Judicialis Rechtsprechung

5 K 1484/07

Verkündet am: 24.09.2007

Einkommensteuer 1998

In dem Finanzrechtsstreit

...

hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz - 5. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 24. September 2007

durch

den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht

den Richter am Finanzgericht

die Richterin am Finanzgericht

die ehrenamtliche Richterin

der ehrenamtliche Richter

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die zusätzlich zu einer Bardividende von einer ausländischen Aktiengesellschaft gewährten Aktien an einer Tochtergesellschaft (sog. "Spin-Off-Dividende") einen sonstigen einkommensteuerpflichtigen Bezug aus Aktien in Form eines besonderen Vorteils darstellen.

Die Kläger wurden im Streitjahr 1998 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte Einkünfte aus Gewerbebetrieb, aus Vermietung und Verpachtung sowie die im Streit befindlichen Einkünfte aus Kapitalvermögen. Nach der der Einkommensteuererklärung 1998 beiliegenden Anlage KSO erzielte der Kläger im Jahr 1998 Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von insgesamt 3.985.864,- DM. Hiervon entfielen 1.622.313,- DM auf inländische Einkünfte aus Kapitalvermögen sowie 2.363.551,- DM auf ausländische Einkünfte aus Kapitalvermögen (Einkommensteuerakte 1998 - EStA, Bl.54 und 55). In seinen Erläuterungen zur Anlage AUS 1998 erklärte der Kläger, dass er im Streitjahr in den USA Erträge in Höhe von insgesamt 1.317.632,63 DM erzielt habe.

Mit Einkommensteuerbescheid vom 30. März 2000 stellte der Beklagte die Einnahmen des Klägers aus Kapitalvermögen zunächst in Höhe eines Betrages von 3.985.864,- DM fest und brachte hiervon Werbungskosten in Höhe von 953.159,- DM und den Sparerfreibetrag in Höhe von 6.000,- DM in Abzug, so dass sich seine Einkünfte aus Kapitalvermögen auf 3.026.705,- DM beliefen (EStA, Bl.125). Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Am 10. Oktober 2000 ordnete der Beklagte für die Einkommensteuer der Jahre 1996 bis 1998 eine Außenprüfung an (BP-Akte, Fach 1996-98, Bl.2). In seinem Bericht vom 25. Juni 2001 hielt der Außenprüfer unter Textziffer I.08 fest, dass der Kläger am 7. April 1998 Inhaber von 1500 Aktien der Ford Motor Company gewesen sei. Neben einer Bardividende sei dem Kläger zum 7. April 1998 eine sog. Spin-Off-Dividende zugeteilt worden. Hierbei seien 0,262085 Aktien der Associates First Capital Corporation (Tochtergesellschaft) - im Folgenden: Associates - pro Ford Aktie an die Anteilseigner ausgeschüttet worden. Der Kläger sei der Auffassung, dass insoweit die Abspaltung eines Teilbetriebes vorgelegen habe, die nicht zu einem steuerpflichtigen Ertrag geführt habe. Das in den bisherigen Aktien repräsentierte Betriebsvermögen sei lediglich auf 2 Aktien verteilt worden. Der Aktionär sei durch den Vorgang nicht bereichert gewesen (BP-Akte, Bl.37 <44>).

Der Vorgang sei mit einer Abspaltung zur Neugründung im Sinne des § 123 Abs. 2 Nr. 2 UmwG vergleichbar. Hierdurch seien die ursprünglichen Anschaffungskosten der Ford Aktien auf diese und auf die neuen Anteile aufzuteilen.

Nach seiner Auffassung handele es sich bei dem Vorgang nicht um eine Abspaltung, sondern um eine Verteilung von bereits vorhandenen Anteilen an die Aktionäre von Ford. Dies ergebe sich unter anderem aus der Tatsache, dass die nicht von Ford gehaltenen Anteile an der Tochtergesellschaft (19,3%) bereits 1996 fremden Aktionären am Markt angeboten worden seien. Auch habe die Associates in den Jahren 1996 und 1997 bereits 16,8% bzw. 12% zum konsolidierten Gewinn des Konzerns beigetragen. Wenn also eine Abspaltung stattgefunden habe, dann sei diese in früheren Jahren und nicht erst in 1998 erfolgt.

Nach seiner Auffassung sei die Gewährung dieser Anteile nicht anders zu behandeln als eine Bardividende. Die Gesellschafter erhielten auf Grund ihrer Gesellschafterstellung Vermögenswerte von der Gesellschaft, ohne dass ihr Anteil am Nominalkapital gemindert worden sei.

Es lägen im Inland steuerpflichtige Kapitalerträge vor, die mit dem Kurswert der erhaltenen Aktien am 7. April 1998 (393 Stück zu je 74,75 US-Dollar - im Folgenden: USD= 29.376,75 USD) zu bewerten seien. Bei einem Kurs von 1,8143 DM je USD betrage der Wert der steuerpflichtigen Kapitalerträge insgesamt 53.298,24 DM.

Dem schloss sich der Beklagte an und erhöhte mit gemäß § 164 Abs. 2 AO geändertem Einkommensteuerbescheid 1998 vom 26. Oktober 2001 die Einnahmen des Klägers aus Kapitalvermögen von 3.985.864,- DM auf 4.039.162,- DM, setzte die Werbungskosten von 953.159,- DM auf 885.159,- DM herab, behielt den Sparerfreibetrag in Höhe von 6.000,- DM bei und kam so zu Einkünften des Klägers aus Kapitalvermögen in Höhe von 3.148.003,- DM (EStA, Bl.128). Den Vorbehalt der Nachprüfung hob der Beklagte auf.

