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Die Errichtung eines freistehenden "Wintergartens" ist nicht als Erweiterung an einer Wohnung nach § 10e Abs. 2 EStG begünstigt.

EStG § 10e Abs. 2

Urteil vom 2. Juni 1999 - X R 16/96 -

Vorinstanz: Schleswig-Holsteinisches FG (EFG 1996, 698)

I.

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurden im Streitjahr 1993 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Im März 1993 beantragten sie die Baugenehmigung für eine "Gartenlaube", die ca. 5 m vom Hauptgebäude entfernt auf einem Fundament erstellt worden ist und eine Nutzfläche von 15 qm hat. Durch die Verlegung von elektrischen Leitungen ist der Raum elektrisch zu beheizen und dadurch ganzjährig nutzbar. Ein Anbau an das bestehende Gebäude war aufgrund der Lage des Gebäudes nicht möglich.

Für die Errichtung des von ihnen als "Wintergarten" bezeichneten Gebäudes (Herstellungskosten 12 840 DM) beantragten die Kläger in ihrer Einkommensteuererklärung für 1993 einen Abzugsbetrag nach § 10e Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sowie die Steuerermäßigung nach § 34f Abs. 3 EStG für ein Kind.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) ließ die geltend gemachten steuerlichen Vergünstigungen im Einkommensteuerbescheid für 1993 unberücksichtigt. Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1996, 698 abgedruckt.

Mit der Revision rügen die Kläger Verletzung materiellen Rechts. Sie führen unter Hinweis auf Meyer (in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, § 10e EStG Rdnr. 210) aus, der Zweck der Steuerbegünstigung nach § 10e EStG verlange nicht, daß der Ausbau und die Erweiterung mit der ursprünglichen Wohnung räumlich verbunden seien.

Die Kläger beantragen, das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für 1993 dergestalt zu ändern, daß ein zusätzlicher Abzugsbetrag gemäß § 10e Abs. 2 EStG in Höhe von 771 DM sowie Baukindergeld gemäß § 34f Abs. 3 EStG in Höhe von 1 000 DM gewährt wird; die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II.

Die Revision ist unbegründet.

Zutreffend geht das FG davon aus, daß ein freistehender "Wintergarten" nicht nach § 10e Abs. 2 EStG begünstigt ist.

1. Die Begriffe "Ausbauten" oder "Erweiterungen" werden in § 17 des Zweiten Wohnungsbaugesetzes (II. WoBauG) näher umschrieben. Danach ist

- Wohnungsbau durch Ausbau eines bestehenden Gebäudes das Schaffen von Wohnraum durch Ausbau des Dachgeschosses oder durch eine unter wesentlichem Bauaufwand durchgeführte Umwandlung von Räumen, die nach ihrer baulichen Anlage und Ausstattung bisher anderen als Wohnzwecken dienten (§ 17 Abs. 1 Satz 1 II. WoBauG),

- Wohnungsbau durch Erweiterung eines bestehenden Gebäudes, das Schaffen von Wohnraum durch Aufstockung des Gebäudes oder durch Anbau an das Gebäude (§ 17 Abs. 2 II. WoBauG).

Diese Begriffsbestimmungen gelten auch für die Auslegung des § 10e Abs. 2 EStG (Entscheidungen des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 8. März 1995 X R 74/94, BFHE 177, 399, BStBl II 1996, 352; vom 7. Februar 1996 X R 12/93, BFHE 179, 413, BStBl II 1996, 360, und vom 13. Januar 1997 X B 129/96, BFH/NV 1997, 474).

2. Die Errichtung eines freistehenden Wintergartens ist keine Erweiterung i.S. des § 10e Abs. 2 EStG i.V.m. § 17 II. WoBauG (Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 18. Aufl. 1999, § 10e Rz. 13; Erhard in Blümich, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, Kommentar, § 10e EStG Rz. 318; Lademann, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 10e Rz. 46; vgl. Stephan in Littmann/Bitz/Hellwig, Das Einkommensteuerrecht, § 10e EStG Rz. 80; Kleeberg in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, § 10e Rz. C 1; vgl. Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 16. März 1994 II 1139/93, EFG 1994, 748, rkr.; FG Köln, Urteil vom 7. September 1993 8 K 446/92, EFG 1994, 203, rkr.; a.A. Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., § 10e EStG Anm. 210; Handzik in Littmann/Bitz/Hellwig, a.a.O., § 7b EStG Rz 126; FG Münster, Urteil vom 7. Dezember 1989 XIV 7874/88 L, EFG 1991, 121, rkr.; zu § 7b EStG: Niedersächsisches FG, Urteil vom 20. August 1996 II (VIII) 291/91, EFG 1997, 528 --Rev. IX R 12/97--).

a) Nach seinem Wortlaut begünstigt § 10e Abs. 2 EStG Herstellungskosten zu eigenen Wohnzwecken genutzter Ausbauten und Erweiterungen an einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung und geht damit sinngemäß von einer räumlichen Verbindung zwischen Wohnung und Erweiterung aus. Bestätigt wird dies wiederum durch § 17 II. WoBauG, der unter Erweiterung eines bestehenden Gebäudes die Aufstockung und den Anbau an das Gebäude versteht und --als Unterfall des Wohnungsbaus i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 II. WoBauG (Fischer-Dieskau/Pergande/Schwender, Wohnungsbaurecht, § 17 II. WoBauG Anm. 1)-- ebenfalls nach seinem Wortsinn einen räumlichen Bezug zwischen Gebäude und Erweiterung voraussetzt.

b) Gegenteiliges ergibt sich nicht aus dem Gesetzeszweck: § 10e EStG soll die Voraussetzungen dafür schaffen, daß möglichst viele Bürger, vor allem auch Familien mit Kindern, Wohneigentum erwerben können. Diesem Zweck dient auch die Regelung in Abs. 2, welche die Steuerbegünstigung auf Ausbauten und Erweiterungen an einer selbstbewohnten Wohnung erstreckt (BTDrucks 10/3633 S. 10, 16). Im Vordergrund der Begünstigung steht dabei die Anschaffung oder Herstellung einer Wohnung selbst und --wenn der Steuerpflichtige bereits Eigentümer einer selbstbewohnten Wohnung ist-- die Vergrößerung ihrer Wohnfläche durch Ausbau oder Erweiterung. Selbst der Aspekt eines kindbedingten Vergrößerungsbedarfs einer Wohnung rechtfertigt nicht die Annahme, entgegen dem Wortlaut der Vorschrift sei auch die Errichtung freistehender Gebäude in die Förderung einzubeziehen.

c) § 10e EStG begünstigt (nur) Herstellungs-/bzw. Anschaffungskosten der Wohnung und (z.T.) Anschaffungskosten des Grund und Bodens. Aufwendungen für Ausbauten und Erweiterungen einer bereits bestehenden Wohnung sind grundsätzlich nachträgliche Herstellungskosten, die lediglich unter den näheren Voraussetzungen des § 17 II. WoBauG als selbständiges Objekt nach § 10e Abs.2 EStG begünstigt sind. Aufwendungen für selbständige unbewegliche --von Grund und Boden wie Wohnung zu unterscheidende-- Wirtschaftsgüter sind jedoch weder Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der Wohnung noch Anschaffungskosten des Grund und Bodens (vgl. z.B. FG Köln, Urteil in EFG 1994, 203, rkr.; Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil in EFG 1994, 748, rkr.; vgl. Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., § 10e EStG Rdnr. 68; Schmidt/Drenseck, a.a.O., § 10e Rdnr. 80; Grube, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1991, 97, 101).

Grundsätzlich sind getrennte, ohne bautechnische Verbindung auf einem Grundstück stehende Baulichkeiten einkommensteuerrechtlich gesonderte Wirtschaftsgüter (BFH-Urteile vom 28. Juni 1983 VIII R 179/79, BFHE 139, 509, BStBl II 1984, 196, m.w.N.; vom 21. Juli 1988 IX R 169/83, BFHE 154, 101, BStBl II 1988, 1003; vom 28. September 1990 III R 178/86, BFHE 162, 177, BStBl II 1991, 187; vom 30. Januar 1996 IX R 18/91, BFHE 180, 65, BStBl II 1997, 25, und vom 30. Januar 1996 IX R 80/90, BFHE 180, 69, BStBl II 1997, 23). Ohne Bedeutung ist insoweit, daß Grund und Boden und aufstehende Gebäude zivilrechtlich einen einheitlichen Vermögensgegenstand (§ 94 des Bürgerlichen Gesetzbuches --BGB--) bilden. Einkommensteuerrechtlich unerheblich ist auch, ob die Gebäude bewertungsrechtlich als wirtschaftliche Einheit beurteilt werden (z.B. in BFHE 154, 101, BStBl II 1988, 1003). Daran ändert auch die einheitliche Nutzung mehrerer Gebäude nichts; ein einheitlicher Nutzungs- und Funktionszusammenhang ist regelmäßig nicht geeignet, mehrere getrennt stehende Baulichkeiten zu einem Wirtschaftsgut zusammenzufassen (BFH-Urteil in BFHE 139, 509, BStBl II 1984, 196; Senatsurteil vom 18. Oktober 1989 X R 99/87, BFH/NV 1990, 424, m.w.N.). Eine Ausnahme gilt allenfalls dann, wenn bei fehlender baulicher Verbindung eine Baulichkeit oder eine sonstige Einrichtung dem auf dem gleichen Grundstück befindlichen Hauptgebäude derart dient, daß dieses ohne die Einrichtung als unvollständig erscheint. Soweit die Rechtsprechung Garagen und andere Nebengebäude nicht als wirtschaftlich selbständige Gebäude beurteilt hat (vgl. BFH-Urteile vom 19. Dezember 1956 VI 85/56 U, BFHE 64, 173, BStBl III 1957, 66; vom 15. Dezember 1977 VIII R 121/73, BFHE 124, 193, BStBl II 1978, 210, und in BFHE 139, 509, BStBl II 1984, 196), war hierfür die Erwägung maßgebend, daß

- nach den Wohnvorstellungen eine Wohnung ohne Garage oder Stellplatz unvollständig sei,

- die Bauordnungen durchgängig die Errichtung von Garagen im Zusammenhang mit Wohnungsbauten anordnen und

- § 7b Abs. 4 EStG (insoweit anders als § 10e EStG) ausdrücklich die zum Gebäude gehörenden Garagen als Wohnzwecken dienend behandelt hatte, ohne die freistehenden Garagen auszuschließen (vgl. hierzu Urteil in BFHE 177, 399, BStBl II 1996, 352).

Für freistehende "Gartenlauben" oder "Wintergärten" gelten diese Überlegungen jedoch nicht.

3. Da den Klägern ein Abzugsbetrag nach § 10e Abs. 2 EStG nicht zusteht, entfällt auch eine Steuerermäßigung gemäß § 34f Abs. 3 EStG.

4. Die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären (§ 139 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung --FGO--), kommt schon deshalb nicht in Betracht, weil ein solcher Antrag im Revisionsverfahren unzulässig ist. Die Entscheidung nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO gehört sachlich zum Kostenfestsetzungsverfahren; zuständig ist daher das Gericht des ersten Rechtszuges, im Streitfall das FG (BFH-Urteil vom 14. Dezember 1994 X R 74/91, BFHE 176, 117, BStBl II 1995, 259, m.w.N.).

Ende der Entscheidung