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Auch wenn getrennt lebenden Eltern das Sorgerecht für ein Kind gemeinsam zusteht, ist das Kind im Regelfall dem Haushalt zuzuordnen, in dem es sich überwiegend aufhält und wo sich der Mittelpunkt seines Lebens befindet. In Ausnahmefällen kann jedoch auch eine gleichzeitige Zugehörigkeit zu den Haushalten beider Elternteile bestehen, wenn das Kind tatsächlich zeitweise beim Vater und zeitweise bei der Mutter lebt und nach den tatsächlichen Umständen des einzelnen Falles als in beide Haushalte eingegliedert anzusehen ist.

EStG §§ 10e Abs. 1, 34f

Urteil vom 14. April 1999 - X R 11/97 -

Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz (EFG 1997, 749)

I.

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) lebte seit 1. Januar 1991 von seiner Ehefrau innerhalb der gemeinsamen Mietwohnung in O getrennt. Durch notariellen Kaufvertrag vom 20. März 1991 erwarb er eine Eigentumswohnung in S, in die er am 11. November 1991 umzog.

Vom Zeitpunkt des Umzugs an war der gemeinsame (1988 geborene) Sohn mit Hauptwohnsitz beim Kläger und mit Nebenwohnsitz bei der Mutter gemeldet. Das Sorgerecht für das Kind übten die Eltern gemeinsam aus.

Die Beweisaufnahme durch das Finanzgericht --FG-- (Vernehmung der Ehefrau des Klägers als Zeugin) ergab, daß der Sohn vormittags in O einen Kindergarten besuchte. Anschließend wurde er von den in O lebenden Eltern des Klägers oder den Eltern der Ehefrau betreut. Von dort holte ihn der Kläger oder seine Ehefrau ab und nahm ihn jeweils mit zu sich nach Hause. Die Eheleute hatten vereinbart, daß der Sohn je einen halben Monat beim Kläger und bei der Ehefrau verbringen sollte. In welchem Haushalt sich der Sohn jeweils aufhielt, bestimmte sich unter anderem nach dem Dienstplan der Ehefrau, die als Krankenschwester im Schichtdienst arbeitete.

In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 1991 beantragte der Kläger Grundförderung nach § 10e Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 1991 (EStG) und Steuerermäßigung (sog. Baukindergeld) nach § 34f Abs. 2 EStG. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) lehnte im Einkommensteuerbescheid für 1991 (Einzelveranlagung) das Baukindergeld mit der Begründung ab, der Sohn gehöre nicht zum Haushalt des Klägers. Der Einspruch war erfolglos. Gegenstand der Einspruchsentscheidung war der mit Zustimmung des Klägers nach § 172 der Abgabenordnung (AO 1977) in anderen Punkten geänderte Einkommensteuerbescheid, in dem das FA eine getrennte Veranlagung durchführte.

Das FG gab der Klage statt. Sein Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 1997, 749 veröffentlicht. Das FG führte im wesentlichen aus:

Ein Kind, das sich nur vorübergehend in der Wohnung des Steuerpflichtigen aufhalte, gehöre nicht auf Dauer zum Haushalt. Eine auf Dauer angelegte Haushaltszugehörigkeit erfordere jedoch nicht, daß das Kind ausschließlich in der begünstigten Wohnung wohne. Im Streitfall habe sich das Kind abwechselnd beim Vater und bei der Mutter aufgehalten; es gehöre daher zu beiden Haushalten. Die Betreuung des Kindes durch die Großeltern sei unerheblich, solange die Eltern ihrer Berufstätigkeit nachgingen und das Kind nicht bei den Großeltern wohne.

Mit der Revision rügt das FA Verletzung des § 34f EStG. Es ist der Auffassung, eine auf Dauer angelegte Haushaltszugehörigkeit sei nur anzunehmen, wenn das Kind ausschließlich zu einem Haushalt gehöre. Lebe das Kind wie im Streitfall zeitweise beim Vater und zeitweise bei der Mutter, komme die Steuerermäßigung nach § 34f EStG nicht in Betracht.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II.

Die Revision ist unbegründet.

Zu Recht hat das FG dem Kläger Baukindergeld gewährt.