Gegen den geänderten Einkommensteuerbescheid 1998 legte der Kläger am 26. November 2001 Einspruch ein (Akte "Einsprüche", Bl.1 ff.). Diesen begründete er damit, dass die Einnahmen aus Kapitalvermögen gemäß § 20 EStG im Streitjahr 1998 um 53.298,- DM zu mindern seien, da keine Dividende im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG ausgezahlt worden sei. Am 25. Februar 1998 habe er 1500 Aktien der Ford Motor Company zu einem Kurs von jeweils 55,25 USD und insgesamt 82.875,- USD erworben. Bereits zu diesem Zeitpunkt habe die Abspaltung (Spin-Off) des Unternehmensteiles Associates festgestanden und sei am 2. März 1998 beschlossen worden. Am 8. April 1998 habe er 393 Aktien von Associates erhalten. Für das Jahr 1998 sei eine laufende Dividende in Höhe von 1,68 USD je Aktie ausgeschüttet worden, die jeweils quartalsweise mit 0,42 USD je Aktie ausgezahlt worden sei. Der Beklagte gehe von einem unzutreffenden Sachverhalt aus. Die Bezeichnung "dividend" werde in den USA für eine Vielzahl von Fällen verwendet, die mit einer Dividende nach dem deutschen Steuerrecht nicht das Geringste zu tun habe. Tatsächlich sei die Abspaltung des Unternehmens Associates in den USA steuerrechtlich nicht als Dividende behandelt worden, da dieser Vorgang nach § 355 des amerikanischen Steuergesetzes nicht steuerbar sei, weshalb auch keine Quellensteuer einbehalten worden sei. Etwas anderes könne auch für deutsches Recht nicht gelten. § 20 EStG erfasse laufende Erträge, die als Früchte aus der Überlassung von Kapital zur Nutzung auf Grund eines Rechtsverhältnisses zugeflossen seien. Außerordentliche nicht laufende Erträge würden nur dann erfasst, wenn sie wirtschaftlich ein Nutzungsentgelt darstellten. Dies sei vorliegend eindeutig nicht der Fall. Die Ford Motor Company habe ihren Anteilseignern kein Nutzungsentgelt gezahlt. Es sei lediglich das bisherige Betriebsvermögen auf 2 Aktiengattungen verteilt worden.

Mit gemäß § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO geändertem Einkommensteuerbescheid vom 18. Dezember 2001 verminderte der Beklagte die im Streit befindlichen Einnahmen des Klägers aus Kapitalvermögen auf 4.038.585,- DM (EStA, Bl.145). Mit weiterem gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO geändertem Einkommensteuerbescheid 1998 vom 25. März 2002 setzte der Beklagte die Einnahmen des Klägers aus Kapitalvermögen auf 4.032.262,- DM sowie die Werbungskosten auf 878.542,- DM herab (EStA, Bl.149).

Mit Einspruchsentscheidung vom 15. Oktober 2002 wies der Beklagte den Einspruch der Kläger als unbegründet zurück (Akte "Einsprüche", Bl.32 ff.). Hinsichtlich der streitigen Einkünfte aus Kapitalvermögen führte der Beklagte im Wesentlichen aus, dass der Kläger am 7. April 1998 Inhaber von 1500 Aktien der Ford Motor Company gewesen sei. Zu diesem Zeitpunkt sei neben einer Bardividende eine sog. Spin-Off-Dividende beschlossen worden. Hierbei seien 0,262085 Aktien der Associates, einer Tochtergesellschaft der Ford Motor Company, pro Ford Aktie an die Anteilseigner ausgeschüttet worden. Die Gewährung der Anteile sei im Rahmen der Prüfung wie eine Bardividende behandelt worden, weil die Gesellschafter auf Grund ihrer Gesellschafterstellung Vermögenswerte der Gesellschaft erhalten hätten, ohne dass ihr Anteil am Nominalkapital gemindert worden sei.

Der Kurswert der am 7. April 1998 erhaltenen 393 Aktien in Höhe von 74,75 USD je Aktie sei bei den inländischen steuerpflichtigen Kapitalerträgen mit einem Betrag in Höhe von 53.298,24 DM angesetzt worden.

Der zulässige Einspruch sei unbegründet. Bei dem Spin-Off Vorgang handele es sich entgegen der vorgetragenen Einspruchsbegründung nicht um eine Abspaltung eines Teilbetriebes, sondern um eine Verteilung von bereits vorhandenen Anteilen an die Aktionäre der Ford Motor Company. Dies ergebe sich unter anderem aus der Tatsache, dass die nicht von Ford gehaltenen Anteile (19,3%) an der Tochtergesellschaft Associates bereits 1996 fremden Aktionären am Markt angeboten worden seien. Auch habe die Associates in den Jahren 1996 und 1997 bereits 16,8% bzw. 12% zum konsolidierten Konzerngewinn der Ford Motor Company beigetragen.

Hieraus sei ersichtlich, dass die behauptete Abspaltung schon vor dem Jahr 1998 erfolgt sein müsse.

Die Gewährung von 0,262085 einer Associates Aktie für eine Ford Aktie sei nicht anderes als eine Bardividende zu behandeln. Die Gesellschafter erhielten auf Grund ihrer Gesellschafterstellung Vermögenswerte von der Gesellschaft, ohne dass der Anteil am Nominalkapital gemindert worden sei. Dagegen spreche auch nicht die als utopisch bezeichnete Rendite von 30,22%, denn es stehe nicht fest, in welcher Höhe darin eventuell thesaurierte Gewinne enthalten seien.

Die Übertragung von Sachwerten durch eine Kapitalgesellschaft an ihre Anteilseigner, die keine Rückzahlung von geleisteten Einlagen darstelle, sei eine steuerpflichtige Gewinnausschüttung in Form einer Sachdividende. Die Anteilseigner würden bereichert, während gleichzeitig eine Vermögensminderung bei der Kapitalgesellschaft eintrete. Es handele sich dabei nicht um einen ertragsteuerlichen unbeachtlichen Vorgang, der mit der Gewährung von Freianteilen vergleichbar sei. Die dem Kläger als Aktionär der Ford Motor Company übertragenen Anteile der Associates gälten als vom Kläger entgeltlich angeschafft. Die Wertminderung von den im Privatvermögen gehaltenen Ford Aktien durch die Übertragung der Anteile der Associates sei als Vorgang auf der Vermögensebene ertragsteuerlich unbeachtlich.

Nach deutschem Steuerrecht lägen steuerpflichtige Kapitalerträge vor, die mit dem Kurswert der erhaltenen Aktien zu bewerten gewesen seien. Ob der Vorgang in den USA nach dort geltenden Steuerrecht als nicht steuerbar angesehen werde, sei für die Entscheidung nach anzuwendendem deutschen Steuerrecht nicht entscheidungserheblich.

Mit ihrer am 13. November 2002 bei Gericht eingegangenen Klage machen die Kläger geltend, dass die den Klägern zugeteilten Aktien (in den USA als "spin-off dividend" bezeichnet) kein besonderes Entgelt oder ein Vorteil im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG seien, der zu einer Vermögensmehrung auf Seiten der Kläger geführt habe. Bei den Klägern sei vielmehr eine Vermögensumverteilung eingetreten. Sollte seitens des Gerichts eine Vermögensminderung unterstellt werden, so stelle diese zumindest kein Entgelt für die Kapitalüberlassung dar.

In den USA werde von einem "Spin-Off" gesprochen, wenn eine Gesellschaft einen Unternehmensteil als eigenständige Kapitalgesellschaft ausgründe und deren Gesellschafteranteile proportional an die Aktionäre der Muttergesellschaft verteile. Dadurch würden Mutter- und Tochtergesellschaft zu beteiligungsidentischen Schwestergesellschaften. Weil sich aus der Perspektive der Gesellschafter lediglich die Form der Beteiligung ändere, in dem die indirekte Beteiligung durch eine direkte Beteiligung ersetzt werde, sei die Übertragung der Anteile in den USA grundsätzlich steuerfrei. Sinn und Zweck des sog. "Spin-Off" sei meist die Entflechtung und Konzentration auf das Kerngeschäft des Unternehmens mit dem Ziel, die Ertragskraft und den "shareholder value" zu stärken. Dies seien auch im vorliegenden Fall die Beweggründe gewesen.

a) Kein Entgelt für die Kapitalüberlassung

Bei den Einkünften aus Kapitalvermögen würden Erträge erfasst, die als Früchte der Überlassung von Kapital zur Nutzung auf Grund eines Rechtsverhältnisses (laufend) zugeflossen seien. Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehörten nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG unter anderem Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Aktien. Bei den sonstigen Bezügen würden auch die besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG (z. B. Sachdividenden) erfasst. Dabei enthalte § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG keinen besonderen Besteuerungstatbestand, sondern nur eine Klarstellung des Umfangs der Einnahmen der Absätze 1 und 2. Wirtschaftlich müsse es sich immer um eine Kapitalnutzung, nicht aber um eine Kapitalerhöhung oder einen Vermögenszuwachs handeln (vgl. Ludwig Schmidt/Heinicke, EStG, 17. Auflage, 1998, § 20 Rz. 125). Zu den besonderen Entgelten oder Vorteilen gehörten alle Vermögensmehrungen, die bei wirtschaftlicher Betrachtung ein Entgelt für die Kapitalüberlassung darstellten (BFH-Urteile vom 25. Juni 1974, BStBl II 1975, 735 und vom 2. März 1993, BStBl II 1993, 602).

Die den Klägern zugeteilten Aktien seien kein besonderes Entgelt oder ein Vorteil im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG. Denn bei den Klägern sei keine Vermögensmehrung eingetreten. Ein Kausalzusammenhang zwischen "Entgelt" und "Kapitalüberlassung" bestehe nicht.

Der Beklagte beziehe sich auf den Begriff "spin-off dividend", welcher in den USA eine andere und viel umfassendere Bedeutung habe als im Inland. Beispielsweise werde ein Aktiensplitt in den USA als "received stock dividend", also als "erhaltene Ausschüttung" bezeichnet. Die im Rahmen eines Aktiensplitts zugeteilten Aktien stellten im Inland weder eine Dividende nach § 20 EStG dar, noch handele es sich um eine Anschaffung für Zwecke des § 23 EStG. Folglich könne aus der Bezeichnung der Aktienzuteilung keine Einkommensqualifikation getroffen werden.

b) Erwerb eines Bezugsrechts

Bereits bei Erteilung des Kaufauftrages der Ford Aktien durch die Kläger am 25. Februar 1998 habe die Abspaltung von der Associates festgestanden. Der "Spin-Off" sei bereits im Jahr 1997 beschlossen und am 8. Oktober 1997 publik gemacht worden. Am 2. März 1998 sei der zeitliche Ablauf des "Spin-Off" durch den "board of directors" festgelegt worden.

