Judicialis Rechtsprechung

Streitig ist, ob die Klägerin im Streitjahr einer der Gewerbesteuerpflicht unterliegende Tätigkeit ausgeübt hat, weil sie durch Veräußerung eines Schiffsbauvertrages und Übernahme von Tätigkeiten für die Erwerberin ihren Gesellschaftszweck geändert hat.

Gegenstand des Unternehmens der Klägerin, einer Personengesellschaft, war laut Gesellschaftsvertrag vom 10.05.2000 der Bau und der Betrieb eines Schiffsneubaus. Einzige persönlich haftende Gesellschafterin der Klägerin ist die A-GmbH, ihr oblag die Geschäftsführung und Vertretung. Gründungskommanditisten waren B (als Treuhänder für die Reederei C) mit einer Einlage von 20.000 EUR und die D & Co. mit einer Einlage von 10.000 EUR. Bereits in § 5 Nr. 3 des Gesellschaftsvertrages war die Erhöhung des Kapitals vorgesehen (Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Gesellschaftsvertrag verwiesen). Im Addendum zum Gesellschaftsvertrag vom 27.09.2000 wurde geregelt, das Gesellschaftskapital von 30.000 EUR um 7.900.000 EUR auf 7.930.000 EUR heraufzusetzen. Als weitere Kommanditistin beteiligte sich die C (GmbH & Co.) - Reederei C KG - mit einer Einlage von 7.900.000,- EUR. Die Ergebnisverteilung wurde wie folgt ergänzt:

"Gewinne aus Währungsgeschäften einschließlich Darlehensumstellungen und gegebenenfalls auch Übertragung des Bauvertrages an eine dritte Gesellschaft stehen ausschließlich der Reederei C KG zu."

Gemäß Bauvertrag vom 03.04.2000 betrug der Werftpreis des Schiffes 52.349.000,- USD. Dieser Baupreis sollte teilweise durch ein Schiffshypothekendarlehen finanziert werden. Zur Vorfinanzierung der ersten Anzahlungsrate wurde am 17.04.2000 ein Bauzeitfinanzierungsdarlehen i. H. von 41.720.000,- USD von einem Konsortium unter Führung der Bank-1 gewährt. Dieses Darlehen wurde zu je 50% in USD und JPY in Anspruch genommen und zum Zeitpunkt der Infahrtsetzung des Schiffes getilgt (vgl. Jahresabschluss zum 31.12.2001, Anlage IV, Seite 4, Anl. K 11). Der Restbetrag des Baupreises war bei Ablieferung des Schiffes fällig. Die Ablieferung war für September 2001 vorgesehen.

Die Zwischenfinanzierung war durch Übernahme einer gesamtschuldnerischen Höchstbetragsbürgschaft bis zu 17.120.000 EUR seitens der Reederei C KG besichert. Zudem verpflichtete sich diese im Sinne einer Schuldmitübernahme (kumulative Schuldübernahme) für die von der Klägerin aus dem vorbenannten Darlehensvertrag geschuldeten Zinsen auf erstes Anfordern der Bank-1 bis zu einem Gesamtbetrag von USD 680.000 einzustehen.

Zur Durchführung ihres Investitionsvorhabens schloss die Klägerin weitere Vertrage ab, u.a. einen Chartervertrag mit der E, F mit einer festen Laufzeit von acht Jahren, beginnend ab September 2001 (vgl. Anlage V, S. 5 des Abschlusses 2001, Anl. K 11).

Mit "Übernahmevereinbarung über den Bauvertrag" vom 29.01.2001 (Anl. K 7) trat die Klägerin ihre Rechte aus dem Bauvertrag vom 03.04.2000 nebst Ergänzungen an die Kommanditgesellschaft MS G GmbH & Co. ab, deren Mehrheitsgesellschafter die Reederei C KG und Herr H sind. In der Vereinbarung heißt es u.a.

1. Die Reederei tritt mit Abschluss dieses Vertrages in den Bauvertrag vom 03.04.2000 nebst Ergänzungen ein und wird das Schiff von der Bauwerft abnehmen.

...

2. Für die Übernahme des Bauvertrages wird zwischen den Vertragsparteien folgender Kaufpreis vereinbart:

Der Gesamtkaufpreis ist am Tage der Infahrtsetzung des Schiffes zur Zahlung fällig. Der Ausgleich des Kaufpreises erfolgt durch Übernahme der durch die Bestellerin aufgenommenen Zwischenfinanzierungskredite. Diese valutieren in USD und JPY. Die Übernahme erfolgt im Verhältnis zum USD zu den Kursen bei Aufnahme.

3. Für die Kosten der Zwischenfinanzierung der von der Bestellerin geleisteten Anzahlung ab dem Tage des Abschlusses dieser Vereinbarung bis zum Tage der Ablieferung des Schiffes wird eine Pauschale i. H. v. 1.750.000,- USD vereinbart. Hierdurch sind alle Zwischenfinanzierungskosten abgegolten.

(Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Vertrag vom 29.01.2001 verwiesen).

Der Chartervertrag wurde ebenfalls auf die Kommanditgesellschaft MS G GmbH & Co. übertragen. Die zivilrechtlichen Übertragungen und Zahlungen erfolgten ausweislich des Jahresabschlusses zum 31.12.2001, Anlage IV, Seite 4, (Anl. K 11) erst mit Ablieferung des Schiffes am 24.09.2001.

