Judicialis Rechtsprechung

I. Der Antragsteller und Beschwerdeführer (Antragsteller) war alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer einer zu einer größeren Unternehmensgruppe gehörenden GmbH. Mitgeschäftsführer des Antragstellers bei der GmbH war ein Diplom-Ingenieur, der nach dem Anstellungsvertrag nur für die das Bauwesen betreffenden Angelegenheiten zuständig gewesen ist. Am 31. Mai 1995 schlossen die zu der Unternehmensgruppe gehörenden Gesellschaften einschließlich der GmbH mit dem in ... ansässigen Wirtschaftsprüfer und Steuerberater S (S) einen Beratervertrag. Nach dem Inhalt dieses Vertrages sollte S die Unternehmensgruppe in Fragen der Unternehmensplanung, Organisation, Finanzierung, des Rechnungswesens einschließlich EDV, des Personalwesens, des Controllings und bezüglich möglicher Sanierungsmaßnahmen in Zusammenarbeit mit dem Aufsichtsrat und der Geschäftsführung beraten, sowie bei der Suche nach Geschäftsführern mitwirken. Die Unternehmensgruppe und deren Aufsichtsrat verpflichteten sich, dem S die einem Generalbevollmächtigten entsprechenden Vollmachten zu erteilen. S sollte ausschließlich Beauftragter des Aufsichtsrats und der Gesellschafter der Unternehmensgruppe sein und einen erheblichen Teil seiner Arbeitszeit der Unternehmensgruppe in deren Geschäftsräumen zur Verfügung stellen. Auf den Beratervertrag sollten die üblichen Berufs- und Standesgrundsätze für Wirtschaftsprüfer und Steuerberater Anwendung finden.

Die GmbH hat für die Monate Oktober 1996 bis Februar 1997 vom Antragsteller und einem Angestellten der GmbH unterschriebene Lohnsteueranmeldungen abgegeben; sie führte jedoch nur noch einen Teilbetrag an Lohnsteuer für Oktober 1996 ab, den Restbetrag für Oktober 1996 sowie die Lohnsteuer für die Monate November 1996 bis Februar 1997 zahlte die GmbH nicht mehr. Am 27. März 1997 beantragte der Antragsteller die Eröffnung des Konkursverfahrens.

Mit Haftungsbescheid vom 9. April 1997 nahm der Beklagte (das Finanzamt --FA--) den Antragsteller wegen rückständiger Lohnsteuer und dazugehöriger Abgaben sowie Nebenleistungen als Haftungsschuldner in Anspruch. Das im wesentlichen erfolglose Einspruchsverfahren führte nur zu einer geringfügigen Ermäßigung der Haftungssumme. Zur Begründung der Haftungsinanspruchnahme und der Ermessensausübung führte das FA aus, der Antragsteller sei alleinverantwortlicher Geschäftsführer der GmbH gewesen. Er habe sämtliche Lohnsteueranmeldungen unterzeichnet und die Auszahlung der vollen Löhne geschehen lassen, obwohl die Lohnsteuerabzugsbeträge für den vorangegangenen Anmeldungszeitraum nicht entrichtet gewesen seien. Eine Inanspruchnahme des Mitgeschäftsführers scheide aus, weil der gesamte kaufmännische Bereich nicht zu dessen Zuständigkeit gehörte und eine Inanspruchnahme des S komme nicht in Betracht, weil dieser entgegen der Auffassung des Antragstellers nicht als faktischer Geschäftsführer und Verfügungsberechtigter i.S. des § 35 der Abgabenordnung (AO 1977) anzusehen sei (Einspruchsentscheidung vom 11. Juli 1997).