Wirtschaftlich verteilten sich die geleisteten Anschaffungskosten somit auf zwei verschiedene Aktiengattungen. Demzufolge seien die Anschaffungskosten der im Privatvermögen erworbenen Wirtschaftsgüter im Verhältnis der gemeinen Werte aufzuteilen. Bei den Klägern ergäben sich folgende Kurswerte des gesamten Aktienbestandes (in USD):

Diese Darstellung verdeutliche, dass bei den Klägern keine Vermögensmehrung stattgefunden habe. Sie hätten kurze Zeit vor und nach dem "Spin-Off" über annähernd gleiche Vermögenswerte verfügt. Die Übertragung der Associates Aktien an die Fordaktionäre habe lediglich einen Wertausgleich der bei den Ford Aktien zunächst eingetretenen Wertminderung dargestellt.

Wie bereits eingangs unter der Begriffsdefinition des "Spin-Off" erläutert, habe es sich um konzerninterne Strukturveränderungen gehandelt.

Die bisher in der vertikalen Gliederung unmittelbar gehaltenen Associates Anteile seien durch die Umgliederung auf horizontales Format zu zwei unmittelbaren Beteiligungen in gleicher Höhe geworden. Der Beklagte erkenne die stattgefundene Wertminderung zwar an, wolle aber nur die Werterhöhung als Einkünfte aus Kapitalvermögen erfassen und die Wertminderung als ertragsteuerlich unbeachtlichen Vorgang der privaten Vermögensebene einstufen. Eine Begründung für diese Bewertung sei nicht gegeben worden und werde auch aus den Umständen nicht erkennbar.

c) Minderung der ursprünglichen Anschaffungskosten

Bei Ford habe zwar keine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln stattgefunden, so dass es sich nicht um die Gewährung von Gratisaktien gehandelt habe. Dennoch sei der Vorgang vergleichbar, da die in den Aktien verkörperte Substanz abgespaltet worden sei und sich danach in den Wertpapieren der zugeteilten Associates Aktien widergespiegelt habe, so dass kein Wertzuwachs stattgefunden habe, sondern lediglich eine Umverteilung der vorhandenen Werte.

Selbst wenn man der wirtschaftlichen Betrachtungsweise nicht folge, dass bereits beim Erwerb der Ford Aktien zwei Wirtschaftsgüter erworben worden seien, stelle der "Spin-Off" eine nachträgliche Anschaffungskostenminderung dar. Ein Teil der ursprünglichen Anschaffungskosten auf die Ford Aktien sei als Anschaffungskosten auf die Associates Aktien nach der Gesamtwertmethode abzuspalten. Vorgänge im Zusammenhang mit der Anschaffung, die wirtschaftlich zu einer Minderung der Anschaffungskosten führten, stellten sich als Vorgänge auf der Vermögensebene und somit nicht als Vermögensmehrung dar, die als ein Entgelt für die Kapitalüberlassung im Sinne des § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG zu erfassen sei (BFH-Urteil vom 26. Februar 2002 IX R 20/98).

Im Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf seien die aus dem zweiten Börsengang der Deutschen Telekom AG (Telekom) gewährten Bonusaktien entgegen der Auffassung des Bundesfinanzministeriums (BMF-Schreiben vom 10. Dezember 1999, BStBl 1999, 1129) als steuerlich unbeachtlicher Vorgang angesehen worden (Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 17. Juli 2002 - 4 K 4068/01 E -, EFG 2002, 1382). In der Zuteilung der Bundesaktien sei vielmehr eine Minderung der Anschaffungskosten im Sinne des § 255 Abs. 1 Satz 3 HGB gesehen worden.

Bemerkenswert sei ferner, dass sich die Verfügung der OFD Karlsruhe vom 27. November 2000 auch mit der Gewährung der Bonusaktien aus dem zweiten Börsengang der Deutschen Telekom AG beschäftigt habe. In dieser Verfügung sei noch von einer Sachdividende in Form von Bonusaktien ausgegangen worden. Gerade dies sei durch das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf verneint worden.

Während die durch den Hauptaktionär gewährten Bonusaktien beim Empfänger zu einer Vermögensmehrung geführt hätten (der Anteilseigner erhalte dadurch zusätzliche Gesellschaftsrechte), habe jedoch der "Spin-Off" lediglich zu einer Vermögensaufteilung geführt. Bei einer solchen Aufteilung könne ein Vermögensteil offensichtlich nicht Ertrag der anderen Vermögensteile sein, denn das Gesamtvermögen ändere sich in der Summe nicht.

