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Gericht: Bundesfinanzhof
Beschluss verkündet am 23.02.1999
Aktenzeichen: XI B 130/98
Rechtsgebiete: EStG, AO 1977, BGB, FGO


Vorschriften:

EStG § 10b Abs. 1 Satz 1
EStG § 10b Abs. 4 Satz 2
EStG § 10b Abs. 4
AO 1977 § 56
AO 1977 § 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1
AO 1977 § 58 Nr. 6
AO 1977 § 65 Nr. 1
AO 1977 § 10b Abs. 4 Satz 2
BGB § 31
FGO § 69 Abs. 3
FGO § 69 Abs. 2 Satz 2
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Gründe

I. Der Antragsteller und Beschwerdeführer (Antragsteller) ist geschäftsführender Vorstandsvorsitzender eines eingetragenen Vereins, der Spendenbescheinigungen i.S. des § 10b Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ausgestellt hat. Ziel des Vereins ist insbesondere die Förderung der öffentlichen Gesundheitspflege, die Förderung der medikamentösen Versorgung Minderbemittelter, die selbstlose Unterstützung von Personen in Not und die Förderung der Religionsgemeinschaften des öffentlichen Rechts. Stellvertretende Vorstandsmitglieder waren V2 und V3. Mit Bescheid vom 17. Februar 1994 wurde der Verein von der Körperschaftsteuer wegen der Verfolgung mildtätiger Zwecke freigestellt. Nach einer Außenprüfung kam der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) zu der Auffassung, daß die zugewendeten Mittel zum Teil fehlverwendet worden seien, und zwar hinsichtlich folgender Punkte:

1990 1991 1992 1. PKW-Veräußerung 21 000 DM 2. Rücklage Hotelkauf 168 000 DM 3. Darlehensgewährung 9 474 DM 4. Mitgliederwerbung 61 278 DM 203 278 DM 333 731 DM Verhältnis zur Summe von Spenden und Beiträgen 35 % 35 % 25 % 5. Reisekosten 12 104 DM insgesamt 61 278 DM 203 278 DM 544 309 DM

Im Anschluß an die Prüfung erließ das FA gegen den Verein sowie gegen den Antragsteller, V2 und V3 Haftungsbescheide gemäß § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG. Die Haftungsschulden wurden für die einzelnen Jahre gesondert ausgewiesen und mit 40 % der fehlverwendeten Mittel berechnet. Die Haftungssumme betrug insgesamt 323 545 DM.

Der Antragsteller hält den Bescheid für rechtswidrig. Auf seinen Antrag setzte das Finanzgericht (FG) die Vollziehung des Bescheides in Höhe von 100 663 DM aus; die Entscheidung des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1998, 756 veröffentlicht. Dazu führte das FG u.a. aus:

1. Bei der Vereinnahmung des Erlöses aus der Veräußerung eines PKW liege keine Fehlverwendung vor, da der PKW von V3 angeschafft worden sei.

2. Soweit es um die Bildung einer Rücklage für den Erwerb des Hotels "..." gehe, sei eine Fehlverwendung von Spendenmitteln gegeben. Wirtschaftliche Geschäftsbetriebe gehörten nicht zu den steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecken.

3. Bezüglich der Darlehensgewährung könne eine Spendenhaftung nicht in Betracht kommen, weil insoweit keine steuerbegünstigt erworbenen Mittel verwendet worden seien.

4. Bei den Aufwendungen für Mitgliederwerbung handele es sich um eine Fehlverwendung von Mitteln, soweit der Werbeaufwand einen Betrag von 10 % der in den Jahren 1990 bis 1992 vereinnahmten Beiträge und Spenden übersteige. Der Einsatz gewerblicher Unternehmer zur Mitgliederwerbung sei zwar nicht generell gemeinnützigkeitschädlich. Die Verwendung begünstigt erworbener Mittel unmittelbar zu satzungsmäßigen Zwecken sei aber nur gewährleistet, wenn der weitaus überwiegende Teil des Beitrags- und Spendenaufkommens auch für diese Zwecke verwandt werde. Allerdings sei § 56 der Abgabenordnung (AO 1977) nicht anwendbar, so daß es hinsichtlich der Aufwendungen für gewerbliche Mitgliederwerbung nur insoweit zu einer Haftung kommen könne, als die Grenze von 10 % des Beitrags- und Spendenaufkommens überschritten sei. Bei dieser Beurteilung belaufe sich die Haftungssumme insoweit nur auf 155 682 DM.

