Judicialis Rechtsprechung

Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung. Der Senat hält einstimmig die Revision gegen die in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2000, 1415 veröffentlichte Vorentscheidung für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.

Streit besteht darüber, ob die Beklagte und Revisionsbeklagte (Oberfinanzdirektion --OFD--) verpflichtet ist, den Kläger und Revisionskläger (Kläger), der in den neuen Bundesländern vorläufig als Steuerbevollmächtigter bestellt worden war, endgültig als Steuerbevollmächtigten zu bestellen, obwohl er am 1. Dezember 1997 die mündliche Prüfung nach der Teilnahme am Grundlagenteil des nach § 40a Abs. 1 Satz 3 des Steuerberatungsgesetzes in der bis zum 30. Juni 2000 geltenden Fassung (StBerG a.F.) vorgeschriebenen Überleitungsseminars nicht bestanden hat. Er meint, die Vorschrift, dass die Möglichkeit zur Teilnahme an einer Wiederholungsprüfung nur bis zum 31. Dezember 1997 bestanden habe und nach diesem Zeitpunkt keine Wiederholungsprüfung mehr durchgeführt werde, sei wegen eklatanter Unverhältnismäßigkeit verfassungswidrig.

Das Finanzgericht (FG) hat rechtsfehlerfrei erkannt, dass der angefochtene, die endgültige Bestellung des Klägers als Steuerbevollmächtigter ablehnende Bescheid der OFD in Gestalt der Einspruchsentscheidung rechtmäßig ist und den Kläger nicht in seinen Rechten verletzt.

1. Trotz Übertragung der Zuständigkeit für die Bestellung von Steuerberatern durch § 40 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 42 Satz 2 des Steuerberatungsgesetzes in der Neufassung (StBerG) durch das Gesetz zur Änderung von Vorschriften über die Tätigkeit der Steuerberater (7. StBÄndG) vom 24. Juni 2000 (BGBl I 2000, 874) bleibt es bei den bisherigen Beteiligten. § 40 a StBerG a.F. ist durch Art. 1 Nr. 36 des 7. StBÄndG mit Wirkung vom 1. Juli 2000 aufgehoben worden. Für die Fälle des § 40 a Abs. 1 Satz 6 StBerG a.F. ist die ab 1. Juli 2000 geltende Übergangsregelung des § 157 Abs. 3 StBerG anzuwenden. Die Zuständigkeit für die Wahrnehmung der damit verbundenen Aufgaben ist allerdings nicht neu geregelt worden. Der Senat vermag der Neuregelung der Zuständigkeit in § 40 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 42 StBerG nicht zu entnehmen, dass damit auch noch die Zuständigkeit für die Bestellung von Steuerbevollmächtigten nach der Übergangsregelung des § 157 Abs. 3 StBerG auf die Steuerberaterkammern übertragen werden sollte. Er geht daher davon aus, dass es insoweit bei der vor dem 1. Juli 2000 geltenden Zuständigkeitsregelung verblieben ist und die Altfälle noch von den zuständigen Landesbehörden bearbeitet werden.

2. Das FG hat im Hinblick auf die Bedenken des Klägers gegen die Verfassungsmäßigkeit des § 40 a StBerG a.F., insbesondere wegen eines etwaigen Verstoßes der Regelung gegen Art. 12 und Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes (GG), den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit, den Gleichheitssatz und das Rückwirkungsverbot zutreffend auf das Urteil des erkennenden Senats vom 28. Oktober 1997 VII R 18/97 (BFHE 183, 339, BStBl II 1997, 835) verwiesen. In dieser Entscheidung hat sich der Senat ausführlich mit solchen Bedenken auseinander gesetzt und ist zu dem Ergebnis gelangt, dass die Regelungen in § 40 a StBerG a.F. über die Voraussetzungen für die endgültige Bestellung von als vorläufig bestellt geltenden Steuerberatern im Beitrittsgebiet nicht gegen das GG verstoßen. Die Ausführungen in diesem Urteil gelten entsprechend für die in § 40 a StBerG a.F. ebenfalls geregelten Voraussetzungen für die endgültige Bestellung von als vorläufig bestellt geltenden Steuerbevollmächtigten im Beitrittsgebiet.