Nach einer zusätzliche Vereinbarung vom selben Tag zwischen der Reederei C KG und der Kommanditgesellschaft MS G GmbH & Co. war die Übernahme der Haftung durch die Reederei C KG im Rahmen der Zwischenfinanzierung mit einer pauschalen Bürgschaftsgebühr von 1.000.000,- USD zu vergüten. Fällig und verdient sollte der Betrag bei Vollplatzierung, spätestens aber am 31.12.2001 sein (Anl. K 8).

Die Auflösung der Klägerin erfolgte durch Beschluss der Gesellschafterversammlung vom 09.04.2003. Bis zur Beendigung der Liquidation am ... 2003 (Eintragung der Löschung ins Handelsregister) wurde H zum Liquidator bestellt und am ... 2003 in das Handelsregister eingetragen.

Für das Streitjahr 2001 hatte die Klägerin am 25.11.2002 laufende Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. H. v. 6.788.181,- DM erklärt. Unter Berücksichtigung von 1.586.666,- DM Sonderbetriebseinnahmen sowie 717.278,- DM Sonderbetriebsausgaben der Reederei C KG (wg. Bauaufsicht) ergaben sich insgesamt 7.657.569,- DM auf die Kommanditisten zu verteilende Einkünfte. Ausweislich der Erläuterungen zur Gewinn- und Verlustrechnung 2001 setzen sich die sonstigen betrieblichen Erträge i. H. v 5.879.147,86 EUR zum einen aus den Erträgen im Zusammenhang mit der Übertragung des Bauvertrages (in Höhe von 2.436.875,18 EUR) und der Finanzierungsdarlehen sowie zum anderen aus Erträgen aus Kursdifferenzen (in Höhe von 1.857.041,75 EUR) zusammen. Aus der Übernahme der Bauaufsicht wird für die Klägerin ein Verlust i. H. v. 15.374,30 EUR ausgewiesen.

Der Beklagte sah in der Veräußerung des Bauvertrages und der danach folgenden Übernahme verschiedener Dienstleistungen für die Erwerberin (Überwachung der Bauphase; Abwicklung der Zwischenfinanzierung) eine Änderung des ursprünglichen Gesellschaftszweckes (Bau und Betrieb eines Containerschiffes) und stellte deshalb für den Beginn der Gewerbesteuerpflicht nicht mehr auf den Zeitpunkt der Indienststellung des Containerschiffes, sondern den Zeitpunkt der Änderung des Gesellschaftszwecks, somit auf den 29.01.2001 ab. Nachdem der Beklagte die Klägerin erfolglos aufgefordert hatte, Gewerbesteuererklärungen für 2001 einzureichen, schätzte der Beklagte die Besteuerungsgrundlagen gem. § 162 der Abgabenordnung mit Bescheid vom 16.06 2003 über den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer 2001. Dabei legte er die für die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen maßgeblichen Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. H. von 7.657.569,- DM zugrunde und setzte den Gewerbesteuermessbetrag auf 378.075,- DM sowie die Gewerbesteuer auf 1.776.952,- DM (908.541,13 EUR) fest. Inhaltsadressat war die "KG A GmbH Co.". Der Bescheid wurde an die Empfangsbevollmächtigte der Klägerin ohne einen Hinweis auf die Liquidation der Gesellschaft bekannt gegeben.

Gegen diesen Bescheid richtete sich der Einspruch der Klägerin vom 09.07.2003, der unter ihrer Firma "KG A GmbH & Co." ohne Hinweis auf die Liquidation eingelegt wurde. Sie beantragte, den Bescheid aufzuheben, da eine gewerbliche Tätigkeit nicht vorgelegen habe. Aus dem bis zur Liquidation erzielten positiven Ergebnis könne nicht abgeleitet werden, dass die Gesellschaft gewerblich tätig gewesen sei. Mit der Übertragung des Bauvertrages sei nämlich der Gesellschaftszweck entfallen. Danach seien nur noch Tätigkeiten gegen Aufwendungsersatz ausgeführt worden, so dass es u.a. an einer Gewinnerzielungsabsicht fehle (Bezüglich der weiteren Einzelheiten der Einspruchsbegründung wird auf die Schriftsätze der Klägerin vom 09.07.2003 und 17.06.2004 verwiesen).

Durch Bescheid vom 24.05.2007 änderte der Beklagte den angefochtenen Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2001 in der Weise, dass der Beginn der Gewerbesteuerpflicht mit dem 29.01.2001 angenommen und als Gewinn aus Gewerbebetrieb nur noch 337/365 vom bisher berücksichtigten Gewinn angesetzt wurde. Dieser Bescheid trägt die Überschrift "Anlage zur Einspruchsentscheidung für 2001 über den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer" "für Firma A GmbH & Co." Durch Einspruchsentscheidung vom selben Tag wurde der Einspruch im Übrigen als unbegründet zurückgewiesen. Im Rubrum der Einspruchsentscheidung heißt es "betreffend Gewerbesteuer 2001". Als Einspruchsführerin ist die "KG A GmbH & Co. i. L., vertreten durch den Liquidator H" benannt (Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung verwiesen).

