Judicialis Rechtsprechung

Die Beteiligten streiten um die richtige verfahrensrechtliche und materiell-rechtliche Behandlung eines zunächst in der Buchführung nicht erfassten Abgangs eines Fahrzeugs aus dem Betriebsvermögen des Klägers.

Die Kläger sind Eheleute, die in den Streitjahren 1999 und 2000 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger war Inhaber eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes mit einem abweichenden Wirtschaftsjahr zum 30. Juni. Für diesen Betrieb stellte er Bilanzen auf. Daneben war der Kläger Betriebsleiter eines in der Rechtsform der Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) geführten Holzrückbetriebes. Gesellschafterinnen der GbR waren in den Streitjahren die Klägerin sowie die Mutter des Klägers. Das Wirtschaftsjahr der GbR ist das Kalenderjahr. Auch die GbR stellte Bilanzen auf das jeweilige Ende des Wirtschaftsjahres auf.

Am 7. Juni 2000 erwarb die GbR von der Fa. D GmbH einen gebrauchten Schlepper John Deere 6900 zum Preis von 73.000 DM (brutto). Entsprechend einer Vereinbarung mit dem Verkäufer zahlte die GbR 45.000 DM durch Überweisung. Hinsichtlich der restlichen 28.000 DM nahm der Verkäufer zwei gebrauchte Maschinen in Zahlung. Dabei handelte es sich um einen Daimler Benz der GbR zum Festpreis von 8.000 DM und einen Renault Traktor aus dem Einzelunternehmen des Klägers zum Festpreis von 20.000 DM. Für den Daimler Benz erteilte der Veräußerer der GbR eine Gutschrift über 8.000 DM. Für den Renault Traktor bestätigte der Veräußerer gegenüber dem Kläger einen Vermittlungsauftrag. Die GbR aktivierte den John Deere Schlepper in ihrer Buchführung. Für die Inzahlunggabe des Renault Traktors aus dem Betrieb des Klägers reduzierte sie eine gegenüber dem Kläger bestehende Darlehensforderung um 20.000 DM. Der Kläger erfasste den gesamten Vorgang in seiner Buchführung nicht. Er bilanzierte den Renault Traktor in seinen Bilanzen zum 30.06.2000 sowie zum 30.06.2001. Dabei buchte er im Wirtschaftsjahr 2000/2001 erfolgswirksame Abschreibungen auf den Traktor i.H.v. 7.129 DM.

Tatsächlich verkaufte die D GmbH den Renault Traktor am 31. Juli 2000 an einen Dritten weiter. Hiervon hatte der Kläger im September des Jahres 2000 auch Kenntnis. Eine gesonderte Abrechnung der Vermittlung durch die D GmbH erfolgte weder gegenüber dem Kläger noch gegenüber der GbR.

Bei der GbR fand in der Zeit vom Juli 2003 bis Dezember 2003 eine Außenprüfung für die Jahre 1998 bis 2000 statt. In diesem Zusammenhang bemerkte der Prüfer die Vorgänge um den Erwerb des John Deere Schleppers. Der Kläger korrigierte daraufhin seine Angaben betreffend die steuerliche Behandlung des Traktors Renault zunächst mündlich gegenüber dem Prüfer. Das inzwischen eingeschaltete Finanzamt für Fahndung und Strafsachen teilte dem Kläger mit Schreiben vom 19. August 2003 mit, dass gegen ihn ein Ermittlungsverfahren wegen des Verdachts der Hinterziehung von Einkommensteuer 1999 bis 2001 eingeleitet worden sei. Der Prozessbevollmächtigte des Klägers teilte dem Beklagten (dem Finanzamt -FA-) mit Schreiben vom 22. August 2003 mit, dass bei Durchsicht und Prüfung der Veranlagungen 1999 bis 2001 seines Mandanten (des Klägers) festgestellt worden sei, dass der Abgang eines Schleppers in der Buchführung des L+F-Betriebes im Wirtschaftsjahr 1999/2000 nicht erfasst worden sei. Mit diesem Schreiben werde "die bereits am 30. Juli 2003 mündlich erstattete Berichtigungsanzeige zu Beweiszwecken nochmals schriftlich fixiert".