Die Revision hat diesbezüglich keine neuen Gesichtspunkte vorgetragen, die den Senat zu einer Überprüfung seiner Entscheidung veranlassen könnten, zumal das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) die Verfassungsbeschwerde gegen dieses Urteil nicht zur Entscheidung angenommen hat (BVerfG, Beschluss vom 12. Februar 1998 1 BvR 2448/97). In der genannten Entscheidung hat der Senat auch die vom Gesetzgeber eingeräumte Übergangsfrist von sieben Jahren zur Erfüllung der Voraussetzungen für eine endgültige Bestellung als Steuerbevollmächtigter als angemessen erachtet. Der Gesetzgeber hat damit einen sachgerechten Ausgleich zwischen den Interessen der Rat suchenden Steuerpflichtigen und den Interessen der die endgültige Bestellung anstrebenden Berufsangehörigen geschaffen. Das gilt auch unter Berücksichtigung etwaiger individueller Besonderheiten wie des hohen Alters eines Berufsangehörigen oder des Umstandes, dass der Berufsangehörige bereits während eines langen Zeitraums seine Beratungstätigkeit unbeanstandet ausgeübt hat.

3. Die gesetzlich festgelegte Übergangszeit von sieben Jahren begegnet ebenfalls nicht deswegen Bedenken, weil nach Ablauf dieser Zeit keine Wiederholungsprüfungen mehr durchgeführt werden (§ 7 Satz 3 der Durchführungsverordnung zu § 40 a StBerG --DV § 40 a StBerG--).

Es mag zwar grundsätzlich verfassungsrechtlich geboten sein, die Möglichkeit zu einer mindestens einmaligen Wiederholung einer Berufszugangsprüfung zu gewähren, damit das Grundrecht auf freie Berufswahl (Art. 12 Abs. 1 GG) nicht übermäßig eingeschränkt wird (vgl. BVerfG, Beschluss vom 14. März 1989 1 BvR 1033/82 und 174/84, BVerfGE 80, 1, 36; Niehues, Schul- und Prüfungsrecht, Band 2, 3. Aufl., S. 168, Rz. 304). Diese Möglichkeit gewährt § 7 Satz 1 und 2 DV § 40 a StBerG innerhalb der in § 40 a Abs. 1 Satz 6 StBerG a.F. festgelegten Übergangszeit bis zum 31. Dezember 1997. Der Forderung, eine mindestens einmalige Wiederholung einer nicht bestandenen Prüfung zu ermöglichen, ist damit Genüge getan.

Darüber hinaus ist es nicht erforderlich, auch nach dem Ablauf der Übergangszeit Berufsangehörigen die Möglichkeit zu geben, eine Wiederholungsprüfung abzulegen. Denn es ist gerade das Wesen einer vom Gesetzgeber aus Vertrauensschutzgesichtpunkten eingeräumten Übergangszeit, dass nach ihrem Ablauf die Verhältnisse klar sind und nur noch Berater tätig werden, die die Voraussetzungen für eine endgültige Bestellung als Steuerbevollmächtigte bzw. Steuerberater erfüllen. Eine noch nach Ablauf der Übergangszeit zulässige Wiederholung einer innerhalb der Übergangszeit nicht bestandenen Prüfung würde dem Sinn und Zweck der festgelegten Übergangszeit widersprechen.

Dem steht nicht entgegen, dass der Gesetzgeber dem § 40 a Abs. 1 Satz 6 StBerG a.F. durch Art. 2 Abs. 18 des Zweiten Gesetzes zur Änderung zwangsvollstreckungsrechtlicher Vorschriften (BGBl I 1997, 3039) die Regelung angefügt hat, wonach, falls über eine Rücknahme der vorläufigen Bestellung nach § 46 Abs. 1 Satz 2 StBerG a.F. bis zum 31. Dezember 1997 (Ablauf der Übergangszeit) nicht bestandskräftig entschieden worden ist, die vorläufige Bestellung erst mit Eintritt der Bestandskraft der Entscheidung erlischt, wenn der Berufsangehörige zumindest am Grundlagenteil des Seminars gemäß § 40 a Abs. 2 StBerG a.F. erfolgreich teilgenommen hat. Diese Erweiterung der Übergangsfrist über den 31. Dezember 1997 hinaus hat ihren Grund darin, dass zu diesem Zeitpunkt noch Rücknahmeverfahren anhängig waren, deren zeitlicher Ablauf nicht allein von dem Verhalten des betroffenen Berufsangehörigen abhängt. Das ist im Fall der als Voraussetzung für die endgültige Bestellung als Steuerbevollmächtigter abzuleistenden Prüfung anders. Hier hängt es wesentlich von den betreffenden Berufsangehörigen ab, wann sie an den Seminaren teilnehmen und wann sie innerhalb der Übergangszeit von sieben Jahren die erforderliche Prüfung ablegen.