Nach § 255 HGB handele es sich bei den Anschaffungskosten um diejenigen Aufwendungen, die geleistet würden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden könnten. Anschaffungspreisminderungen seien von den Anschaffungskosten abzusetzen (§ 255 Abs. 1 Satz 3 HGB). Der Begriff der Anschaffungskosten gelte auch für gesellschaftsrechtliche Vorgänge wie den Erwerb von Aktien mit denen der Aktionär ein Bündel von Mitgliedschaftsrechten erwerbe (BFH-Urteil vom 21. Januar 1999, BStBl II 1999, 642). Auf den Zeitpunkt der Minderung komme es nicht an. Entscheidend sei, dass die Preisminderung mit dem Anschaffungsgeschäft so verbunden sei, dass der Zufluss der Güter in Geld oder Geldeswert sich als Ermäßigung der Anschaffungskosten darstelle (BFH Urteil vom 26. Februar 2002, IX R 20/98). Diese Voraussetzungen seien im Fall der Ausgabe von Gratisaktien durch die Telekom bejaht worden, weil die Gewährung der Bonusaktien verbindlich im Börsenzulassungsprospekt zugesagt worden sei. Voraussetzung für den Erhalt von Gratisaktien sei die Einhaltung einer einjährigen Haltefrist der ursprünglich erworbenen Aktien gewesen. Ein Entgelt für die Kapitalüberlassung sei vom Finanzgericht Düsseldorf nicht angenommen worden, obwohl die Preisminderung letztlich für die Längerfristigkeit der Kapitalüberlassung gewährt worden sei. Ein zusätzliches Entgelt für die Kapitalüberlassung wäre nur anzunehmen gewesen, wenn die Beteiligten ihre vertraglichen Beziehungen entsprechend ausgestaltet hätten. Durch die verbindliche Zusage der Freianteile bei Einhaltung der Haltefrist sei dies aber gerade ausgeschlossen worden.

Etwas anderes könne auch bei den Klägern nicht gelten. Bereits im Zeitpunkt des Erwerbs der Ford Aktien habe festgestanden, dass die Anteilseigner von Ford an einem noch zu benennenden Stichtag (hier 12. März 1998), proportional zum Verhältnis der Kurswerte zwischen Ford und Associates, Aktien von Associates erhalten würden. Voraussetzung sei lediglich das Halten der Ford Aktie bis zu dem maßgeblichen Stichtag gewesen. Mit dem Erwerb der Ford Aktien sei ein vermögenswertes Anwartschaftsrecht auf Zuteilung der Aktien an dem Tochterunternehmen erworben worden, welches mit zunehmendem Voranschreiten auf den Behaltestichtag zu einem Vollrecht erstarkt sei.

Eine derartige zugesagte Bindung sei auch steuerrechtlich als solche und nicht als zusätzliche Vergütung oder zusätzlicher Ertrag zu behandeln.

d) Verfassungswidrigkeit bei mangelnder Durchsetzung des Steueranspruchs

Die Einstufung als Sachdividende bei Steuerinländern im Falle eines im Ausland durchgeführten "Spin-Off" führe ferner zu einer Steuerungerechtigkeit, da für diese Einkünfte aus Kapitalvermögen keine Kontrollmechanismen bestünden. Der IX. Senat des BFH habe nach der mündlichen Verhandlung vom 16. Juli 2002 beschlossen, beim BVerfG ein Entscheidung darüber einzuholen, ob § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 b EStG (1997) mit dem Grundgesetz insoweit unvereinbar sei, als die Durchsetzung des Steueranspruchs wegen struktureller Vollzugshindernisse weitgehend vereitelt werde. Gleiches gelte auch für die nicht überprüfbaren Sachdividenden. Der im Grundgesetz verankerte Gleichheitsgrundsatz werde zu Lasten der ehrlichen Steuerzahler vereitelt. Nach ihren - der Kläger - Informationen seien bisher keine "Spin-Off" Vorgänge als Sachdividenden bei Fondsgesellschaften aufgedeckt und ermittelt worden, obwohl gerade diese Gesellschaften am meisten von dieser Besteuerung der Sachdividenden betroffen sein müssten. Dies erwecke den Eindruck, dass hier unterschiedliches Recht angewendet werde.

Im Ergebnis sei festzuhalten, dass durch den ausgeführten "Spin-Off" bei den Klägern keine Vermögensmehrung, sondern vielmehr eine Vermögensumverteilung eingetreten sei. Die Übertragung der Associates Aktien an die Kläger stelle lediglich einen Wertausgleich der bei den Ford Aktien zum Zeitpunkt des "Spin-Off" eingetretenen Wertminderung dar. Der in den ursprünglichen Ford Aktien verkörperte Wert sei durch den "Spin-Off" abgespalten worden und spiegele sich danach in den Wertpapieren der zugeteilten Associates Aktien wider. Da die Durchführung des "Spin-Off" schon beim Kauf der Aktien durch den Kläger festgestanden habe, hätten diese bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise nicht nur das Wirtschaftsgut der Ford Aktie, sondern neben diesem ein vermögenswertes Anwartschaftsrecht auf Zuteilung von Aktien an dem Tochterunternehmen Associates erworben. Eine Vermögensmehrung auf Seiten der Kläger sei somit nicht eingetreten.