1. Bei Steuerpflichtigen, die --wie im Streitfall-- Wohneigentumsförderung nach § 10e Abs. 1 EStG in Anspruch nehmen, ermäßigt sich auf Antrag die tarifliche Einkommensteuer um je 1 000 DM für jedes Kind des Steuerpflichtigen i.S. des § 32 Abs. 1 bis 5 EStG (§ 34f Abs. 2 Satz 1 EStG).

a) Nach § 34f Abs. 2 Satz 2 EStG ist Voraussetzung für die Gewährung von Baukindergeld, "daß das Kind zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehört oder in dem für die Steuerbegünstigung maßgebenden Zeitraum gehört hat, wenn diese Zugehörigkeit auf Dauer angelegt ist oder war".

b) Haushaltszugehörigkeit bedeutet, "daß das Kind bei einheitlicher Wirtschaftsführung unter Leitung des Steuerpflichtigen dessen Wohnung teilt oder sich mit Einwilligung des Steuerpflichtigen vorübergehend außerhalb der Wohnung aufhält" (z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 14. März 1989 IX R 45/88, BFHE 157, 80, BStBl II 1989, 776, m.w.N.; R 213a Abs. 3 Satz 1 der Einkommensteuer-Richtlinien 1996). Bei getrennt lebenden Eltern wird das Kind in der Regel zum Haushalt des Elternteils gehören, dem das Sorgerecht zusteht und der das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat. Besuche des Kindes bei dem zum Barunterhalt verpflichteten Elternteil begründen keine auf Dauer angelegte Haushaltszugehörigkeit. Auch wenn das Sorgerecht den Eltern gemeinsam zusteht, ist das Kind im Regelfall dem Haushalt zuzuordnen, in dem es sich überwiegend aufhält und wo sich der Mittelpunkt seines Lebens befindet. In Ausnahmefällen kann jedoch auch eine gleichzeitige Zugehörigkeit zu den Haushalten beider Elternteile bestehen, wenn das Kind tatsächlich zeitweise beim Vater und zeitweise bei der Mutter lebt und nach den tatsächlichen Umständen des einzelnen Falles als in beide Haushalte eingegliedert anzusehen ist.

c) Entgegen der Auffassung des FA kann aus dem Tatbestandsmerkmal "auf Dauer angelegt" nicht gefolgert werden, das Kind gehöre nur dann zum Haushalt des Steuerpflichtigen, wenn es dort ausschließlich lebe. "Auf Dauer angelegt" heißt, der Steuerpflichtige muß nach den Verhältnissen des Veranlagungszeitraums, für den erstmals die Steuerermäßigung nach § 34f EStG in Betracht kommt, damit rechnen können, daß das Kind noch einige Zeit seinem Haushalt angehört (vgl. BFH-Urteil in BFHE 157, 80, BStBl II 1989, 776). Eine Zugehörigkeit zu mehreren Haushalten wird dadurch nicht ausgeschlossen.

d) Die Bezugnahme des FA auf § 33c EStG gibt für die Auslegung des § 34f EStG nichts her. Gehört das Kind gleichzeitig zum Haushalt von zwei Alleinstehenden, ist nach § 33c Abs. 3 Satz 4 EStG der Höchstbetrag bei jedem zur Hälfte anzusetzen. Der Begriff "zum Haushalt gehörend" ist ebensowenig definiert wie in § 34f EStG. Im übrigen ist in der Literatur umstritten, ob nur bei einem gemeinsamen Haushalt zu halbieren und bei getrennten Haushalten das Kind einem Haushalt zuzuordnen ist (Zuordnung zu dem Haushalt, in dem das Kind überwiegend lebt: z.B. Stöcker in Lademann, Einkommensteuergesetz, § 33c Rz. 166; a.A. z.B. Blümich/Oepen, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, § 33c EStG Rz. 69; Arndt in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, § 33c Rz. D 17).

e) Eine dem § 32 Abs. 7 Satz 2 EStG entsprechende Zuordnungsregel, wie sie im Streitjahr 1991 galt, ist in § 34f EStG nicht enthalten. Danach steht dem Elternteil im Falle der Einzelveranlagung ein Haushaltsfreibetrag zu, wenn er für ein Kind, das in seiner Wohnung gemeldet ist, einen Kinderfreibetrag erhält. Ist das Kind bei beiden Elternteilen gemeldet, wird es dem Elternteil zugeordnet, in dessen Wohnung es zuerst gemeldet war, im übrigen der Mutter oder mit deren Zustimmung dem Vater. Ob das Kind i.S. des § 34f EStG zum Haushalt der Mutter oder dem des Vaters oder zu beiden Haushalten gehört, bestimmt sich dagegen mangels anderweitiger Regelung nach den tatsächlichen Verhältnissen.

f) Auch aus dem Verbot der gleichzeitigen Inanspruchnahme des Baukindergelds für mehrere Objekte in § 34f Abs. 3 EStG kann nicht hergeleitet werden, daß ein Kind nur dann zum Haushalt gehören kann, wenn es dort ausschließlich lebt. Aus dieser Regelung ist allenfalls zu schließen, daß die Steuerermäßigung nach § 34f Abs. 2 Satz 1 EStG für dasselbe Kind im Veranlagungszeitraum nur einmal in Betracht kommt, auch wenn die Eltern nicht verheiratet oder geschieden sind oder dauernd getrennt leben, weil andernfalls die in einer intakten Ehe lebenden Eltern gegenüber nicht verheirateten, getrennt lebenden oder geschiedenen Eltern in möglicherweise verfassungswidriger Weise benachteiligt wären.