Mit Schreiben vom 5. Februar 2007 teile das FA für Fahndung und Strafsachen dem Kläger die steuerlichen Folgerungen aus dem nicht gebuchten Abgang des Traktors Renault mit und gab hinsichtlich der beabsichtigten Änderungsbescheide Gelegenheit zur Stellungnahme. Weiterhin wies das FA für Fahndung darauf hin, dass in Abstimmung mit der hiesigen Bußgeld- und Strafsachenstelle die am 30. Juli 2007 gegenüber dem Außenprüfer F in dieser Angelegenheit mündlich erteilten Auskünfte/überlassenen Unterlagen unter der Voraussetzung der fristgerechten Nachzahlung der Mehrsteuern als wirksame Selbstanzeige für sie beurteilt werden werde. In seiner Stellungnahme vom 13. Februar 2007 äußerte sich der Prozessbevollmächtigte des Klägers dahingehend, dass zum Sachverhalt keine gesonderte Stellungnahme mehr erfolgen werde und der Vorgang somit zur steuerlichen Auswertung an das FA Northeim übergeben werden könne.

Das FA erließ daraufhin am 28. Juni 2007 gegenüber den Klägern nach § 173 der Abgabenordnung (AO) geänderte Bescheide über Einkommensteuer 1999 und 2000, in denen der Abgang des Renault Traktors beim Kläger wie folgt berücksichtigt worden ist: Erhöhung des Gewinns im Wirtschaftsjahr 1999/2000 i.H.v. 12.870 DM (Erlöse aus Anlageverkäufen 20.000 DM ./. Anlageabgang 7.130 DM) und Erhöhung des Gewinns im Wirtschaftsjahr 2000/2001 i.H.v. 7.129 DM (zu Unrecht gewährte Absetzung für Abnutzung -AfA-).

Nachdem die Kläger die mit den Bescheiden vom 28. Juni 2007 festgesetzten Mehrsteuern gezahlt hatten, stellte das FA für Fahndung und Strafsachen das Ermittlungsverfahren vom 10. Oktober 2007 gem. § 170 Abs. 2 Strafprozessordnung (StPO) i.V.m. § 371 AO ein, da es von einer wirksamen Selbstanzeige ausging.

Gegen die Änderungsbescheide vom 28. Juni 2007 wenden sich die Kläger nach erfolglosem Einspruchsverfahren mit der vorliegenden Klage. Zunächst sei entgegen ihres bisherigen Vorbringens auch die materiell-rechtliche Beurteilung durch das beklagte FA zweifelhaft. Der Kläger habe gegenüber der D GmbH hinsichtlich des Traktors Renault lediglich einen Vermittlungsauftrag erteilt. Für die Abwicklung dieses Vermittlungsauftrages habe der Kläger niemals eine Gutschrift erhalten. Demzufolge sei fraglich, ob und wie er den Anlageabgang hätte in seiner Buchführung behandeln müssen. In jedem Fall liege kein vorsätzliches, auf Steuerhinterziehung angelegtes Verhalten vor. Dies führe in jedem Fall dazu, dass zum Zeitpunkt des Erlasses der Änderungsbescheide bereits Festsetzungsverjährung eingetreten sei. Eine verlängerte Festsetzungsfrist wegen Steuerhinterziehung komme nicht in Betracht. Ebenso seien die Voraussetzungen einer Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 5 AO nicht gegeben. Zum Einen seien keine hinreichenden Ermittlungshandlungen vorgenommen worden, auf denen die geänderten Bescheide beruhen könnten; zum Anderen sei die Fahndungsmaßnahme länger als sechs Monate unterbrochen worden, was gemäß § 171 Abs. 4 Satz 2 AO ebenfalls eine Ablaufhemmung ausschließe.