Die Kläger beantragen,

den geänderten Einkommensteuerbescheid 1998 vom 25. März 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15. Oktober 2002 dahin gehend zu ändern, dass die Einkünfte aus Kapitalvermögen um 53.298,- DM niedriger angesetzt werden und die Einkommensteuer 1998 entsprechend herabgesetzt wird,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte verweist zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass sich die Kläger in ihrer Klagebegründung auf die Ausführungen des Finanzgerichts Düsseldorf in dem Urteil vom 17. Juli 2002 bezögen. Hierzu sei anzumerken, dass gegen dieses Urteil die Revision beim Bundesfinanzhof unter dem Aktenzeichen VIII R 70/02 anhängig sei. Die Behandlung der "Spin-Off" Dividende als Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG entspreche im Übrigen auch der Stellungnahme des Bundesministers der Finanzen im Schreiben vom 21. Juli 2000. Der Auffassung der Kläger, wonach die Besteuerung des "Spin-Off" wegen fehlender Kontrollmechanismen verfassungswidrig sei, werde nicht gefolgt. Ein strukturelles Erhebungs- und Vollzugsdefizit, das sich der Gesetzgeber infolge lückenhafter Ausgestaltung der Besteuerung von Kapitaleinkünften eventuell zurechnen lassen müsse, liege nicht vor. Die von den Klägern behaupteten Mängel führten nicht zu einer gleichheitswidrigen Behandlung nur bestimmter Steuerpflichtiger, sondern beträfen alle Steuerbürger, die ihre Einkünfte zwecks Einkommensbesteuerung vollständig zu erklären hätten, im Vergleich etwa zu steuerpflichtigen Arbeitnehmern, deren Einkünfte dem Lohnabzug unterlägen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist unbegründet. Der zuletzt geänderte Einkommensteuerbescheid 1998 vom 25. März 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15. Oktober 2002 ist nicht rechtswidrig und verletzt die Kläger auch nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO). Der Beklagte hat die dem Kläger für die von ihm am 7. April 1998 gehaltenen 1500 Ford Aktien neben der quartalsweise ausgezahlten Bardividende in Höhe von 0,42 USD je Aktie zudem gewährten 393 Aktien der Associates zu Recht als sonstige Bezüge aus Aktien in Form eines besonderen Vorteils im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 1 EStG und damit als steuerpflichtige Einkünfte aus Kapitalvermögen behandelt.

1. Nach § 20 Abs.1 Nr. 1 EStG gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen u. a. Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Aktien sowie nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG besondere Entgelte und Vorteile, die neben den in § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden (BFH-Urteil vom 7. Dezember 2004 VIII R 70/02, BStBl II 2005, 468 - zu den Bonusaktien der Deutschen Telekom AG -; Vorinstanz: Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 17. Juli 2002 - 4 K 4068/01 E - a.a.O.).

a) Dabei stellt die Regelung in § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG lediglich klar (dazu BFH-Urteil vom 2. März 1993 VIII R 13/91, BStBl II 1993, 602), dass unter die sonstigen - d. h. nicht als Gewinnanteil (Dividende) ausgekehrten - Bezüge im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG alle Zuwendungen in Geld oder Geldeswert gemäß § 8 Abs. 1 EStG zu fassen sind, die dem Gesellschafter - entweder von der Kapitalgesellschaft selbst oder von einem Dritten - aufgrund seines Gesellschaftsverhältnisses (BFH-Urteil vom 14. Oktober 2002 VIII R 41/01, BFH/NV 2003, 307) zufließen, soweit die Vorteilszuwendungen nicht als - von der Steuerbarkeit ausgeschlossene - Kapitalrückzahlung zu werten sind. Unerheblich ist hiernach insbesondere, ob die Bezüge zu Lasten des Gewinns oder zu Lasten der Vermögenssubstanz der Gesellschaft geleistet werden (so bereits Entscheidungen des RFH vom 16. April 1930 VI A 597/30, RStBl 1930, 364 und vom 26. Februar 1936 VI A 851/35, RStBl 1936, 754; Wassermeyer in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 20 Rdnr. C 28, m. w. N.); auch kommt es nicht darauf an, in welche zivilrechtliche Form die Vorteilsgewährung gekleidet ist (BFH-Urteil vom 2. März 1993 VIII R 13/91, a.a.O.).

b) Maßgeblich ist mithin allein, ob die Vorteilszuwendung nach dem Veranlassungsprinzip, d. h. bei wertender Beurteilung des die Vorteilszuwendung auslösenden Moments, als dem Gesellschaftsverhältnis im Sinne von § 20 Abs.1 Nr.1 EStG (sog. Erwerbssphäre) zugehörig anzusehen ist (BFH-Urteil vom 10. März 1992 VIII R 66/89, BStBl II 1992, 1032). Hiervon ist allerdings nicht nur dann auszugehen, wenn der maßgebliche Bestimmungsgrund ausschließlich der Erwerbssphäre zuzurechnen ist; ausreichend ist vielmehr eine Mitveranlassung in dem Sinne, dass das auslösende Moment des erhaltenen Vorteils nach der an den Umständen des Einzelfalls auszurichtenden Wertung in signifikantem Ausmaß zumindest auch dem Gesellschaftsverhältnis zuzuordnen ist (vgl. Wassermeyer in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 20 Rdnr. A 36 zu Fußnote 17, Rdnr. C 18).

aa) Hierauf fußt die ständige Rechtsprechung des BFH, nach der das Aufteilungs- und Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 EStG nur die Ausgabenseite betrifft und damit lediglich diejenigen Aufwendungen, die in einem nicht vernachlässigbaren Umfang auch privat veranlasst sind, vom Betriebsausgaben- und Werbungskostenabzug ausschließt (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BStBl II 1990, 817, zu Abschn. C.II.5.h bb). Die Regelung des § 12 EStG ist hingegen keinem Umkehrschluss zugänglich und nimmt deshalb insbesondere keinen Einfluss auf den Ansatz von Einnahmen mit der Folge, dass deren Zuordnung zu einer Einkunftsart des EStG (§ 2 Abs. 1 EStG) nicht daran gebunden ist, dass ihr auslösendes Moment ausschließlich oder so gut wie ausschließlich in der Erwerbssphäre liegt (zu Betriebseinnahmen vgl. BFH-Urteil vom 6. September 1990 IV R 125/89, BStBl II 1990, 1028 a.E.; zu Arbeitslohn sowie allgemein zu Einnahmen BFH-Urteile vom 9. August 1996 VI R 88/93, BStBl II 1997, 97 undvom 28. Januar 2003 VI R 48/99, BStBl II 2003, 724).

bb) Nichts anderes gilt (argumentum a maiore ad minorem), wenn darüber zu entscheiden ist, ob der einem Gesellschafter zugeflossene Vorteil der Erwerbssphäre oder der grundsätzlich (Ausnahmen: §§ 17, 23 EStG; § 21 des Umwandlungssteuergesetzes --UmwStG--) nicht steuerbaren Vermögensebene in Gestalt der (nachträglichen) Minderung von Anschaffungskosten angehört (vgl. § 255 Abs. 1 Satz 3 HGB; zur grundsätzlich einheitlichen Auslegung des Anschaffungskostenbegriffs für Gewinn- und Überschusseinkünfte vgl. BFH-Entscheidungen vom 19. Juli 1994 VIII R 52/98, BStBl II 1995, 362 a. E.; vom 4. Juli 1990 GrS 1/89, BStBl II 1990, 830 <835>). Der Vorteil mindert nur dann die Anschaffungskosten der Erwerbsgrundlage - hier der Aktie -, wenn er ausschließlich oder so gut wie ausschließlich dem Anschaffungsvorgang zugerechnet werden kann. Nur bei Vorliegen eines derart "engen Zusammenhangs" ist es gerechtfertigt, den Vorteil der - bei nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Privatvermögens (grundsätzlich) einkünfteneutralen - Vermögensebene zuzuweisen (vgl. hierzu sowie zum Zweck des Anschaffungskostenprinzips BFH-Urteil vom 26. März 1992 IV R 74/90, BStBl II 1993, 96). Ist das auslösende Moment der Vorteilsgewährung hingegen nicht nur in der Vermögensebene, sondern - bei wertender Beurteilung - in einem nicht nur unbedeutenden Ausmaß auch in einer der Erwerbsebene zuzuordnenden Leistung zu sehen, so ist sie als steuerbare Einnahme zu erfassen. Demgemäß sind zwar Rückvergütungen des Einkaufspreises bei Abnahme einer bestimmten Mindestmenge eines Wirtschaftsgutes (BFH-Entscheidungen vom 7. November 1957 IV 33/56 U, BStBl III 1958,65) ebenso von den Anschaffungskosten abzusetzen wie Provisionsnachlässe, die ein Gesellschafter im Zusammenhang mit seinem Beitritt zu einem geschlossenen Immobilienfonds erhält, wenn hierdurch keine über den Gesellschaftsbeitritt hinausreichenden Leistungen abgegolten werden sollen ( BFH-Urteile vom 26. Februar 2002 IX R 20/98, BStBl II 2002, 796 undvom 16. März 2004 IX R 46/03, BFH/NV 2004, 1100 m.w.N). Die erlangten Vorteile sind indes als steuerbare Einnahmen zu qualifizieren, wenn beispielsweise der Bezugspreis von Waren nach Maßgabe ihres Weiterverkaufs ermäßigt wird (sog. Verkaufsboni; BFH-Urteil vom 15. Mai 1963 I 69/62 U, BStBl III 1963, 503). Hiermit übereinstimmend sind nicht nur (verlorene) Baukostenzuschüsse des Mieters (dazu Schmidt/ Drenseck, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 26. Aufl., § 21 Rz. 65 "Baukostenzuschüsse (private)", m. w. N.), sondern auch öffentliche Zuschüsse dann als Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung anzusetzen, wenn sie im Rahmen der Förderung des sozialen Wohnungsbaus für Belegungs- und Mietpreisbindungen gewährt werden (BFH-Urteil vom 14. Oktober 2003, BStBl II 2004, 14); sie mindern nur dann die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Immobilie, wenn sie unabhängig von der Nutzung ausgereicht werden und somit (so gut wie) ausschließlich im Zusammenhang mit der Gebäudeherstellung oder -erhaltung stehen (BFH-Urteil vom 26. März 1991 IX R 104/86, BStBl II 1992, 999; vgl. BFH-Urteil vom 26. November 1996 VIII R 58/93, BStBl II 1997, 390).

2. a) Unter Berücksichtigung dieser vom BFH in der Entscheidung vom 7. Dezember 2004 dargestellten Grundsätze stellen die dem Kläger - neben der am 7. April 1998 für das erste Quartal gezahlten Bardividende je Ford Aktie in Höhe von 0,42 USD - von der Ford Motor Company für die von ihm gehaltenen 1500 Ford Aktien beteiligungsproportional gewährten 393 Aktien der Associates einen in Geldeswert gemäß § 8 Abs. 2 EStG zu bemessenden besonderen Vorteil im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 1 EStG dar. Die dem Kläger als besonderer Vorteil von der Ford Motor Company gewährten 393 Aktien der Associates sind ihm aufgrund seines in seinen Aktien verkörperten Gesellschafterverhältnisses zu dieser zugeflossen. Hierbei hat es sich nicht um die Rückzahlung von Kapital, sondern um den Zufluss weiterer geldwerter Aktien gehandelt, die dem Kläger überdies das weitere Recht eingeräumt haben, künftig als Aktionär der Associates an deren Bardividendenausschüttungen teilzunehmen. Dass der von der Ford Motor Company gewährte besondere Vorteil dabei im Gegensatz zu den Bardividenden nicht aus ihrem Gewinn, sondern aus ihrem Anlagevermögen geleistet worden ist, spielt nach der Rechtsprechung des BFH dabei keine Rolle. Bei wertender Betrachtung des die Vorteilszuwendung auslösenden Moments ist dieser allein darin zu sehen, dass der Kläger Aktionär der Ford Motor Company gewesen ist, dieser mithin Kapital zur Nutzung überlassen und diese ihm die Kapitalüberlassung in Form eines besonderen Vorteils vergütet hat, ohne dass hierbei die Höhe der dem Kläger gewährten Rendite überhaupt eine Rolle spielt.