Denn nach § 34f Abs. 3 EStG kann der Steuerpflichtige die Steuerermäßigung im Kalenderjahr nur für ein Objekt in Anspruch nehmen. Bei der Zusammenveranlagung nach § 26b EStG werden die von den Eheleuten erzielten Einkünfte zusammengerechnet und ihnen gemeinsam zugerechnet. Soweit nichts anderes vorgeschrieben ist, werden sie "sodann gemeinsam als Steuerpflichtiger behandelt". Es wird für beide gemeinsam die tarifliche Einkommensteuer ermittelt, die gemäß § 34f Abs. 2 Satz 1 EStG zu ermäßigen ist. Bei einer Zusammenveranlagung nach § 26b EStG gelten die Eheleute somit als "der Steuerpflichtige" i.S. des § 34f Abs. 3 EStG.

Auch wenn jeder von ihnen Alleineigentümer eines eigengenutzten Objekts ist und jeder von ihnen --sofern die Objekte nicht räumlich zusammenhängen-- Anspruch auf Grundförderung nach § 10e Abs. 1 EStG hat (§ 10e Abs. 4 Satz 2 EStG), steht ihnen das Baukindergeld somit im Kalenderjahr nur für ein Objekt zu (Stephan in Littmann/Bitz/Hellwig, Das Einkommensteuerrecht, § 34f EStG Rz. 45; Kleeberg in Kirchhof/Söhn, a.a.O., § 34f Rz. E 7; Clausen in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, § 34f EStG Anm. 92; a.A. --anscheinend aber nur für den Fall, daß die Ehegatten vor der Eheschließung jeweils ein Objekt angeschafft oder hergestellt haben-- Blümich/Erhard, a.a.O., § 34f Rz. 113; Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 17. Aufl., § 34f Rz. 8; Stuhrmann in Hartmann/Böttcher/Nissen/ Bordewin, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 34f Rz. 39). Auch wenn Eheleute die getrennte Veranlagung nach § 26a EStG wählen, erhalten sie das Baukindergeld nur für ein Objekt. Denn die Steuerermäßigung steht ihnen gemäß § 26a Abs. 2 Satz 3 EStG jeweils nur in dem Verhältnis zu, in dem sie Abzugsbeträge nach § 10e Abs. 1 EStG in Anspruch nehmen.

Würden nicht verheiratete, geschiedene oder dauernd getrennt lebende Eltern, die beide Anspruch auf Grundförderung nach § 10e EStG für ein Objekt haben, für dasselbe Kind --sofern es zu beiden Haushalten gehört-- Steuerermäßigung nach § 34f Abs. 2 EStG erhalten, wären sie gegenüber zusammen lebenden Eltern begünstigt. Ob deshalb auch in diesen Fällen das Baukindergeld insgesamt nur einmal je Kind zu gewähren ist, kann offen bleiben, da im Streitfall nur der Kläger Anspruch auf Wohneigentumsförderung nach § 10e Abs. 1 EStG hat und somit das Kind insgesamt nur einmal nach § 34f Abs. 2 EStG berücksichtigt wird.

g) Da die Ehefrau des Klägers selbst kein nach § 10e EStG begünstigtes Objekt bewohnt, kann es für die Entscheidung des Streitfalles auch offen bleiben, ob der Kläger getrennt oder einzeln zur Einkommensteuer zu veranlagen ist. Denn das Baukindergeld ist bei getrennter Veranlagung nur aufzuteilen, wenn beide Elternteile Anspruch auf Grundförderung nach § 10e EStG haben (§ 26a Abs. 2 Satz 3 EStG). Eine Aufteilung des Baukindergelds für den Fall, daß das Kind nicht ausschließlich zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehört, ist dagegen im Gesetz nicht vorgesehen.

2. Nach den vom FA nicht angegriffenen tatsächlichen Feststellungen des FG lebte das Kind zu Beginn der Eigennutzung abwechselnd im Haushalt des Klägers und in dem der Ehefrau. Das FG hat aus den tatsächlichen Umständen rechtsfehlerfrei gefolgert, daß das Kind auch zum Haushalt des Klägers gehört, so daß ihm das Baukindergeld in der gewährten Höhe zusteht.

Ende der Entscheidung