In § 40 a Abs. 1 Satz 6 StBerG a.F. ist der Gesetzgeber mit Recht davon ausgegangen, dass es dem Berufsangehörigen durchaus zuzumuten ist, trotz eines anhängigen Rücknahmeverfahrens, in dem die Rechtmäßigkeit der Rücknahme von dem betroffenen Berufsangehörigen bestritten wird, die sonstigen Voraussetzungen zu schaffen, die ihm einen Anspruch auf endgültige Bestellung geben, falls sich die Rücknahme als rechtswidrig herausstellt. Denn nur, wenn der Berufsangehörige am Grundlagenteil des Seminars erfolgreich teilgenommen hat, erlischt nach § 40 a Abs. 1 Satz 6 Halbsatz 2 StBerG a.F. die vorläufige Bestellung mit Ablauf der Übergangszeit nicht automatisch, obwohl über die Rechtmäßigkeit der vorläufigen Bestellung noch nicht endgültig entschieden ist und deswegen die endgültige Bestellung nicht verfügt werden durfte.

Es trifft im Übrigen auch nicht zu, dass dem Kläger nur eine Zeit von fünf Jahren zur Erfüllung der Voraussetzungen nach § 40 a StBerG a.F. für die Teilnahme am Grundlagenteil des Seminars und die Ablegung einer erfolgreichen Prüfung zur Verfügung gestanden hat. Richtig ist zwar, dass die im Streitfall maßgebende Fassung des § 40 a StBerG a.F. in den hier wesentlichen Passagen erst durch Art. 23 Nr. 2 des Steueränderungsgesetzes vom 25. Februar 1992 (BGBl I 1992, 297) eingefügt worden ist. Schon nach der davor seit dem 29. September 1990 geltenden Fassung der Vorschrift (Anlage I Kap. IV Sachgeb. B Abschn. II Nr. 9 Buchst. c des Einigungsvertrages vom 31. August 1990 i.V.m. dem Gesetz vom 23. September 1990, BGBl II 1990, 885, 970) war aber klar, dass ein Anspruch auf endgültige Bestellung als Steuerbevollmächtigter nur bestand, wenn der betreffende Berufsangehörige an einem Übergangsseminar erfolgreich teilgenommen und dies durch eine mündliche Prüfung nachgewiesen hatte (vgl. dazu im Einzelnen Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- in BFHE 183, 339, BStBl II 1997, 835).

Die Übergangszeit von damit gut sieben Jahren war zur Erfüllung der in § 40 a StBerG a.F. geforderten Voraussetzungen für die endgültige Bestellung als Steuerbevollmächtigter ausreichend, auch wenn in dieser Zeit zwei Wiederholungsprüfungen (§ 7 Sätze 1 und 2 DV § 40 a StBerG) erforderlich werden sollten. Es lag an den Berufsangehörigen, mit der Teilnahme an dem Seminar so rechtzeitig zu beginnen, dass sie auch unter Berücksichtigung des Risikos, die Prüfung nicht zu bestehen und diese eventuell innerhalb der Übergangszeit wiederholen zu müssen, die Voraussetzungen für ihre endgültige Bestellung nach § 40 a StBerG a.F. erfüllen konnten. Etwaige individuelle Härten lassen sich bei der Festlegung von Fristen nie ganz ausschließen; sie müssen aber im Hinblick auf Sinn und Zweck der ausreichend bemessenen Übergangszeit hingenommen werden.

Ende der Entscheidung