Judicialis Rechtsprechung

Die Beteiligten streiten darüber, ob Gewinne aus Veräußerungen von Mitunternehmeranteilen an mehreren am Grundstücksmarkt tätigen Gesellschaften bürgerlichen Rechts laufende Gewinne im Sinne der §§ 15 Einkommensteuergesetz -EStG-, 7 Gewerbesteuergesetz -GewStG- oder tarifbegünstigte Veräußerungsgewinne im Sinne der § 16 Abs. 1 Nr. 2, 34 EStG sind.

Die Klägerin betreibt in der Rechtsform der GmbH & Co. KG laut Eintragung im Handelsregister den Erwerb und die Verwaltung von Immobilien.

Komplementärin der Klägerin ist die A Grundstücksgesellschaft GmbH (XXX). Alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer ist B. B ist ebenfalls alleiniger Kommanditist der Klägerin. Die Klägerin ist Rechtsnachfolgerin der C KG.

Die C KG gründete gemeinsam mit der A GmbH verschiedene Gesellschaften bürgerlichen Rechts (Objektgesellschaften), wobei die A GmbH an den Gesellschaftsvermögen mit einem Festbetrag von DM 1.000,00 beteiligt war und an Gewinn und Verlust der jeweiligen Gesellschaft nicht teilnahm. Einziger Zweck dieser Gesellschaften bürgerlichen Rechts (im Folgenden: GbR) war es, jeweils eine Immobilie zu erwerben und zu halten. Am 15.12.1993 erwarben sechs dieser GbR von der D mbH jeweils eine Immobilie, wobei es sich immer um Objekte mit mehreren Wohnungen handelte. Am 22.12.1993 wurden die Anteilsrechte an diesen sechs GbR an fremde Dritte veräußert. Wegen der Einzelheiten wird auf Bl 36 der Streitakte Bezug genommen.

In den späteren Jahren wurden weitere Gesellschaftsanteile veräußert.

Mit Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1993 vom 16.01.1997 wurden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb mit DM 3.662,00 festgestellt ( Bl 12 Bd. I FA). Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Mit Bescheid vom 05.09.1996 wurde die Gewerbesteuer für 1993 auf DM 11.865,00 festgesetzt (Bl 14 GewStA) und mit geändertem Bescheid vom 23.01.1997 auf DM 0,00 festgesetzt (Bl 28 GewStA). Der Änderungsbescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Der Beklagte führte in den Jahren 2000 und 2001 bei der Klägerin eine Außenprüfung für die Kalenderjahre 1993 bis 1996 durch. Der Betriebsprüfer kam zu dem Ergebnis, dass es sich bei dem aus den Veräußerungen der Mitunternehmeranteile an den verschiedenen GbR erzielten Gewinn nicht um einen tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn im Sinne der §§ 16, 34 EStG handele, sondern um laufenden, gewerbesteuerpflichtigen Gewinn aus gewerblichen Grundstückshandel. Zur Begründung wies der Prüfer darauf hin, dass bereits die GbR als gewerbliche Grundstückshändler zu behandeln seien, weil hinter allem B stehe. Es könne keinen Unterschied machen, ob B direkt oder die GbR die betroffenen Immobilien veräußert hätten.

Der Beklagte schloss sich der Auffassung des Prüfers an. Mit Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1993 vom 25.07.2001 erhöhte der Beklagte die Einkünfte aus Gewerbebetrieb um DM 1.535,00 und setzte sie mit DM 5.197,00 fest ( Bl 37 Bd. I FA). Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben (Bl 91 Bd. III FA).

Mit Bescheid vom 25.07.2001 wurde die Gewerbesteuer für 1993 auf DM 11.865,00 festgesetzt (Bl 99 GewStA). Der Beklagte ging davon aus, dass die Gewinne aus der Veräußerung von Mitunternehmeranteilen in Höhe von DM 227.383,00 nicht als tarifbegünstigte Veräußerungsgewinne im Sinne der §§ 16, 34 EStG, sondern als laufende Gewinne aus gewerblichem Grundstückshandel zu behandeln sei.

Die hiergegen gerichteten Einsprüche wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidungen vom 09.12.2002 zurück. Nach Ansicht des Beklagten ist die von der Klägerin gewählte rechtliche Gestaltung der Veräußerungsgeschäfte missbräuchlich im Sinne des § 42 Abgabenordnung -AO-.