5. Bei den Aufwendungen zur Vorbereitung der Errichtung einer Schule in Guatemala liege keine Fehlverwendung steuerbegünstigt erworbener Mittel vor. Die Förderung einer Schule in einem Entwicklungsland sei vom Satzungszweck gedeckt.

6. Die Entscheidung des FA, neben dem Verein auch den Antragsteller in Anspruch zu nehmen, sei nicht fehlerhaft gewesen. Das Gesetz stelle auf den Veranlasser der zweckwidrigen Verwendung, also den Handelnden, ab. Grundsätzlich stünden die Körperschaft und die handelnde Person als potentielle Haftungsschuldner gleichrangig nebeneinander. In diesen Fällen reiche der Hinweis, daß die Haftungsschuldner nebeneinander in Anspruch genommen worden seien. Der Antragsteller sei als Vorstandsvorsitzender jedenfalls nicht nachrangig für die Verwendung der Mittel verantwortlich gewesen.

Mit der Beschwerde rügt der Antragsteller:

1. Das Handeln des Vorstandes sei kein Handeln für den Verein, sondern ein Handeln des Vereins. Es lägen keine Anhaltspunkte vor, daß der Antragsteller haftungsbegründende Tätigkeiten außerhalb des Vereinshandelns schuldhaft vorwerfbar begangen habe. Das FG habe § 31 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) nicht berücksichtigt.

2. Es sei nicht erkennbar, aus welchem Grund gerade 10 % der Spenden als Verwaltungskosten angesetzt werden könnten. Die Nichtregelung dürfe nicht zu Lasten des Antragstellers gehen.

Das FG habe die Grenze, ab der Aufwendungen für Mitgliederwerbung eine Fehlverwendung von Mitteln darstellten, mit 10 % zu eng gefaßt. Nach einer Entscheidung des FG Baden-Württemberg liege die Grenze bei 50 %.

Die Beschwerde sei auch unter Berücksichtigung des Beschlusses des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 23. September 1998 I B 82/98 (BFHE 186, 433, BFH/NV 1999, 105, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1998, 1674) begründet. Der BFH habe anerkannt, daß höchstens 50 % der Einnahmen einer als gemeinnützig anerkannten Körperschaft für die Kosten der Verwaltung und der Spendenwerbung verwendet werden dürfen. Auch unter Berücksichtigung des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen vom 19. Oktober 1998 (BStBl I 1998, 1423) sei der Antrag begründet.

3. Das FA habe keine Ermessenserwägungen dargelegt, aus welchen Gründen der Antragsteller als Haftungsschuldner in Anspruch genommen worden sei.

Der Antragsteller beantragt sinngemäß,

unter Aufhebung des angefochtenen Beschlusses die Vollziehung des gegen ihn erlassenen Spenden-Haftungsbescheides in voller Höhe auszusetzen.

Das FA beantragt,

die Beschwerde zurückzuweisen.

Soweit sich der Antragsteller gegen seine Inanspruchnahme neben dem Verein wende, sei dem entgegenzuhalten, daß die zweckfremde Verwendung der Spenden in der Regel durch die entscheidungsbefugten und anordnenden Vorstände "veranlaßt" werde. Adressaten des § 10b Abs. 4 EStG seien auch die gesetzlichen Vertreter des Vereins.

II. Die Beschwerde ist überwiegend begründet.

1. Gemäß § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) soll die Vollziehung eines Steuerbescheides ausgesetzt werden, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel in diesem Sinne liegen nach ständiger Rechtsprechung des BFH vor, wenn --bei summarischer Betrachtung-- neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (weitere Nachweise bei Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., 1997, § 69 Rdnr. 77).

