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Beginn der Entscheidung

Gericht: Bundesfinanzhof
Urteil verkündet am 02.12.1998
Aktenzeichen: X R 9/96
Rechtsgebiete: EStG, HGB, FGO


Vorschriften:

EStG § 39a Abs. 1 Nr. 2 u. 3
EStG § 39a Abs. 3
EStG § 10 Abs. 1 Nr. 8
EStG § 33c
EStG § 9 Abs. 1 Satz 1
EStG § 10 ff.
EStG § 33 ff.
EStG § 33c Abs. 1 bis 4
EStG § 33c Abs. 1 Satz 1
EStG § 33C Abs. 7
HGB § 16
FGO § 93 Abs. 3
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Gründe

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr 1995 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden und beide berufstätig waren, der Kläger als ... (130 000 DM), die Klägerin als ... (100 000 DM). Zum Haushalt der Kläger gehört der in 1994 geborene Sohn.

Im Lohnsteuerermäßigungsverfahren für 1995 beantragten die Kläger u.a. die Berücksichtigung der Ausgaben für die Beschäftigung einer Kinderfrau in Höhe von 32 000 DM durch Eintragung eines entsprechenden Freibetrags auf der Lohnsteuerkarte des Klägers (§ 39a Abs. 1 Nr. 2 und 3, Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes --EStG--). Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) ließ bei der Eintragung des Freibetrags diese Aufwendungen unberücksichtigt.

Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 1996, 713 veröffentlicht.

Mit der Revision rügen die Kläger Verletzung materiellen Rechts.

§ 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG sei verfassungswidrig. Ziel der Regelung in § 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG sei erklärtermaßen die Förderung des Arbeitsmarktes. Dieses Ziel rechtfertige eine Unterscheidung zwischen Ehepaaren mit einem oder zwei Kindern nicht. Unberücksichtigt lasse das Urteil des FG, daß der Schutz von Ehe und Familie auch die Gleichstellung von Mann und Frau bei der Teilhabe am Arbeitsleben gewährleisten müsse. Bei etwa gleich hohen Einkünften wie im Streitfall bringe der Splittingtarif keine Steuerentlastung, während eine vergleichbare nichteheliche Lebensgemeinschaft durch den Haushaltsfreibetrag und den Abzug der Kinderbetreuungskosten begünstigt sei. Gleiches gelte für den Ausschluß von Ehepaaren mit einem Kind von der Entlastung nach § 33c EStG.

In der mündlichen Verhandlung trugen die Kläger ergänzend vor, es sei in der Praxis üblich, private Aufwendungen wie hier für Kinderbetreuung und Haushaltshilfe dadurch steuerlich geltend zu machen, daß die entsprechenden Personen als Angestellte in Betrieb oder Praxis "geführt" würden; die Kläger dürften nicht dadurch benachteiligt werden, daß sie diese Möglichkeit nicht hätten ausnutzen können bzw. ausgenutzt hätten.

Die Kläger beantragen, das angefochtene Urteil aufzuheben und festzustellen, daß die Entscheidung des FA vom 29. November 1994 und die Einspruchsentscheidung vom 29. Dezember 1994 rechtswidrig gewesen sind.

Sie regen an, die Sache dem Bundesverfassungsgericht (BVerfG) vorzulegen.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist unbegründet. Die kindbedingten Aufwendungen der Kläger sind weder als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG) noch als Sonderausgaben (§ 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG) noch als außergewöhnliche Belastung (§ 33c EStG) abziehbar.

1. Die Kläger gehen zu Recht selbst davon aus, daß die Aufwendungen nicht als Werbungskosten abziehbar sind. Deren Berücksichtigung als Werbungskosten steht die Systematik des Einkommensteuerrechts entgegen. Danach sind Aufwendungen für die Betreuung von Kindern nur unter den Voraussetzungen der §§ 10 und 33 ff. EStG absetzbare Kosten der allgemeinen Lebensführung. Das gilt auch dann, wenn diese Aufwendungen Voraussetzung für die Berufsausübung eines Elternteils sind (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 5. Dezember 1997 VI R 94/96, BFHE 185, 8, BStBl II 1998, 211; vgl. auch BFH-Urteil vom 9. November 1982 VIII R 198/81, BFHE 137, 304, BStBl II 1983, 297). Von dieser Systematik abzuweichen, ist verfassungsrechtlich nicht geboten (BVerfG-Beschluß vom 11. Oktober 1977 1 BvR 343/73, 83/74, 183/75, 428/75, BVerfGE 47, 1, BStBl II 1978, 174 sowie im Nichtannahmebeschluß vom 21. Juli 1988 1 BvR 1189/87, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1989, 108; BFH in BFHE 185, 8, BStBl II 1998, 211).