Hiergegen hat die Klägerin fristgerecht Klage erhoben. Zur Begründung führt die Klägerin aus, dass die von ihr gewählte rechtliche Gestaltung nicht missbräuchlich im Sinne des § 42 AO sei, weil außersteuerliche Gründe dafür sprächen, für jedes der Objekte eine Objektgesellschaft zu gründen sowie die Gesellschaftsanteile und nicht die Objekte zu veräußern. Die Veräußerung der Grundstücke habe neben der Genehmigung nach der Grundstücksverkehrsordnung auch die sanierungsrechtliche Genehmigung nach § 144 Abs. 2 Ziff. 1 BauGB erfordert. Die Übertragung eines Gesellschaftsanteils an einer Grundbesitz haltenden Gesellschaft sei demgegenüber genehmigungsfrei. Dies führe zu einer beträchtlichen Zeitersparnis. Die verschiedenen Grundstücke jeweils einer Objektgesellschaft zuzuordnen, sei für die Klägerin ein kostensparender Weg gewesen, der ihr ein großes Maß an Flexibilität hinsichtlich der künftigen Verwertung offen gelassen habe.

Auch fehle es für die Zurechnung des durch die Veräußerung der Anteile an den Objektgesellschaften erzielten Gewinns zum laufenden Gewinn an einer Rechtsgrundlage.

Eine Zurechnung über § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO komme nicht in Betracht, weil keine Veräußerung von Wirtschaftsgütern, die mehreren zur gesamten Hand zustünden, erfolgt sei. Etwas anderes folge auch nicht aus dem BMF-Schreiben vom 20.12.1990 über die Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichen Grundstückshandel. Denn soweit Rz. 16 des BMF-Schreibens die Veräußerung der Anteile an einer Grundstücksgesellschaft der Veräußerung von Grundstücken gleichgestellt werde, gelte dies ausdrücklich nur für Beteiligungen an einer vermögensverwaltenden Gesellschaft, die im Privatvermögen einer natürlichen Person gehalten werde. Die hier streitgegenständlichen Objektgesellschaften seien jedoch nicht vermögensverwaltende, sondern gewerblich geprägte Gesellschaften. Der Anteil der Klägerin an der Objektgesellschaft sei wegen der gewerblichen Prägung der Objektgesellschaft für diese ein Mitunternehmeranteil im Sinne des § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Nach § 34 EStG sei der Veräußerungsgewinn tarifbegünstigt. Diese Betrachtungsweise werde auch durch die Rechtsprechung des BFH gestützt, wonach der Anteil an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft auch dann kein Mitunternehmeranteil sei, wenn dieser Anteil zum Betriebsvermögen eines Gesellschafters gehöre.

Die Rechtsauffassung der Klägerin werde zudem durch den nach Art. 4 des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts vom 20.12.2001 geänderten § 7 GewStG gestützt.

Mit dieser Neuregelung unterwerfe der Gesetzgeber Veräußerungsgewinne der Gewerbesteuer, soweit nicht eine natürliche Person direkt an der Mitunternehmerschaft beteiligt sei. Dieser Ergänzung hätte es nicht bedurft, wenn Betriebsaufgabegewinne schon zuvor als laufender, nach den einkommensteuerlichen Vorschriften ermittelter Gewinn, gewerbesteuerpflichtig gewesen wären.

Die Klägerin beantragt,

den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1993 vom 25.07.2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 09.12.2002 zu ändern und die Klägerin erklärungsgemäß zu veranlagen,

den Gewerbesteuerbescheid vom 25.07.2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 09.12.2002 aufzuheben,

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte ist der Ansicht, dass es sich bei den aus den Anteilsveräußerungen erzielten Gewinnen um laufende Gewinne aus gewerblichem Grundstückshandel handele und die von der Klägerin gewählte rechtliche Gestaltung der Veräußerungsgeschäfte als missbräuchlich im Sinne des § 42 AO anzusehen sei.

Die in der mündlichen Verhandlung beigeladene Komplementärin der Klägerin hat keine Anträge gestellt.

Wegen der Einzelheiten wird auf das Vorbringen der Beteiligten im Einspruchs- und Klageverfahren Bezug genommen. Dem Gericht haben bei seiner Entscheidung drei Bände FA-Akten, ein Band GewSt-Akten, zwei Bände Bilanzen, ein Band Einheitswert-Akte, ein Band Bp-Berichte und ein Band Gesellschaftsverträge vorgelegen.

Gründe

Die Klage ist zulässig. Nach Änderung der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) (BFH-Urteil vom 18.05.2004, IX R 83/00, BStBl II 2004, 898), der sich der erkennende Senat anschließt, ist eine GmbH & Co. KG im Verfahren der einheitlichen und gesonderten Feststellung ihrer Einkünfte aus Gewerbebetrieb sowie der Festsetzung der Gewerbesteuer beteiligtenfähig und klagebefugt.

Die Klage ist nicht begründet. Die Klägerin wird durch die angegriffenen Verwaltungsakte nicht in ihren Rechten verletzt. Der Beklagte hat den aus der Veräußerung der Gesellschaftsanteile erzielten Gewinn zutreffend dem laufenden Gewinn und Gewerbeertrag der Klägerin zugeordnet.

Nach den §§ 16, 34 EStG in der für das Streitjahr maßgeblichen Fassung werden Gewinne aus der Betriebsveräußerung und -aufgabe begünstigt. Sie unterliegen nicht der Gewerbesteuer. Voraussetzung ist jedoch, dass die Veräußerungen "im Rahmen" der Betriebsveräußerung bzw. -aufgabe stattfinden, § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG. Es muss deshalb nach den objektiven Gegebenheiten möglich sein, den begünstigten Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn von dem laufenden Gewinn abzugrenzen. Gewinne, die während und nach der Veräußerung bzw. Aufgabe eines Betriebs aus normalen Geschäften und ihrer Abwicklung anfallen, gehören nicht zu den begünstigten Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinnen (BFH-Urteil vom 05.07.2005 VIII R 65/02, noch nicht im BStBl II veröffentlicht; BFH-Urteil vom 25.6.1970, IV 350/64, BStBl II1970 S. 719). Nach zwischenzeitlich ständiger Rechtsprechung sind Gewinne aus der Veräußerung des zum Umlaufvermögen eines gewerblichen Grundstückshändlers gehörenden Grundbesitzes selbst dann der laufenden unternehmerischen Tätigkeit zuzurechnen, wenn es sich um die Veräußerung des letzten zum Betriebsvermögen gehörenden Grundstücks an nur einen Abnehmer handelt (BFH-Urteil vom 05.07.2005 VIII R 65/02). Auf die Veräußerung der zum Umlaufvermögen gehörenden Grundstücke entfallende Gewinne sind damit nicht in einen Veräußerungs- oder Aufgabegewinn einzubeziehen, sondern laufender Gewinn.

Die Verhältnisse des Streitfalles sind allerdings dadurch gekennzeichnet, dass zivilrechtlich Gegenstand der Veräußerung nicht die zum Gesamthandsvermögen der einzelnen Grundstücks-GbR gehörenden Grundstücke, sondern die Anteilsrechte der Klägerin an den GbR waren.

Für Einkünfte aus einer Beteiligung an einer Personengesellschaft - hier der GbR - ist auf einer Vorstufe der Einkünfteermittlung zu prüfen, welche Gewinne die Personengesellschaft erzielt hat und welcher Einkunftsart die gemeinsame Betätigung zuzuordnen ist. Die Personengesellschaft ist insoweit Steuerrechtssubjekt bei der Feststellung der Einkunftsart und der Einkünfteermittlung. In einem weiteren Schritt ist der von der Gesellschaft erwirtschaftete Gewinn auf die Gesellschafter zu verteilen. Dazu bedarf es keiner Zurechnung der einzelnen Geschäftsvorfälle der Gesellschaft an die Gesellschafter.

Nach der Rechtsprechung des Großen Senates des BFH, der sich der erkennende Senat anschließt, sind ungeachtet einer steuerrechtlich vorrangigen Beurteilung auf der Ebene der Gesellschaft - hier der GbR - alle willensbestimmten eigenen Aktivitäten des Gesellschafters - hier der Klägerin - am Grundstücksmarkt in dessen Person nach Maßgabe des jeweils einschlägigen Steuertatbestandes zu beurteilen (BFH-Urteil vom 03.07.1995 GrS 1/93, BStBl II 1995, 617). Denn der Grundsatz der Einheit der Personengesellschaft muss gegenüber dem Gedanken der Vielheit der Gesellschaft zurücktreten, wenn anderenfalls eine sachlich zutreffende Besteuerung des Gesellschafters nicht möglich wäre (BFH-Urteil vom 03.07.1995 GrS 1/93, BStBl II 1995, 617).

Bilanziell hat die Klägerin im Streitfall die Gesellschaftsanteile der GbR im Umlaufvermögen erfasst. Sie hat innerhalb von einer Woche ihre Gesellschaftsanteile an sechs GbR an fremde Dritte veräußert. Die Veräußerung von Anteilen an Grundstücksgesellschaften ist als Veräußerung der Grundstücke zu werten (BFH-Urteil vom 28.11.2002 III R 1/01, BStBl II 2003, 250; BFH-Urteil vom 05.07.2005 VIII R 65/02; vgl. auch BFH-Urteil vom 08.09.2005 IV R 52/03, BStBl II 2006, 128 für den umgekehrten Fall des Erwerbs aller Anteile an einer GbR). Die Klägerin war nach dem Gesamtbild ihrer Aktivitäten auf dem Grundstücksmarkt gewerblich tätig. Die Klägerin hat durch die Übertragung der Anteilsrechte auf die neuen Gesellschafter die Realisierung und Sicherung der zu diesem Zeitpunkt durch die Aktivitäten der Gesellschaft herbeigeführten Wertsteigerungen der Grundstücke im Ergebnis in gleicher Weise erreicht, wie es durch einen Verkauf der Grundstücke an Dritte der Fall gewesen wäre (vgl. FG Berlin, Urteil vom 21.04.2004, 6 K 6347/00, EFG 2004, 1315).