Mit seiner Klage, für deren Durchführung der Antragsteller unter Vorlage der Erklärung über seine persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse die Gewährung von Prozeßkostenhilfe (PKH) beantragt hat, möchte der Antragsteller die Aufhebung des Haftungsbescheides erreichen. Zur Begründung hat er vorgetragen, er habe keine Sorgfaltspflichten verletzt, weil die Besorgung der steuerlichen Verpflichtungen der GmbH dem S übertragen gewesen sei. Sollte S die sich daraus ergebenden Pflichten schuldhaft verletzt haben, treffe den Antragsteller selbst kein Verschulden, weil er bei der Auswahl und Überwachung des S von der ordnungsgemäßen Erfüllung der steuerlichen Angelegenheiten hätte ausgehen dürfen. Außerdem habe zunächst S als faktischer Geschäftsführer in Anspruch genommen werden müssen, denn dieser habe aufgrund des Beratervertrages die Tätigkeiten übernommen, die vorher der aus der GmbH ausgeschiedene Geschäftsführer M wahrgenommen habe und hierfür umfassende Befugnisse hinsichtlich des Rechnungs-, des Personalwesens und der Unternehmensfinanzierung erhalten. S habe im kaufmännischen Bereich und der Unternehmensführung die wesentlichen Verhandlungen mit den Banken und dem FA geführt, insbesondere habe er mit dem FA über die Abführung der Lohnsteuerabzugsbeträge verhandelt und Ratenzahlungen vereinbart, ohne die im Handelsregister eingetragenen Geschäftsführer hinzuzuziehen. S sei infolge seiner weitgehenden Eingliederung in die Betriebsorganisation als faktischer Geschäftsführer intern und extern aufgetreten, habe umfassende Verfügungsberechtigung i.S. des § 35 AO 1977 gehabt, maßgebliche Entscheidungen selbständig getroffen und an allen Gesellschafterversammlungen und Aufsichtsratssitzungen teilgenommen.

Zwar seien S die im Beratervertrag angesprochenen umfassenden Vollmachten nicht erteilt worden, mündlich bzw. stillschweigend sei S von den Gesellschaftern jedoch umfassend beauftragt gewesen. S sei vor allem nach außen als faktischer Geschäftsführer aufgetreten und habe über die Entscheidung, nur die Nettolöhne an die Arbeitnehmer auszuzahlen, die Lohnsteuer aber zurückzubehalten, den Antragsteller nicht einmal informiert. Vielmehr habe S Dritten gegenüber versichert, er werde für die Zahlung der Lohnsteuerrückstände sorgen und die GmbH verfüge auch über genügend Geldmittel dafür. Daraus folge, daß den S, der als Verfügungsberechtigter i.S. des § 35 AO 1977 aufgetreten sei, ein weit höheres Verschulden treffe als ihn. Die Ermessensausübung des FA hätte sich danach insoweit reduziert, als vorrangig S in Anspruch zu nehmen gewesen wäre.

Das Finanzgericht (FG) hat die Bewilligung von PKH abgelehnt, weil die beabsichtigte Rechtsverfolgung keine hinreichende Aussicht auf Erfolg biete.

Die den Antragsteller als Geschäftsführer der GmbH treffende Verpflichtung für die rechtzeitige Abführung der bei Auszahlung der Nettolöhne einbehaltenen Lohnsteuer zu sorgen (§ 41a Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes) werde bereits durch die Nichtabführung der Lohnsteuer grob fahrlässig verletzt, da von einem Geschäftsführer die Kenntnis und Beachtung der wesentlichen steuerlichen Vorschriften verlangt werden müsse (Hinweis auf die ständige Rechtsprechung des Senats, vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 20. April 1982 VII R 96/79, BFHE 135, 416, BStBl II 1982, 521, und Beschluß vom 7. März 1995 VII B 172/94, BFH/NV 1995, 941). Reichten die Mittel der GmbH zur Zahlung der vollen Löhne einschließlich des Steueranteils nicht aus, so wäre der Antragsteller verpflichtet gewesen, die Löhne zu kürzen und die darauf entfallende Lohnsteuer an das FA abzuführen (Hinweis auf BFH-Urteil vom 26. Juli 1988 VII R 83/87, BFHE 153, 512, BStBl II 1988, 859). Auch hinsichtlich einer betragsmäßigen Beschränkung der Lohnsteuerhaftung für den letzten oder die letzten Monate der Lohnzahlung bestünde keine Aussicht auf Erfolg, weil der Antragsteller nicht habe darlegen können, daß der GmbH jeweils ab dem Zeitpunkt der letzten Lohnzahlung nur Mittel in Höhe der ausbezahlten Nettolöhne zur Verfügung gestanden hätten; die Löhne seien vielmehr bis zum März 1997 in voller Höhe ausbezahlt worden. Darauf, daß er hinsichtlich Auswahl und Überwachung des S alles Erforderliche getan habe, könne sich er Antragsteller nicht berufen, weil er zwar berechtigt sei, die Erledigung der steuerlichen Angelegenheiten der GmbH auf einen anderen zu übertragen, sich aber für eine solche Übertragung auf S keine Anhaltspunkte ergeben würden. S sei nicht Angestellter der GmbH gewesen und damit nicht weisungsgebunden, und aus dem Beratervertrag ergebe sich eine Übertragung der steuerlichen Verpflichtungen und die Einräumung von Befugnissen, die einem gesetzlichen Vertreter entsprechen würden, gerade nicht; hierfür hätte es einer besonderen Vereinbarung bedurft, für deren Vorliegen es keine Anhaltspunkte gebe. Gerade der Umstand, daß Vollmachten erst noch erteilt werden sollten, zeige, daß die am Vertrag Beteiligten dem S zunächst keine weiteren Befugnisse und Zuständigkeiten zuweisen wollten als die Beratung des Aufsichtsrats und der Gesellschafter in den im Beratervertrag aufgeführten betrieblichen Tätigkeitsbereichen. Aus der protokollierten Teilnahme des S an den Aufsichtsratssitzungen und Gesellschafterversammlungen der Holding-Gesellschaften lasse sich ebenfalls nicht der Schluß ziehen, daß S bürgerlich-rechtliche Verfügungsmacht für die GmbH eingeräumt worden wäre und er nach außen wirksam für die GmbH hätte handeln sollen und können.