Hiergegen richtet sich die Klage vom 20.06.2007. Zur Begründung trägt die Klägerin vor, sie sei nicht gewerbesteuerpflichtig. Bei gewerblich tätigen Personengesellschaften beginne die sachliche Gewerbesteuerpflicht erst in dem Zeitpunkt, in dem erstmals alle nach § 2 Abs. 1 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) auch für die Gewerbesteuer relevanten Voraussetzungen von § 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) erfüllt seien, die zur Annahme eines Gewerbebetriebes kraft Tätigkeit erforderlich seien und der Betrieb seine werbende Tätigkeit bereits aufgenommen habe. Es würden nur die Gewinne bzw. Verluste aus laufendem Betrieb erfasst werden. Handlungen, die lediglich dazu dienten, den Beginn der gewerblichen Tätigkeit vorzubereiten, könnten die sachliche Steuerpflicht noch nicht begründen. Handlungen vor dem 29.01.2001 lösten keine Gewerbesteuerpflicht aus, da der Gegenstand ihres Unternehmens im Einsatz eines Schiffes bestanden habe, so dass die sachliche Gewerbesteuerpflicht erst mit der Indienststellung des Schiffes hätte beginnen können. Dies gelte auch für den Fall einer gewerblich geprägten Personengesellschaft, auch hier beginne die Gewerbesteuerpflicht erst, wenn der Gewerbebetrieb in Gang gesetzt worden sei.

Nach Abtretung der Rechte aus dem Schiffbauvertrag seien keine Tätigkeiten mehr entfaltet worden, die eine Gewerbesteuerpflicht hätten begründen können, sondern die Vorbereitungsphase sei übergangslos in eine Abwicklungstätigkeit übergegangen. Der Betrieb sei eingestellt worden, ohne dass eine werbende Tätigkeit aufgenommen worden sei. Die Veräußerung des Schiffsbauvertrages könne nicht anders beurteilt werden, als wenn das Schiff selbst verkauft worden wäre. Die im Rahmen der Abwicklung übernommenen Tätigkeiten seien nicht geeignet, eine werbende Tätigkeit zu begründen. Darin liege auch keine Änderung des Gesellschaftszwecks. Sie, die Klägerin, sei gewissermaßen durch die Übertragung konkludent aufgelöst worden, unabhängig von der Tatsache, dass der schriftlich dokumentierte Auflösungsbeschluss erst vom 04.09.2001 datiere. Die von ihr übernommenen Tätigkeiten seien auf die Vollbeendigung der Gesellschaft ausgerichtet gewesen. Es sei auch zivilrechtlich nicht untypisch, dass noch im Rahmen der Abwicklung operative Maßnahmen übernommen werden müssten. In dem Übertragungsvertrag hätten auch keine anderen Konditionen vereinbart werden können, insbesondere seien die sofortige Beendigung der Bauaufsicht und die Übertragung der Verbindlichkeiten nicht möglich gewesen. Es sei um eine zügige Übertragung der Ansprüche aus dem Bauvertrag gegangen, da die Erwerberin zeitnah mit der Einwerbung von Anlegern habe beginnen sollen. Zudem hätten weitere Kosten, z.B. durch Bankbearbeitungsgebühren aus einer Übertragung der Zwischenfinanzierung vermieden werden sollen. Aus den gleichen Gründen sei auch davon abgesehen worden, die Bauaufsicht ab dem Zeitpunkt des Übertragungsvertrages durch die Erwerberin durchführen zu lassen.

Hintergrund für die ursprünglich gewählte gesellschaftsrechtliche Konstruktion sei gewesen, dass die Reedereigruppe C nicht unmittelbar habe beteiligt werden sollen, da befürchtet worden sei, dass sonst die geplante Bauzeitzwischenfinanzierung durch ein Bankenkonsortium unter Führung der Bank-1 gescheitert wäre (Beweis: Zeugnis der Herrn B und Herrn H). Es habe keine einheitliche End- und Zwischenfinanzierung bestanden, sondern das Bauzeitfinanzierungsdarlehen sei zwingend abzulösen gewesen. Wegen der sich abzeichnenden Abschwächung des US Dollar sei zu befürchten gewesen, dass bei Ablieferung des Schiffes ein erheblicher Buchgewinn entstehen könnte, ohne dass der Gesellschaft entsprechende Liquidität zugeflossen wäre. Dies hätte ein erhebliches Vertriebshemmnis und ggf. eine Prospekthaftung begründen können. Dieses Vertriebshemmnis habe durch die Übertragung des Bauvertrages beseitigt werden sollen. Zudem sei das Problem entstanden, dass für die Schwestergesellschaft, die KG J GmbH & Co., die bei derselben Werft ein baugleiches Schiff bestellt habe und dieses über dasselbe Bankenkonsortium habe finanzieren lassen, wegen des späteren Bestelldatums höhere Gesamtbeschaffungskosten entstanden seien. Deshalb habe man sich entschlossen, den Zwischenfinanzierungsaufwand zu poolen, um die Gesamtkosten wirtschaftlich anzugleichen (Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Schriftsatz der Klägerin vom 10.06.2008 verwiesen).

Weiterer Grund für die Übertragung des Bauvertrages sei gewesen, dass in dem Beteiligungsprospekt offen zu legen gewesen sei, dass die Gesellschaften der Reederei C zugehörig seien. Dies wäre bei ihr, der Klägerin, nur mit Zustimmung der Banken möglich gewesen und hätte zu Verzögerungen geführt.