Im Interesse einer sachlich zutreffenden Besteuerung des Gesellschafters sind alle ihm zuzurechnenden Tätigkeiten auf dem Gebiet des Grundstückshandels in eine Gesamtwürdigung einzubeziehen (BFH-Urteil vom 03.07.1995 GrS 1/93, BStBl II 1995, 617). Im Interesse einer sachlich zutreffenden Besteuerung sind deshalb die Gewinne aus der Veräußerung der Anteilsrechte an den GbR einem einheitlichen Gewerbebetrieb der Klägerin zuzurechnen.

Die dargelegten Grundsätze für die Abgrenzung zwischen dem begünstigten Betriebsaufgabe- oder -veräußerungsgewinn und dem laufenden Gewinn gilt nicht nur im Falle der Betriebsveräußerung bzw. -aufgabe durch ein Einzelunternehmen, sondern gleichermaßen auch dann, wenn der Gewerbebetrieb einer Personengesellschaft veräußert oder aufgegeben wird (BFH-Urteil vom 05.07.2005 VIII R 65/02). Folglich sind Gewinne, die auf der Veräußerung der zum Umlaufvermögen gehörenden Grundstücke beruhen, auch dann dem laufenden Gewinn zuzuordnen, wenn sie im Rahmen der Betriebsveräußerung anfallen. Aber auch Gewinne aus der Veräußerung von Mitunternehmeranteilen sind nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG wie Gewinne aus der Veräußerung des ganzen Betriebes zu beurteilen (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 13.03.2001, 2 K 1233/99; FG München, Urteil vom 25.07.2002, 5 K 5285/99; FG Berlin, Urteil vom 21.04.2004, 6 K 6347/00, EFG 2004, 1316; FG Hamburg, Beschluss vom 10.06.2004, V 53/04; FG Nürnberg, Urteil vom 08.12.2004, V 208/2002; FG Nürnberg, Urteil vom 27.04.2005, V 117/2004, EFG 2006, 40). Der Mitunternehmer ist insoweit dem Einzelunternehmer gleichgestellt. Es darf keinen Unterschied machen, ob die Personengesellschaft ihren Betrieb veräußert oder ob sämtliche Anteilseigner ausgetauscht werden. In beiden Fällen wechseln die (Mit-) Unternehmer und Inhaber des Gesellschaftsvermögens. Die bloße unterschiedliche bürgerlichrechtliche Gestaltung rechtfertigt keine Ungleichbehandlung steuerlich identischer Sachverhalte (FG Nürnberg, Urteil vom 27.04.2005, V 117/2004, EFG 2006, 40). Auch der BFH betont, dass der Gedanke der Einheit der Personengesellschaft dann zurücktreten muss, wenn ein Durchgriff durch die zivilrechtliche Struktur der Gesamthand im Interesse einer sachlich zutreffenden Besteuerung erforderlich ist (BFH-Urteil vom 05.07.2005 VIII R 65/02). Maßgeblich ist unter systematisch-teleologischen Gesichtspunkten zum einen der Zweck des § 16 EStG, Gewinne aus der im Wesentlichen unveränderten Fortsetzung der bisherigen unternehmerischen Tätigkeit von den privilegierten Betriebsaufgabe- oder -veräußerungsgewinnen abzugrenzen, sowie zum anderen die Erwägung einer möglichst weitgehenden Gleichbehandlung von Einzel- und Mitunternehmern (BFH-Urteil vom 05.07.2005 VIII R 65/02). Deshalb kann nicht zweifelhaft sein, dass im Streitfall die Veräußerung der Gesellschaftsanteile durch die Klägerin als Veräußerung der zum Gesamthandsvermögen gehörenden Grundstücke zu werten und damit dem Sachverhalt gleichzustellen ist, dass die GbR unmittelbar über die ihr verbliebenen Eigentumsrechte an den Grundstücken verfügt hätten (vgl. BFH-Urteil vom 05.07.2005 VIII R 65/02).

Der gesamte Gewinn aus der Veräußerung der Mitunternehmeranteile gehört daher zum laufenden Gewinn und zum Gewerbeertrag.

Nach Ansicht des Senates kann offen bleiben, ob im Streitfall ein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten im Sinne des § 42 AO anzunehmen ist.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Kosten der Beigeladenen sind nicht erstattungsfähig, weil sie keine Anträge gestellt und sich somit keinem Kostenrisiko ausgesetzt hat.

Die Revision ist nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat.

Ende der Entscheidung