Die Kläger beantragen,

die Einkommensteuerbescheide für 1999 und 2000 vom 28. Juni 2007 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 6. November 2007 ersatzlos aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Ansicht, dass der Kläger den Abgang des Traktors Renault im Juni 2000 in seiner Buchführung erfolgswirksam hätte erfassen müsse und dementsprechend im Folgejahr keine AfA mehr hätte berücksichtigen dürfen. Ferner sei das FA auch zum Erlass der Änderungsbescheide berechtigt gewesen. Insbesondere sei noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten, da die Kläger objektiv und subjektiv den Tatbestand der Steuerhinterziehung verwirklicht hätten, so dass die Festsetzungsfrist zehn Jahre betrage. Diese sei im Juni 2007 noch nicht abgelaufen. Die im Klageverfahren erstmals geäußerten Umstände, warum die entsprechenden Buchungen unterlassen worden seien, seien als Schutzbehauptungen anzusehen. Aufgrund seiner Inventur habe der Kläger gewusst, dass der Traktor Renault nicht mehr zu seinem Betriebsvermögen gehört habe. Im Übrigen habe er der Behandlung seiner Einlassungen durch das FA für Fahndung und Strafsachen als Selbstanzeige nicht widersprochen. Dies indiziere ebenfalls, dass der Kläger selbst von einer Steuerhinterziehung ausgegangen sei.

Entscheidungsgründe:

I. Die Klage ist unbegründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzten die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

1. Die Bescheide sind materiell rechtmäßig. Das FA hat die Steuer in zutreffender Höhe festgesetzt.

a) Der Kläger hat den Renault Traktor im Juni 2000 aus seinem Betrieb entnommen. Entnahmen im Sinne des für den bilanzierenden Kläger anwendbaren § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG sind alle Wirtschaftsgüter, die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat. Indem der Kläger als Betriebsleiter der GbR den Renault Traktor für die GbR bei dem Erwerb des John Deere Schleppers in Zahlung gegeben hat, hat er den Traktor für Zwecke, die nicht seinem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb dienen, entnommen.

b) Die Entnahme ist nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG mit dem Teilwert anzusetzen. Teilwert ist gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebes im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde. Dabei ist bei einzelnen Wirtschaftsgütern der Einzelveräußerungspreis die Untergrenze des Teilwertes (Glanegger in Schmidt, Kommentar zum EStG, § 6 Rdn. 228 m.w.N.). Vorliegend hat der Kläger von der GbR für die Zurverfügungstellung seines Renault Traktors bei der Anschaffung des John Deere Schleppers eine Gegenleistung von 20.000 DM erhalten, indem die GbR das private Darlehenskonto zugunsten des Klägers um diesen Betrag gemindert hat. Ebenso war die D GmbH bereit, den Renault Traktor zum Preis von 20.000 DM in Zahlung zu nehmen. Hierbei handelt es sich nach den vorliegenden Unterlagen um einen Festpreis für die Inzahlungnahme. Demgegenüber ist nicht von Bedeutung, dass die D GmbH dem Kläger keine ausdrückliche Gutschrift erteilt, sondern nur einen Vermittlungsauftrag bestätigt hat. Tatsächlich ist die Weiterveräußerung des Renault Traktors von der D GmbH im Juli 2000 an einen fremden Dritten nicht gegenüber dem Kläger oder der GbR abgerechnet worden. Vielmehr verblieb es bei der Inzahlungnahme zum Preis von 20.000 DM. Demnach hat das FA den Abgang des Renault Traktors aus dem Betriebsvermögen des Klägers zu Recht mit 20.000 DM angesetzt.

2. Die angefochtenen Bescheide sind auch verfahrensrechtlich ordnungsgemäß erlassen worden.

a) Das FA durfte die ursprünglichen Steuerbescheide nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO ändern. Erst durch die Betriebsprüfung bei der GbR und die damit verbundene Übergabe von Unterlagen an den Prüfer sowie die mündlichen Erläuterungen und das Schreiben des Prozessbevollmächtigten vom 22. August 2003 hat das FA nachträglich Kenntnis von Tatsachen erhalten, die zu einer höheren Steuer führen.

b) Beim Erlass der Änderungsbescheide vom 28. Juni 2007 war auch noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten. Zwar war die vierjährige Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Nr. 2 AO zu diesem Zeitpunkt bereits abgelaufen; das FA beruft sich jedoch auf die zehnjährige Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO, da es von einer Steuerhinterziehung ausgeht. Insoweit spricht nach den vorliegenden Umständen vieles dafür, dass sich das FA zu Recht auf die zehnjährige Verjährungsfrist berufen kann; dies kann im Ergebnis jedoch dahinstehen.