Sie, die Klägerin, habe auch nicht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilgenommen, weil sie nur für ihre Schwestergesellschaft tätig geworden sei, eine Außendarstellung ihres Leistungsangebotes sei nicht erfolgt. Die Kosten der Bauaufsicht seien ohne Aufschlag an die Erwerberin weiterbelastet worden. Im Ergebnis sei es so gewesen, als hätte die Erwerberin selbst die Reederei C KG beauftragt. Damit fehle es auch an der erforderlichen Gewinnerzielungsabsicht.

Hilfsweise wendet die Klägerin ein, dass, wenn von einer Gewerbsteuerpflicht ausgegangen werde, nicht der gesamte Gewinn der Gewerbesteuer unterliege, sondern nur der Zeitraum bis zum 25.09.2001 zu Grunde gelegt werden könne, weil das Schiff am 25.09.2001 ausgeliefert und die Tätigkeit endgültig beendet worden sei. Danach entfielen nur 6.854.528 DM auf den relevanten Zeitraum.

Ferner sei in dem erklärten Gewinn ein nicht steuerbarer Veräußerungsgewinn enthalten. Mit der Abtretung der Rechte aus dem Bauvertrag sei der gesamte Gewerbebetrieb veräußert worden, insoweit könne auch ein noch im Entstehen befindlicher Betrieb veräußert werden. Auch genüge die Veräußerung eines Vermögensgegenstandes, wenn dieser die einzige wesentliche Betriebsgrundlage darstelle. Auf die Übertragung des Schiffsbauvertrages entfalle ein Betrag von 4.766.114,66 DM. Wegen der teilweise bestehenden personellen Verflechtung seien hiervon 14,56% abzuziehen, so dass 4.072.168,36 DM gem. § 16 EStG in Verbindung mit § 7 GewStG steuerbegünstigt seien.

Zusätzlich sei die gewerbesteuerrechtliche Kürzung nach § 9 Nr. 3 Satz 2 GewStG eröffnet, da der gesellschaftsvertraglich vorgegebene Zweck den Betrieb eines eigenen Handelsschiffes im internationalen Verkehr zum Gegenstand gehabt habe. Zu diesem Zweck gehörten auch die damit zusammenhängenden Neben- und Hilfsgeschäfte. Dementsprechend müssten auch solche Tätigkeiten begünstigt sein, die der Abwicklung eines solchen Betriebes dienten, insbesondere die Veräußerung des Schiffes. Damit gleichzusetzen sei die Veräußerung des Schiffsbauvertrages.

Insgesamt könne daher im Falle einer Gewerbesteuerpflicht lediglich ein Messbetrag von 18.640 DM festgesetzt werden (Wegen der Berechnung dieses Betrages wird auf den Schriftsatz der Klägerin vom 19.06.2007 verwiesen).

Die Klägerin beantragt,

den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag vom 16.06.2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.05.2007 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist der Beklagte auf seine Einspruchsentscheidung vom 24.05.2007. Ergänzend trägt er vor, die Klägerin habe mit der Übertragung des Bauvertrages ihren Gesellschaftszweck verändert. Die von ihr ausgeübten Tätigkeiten hätten nicht nur der Abwicklung gedient. Durch die Erbringung der Leistungen gegenüber ihrer Schwestergesellschaft habe sie sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt, denn auch Geschäftsbeziehungen mit nur einem Geschäftspartner seien ausreichend, wenn die beurteilende Tätigkeit nach Art und Umfang der Leistungen dem Bild einer unternehmerischen Marktteilnahme entspreche. Die Klägerin habe Aufgaben übernommen, die auch die Erwerberin hätte ausüben können. In dem Übertragungsvertrag könne auch kein konkludenter Auflösungsbeschluss gesehen werden, denn die Klägerin habe erst durch diesen Vertrag neue Aufgaben übernommen.

Maßgeblicher Zeitraum für die Besteuerung sei vom 29.01.2001 bis zum 31.12.2001. Auch wenn die Übergabe des Schiffes bereits am 25.09.2001 erfolgt sei, habe die Gesellschaft auch nach der Übergabe weiterbestanden. Eine tatsächliche Betriebseinstellung sei nicht zu erkennen. Die Ausführungen der Klägerin zu dem Motiv für die Übertragung des Schiffsbauvertrages könnten ebenso wenig nachvollzogen werden wie die Begründung für die konkret vorgenommene Gestaltung.

Die Veräußerung des Bauvertrages stelle keine begünstigte Veräußerung im Sinne des § 16 EStG dar, denn erst durch den Übertragungsvertrag sei ein neuer Gewerbebetrieb begründet worden. Es reiche auch nicht aus, dass Betriebsmittel übertragen würden, sondern es müsse gleichzeitig die durch den betrieblichen Organismus bestimmte Tätigkeit aufgegeben werden. Die Klägerin sei gerade nicht liquidiert worden, sondern ihr betrieblicher Organismus sei weiter genutzt worden, um den neuen Gesellschaftszweck zu erreichen.

Schließlich lägen auch die Voraussetzungen des § 9 Nr. 3 GewStG nicht vor, denn nach der Änderung ihres Gesellschaftszweckes habe die Klägerin gerade nicht mehr den Betrieb eines Handelsschiffes bezweckt, so dass diesbezüglich auch keine Hilfsgeschäfte vorliegen könnten.

Dem Gericht haben die Gewinnfeststellungsakten und Gewerbesteuerakten, die Bilanz- und Bilanzberichtsakten, die Akte Allgemeines, die Umsatzsteuerakten und die Rechtsbehelfsakten (.../.../...) vorgelegen. Auf die Sitzungsprotokolle des Erörterungstermins vom 13.05.2008 und der mündlichen Verhandlung vom 10.02.2009 wird verwiesen.