2. Im Streitfall bestehen --über die vom FG geäußerten Zweifel hinaus-- auch insoweit ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des nach § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG ergangenen Haftungsbescheides, als das FG die Aufwendungen für Mitgliederwerbung, die die Grenze von 10 % der Beitrags- und Spendeneinnahmen überstiegen, als Fehlverwendung von Mitteln beurteilt hat. § 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 AO 1977 enthält keine absoluten oder prozentualen Obergrenzen für die Verwaltungskosten und die Aufwendungen für Spendenwerbung. Entscheidendes Kriterium ist vielmehr, ob bei Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalls das Ausgabeverhalten der Körperschaft angemessen ist. Das ist dann der Fall, wenn es wirtschaftlich sinnvoll ist und dazu beiträgt, daß ein möglichst hoher Anteil der Mittel unmittelbar und effektiv den begünstigten Satzungszwecken zugute kommt. Zu berücksichtigen ist auch, ob sich die Körperschaft noch in der Aufbauphase befindet, in der sie zunächst einen höheren Anteil ihrer Mittel für die Verwaltung und Spendenwerbung verwenden muß (zum Vorstehenden vgl. BFH-Beschluß in BFHE 186, 433, BFH/NV 1999, 105, DStR 1998, 1674, unter II. 4. d, 6. a). Nach der in der zitierten Entscheidung geäußerten Auffassung des I. Senats dürfen allerdings höchstens 50 % der Einnahmen aus Geldspenden für die Kosten der Verwaltung und die Spendenwerbung eingesetzt werden.

Im Streitfall beläuft sich der Anteil der Kosten für Mitgliederwerbung auf 25 bis 35 % der Einnahmen. Daß die Werbe- und Verwaltungskosten zusammen mehr als 50 % der Einnahmen ausgemacht hätten, ist weder vorgetragen noch ersichtlich. Zumindest bei summarischer Beurteilung können die Kosten der Mitgliederwerbung nicht von vornherein als unangemessen und wirtschaftlich sinnlos eingeschätzt werden. Besondere Gründe, die eine solche Annahme rechtfertigen könnten (z.B. weil die Vorstandsmitglieder eigene wirtschaftliche Interessen verfolgen), hat das FA nicht vorgetragen.

3. Hinsichtlich der Bildung einer Rücklage für den Erwerb des Hotels "..." liegt hingegen --bei summarischer Betrachtung-- eine Fehlverwendung von Mitteln vor. Nach § 58 Nr. 6 AO 1977 kann eine Körperschaft ihre Mittel ganz oder teilweise einer Rücklage zuführen, soweit dies erforderlich ist, um ihre steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke nachhaltig erfüllen zu können. Die Erfüllung dieser Zwecke kann auch im Rahmen eines Zweckbetriebs nach § 65 AO 1977 vollzogen werden. Der Geschäftsbetrieb muß aber --um Zweckbetrieb sein zu können-- in seiner Gesamtrichtung dazu dienen, den steuerbegünstigten Zweck der Körperschaft zu verwirklichen; der Zweck darf nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb erreicht werden können (§ 65 Nr. 1 AO 1977). Bereits diese Voraussetzung ist nicht gegeben; ein Hotel ist nicht ein "unentbehrlicher Hilfsbetrieb"; die Zwecke des Vereins können auch ohne den Betrieb eines Hotels verwirklicht werden.

4. Weitere ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides sind bei summarischer Betrachtung nicht gegeben. Insbesondere kann die Inanspruchnahme des Antragstellers nicht als ermessensfehlerhaft angesehen werden. Die vom FG vertretene Auffassung einer gleichrangigen Haftung der einzelnen Haftungsschuldner wird auch in der steuerrechtlichen Literatur vertreten (vgl. nur Kirchhof, in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 10b Rdnr. E 57 - Stand Februar 1998) und beläßt dem FA einen relativ weiten Spielraum. Es genügt, wie das FG auch ausgeführt hat, der Hinweis, daß die Haftungsschuldner nebeneinander in Anspruch genommen werden. Da der Antragsteller als für den Verein handelnder Vorstand die Fehlverwendung von Mitteln veranlaßt hat, begegnet seine Inanspruchnahme keinen Bedenken. Es unterliegt auch keinem Zweifel, daß die Geltendmachung des öffentlich-rechtlichen Haftungsanspruchs nach § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG nicht durch § 31 BGB eingeschränkt wird.

Ende der Entscheidung


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