aa) Denn jedenfalls greift die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 5 Satz 2 i.V.m. Satz 1 AO ein. Nach § 171 Abs. 5 Satz 1 AO läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor die aufgrund der Ermittlungen der Besteuerungsgrundlagen, mit denen Zollfahndungsämter oder die mit der Steuerfahndung betrauten Dienststellen der Landesbehörde vor Ablauf der Festsetzungsfrist beim Steuerpflichtigen begonnen haben, zu erlassenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind; dabei gilt Abs. 4 Satz 2 sinngemäß. Nach § 171 Abs. 5 Satz 2 AO gilt das Gleiche, wenn dem Steuerpflichtigen vor Ablauf der Festsetzungsfrist die Einleitung des Steuerstrafverfahrens oder des Bußgeldverfahrens wegen einer Steuerordnungswidrigkeit bekannt gegeben worden ist. Insoweit beinhaltet § 171 Abs. 5 Satz 2 AO eine Rechtsfolgenverweisung auf Satz 1. Dies bedeutet, dass die Tatbestandsvoraussetzungen des Satzes 1 (Beginn der zuständigen Dienststellen mit Ermittlungen der Besteuerungsgrundlagen beim Steuerpflichtigen vor Ablauf der Festsetzungsfrist) durch die Bekanntgabe der Einleitung eines Steuerstrafverfahrens vor Ablauf der Festsetzungsfrist ersetzt werden (vgl. Hartmann in Beermann/Gosch, AO § 171 Rz 59). Diese Tatbestandsvoraussetzungen des § 171 Abs. 5 Satz 2 AO liegen hier vor. Dem Kläger wurde mit Schreiben des FA für Fahndung und Strafsachen vom 19. August 2003 mitgeteilt, dass gegen ihn ein Ermittlungsverfahren wegen des Verdachts der Hinterziehung von Einkommensteuer 1999 bis 2001 eingeleitet worden sei. Diese Mitteilung erfolgte unstreitig vor Ablauf der regulären vierjährigen Festsetzungsfrist.

bb) Als Rechtsfolge läuft dementsprechend die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor die aufgrund der Ermittlungen zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind. Während bei der Reichweite der Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 5 Satz 1 AO der erforderliche Umfang der Ermittlungshandlungen streitig ist (siehe Nachweise bei Cöster in Pahlke/Koenig, Kommentar zur Abgabenordnung, § 171 Rdn. 109), kommt dem Umfang der Ermittlungshandlungen bei der Anwendung des § 171 Abs. 5 Satz 2 AO keine maßgebliche Bedeutung zu. Insoweit wird das tatsächliche Element der Ermittlungshandlungen aus Satz 1 durch den formalen Akt der Bekanntgabe der Einleitung des Strafverfahrens ersetzt. Dementsprechend reicht es aus, dass im Rahmen des Strafverfahrens überhaupt Ermittlungen im weiteren Sinn vorgenommen worden sind. Vorliegend hat das FA für Fahnung und Strafsachen die vom Kläger berichtigten Angaben hinsichtlich des Abgangs des Traktors Renault aus dem Betriebsvermögen des Klägers überprüft und steuerlich ausgewertet. Überdies hat es die Berichtigungen als Selbstanzeige i.S.d. § 371 AO gewertet. Dies reicht jedenfalls bei der hier vorliegenden Konstellation einer Selbstanzeige als Ermittlungshandlungen, auf denen die Änderungen der Steuerbescheide beruhen, aus.