Entscheidungsgründe:

I. Die zulässige Klage ist unbegründet.

1. Die Klage ist zulässig.

Die Klägerin ist beteiligten- und prozessfähig. Zwar ist das Erlöschen der Firma der Klägerin am ... 2003 ins Handelsregister eingetragen worden. Diese Eintragung war jedoch nur deklaratorisch. Die Gesellschaft kann auch danach noch weiter unter ihrer Firma klagen und verklagt werden. Vertretungsberechtigt ist der durch Gesellschafterbeschluss zum alleinigen Liquidator bestellte H; insoweit war es nicht erforderlich, einen Nachtragsliquidator zu bestellen. War die Klägerin im Hinblick auf ihre steuerrechtlichen Verpflichtungen noch nicht voll beendet, so hatte der Liquidator seine Aufgaben noch nicht vollständig erfüllt. Hinsichtlich verbleibender Abwicklungsmaßnahmen, zu denen die Abwicklung der öffentlich-rechtlichen Rechtsbeziehungen zwischen der Gesellschaft und dem Finanzamt gehört, bestand die Vertretungsbefugnis des Liquidators ungeachtet der Eintragung des Erlöschens der Firma im Handelsregister fort. Die Liquidatoren einer Personenhandelsgesellschaft (§ 146 Abs.1 des Handelsgesetzbuches (HGB) haben - jedenfalls soweit es sich nicht um eine Publikums-GmbH & Co. KG handelt - ihre Tätigkeit fortzusetzen, wenn Abwicklungsmaßnahmen notwendig werden, nachdem die Firma im Handelsregister gelöscht worden ist. Das schließt das Fortbestehen ihrer Vertretungsbefugnis ein (BFH vom 21.05.1992 IV R 146/88, BFH/NV 1993, 303).

Ein Vorverfahren ist wirksam durchgeführt worden, obwohl die Einspruchsentscheidung im Rubrum lediglich die Gewerbesteuer und nicht auch den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag benennt, denn es ergibt sich ausdrücklich aus dem Tenor und aus der Begründung, dass Streitgegenstand auch der Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag gewesen ist. Als Einspruchsführerin ist auch richtigerweise die A GmbH & Co. i. L., vertreten durch den Liquidator H" benannt worden. Die Klägerin hat auch unter dieser Bezeichnung die Klage erhoben. Unerheblich ist, dass die Klägerin Einspruch eingelegt hat, ohne auf ihre Liquidation hinzuweisen, denn dies führt nicht zur Unwirksamkeit des Einspruchs, weil durch Auslegung zu ermitteln ist, wer Einspruch einlegen wollte.

2. Die Klage ist unbegründet.

Der angefochtene Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag 2001 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten.

a) Der angefochtene Bescheid ist der Klägerin wirksam bekannt gegeben worden.

Steuerschuldner und damit Beteiligter am gewerbesteuerlichen Verwaltungsverfahren ist gemäß § 5 Abs. 1 GewStG der Unternehmer. Eine Personengesellschaft ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH steuerrechtlich so lange als materiell-rechtlich existent anzusehen, wie noch Steueransprüche gegen sie oder von ihr geltend gemacht werden und das Rechtsverhältnis zu den Finanzbehörden nicht endgültig abgewickelt ist (vgl. BFH-Beschluss vom 12.4.2007 IV B 69/05, BFH/NV 2007, 1923, m.w.N.). Mithin ist selbst nach Auskehrung des Aktivvermögens ein Gewerbesteuermessbescheid (weiterhin) an die Gesellschaft als Schuldnerin der Gewerbesteuer zu richten. Die Steuerschuldnerschaft der Gesellschaft - und damit auch ihre gewerbesteuerrechtliche Rechtsfähigkeit - erlischt grundsätzlich nicht durch ihre (zivilrechtliche) Vollbeendigung (BFH-Urteil vom 13.10.1998 VIII R 35/95, BFH/NV 1999, 445, m.w.N.).

Die Klägerin befand sich zum Zeitpunkt der Bekanntgabe des Bescheides über den Gewerbesteuermessbetrag 2001 am 16.06.2003 noch in der Liquidation, die Liquidation wurde erst am ... 2003 (zivilrechtlich) beendet.

Allerdings war der Gewerbesteuermessbescheid nicht der Klägerin, sondern ihrem vertretungsberechtigten Liquidator bekannt zu geben. Dieser Mangel wurde aber dadurch geheilt, dass die Einspruchsentscheidung dem Prozessbevollmächtigten der Klägerin bekannt gegeben wurde, als Inhaltsadressatin die Gesellschaft " i. L." und als Bekanntgabeadressaten den Liquidator benannte. Zwar enthält die Anlage zu der Einspruchsentscheidung, durch die der angefochtene Bescheid geändert wurde, diese Ergänzung nicht. Allerdings kann die richtige Bezeichnung der Klägerin wiederum durch Auslegung im Zusammenhang mit der Einspruchsentscheidung ermittelt werden.

Danach ist der Gewerbesteuermessbescheid in der Gestalt, die er durch die Einspruchsentscheidung gefunden hat (vgl. § 44 Abs. 2 FGO), nicht mit einem Bekanntgabemangel behaftet (vgl. BFH-Urteil vom 10.12.1992 IV R 136/91, BFH/NV 1993, 577, m.w.N.).

b) Die Klägerin ist gewerbesteuerpflichtig.

Die Klägerin ist seit dem 29.01.2001 gewerbesteuerpflichtig. An diesem Tag hat sie den Übertragungsvertrag abgeschlossen und hiermit konkludent ihren Gesellschaftszweck geändert und eine neue gewerbliche Tätigkeit aufgenommen.

aa) Die Gewerbesteuerpflicht ergibt sich aus § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 GewStG. Der Gewerbesteuer unterliegt gemäß § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Unter Gewerbebetrieb ist gemäß § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes zu verstehen. Gewerbebetrieb wird dabei gemäß § 15 Abs. 2 S. 1 EStG definiert als selbstständige nachhaltige Betätigung, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird, sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und weder als Ausübung von Landwirtschaft (§ 13 EStG) noch als selbstständige Arbeit (§ 18 EStG) anzusehen ist. Durch § 15 Abs. 3 EStG wird der Anwendungsbereich des Gewerbebetriebs zum Teil erweitert. Gem. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gilt in vollem Umfang als Gewerbebetrieb die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nr. 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft). § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 GewStG gilt auch im Bereich der Gewerbesteuer (siehe z.B. BFH vom 20.11.2003 IV R 5/02, BStBl II 2004, 464). Die Klägerin erfüllt die Voraussetzungen des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG, denn an ihr ist lediglich die A-GmbH als einzige Komplementärin beteiligt und auch nur diese ist zur Geschäftsführung ermächtigt.

Die Gewerbesteuer knüpft an die Abgrenzung der Einkommensteuer und hier insbesondere an § 15 EStG an. Allerdings können sich bei der Gewerbesteuerpflicht andere Ergebnisse daraus ergeben, dass die Gewerbesteuer gem. § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG nur stehende Gewerbebetriebe betreffen soll. Daraus folgt, dass nicht alle Einkünfte, die gem. § 15 EStG Einkünfte aus Gewerbebetrieb darstellen, gewerbesteuerpflichtig sind. Danach beginnt die sachliche Gewerbesteuerpflicht erst, wenn der Gewerbebetrieb in Gang gesetzt worden ist.

Übt ein Unternehmen eine originär gewerbliche Tätigkeit aus, hat die Rechtsprechung den Beginn der Gewerbesteuerpflicht von dem Vorliegen aller tatbestandlichen Voraussetzungen eines Gewerbebetriebs i. S. des § 2 Abs. 1 GewStG i.V.m. § 15 Abs. 2 EStG abhängig gemacht. Entscheidend ist in einem solchen Fall, wann die Voraussetzungen für die erforderliche Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr tatsächlich erfüllt sind, so dass das Unternehmen sich mit eigenen gewerblichen Leistungen beteiligen kann. Vom Beginn der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr werden die bloßen Vorbereitungshandlungen abgegrenzt, wie z.B. die Anmietung eines Geschäftslokals, die Errichtung eines Fabrikgebäudes oder eines Hotels, mit dessen Betrieb erst nach dessen Fertigstellung begonnen wird.

Da die Klägerin eine gewerblich geprägte Personengesellschaft i. S. von § 15 Abs. 3 EStG ist, kommt es nicht auf die Aufnahme einer originär gewerblichen Tätigkeit an. Denn Kennzeichen einer solchen Gesellschaft ist vielmehr gerade, dass sie keine originär gewerbliche Tätigkeit ausübt. Daher hängt der Beginn der Gewerbesteuerpflicht nicht davon ab, dass die gewerblich geprägte Personengesellschaft die in § 15 Abs. 2 EStG aufgeführten Tatbestandsmerkmale verwirklicht.

Bei der gewerblich geprägten Personengesellschaft ist vielmehr auf den Beginn der werbenden Tätigkeit abzustellen, die - wie bei anderen Unternehmen auch - von bloßen Vorbereitungshandlungen abzugrenzen ist. Was als werbende Tätigkeit anzusehen ist, richtet sich nach dem von der Gesellschaft verfolgten Gegenstand ihrer Tätigkeit. Dabei kann auch auf den im Gesellschaftsvertrag beschriebenen Gegenstand des Unternehmens zurückgegriffen werden. Allerdings handelt es sich lediglich um ein Indiz; letztlich maßgeblich ist die tatsächlich ausgeübte Tätigkeit (BFH vom 20.11.2003 IV R 5/02, BStBl II 2004, 464).

bb) Auf den Streitfall übertragen folgt hieraus, dass die Klägerin ab dem 29.01.2001 gewerbesteuerpflichtig gewesen ist, da sie sich ab diesem Zeitpunkt nicht mehr in einer gewerbesteuerfreien Vorbereitungsphase befand. Bis zum 29.01.2001 erzielte die Klägerin unstreitig keine gewerbesteuerpflichtigen Einnahmen, denn ihr Handelsbetrieb befand sich noch im Vorbereitungsstadium. Erst durch die Inbetriebnahme des bestellten Schiffes wäre die nicht gewerbesteuerpflichtige Vorbereitungsphase beendet worden.