Gleiches gelte für die von S mit dem FA geführten Gespräche und Verhandlungen über Ratenzahlungen und selbst die Empfehlung, die Lohnsteuerabzugsbeträge zunächst nicht an das FA abzuführen, lasse nicht den Schluß zu, daß S rechtliche Verfügungsmacht hinsichtlich der Verwendung der Geldmittel der GmbH eingeräumt worden wäre, sondern deute eher auf Empfehlungen über die Mittelverwendung hin. Da sich aus den Akten keine Anhaltspunkte für eine rechtliche Befugnis des S bezüglich der Mittelverwendung der GmbH ergäben, erscheine bei summarischer Prüfung die Ermessensentscheidung des FA zutreffend, S nicht als Verfügungsberechtigten i.S. von § 35 AO 1977 anzusehen und ihn nicht als Haftenden in Anspruch zu nehmen.

Eine Aufschlüsselung der im Haftungsbescheid ausgewiesenen Haftungssumme auf die einzelnen Arbeitnehmer sei entgegen der Auffassung des Antragstellers weder zumutbar noch notwendig gewesen, da die Arbeitnehmer ohnehin nicht als Haftungsschuldner in Betracht kämen. Formelle Bedenken bestünden lediglich bezüglich der Inanspruchnahme für Säumniszuschläge für die Monate April, Juni, Juli und August 1996 in Höhe von insgesamt ... DM, weil der Haftungsbescheid keine Aussage dazu treffe, warum der Antragsteller diesbezüglich den Haftungstatbestand des § 69 Satz 1 AO 1977 erfülle. Nur insoweit könne PKH gewährt und der vom Antragsteller benannte Bevollmächtigte beigeordnet werden. Die persönlichen und wirtschaftlichen Voraussetzungen für die Gewährung von PKH erfülle der Antragsteller.

II. Die gegen die überwiegende Ablehnung des Antrags auf Gewährung von PKH eingelegte Beschwerde des Antragstellers ist unbegründet. Nach der im PKH-Verfahren nur erforderlichen summarischen Prüfung hält der Senat --ebenso wie das FG-- einen Erfolg der mit der Klage angestrebten Rechtsverfolgung für unwahrscheinlich und damit eine der Voraussetzungen für die Bewilligung von PKH (§ 142 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung i.V.m. § 114 der Zivilprozeßordnung) nicht für gegeben.

Die mit der Beschwerde geltend gemachten Einwände, nämlich daß der Antragsteller die Verantwortung für die ordnungsgemäße Begleichung der Lohnsteuer auf den Steuerberater und Wirtschaftsprüfer S übertragen hat und daß S als faktischer Geschäftsführer aufgetreten und als solcher für die ordnungsgemäße Abführung der Lohnsteuer verantwortlich gewesen ist, hat das FG in seinem Beschluß bereits ausführlich berücksichtigt und als den tatsächlichen Gegebenheiten nicht entsprechend beurteilt. Der Senat hält die Ausführungen des FG hierzu für überzeugend und sieht ebenfalls weder nach Aktenlage noch nach dem Beschwerdevorbringen Anhaltspunkte dafür, daß S nach dem Inhalt des Beratervertrages nicht nur beratend tätig, sondern bevollmächtigt gewesen sein sollte, eigenverantwortlich die steuerlichen Angelegenheiten der GmbH zu besorgen und insbesondere insoweit über deren Vermögen zu verfügen.

Ergänzend zu den Ausführungen des FG nimmt der Senat zu den Einwendungen des Antragstellers wie folgt Stellung:

Der Hinweis der Beschwerde auf die Senatsentscheidung vom 30. August 1994 VII R 101/92 (BFHE 175, 509, BStBl II 1995, 278, 280) geht insoweit fehl, als dort entschieden ist, daß dem Geschäftsführer einer GmbH ein Verschulden des steuerlichen Beraters bei Anfertigung von Steuererklärungen (bezüglich darin enthaltener fehlerhafter Angaben) bei ordnungsgemäßer Auswahl und Überwachung nicht zugerechnet werden könne. Im vorliegenden Fall waren --bislang jedenfalls unbestritten-- die abgegebenen Erklärungen fehlerfrei, aber die ordnungsgemäße Abführung der Lohnsteuer ist unterblieben. Dafür, daß S berechtigt gewesen wäre, die Mittel der GmbH zu verwalten und daraus selbständig Zahlungen zu leisten und daß andererseits die mit der Überweisung beauftragte Bank die Unterschrift des S als solche einer zur Unterzeichnung von Überweisungsaufträgen der GmbH bevollmächtigten Person anerkannt hätte, ergibt sich weder aus dem Vorbringen des Antragstellers noch aus den dem Gericht vorgelegten Unterlagen ein Hinweis. Bankvollmacht besaß S jedenfalls nicht. Vielmehr räumt der Antragsteller selbst ein, daß ihm die Zahlungsanweisungen jeweils zur Unterzeichnung vorgelegt worden seien, und beruft sich darauf, daß es ihm bei der Vielzahl von Zahlungsvorgängen nicht aufgefallen sei, daß sich darunter nicht auch Anweisungen zur Zahlung von Lohnsteuer an das FA befunden hätten. Dies zu überwachen und zumindest Rücksprache mit dem --nach seinen Angaben-- von ihm zur selbständigen Besorgung der steuerlichen Angelegenheiten der GmbH beauftragten S zu nehmen, wäre jedoch die Pflicht des Antragstellers gewesen. Denn nach der Rechtsprechung des Senats (Urteil vom 30. Juni 1995 VII R 85/94, BFH/NV 1996, 2, 3, m.w.N.) ist der Geschäftsführer in dem Fall, in dem er sich zur Erfüllung seiner steuerlichen Pflichten fremder Hilfe bedient, gehalten, seinen Erfüllungsgehilfen nicht nur sorgfältig auszuwählen, sondern auch laufend und sorgfältig bei der Durchführung der ihm übertragenen Aufgaben zu überwachen. Er muß sich insbesondere so eingehend über den Geschäftsgang unterrichten, daß er unter normalen Umständen mit der ordnungsgemäßen Erledigung der Geschäfte rechnen kann und ihm ein Fehlverhalten des Beauftragten --hier wie vorgetragen, die Anweisung des S an die Buchhaltung, keine Überweisungen von Lohnsteuerabzugsbeträgen an das FA auszufertigen und dem Antragsteller zur Unterschrift vorzulegen-- rechtzeitig erkennbar wird. Das Unterlassen, auf die Beachtung der jedem Geschäftsführer geläufigen steuerrechtlichen Verpflichtungen besonders hinzuwirken, begründet eine grob fahrlässige Pflichtverletzung des Antragstellers auch dann, wenn er --wie er vorträgt-- S die selbständige Besorgung dieser Angelegenheiten übertragen haben sollte. Danach kann der Antragsteller sich nicht damit entschuldigen, die monatelange Nichtabführung von Lohnsteuer an das FA hätte ihm nicht auffallen können und müssen.

Soweit der Antragsteller sich darauf berufen will, nicht er, sondern S, habe tatsächlich die Geschäfte der GmbH als faktischer Geschäftsführer besorgt und die Entscheidungen getroffen, welche Zahlungen geleistet werden sollten, entlastet ihn auch dieser Vortrag nicht. Der Geschäftsführer darf die Führung der Geschäfte durch einen anderen nicht dulden. Zumindest ist er in einem solchen Fall zur Wahrnehmung von Aufsichtsmaßnahmen verpflichtet. Bei mangelnder Durchsetzungsfähigkeit oder fehlender Handlungsmöglichkeit entsprechend seiner Rechtsstellung als im Handelsregister eingetragener Geschäftsführer, hätte er als Geschäftsführer zurücktreten müssen (BFH in ständiger Rechtsprechung, vgl. Beschlüsse vom 25. April 1989 VII S 15/89, BFH/NV 1989, 757, und vom 9. Januar 1996 VII B 189/95, BFH/NV 1996, 589).

Der Senat teilt auch die vom FG bestätigten Ermessenserwägungen des FA. Das FA hat nachvollziehbar begründet, daß die Einziehung der Steuerschuld bei der GmbH als Steuerschuldnerin ergebnislos verlaufen ist, weshalb es den aufgrund des schriftlichen Anstellungsvertrages nur für das Bauwesen und nicht für den kaufmännischen Bereich zuständigen Mitgeschäftsführer von der Haftung freistellt (vgl. hierzu Senatsbeschluß vom 5. November 1991 VII B 115/91, BFH/NV 1992, 575) und daß S nach dem Beratervertrag und seiner tatsächlichen Stellung in der Gesellschaft nicht als faktischer Geschäftsführer anzusehen ist. Der Senat teilt auch die Einschätzung des FG, daß dem Antragsteller die Beweisführung im Sinne einer faktischen Geschäftsführung des S höchstwahrscheinlich nicht gelingen wird. Die Vereinbarungen in dem Beratervertrag vom 31. Mai 1995 weisen S eindeutig nur eine beratende Funktion als Beauftragter des Aufsichtsrats und der Gesellschafter der Unternehmensgruppe und keine einem Geschäftsführer entsprechende rechtliche Stellung zu (vgl. dazu BFH-Urteil vom 16. März 1995 VII R 38/94, BFHE 177, 209, BStBl II 1995, 859). Zudem ist in dem Beratervertrag ausdrücklich bestimmt, daß für die Tätigkeit des S im Hause der Holding-Gesellschaften das für Wirtschaftsprüfer und Steuerberater geltende Recht anzuwenden sei, was ebenfalls gegen eine Geschäftsführerstellung oder das Recht, als ein Verfügungsberechtigter aufzutreten, spricht.

S ist --auch wenn unterstellt wird, daß er die Verhandlungen mit dem FA geführt und entsprechende Schreiben verfaßt hat sowie der Buchhaltung Anweisungen gegeben hat, bestimmte Zahlungen zu leisten und die Lohnsteuerabführung zu unterlassen-- nicht als Verfügungsberechtigter i.S. des § 35 AO 1977 in Erscheinung getreten. Vielmehr hat er sämtliche Schreiben, Lohnsteueranmeldungen und Zahlungsanweisungen dem Antragsteller als zeichnungsberechtigtem Geschäftsführer zur Unterschrift vorlegen lassen. Anzeichen, daß S in den Gesellschafterversammlungen und Aufsichtsratssitzungen entgegen den Vereinbarungen im Beratervertrag nicht nur als Berater, sondern als Geschäftsführer und Verfügungsberechtigter der GmbH aufgetreten wäre, sind nicht erkennbar; schließlich sind ihm von der Gesellschafterversammlung die einem Generalbevollmächtigten entsprechenden Vollmachten gerade nicht erteilt worden (vgl. dazu BFH-Urteil vom 24. April 1991 I R 56/89, BFH/NV 1992, 76, 77). Das Vorbringen des Antragstellers in der Beschwerdeschrift vermag diese Würdigung des Sachverhalts durch das FG und die Annahme, daß das FA den Antragsteller als Haftungsschuldner ermessensfehlerfrei ausgewählt hat, nicht in Frage zu stellen.

Der Senat teilt auch die der Rechtsprechung des Senats entsprechende Auffassung des FG, daß eine betragsmäßige Beschränkung der Lohnsteuerhaftung für auf den letzten oder die letzten Monate der Lohnzahlung entfallende Lohnsteuer nicht in Betracht kommen kann, weil die GmbH ohne die rückständigen Lohnsteuerbeträge der Vormonate zu begleichen, bis zum März 1997 jeweils die vollen Löhne ausgezahlt hat (vgl. BFH-Urteil vom 9. Januar 1989 VII R 143/85, BFH/NV 1989, 422).

Ende der Entscheidung