Da das Strafverfahren gegenüber dem Kläger wegen Einkommensteuer 1999 bis 2001 eingeleitet worden war, sind die Änderungsbescheide vom 28. Juni 2007 (Einkommensteuer 1999 und 2000) vom Umfang der Rechtsfolge des § 171 Abs. 5 AO gedeckt.

cc) Soweit die Kläger die Auffassung vertreten, dass die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 5 AO wegen des Verweises auf § 171 Abs. 4 Satz 2 AO nicht eingreife, folgt das Gericht dem nicht. Nach dieser Vorschrift tritt keine Ablaufhemmung ein, wenn eine Außenprüfung unmittelbar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Monaten aus Gründen unterbrochen wird, die die Finanzbehörde zu vertreten hat. Diese Norm findet jedoch vorliegend keine Anwendung, da der in § 171 Abs. 5 Satz 1 2. Halbsatz AO enthaltene Verweis auf § 171 Abs. 4 Satz 2 AO von der Rechtsfolgenverweisung des § 171 Abs. 5 Satz 2 AO nicht umfasst ist. Dies ergibt sich sowohl aus systematischen als auch aus teleologischen Gesichtspunkten. Die in § 171 Abs. 5 Satz 1 AO enthaltene Verweisung auf § 171 Abs. 4 Satz 2 AO führt zu einer vom Gesetzgeber beabsichtigten Gleichstellung der Außenprüfung und der Fahndungsprüfung. Beiden Prüfungen ist gemeinsam, dass die tatsächlichen Ermittlungshandlungen die Grundlage für die Ablaufhemmung bilden. Demgegenüber wird in § 171 Abs. 5 Satz 2 AO das tatsächliche Element der Ermittlungshandlungen durch den formalen Akt der Bekanntgabe der Einleitung des Steuerstrafverfahrens ersetzt. Anders als die tatsächlichen Handlungen kann das Verfahren als solches nicht durch bloße Realakte seitens der Finanzbehörden unterbrochen werden. Vielmehr bedarf es hierzu eines weiteren formalen Aktes, zum Beispiel der Aufhebung oder Einstellung des Strafverfahrens. Insoweit begründet die Bekanntgabe der Einleitung des Steuerstrafverfahrens einen Wechsel im Status des Steuerpflichtigen, der durch einfache Realhandlungen nicht zu beseitigen ist. Dies rechtfertigt die unterschiedliche Behandlung von Ablaufhemmungen nach § 171 Abs. 4 und Abs. 5 Satz 1 AO auf der einen Seite und § 171 Abs. 5 Satz 2 AO auf der anderen Seite.

3. Schließlich hat das FA seinen Steuerfestsetzungsanspruch auch nicht verwirkt. Nach der Rechtsprechung des BFH, der sich der erkennende Senat anschließt, setzt Verwirkung ein bestimmtes Verhalten der Finanzbehörde voraus, aufgrund dessen der Steuerpflichtige bei objektiver Betrachtung annehmen darf, die Behörde werde den Anspruch nicht oder nicht mehr geltend machen (BFH-Urteil vom 7. Juli 2004 X R 24/03, BFHE 206, 292, BStBl II 2004, 975 ). Neben diesem Zeitmoment muss als vertrauensgeprägtes Umstandsmoment ein Verhalten der Finanzbehörde hinzukommen, aus dem der Steuerpflichtige bei objektiver Beurteilung den Schluss ziehen darf, er solle nicht mehr in Anspruch genommen werden. Bei bloßer Untätigkeit der Finanzbehörde führt der Zeitablauf allein demnach noch nicht zur Verwirkung (BFH-Entscheidungen vom 26. Oktober 2005 II R 9/01, BFH/NV 2006, 478, und vom 1. Juli 2003 II B 84/02, BFH/NV 2003, 1534, sowie Neumann in Beermann/Gosch, AO § 4 Rz 69). Schließlich muss der Steuerpflichtige als sog. Vertrauensfolge auch tatsächlich auf die Nichtgeltendmachung des Anspruchs vertraut und sich entsprechend eingerichtet haben (BFH-Urteil vom 14. Oktober 2003 VIII R 56/01, BFHE 203, 472, BStBl II 2004, 123, m.w.N.).

Unter Beachtung dieser Grundsätze kann im Streitfall von einer Verwirkung der Steueransprüche nicht ausgegangen werden. Die Kläger haben keine Umstände substantiiert dargelegt, die eine Verwirkung des Steueranspruchs zu begründen vermögen. Insbesondere stellen der geschilderte Zeitablauf und die Handlungen gegenüber der GbR als einer dritten Rechtsperson keine derartigen Umstände dar.

II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung