangel (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) und darüber hinaus darauf, daß das Urteil des FG von der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) abweiche (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

II. Die Nichtzulassungsbeschwerde ist, soweit die Gründe rechtzeitig vorgetragen wurden, jedenfalls unbegründet, weil die behaupteten Verfahrensmängel entweder nicht ausreichend bezeichnet sind oder nicht vorliegen und die behauptete Divergenz nicht besteht.

1. a) Die Ausführungen des Klägers, mit denen er im einzelnen als Verfahrensmangel rügt, daß das FG keine eigenen Feststellungen zu dem Komplex rechtmäßiges oder rechtswidriges Verwaltungshandeln durch die Bezirksverwaltungsbehörde getroffen habe, vermögen den Vorwurf mangelnder Sachverhaltsaufklärung (§ 76 Abs. 1 FGO) nicht zu begründen. In diesem Zusammenhang beanstandet der Kläger zusammengefaßt, daß das FG pflichtwidrig nicht aufgeklärt habe, ob es im Hinblick auf die Bestellung von Steuerbevollmächtigten eine von den Rechtsvorschriften abweichende Verwaltungspraxis mit der Folge gegeben habe, daß Bestellungen, die in Übereinstimmung mit dieser Verwaltungspraxis vorgenommen worden seien, nicht rechtswidrig gewesen sein könnten.

Für die Entscheidung kam es indes auf solche Feststellungen nicht an, weil sich nach Auffassung des FG die Prüfung, ob die Bestellung als Steuerbevollmächtigter rechtswidrig war, gemäß § 46 Abs. 1 Satz 2 StBerG allein nach dem bundesdeutschen Rechtsverständnis zu richten hat. Angesichts der Bindung der Verwaltung an das Gesetz ist danach ein Verwaltungsakt rechtswidrig, wenn er mit dem Gesetz nicht vereinbar ist. Eine dem Gesetz widersprechende Verwaltungspraxis ist demgemäß, wie der Senat schon mehrfach ausgeführt hat, auch unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes unbeachtlich, selbst wenn sie auf ministerielle Anweisungen zurückgehen sollte (vgl. BFH-Urteile vom 7. März 1995 VII R 4/94, BFHE 177, 80, BStBl II 1995, 421, und vom 9. Januar 1996 VII R 16/95, BFH/NV 1996, 512). Soweit der Beschwerde zu entnehmen ist, daß der Kläger diese Rechtsauffassung nicht teilt, betrifft dies eine Frage des materiellen Rechts, die mit der Verfahrensrüge nicht geltend gemacht werden kann.

b) Auch die als Verfahrensfehler gerügte mangelnde Tatsachenfeststellung (§ 76 Abs. 1 FGO) und die Verletzung rechtlichen Gehörs (§ 96 Abs. 2 FGO), weil das FG im Urteil unverständlicherweise und ohne ausreichende Erörterung mit dem Kläger davon ausgegangen sei, daß er sich über die Rechtslage aus der im Stollfuß-Verlag erschienenen Sammlung "DDR Steuer-, Bilanz- und Wirtschaftsgesetze ab 1.7.1990" habe informieren können, kann nicht zur Zulassung der Revision führen, weil es im Ergebnis nicht darauf ankommt, wann die StBerO für den Kläger einsehbar gewesen ist. Denn es kann solange kein schützenswertes Vertrauen in die Rechtmäßigkeit einer Bestellung als Steuerbevollmächtigter anerkannt werden, wie nicht die Möglichkeit besteht, daß der Begünstigte anhand des amtlichen Textes der maßgebenden Vorschriften die Rechtmäßigkeit einer von ihm beantragten Bestellung selbst überprüfen konnte. Wäre nämlich mangels Veröffentlichung der Rechtsvorschrift davon auszugehen, daß sie nicht wirksam geworden ist, müßte der Begünstigte schon allein deshalb von der Rechtswidrigkeit seiner Bestellung ausgehen. Da die angestrebte Revision aus diesem Grunde somit im Ergebnis nicht zum Erfolg führen könnte, ist die Revision insoweit in entsprechender Anwendung von § 126 Abs. 4 FGO nicht zuzulassen (vgl. Senatsbeschluß vom 8. Januar 1998 VII B 102/97, BFH/NV 1998, 729).

c) Mit dem als Verletzung rechtlichen Gehörs (§ 96 Abs. 2 FGO) gerügten Verfahrensmangel, den der Kläger daran sieht, daß das FG seine Erkenntnisse in bezug auf die "Berichtigung" der StBerO (§ 70 in GBl DDR I 1990, S. 1257) in der mündlichen Verhandlung weder besprochen noch angedeutet habe, kann der Kläger ebenfalls nicht durchdringen. Denn nach der Rechtsprechung des BFH kommt es im Ergebnis nicht darauf an, unter welchen Umständen die Berichtigung vorgenommen wurde und ob sie überhaupt wirksam ist. Selbst wenn sie nicht wirksam zustande gekommen wäre, ergibt sich schon aus dem übrigen Wortlaut der StBerO eindeutig, daß diese als Übergangsvorschrift nur für ehemalige Bürger der DDR galt und sich nur auf Sachverhalte in der ehemaligen DDR bezog (vgl. Senatsurteil vom 19. Januar 1999 VII R 49/98, BFH/NV 1999, 976).

Im übrigen kam es im Streitfall hierauf aber auch deswegen nicht an, weil das FG seine Entscheidung ebenfalls tragend darauf gestützt hat, daß der Kläger keine hinreichend langen Erfahrungen auf dem Gebiet des Steuerrechts gehabt hat.

2. Die behauptete Divergenz des angefochtenen Urteils zu den Entscheidungen des Senats vom 26. November 1996 VII R 11/96 (BFH/NV 1998, 90) und vom 25. Februar 1997 VII R 94/96 (BFH/NV 1997, 532) hat der Kläger nicht ausreichend bezeichnet, weil er nicht dargelegt hat, daß die Entscheidung hierauf beruht.

Im Streitfall ging es zum einen nicht um die Zulassung des Klägers als Helfer in Steuersachen, sondern um eine unmittelbare Bestellung des Klägers als Steuerbevollmächtigter. Das Gericht hat zum anderen seine Entscheidung nicht nur darauf gestützt, daß der Kläger kein Staatsbürger der DDR gewesen sei und keine Erfahrungen auf dem Gebiet des Steuerrechts der DDR gehabt habe, sondern sein Urteil auch damit begründet, daß der Kläger nicht einmal eine ausreichend lange Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts (§ 2 Abs. 2 Buchst a Anstrich 2 der Anordnung über die Zulassung zur Ausübung der selbständigen Tätigkeit als Helfer in Steuersachen und die Registrierung von Stundenbuchhaltern vom 7. Februar 1990, GBl DDR I Nr. 12, S. 92) habe. Da diese Begründung allein die angegriffene Entscheidung trägt, kommt es auf die fehlende Staatsbürgerschaft der DDR und die fehlende Erfahrung auf dem Gebiet des Steuerrechts der DDR, die Gegenstand der genannten Entscheidungen waren, nicht an.

3. Soweit der Kläger mit Schriftsatz vom 31. Juli 1999 ergänzend vorgetragen hat, daß die StBerO aus formalen und inhaltlichen Gründen rechtsunwirksam sei, kann dieses Vorbringen nicht mehr berücksichtigt werden, weil es nach der bereits am 24. März 1998 abgelaufenen Beschwerdebegründungsfrist (§ 115 Abs. 3 Satz 1 FGO) vorgetragen worden ist. Im übrigen fehlt es, soweit die Klägerin darin einen Verfahrensfehler sieht, daß das FG nicht aufgeklärt hat, ob die StBerO im maßgebenden Zeitpunkt überhaupt galt, auch an Ausführungen dazu, inwieweit die angeführte Entscheidung auf dem gerügten Verfahrensfehler beruhen kann. Solche wären aber zur schlüssigen Begründung eines Verfahrensfehlers gemäß § 115 Abs. 3 Satz 3 FGO erforderlich gewesen (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 115 Rz. 65, § 120 Rz. 37, m.w.N.).

Ende der Entscheidung