Durch den Übertragungsvertrag vom 29.01.2001 hat die Klägerin jedoch konkludent ihren Gesellschaftszweck geändert. Danach bezweckte sie nicht mehr den Betrieb eines Handelsschiffes, sondern sie übernahm durch diesen Vertrag die Verpflichtung der Bauaufsicht und die Weiterführung der Zwischenfinanzierung zu Gunsten eines Dritten. Für diese Tätigkeiten hat sie ein Entgelt von der übernehmenden Gesellschaft erhalten. Es handelte sich nicht lediglich um die Durchführung von Abwicklungsarbeiten, denn die erwerbende Gesellschaft hätte die Bauaufsicht selbst durchführen und in die Position der Darlehensnehmerin eintreten können. Es ist in diesem Zusammenhang auch nicht erheblich, dass die Klägerin die Bauaufsicht nicht selbst durchgeführt hatte, sondern diese an eine andere Gesellschaft übertragen hat, denn Voraussetzung für eine gewerbliche Tätigkeit ist nicht, dass eine Leistung persönlich und unmittelbar durch das gewerbesteuerpflichtige Unternehmen ausgeübt wird. Die Fortführung der Zwischenfinanzierung stellt eine Art Darlehensgewährung dar, welche als vermögensverwaltende Tätigkeit gewerbesteuerpflichtig ist, wenn sie durch eine Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 3 EStG ausgeübt wird. Entscheidend ist auch, dass durch die nur im Innenverhältnis vollzogene Übertragung der Rechte aus dem Schiffsbauvertrag die Klägerin weiterhin im Außenverhältnis als Vertragspartnerin und dementsprechend allein Haftende fungierte. Auch damit übernahm sie im Innenverhältnis eine zusätzliche Verpflichtung gegenüber der Erwerberin.

Die Tatsache, dass der Sachverhalt auch anders hätte gestaltet werden können, ist ohne Bedeutung. Denn maßgeblich für die rechtliche Beurteilung ist nur der tatsächlich verwirklichte Sachverhalt und nicht ein fiktiver bzw. wirtschaftlich vergleichbarer Sachverhalt. Zwar mögen die von der Klägerin vorgetragenen wirtschaftlichen Gründe ursächlich für die gewählte Gestaltung gewesen sein. Dies kann jedoch nicht dazu führen, einen anderen als den verwirklichten Sachverhalt der Beurteilung zu Grunde zu legen. Auch wenn es sich bei der Klägerin und der Erwerberin um Schwestergesellschaften handelte, so sind beide Gesellschaften eigenständige Rechtssubjekte, die jeweils für sich betrachtet werden müssen.

b) Der vom Beklagten geschätzte Gewinn aus Gewerbebetrieb begegnet der Höhe nach keinen Bedenken.

aa) Eine Kürzung des Gewinns im Hinblick auf eine Beendigung des Gewerbebetriebes am 24.09.2001 mit der Auslieferung des Schiffes kommt nicht in Betracht. Der Vortrag der Klägerin ist nicht geeignet zu begründen, dass tatsächlich der Gewerbebetrieb zu diesem Zeitpunkt beendet worden ist, denn der Auflösungsbeschluss ist erst im Jahr 2003 ergangen. Dagegen spricht auch, dass die Klägerin auch nach dem Streitjahr noch eine Feststellungserklärung für das Jahr 2002 abgegeben hat. Zudem ist nicht ersichtlich, in welcher Höhe ein Abschlag erforderlich sein sollte, da die Klägerin nicht dargelegt hat, ob auf den Zeitraum 25.09.2001 bis 31.12.2001 überhaupt Einnahmen entfallen sind, die diesen Abschlag rechtfertigen könnten. Ein pauschaler Abschlag nach Tagen ist nicht angemessen, da davon auszugehen ist, dass alle Einnahmen bis zum 24.09.2001 geflossen sind.

bb) Der Gewinn aus Gewerbebetrieb ist nicht um einen steuerfreien Veräußerungsgewinn zu reduzieren.

Nach der im Streitjahr geltenden Fassung von § 7 i.V.m. § 36 Abs. 1 GewStG gehören Gewinne aus der Veräußerung oder der Aufgabe eines Betriebes zwar nicht zum Gewerbeertrag. Auszuscheiden waren nach ständiger Rechtsprechung bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften die nach dem EStG mit dem ermäßigten Steuersatz zu versteuernden Veräußerungs- und Aufgabegewinne und darüber hinaus solche Gewinnbestandteile, die zwar nicht Veräußerungs- oder Aufgabegewinne sind, aber in einem unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit einer Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe stehen und deshalb nicht laufende Gewinne sind (BFH VIII R vom 17.02.1994, BStBl II 1994, 809 m.w.N.; siehe hierzu Blümich-von Twickel § 7 GewStG Rndr. 125 ff., 137). Der Grund für die Freistellung solcher Gewinne liegt darin, dass die Veräußerung und Aufgabe eines Betriebs Vorgänge sind, die nicht Gegenstand der Besteuerung nach dem Gewerbeertrag sein konnten (vgl. z.B. BFH vom 13.11.1963 GrS 1/63 S, BStBl III 1964, 124, BFH vom 28.08.1968 I 252/65, BStBl II 1969, 8 m. w. N; BFH vom 15.03.2000 VIII R 51/98, BStBl II 2000, 316).

Es fehlt aber an einer Betriebsveräußerung i. S. von § 16 EStG.