2. Ein Abzug als Sonderausgaben kommt nicht in Betracht. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG in der bis zum Jahressteuergesetz (JStG) 1997 geltenden Fassung der Vorschrift können Aufwendungen des Steuerpflichtigen bis zu 12 000 DM im Kalenderjahr für hauswirtschaftliche Beschäftigungsverhältnisse als Sonderausgaben abgezogen werden, wenn aufgrund der Beschäftigungsverhältnisse Pflichtbeiträge zur inländischen gesetzlichen Rentenversicherung entrichtet werden. Weitere Voraussetzung ist nach Buchst. a, daß zum Haushalt des Steuerpflichtigen zwei Kinder --bei Alleinstehenden (§ 33c Abs. 2 EStG) ein Kind i.S. des § 32 Abs. 1 Satz 1 EStG-- die zu Beginn des Kalenderjahres das zehnte Lebensjahr noch nicht vollendet haben, gehören. Leben zwei Alleinstehende, die jeweils die Voraussetzungen von Buchst. a erfüllen, in einem Haushalt zusammen, können sie den Höchstbetrag insgesamt nur einmal in Anspruch nehmen (Satz 3 der Regelung). Ungeachtet der weiteren Voraussetzungen dieser Vorschrift scheitert der Sonderausgabenabzug hier jedenfalls daran, daß die Kläger nur ein Kind unter zehn Jahren haben.

3. Schließlich sind auch die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 33c EStG nicht erfüllt.

Nach § 33c Abs. 1 EStG können Aufwendungen für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt eines Alleinstehenden gehörenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Kindes, das zu Beginn des Kalenderjahres das 16. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, als außergewöhnliche Belastung i.S. des § 33 EStG abgezogen werden, soweit die Aufwendungen (u.a.) wegen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen erwachsen. Nach Abs. 5 der Vorschrift gelten bei Ehegatten, die beide unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind und nicht dauernd getrennt leben, die Absätze 1, 3 entsprechend, soweit die Aufwendungen wegen (körperlicher, geistiger oder seelischer) Behinderung oder Krankheit eines Ehegatten erwachsen, wenn der andere Ehegatte erwerbstätig oder krank oder behindert ist. Auch diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor.

4. Der erkennende Senat hat bei der Beratung der Sache in der Sitzung vom 2. Dezember 1998 die Revision in Übereinstimmung mit der ständigen BFH-Rechtsprechung (zuletzt Urteil in BFHE 185, 8, BStBl II 1998, 211, auf das zur Vermeidung von Wiederholungen verwiesen wird) als unbegründet erachtet. Die der Entscheidung zugrundeliegende Rechtsauffassung entsprach der ständigen Rechtsprechung des Ersten Senats des BVerfG, der wegen der situationsbedingten Unterschiede zwischen zusammenveranlagten Ehepaaren und Alleinstehenden bei beiderseits berufstätigen Ehegatten eine verfassungsrechtliche Notwendigkeit der steuerrechtlichen Anerkennung von Aufwendungen für die Beschäftigung einer Haushaltshilfe zur Kinderbetreuung verneint hat (BVerfG-Urteil vom 3. November 1982 1 BvR 620/78, 1335/78, 1104/79, 363/80, BVerfGE 61, 319, 348 ff., BStBl II 1982, 717, 727; zuletzt Beschluß vom 24. September 1992 1 BvR 1443/89, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1993, 275).

5. In dem nach Ergehen des Senatsurteils, aber noch vor dessen Zustellung veröffentlichten Beschluß vom 10. November 1998 2 BvR 1057/91, 2 BvR 1226/91, 2 BvR 980/91 (Finanz-Rundschau --FR-- 1999, 150) hat nunmehr der Zweite Senat des BVerfG --ohne allerdings die Frage der Abweichung von der bisherigen Rechtsprechung des BVerfG zu erörtern (vgl. § 16 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht)-- entschieden, daß § 33c Abs. 1 bis 4 EStG seit seiner Einführung durch Art. 3 Nr. 19 des Steuerbereinigungsgesetzes 1985 vom 14. Dezember 1984 (BGBl I 1984, 1493, BStBl I 1984, 659) einschließlich aller nachfolgenden Fassungen mit dem Grundgesetz (GG) unvereinbar ist, soweit die in ehelicher Gemeinschaft lebenden, unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Eltern vom Abzug der Kinderbetreuungskosten wegen Erwerbstätigkeit ausgeschlossen sind. Weiter hat der Zweite Senat des BVerfG entschieden, daß § 32 Abs. 3 und Abs. 4 EStG seit der Fassung der Bekanntmachung vom 24. Januar 1984 (BGBl I 1984, 113, BStBl I 1984, 51) und die Nachfolgevorschrift des § 32 Abs. 7 EStG seit der Neufassung des EStG vom 15. April 1986 (BGBl I 1986, 441, BStBl I 1986, 172) einschließlich aller nachfolgenden Fassungen mit dem GG unvereinbar ist, soweit die in ehelicher Gemeinschaft lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Eltern von der Gewährung des Haushaltsfreibetrages ausgeschlossen sind. Das BVerfG hat in der Entscheidung (unter B. II. 1. d) auch beiläufig ausgeführt, § 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG in der bis zum JStG 1997 geltenden Fassung benachteilige eheliche Erziehungsgemeinschaften gegenüber anderen Erziehungsgemeinschaften.

6. Der erkennende Senat hat deshalb --mangels entsprechenden Antrages der Kläger von Amts wegen-- erwogen, ob durch die Entscheidung des BVerfG eine Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung (§ 93 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) veranlaßt ist.

Nach dieser Vorschrift kann das Gericht die Wiedereröffnung der vom Vorsitzenden geschlossenen mündlichen Verhandlung beschließen. Dadurch soll in Fällen, in denen nach Schluß der mündlichen Verhandlung bis zur Verkündung oder Zustellung des Urteils Gründe bekannt werden, die zur Aufhebung des Urteils berechtigen würden, die Möglichkeit eröffnet werden, daß reparable Fehler nicht festgeschrieben werden, sondern sofort durch Wiedereintritt in die mündliche Verhandlung behoben werden können. Die Wiedereröffnung steht zwar grundsätzlich im Ermessen des Gerichts (vgl. Rechtsprechungsnachweise bei Gräber, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., § 93 Rz. 9; z.B. BFH-Urteil vom 28. Februar 1996 II R 61/95, BFHE 179, 245, BStBl II 1996, 318). Eine Wiedereröffnung ist jedoch geboten, wenn nach Schluß der mündlichen Verhandlung das BVerfG eine entscheidungserhebliche Vorschrift für nichtig erklärt; denn die Aufrechterhaltung einer Entscheidung, die auf einer nichtigen Norm beruht, verstieße gegen das Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG).

Diese Voraussetzungen liegen hier jedoch nicht vor; denn nach der Entscheidung des Zweiten Senats des BVerfG sind die als mit dem GG unvereinbar erklärten Vorschriften zeitlich befristet weiterhin anwendbar: § 33c EStG bis zum 31. Dezember 1999 und die Regelung über den Haushaltsfreibetrag bis zum 31. Dezember 2001. Danach ist der mit der Verfassung nicht in Einklang stehende Rechtszustand bis zu den angeführten Zeitpunkten hinzunehmen; dies gilt --entgegen einer z.T. vertretenen Auffassung (Glanegger, DStR 1999, 227)-- auch für nicht bestandskräftige Einkommensteuerbescheide bis einschließlich 1999 (BFH-Beschluß vom 29. Januar 1999 VI R 176/90, DStR 1999, 276; Kanzler, FR 1999, 158). Denn anders als in den die Regelung der Kinderfreibeträge betreffenden Beschlüssen vom 10. November 1998 (2 BvL 42/93, 2 BvR 1220/93, 2 BvR 1852 und 1853/97, FR 1999, 139, 145 und 147 unter B. III. bzw. B. II.), in denen das BVerfG ausdrücklich zu Folgerungen für nicht bestandskräftige Fälle verpflichtet, hat der Zweite Senat des BVerfG die vorläufige Weitergeltung der Regelungen und im übrigen lediglich angeordnet, daß "im Blick auf die verfassungsrechtlich gebotene stufenweise Angleichung des geltenden Rechts ... die Beschwerdeführer in den Verfahren 2 BvR 1057/91, 2 BvR 1226/91 und 2 BvR 980/91 einen Anspruch darauf (haben), daß der Erfolg ihrer Verfassungsbeschwerden sich für sie auch für die jeweils anhängigen Veranlagungszeiträume in einer den verfassungsrechtlichen Vorgaben entsprechenden einkommensteuerlichen Entlastung auswirkt".

Für wie im Streitfall zurückliegende Veranlagungszeiträume ist danach der mit der Verfassung insoweit nicht in Einklang stehende Rechtszustand hinzunehmen. Daran ist der Senat gebunden. Da hiernach eine andere Entscheidung nicht in Betracht kommt, war die mündliche Verhandlung nicht wiederzueröffnen.

Ende der Entscheidung


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