Eine Veräußerung des ganzen Gewerbebetriebs ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH anzunehmen, wenn alle wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang auf einen Erwerber übertragen werden. Wesentliche Grundlagen eines Betriebs sind die Wirtschaftsgüter, die zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich sind und ein besonderes wirtschaftliches Gewicht für die Betriebsführung besitzen. Die Betriebsveräußerung setzt als selbständiges Tatbestandsmerkmal zusätzlich voraus, dass gleichzeitig die bisher in diesem Betrieb entfaltete gewerbliche Tätigkeit endet (BFH Urteil vom 12.06.1996 XI R 56, 57/95, BStBl II 1996, 527). Die Beendigung der bisherigen gewerblichen Tätigkeit ist als selbständiges Merkmal der Tatbestandsverwirklichung und losgelöst von dem Merkmal der Übertragung der wesentlichen Betriebsgrundlagen zu sehen (BFH vom 17.07.2008 X R 40/07, BFH/NV 2008, 2099). Voraussetzung für eine Betriebsaufgabe ist, dass sich der Übergang ins Privatvermögen oder die Einzelveräußerung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang vollzieht. Hierfür ist erforderlich, dass zwischen Beginn und Ende der Aufgabe nur ein kurzer Zeitraum liegt (siehe z.B. FG Hamburg vom 25.04.2007 2 K 123/06, EFG 2007, 1802-1804, DStRE 2008, 627-629). Da der Begriff "Gewerbebetrieb" eine tätigkeitsbezogene Komponente aufweist, ist Voraussetzung einer Betriebsveräußerung, dass der Gewerbetreibende nicht nur Betriebsmittel überträgt, sondern auch seine durch den betrieblichen Organismus bestimmte gewerbliche Tätigkeit aufgibt.

Die Anwendung von § 16 EStG scheitert im Streitfall nicht bereits daran, dass die Rechte aus dem Schiffsbauvertrag bereits vor Aufnahme des Schiffsbetriebs und damit vor Beginn der Gewerbesteuerpflicht veräußert worden sind, denn die §§ 16, 34 EStG sind auch auf im Aufbau befindliche Betriebe oder Teilbetriebe anzuwenden, die ihre werbende Tätigkeit noch nicht aufgenommen haben; Voraussetzung ist nur, dass die wesentlichen Betriebsgrundlagen bereits vorhanden sind und bei zielgerechter Weiterverfolgung des Aufbauplans ein selbständig lebensfähiger Organismus zu erwarten ist (siehe BFH vom 07.11.1991 IV R 50/90, BStBl II 1992, 380). Die Rechte aus dem Schiffbauvertrag stellten insoweit die wesentliche Betriebsgrundlage der Klägerin dar.

Die Tatsache, dass lediglich Rechte aus einem Schiffsbauvertrag übertragen worden sind, steht der Annahme einer Betriebsaufgabe/veräußerung nicht entgegen, denn in Ausnahmefällen kann auch die Veräußerung eines einzigen Wirtschaftsgutes eine Veräußerung im Sinne des § 16 EStG darstellen. Gleiches muss gelten, wenn nur die Rechte aus einem Bauvertrag übertragen werden, weil das Wirtschaftsgut selbst noch nicht existent ist. Allerdings ist weitere Voraussetzung für die Anwendbarkeit des § 16 EStG in solchen Fällen, dass das Schicksal der Gesellschaft unlösbar mit dem übertragenen Wirtschaftsgutes zusammenhängt, wie es insbesondere bei einer Partenreederei der Fall ist. Dies ist vorliegend jedoch anders, denn - wie die tatsächliche Entwicklung gezeigt hat - konnte die Klägerin jederzeit ihren Gesellschaftszweck ändern.

Entscheidend ist aber vor allem, dass die Klägerin ihre gewerbliche Tätigkeit gerade nicht, wie oben dargestellt, beendet hat, sondern ab dem 29.01.2001 weiterhin einen laufenden Geschäftsbetrieb unterhielt. Die Klägerin hat nach der Übertragung des Rechts aus dem Schiffbauvertrag dieselben Tätigkeiten ausgeübt wie bereits zuvor, allerdings nicht mehr im eigenen, sondern nunmehr im fremden Interesse für ihre Schwestergesellschaft.

Für diese Beurteilung spricht zudem, dass auch die Klägerin selbst in der Feststellungserklärung für das Streitjahr nur laufenden Gewinn und keinen Veräußerungsgewinn erklärt hat. Ferner hat sie auch für das Folgejahr 2002 noch eine Steuererklärung abgegeben, was dafür spricht, dass sie selbst nicht von einer Betriebsveräußerung oder -aufgabe im Jahr 2001 ausgegangen ist.

cc) Der Gewinn aus Gewerbebetrieb ist schließlich auch nicht gem. § 9 Nr. 3 GewStG zu kürzen.

Voraussetzung für eine Kürzung gem. § 9 Nr. 3 Satz 2 GewStG ist der Betrieb von eigenen Handelsschiffen im internationalen Verkehr, d.h. der Unternehmer muss eigene oder gecharterte Handelsschiffe überwiegend zur Beförderung von Personen oder Gütern im Verkehr einsetzen. Nach der Änderung ihres Gesellschaftszwecks war Gegenstand der Tätigkeit der Klägerin nicht mehr der Betrieb eines Handelsschiffs, sondern die Bauaufsicht und die Durchführung der Zwischenfinanzierung im Fremdinteresse. Hierbei handelte es sich auch nicht um Hilfsgeschäfte zum ursprünglichen Hauptzweck oder um nachgelagerte Geschäfte. Denn der Zweck der Gesellschaft hatte sich durch die Übertragung der Rechte aus dem Schiffbauvertrag geändert.

II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision gem. § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Ende der Entscheidung