Selbst wenn der Bestimmungsgrund vorliegend nicht nur der Erwerbssphäre zuzurechnen gewesen sein sollte, ist er dennoch in überwiegendem Maße durch das Gesellschaftsverhältnis des Klägers mit veranlasst gewesen, ohne dass er - wie der Kläger vorträgt - ausschließlich dem Anschaffungsvorgang und damit den Anschaffungskosten im Sinne des § 255 Abs. 1 HGB, d. h. der nicht steuerbaren Vermögensebene zuzurechnen gewesen ist. Dass es sich im Streitfall letztlich um einen ausschließlich der Erwerbssphäre zuzurechnenden Vorgang gehandelt hat, ergibt sich bereits daraus, dass die Zuwendung der 393 Aktien der Associates zeitgleich mit der Auszahlung der ersten Quartalsdividende der Ford Motor Company vorgenommen worden ist. Schon dieser zeitliche Gleichklang von Bardividendenausschüttung einerseits und der Zuteilung der 393 Associates Aktien andererseits ist ein eindeutiges Indiz dafür, dass die Zuwendung hier maßgeblich durch die Gesellschafterstellung des Klägers veranlasst gewesen ist. Auch die vom Kläger hervorgehobene Minderung des Kurswertes der Ford Aktien von 64,8125 USD zum 31. März 1998 auf 45.8125 USD zum 30. April 1998, die im Übrigen allein die Vermögens- und nicht die Erwerbssphäre betroffen hat, hat nicht zur Folge, dass die Zuwendung der 393 Aktien der Associates nicht gesellschaftsrechtlich veranlasst gewesen ist. Der "Spin-Off" Vorgang stellt im Streitfall schon deshalb keinen der Vermögenssphäre zugehörigen Vorgang dar, weil sich der Anteil des Klägers am Nominalkapital der Ford Motor Company - wie der Beklagte zu Recht hervorgehoben hat - durch den "Spin-Off" Vorgang zu keinem Zeitpunkt gemindert hat. Soweit der Kläger in diesem Zusammenhang des Weiteren vorgetragen hat, dass mit der Zuwendung der 393 Aktien der Associates keine Vermögensmehrung eingetreten sei (PA, Bl.33), übersieht er, dass allein schon der Kurswert der 393 Associates Aktien zuzüglich der 1500 Ford Aktien zum 30. April 1998 bei 98.096,- USD gelegen hat, während die 1500 Ford Aktien zum 31. März 1998, d. h. vor dem "Spin-Off" Vorgang einen Kurswert von 97.219,- USD hatten. Allein die Differenz von 877,- USD widerspricht der Argumentation des Klägers, dass keine Vermögensmehrung eingetreten sei, zumal sie - wie bereits dargelegt - übersieht, dass zu der von der Ford Motor Company quartalweise in unveränderter Höhe im Jahr 1998 gezahlten Bardividende nunmehr noch die Bardividende an den Anteilen der Associates hinzugekommen ist. Damit ist in hinreichender Weise belegt, dass der dem Kläger als sonstiger Bezug aus Aktien zugewendete besondere Vorteil von 393 Aktien der Associates dem Kläger allein dafür gewährt worden ist, dass er der Ford Motor Company als Gesellschafter Kapital zur Nutzung überlassen hat, die ihm - neben der Bardividende - hierfür einen besonderen geldwerten Vorteil in Form von Aktien an der Associates, d. h. eine Sachdividende zugewendet hat.

Selbst die Tatsache, dass der "Spin-Off" der Aktien der Associates bereits im Zeitpunkt des Erwerbs der Ford Aktien durch den Kläger festgestanden hat, ändert schließlich nichts daran, dass der Kläger am 25. Februar 1998 zunächst allein Aktien der Ford Motor Company erworben hatte. Zum Zeitpunkt des Erwerbs der Ford Aktien hatte der Kläger - entgegen seiner Auffassung - auch nicht zwei Wirtschaftsgüter in Gestalt eines in den Ford Aktien verkörperten Vollrechts und eines in den Associates Aktien verkörperten Anwartschaftsrechts erworben, sondern er hatte allein die Ford Aktien erworben. Dass die Vermögensebene und damit der Bereich der Anschaffungskosten im Sinne des § 255 HGB bei der Gewährung der Aktien der Associates nicht betroffen gewesen ist, ergibt sich schließlich daraus, dass dieser besondere Vorteil allen Aktionären der Ford Motor Company unabhängig davon gewährt worden ist, wie lange sie schon Aktionäre der Ford Motor Company gewesen sind. Dass die Associates Aktien am 7. April 1998 allen Aktionären der Ford Motor Company beteiligungsproportional gewährt worden sind, verdeutlicht, dass es sich um keinen auf die Anschaffungskosten im Sinne des § 255 HGB bezogenen Vorgang gehandelt haben kann. Mithin verfängt die auf die Anschaffungskosten und die Vermögensebene bezogene Argumentation der Kläger im Streitfall nicht.

b) Dieses Ergebnis bestätigt die Entscheidung des 2. Senats Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 8. Juni 2004 (2 K 2223/02, EFG 2005, 1449 ). In diesem befasste sich der 2. Senat des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz in der Weise mit dem Spin-Off von Aktien, dass die 3com-AG ihr gehörige Aktien der Palm AG ihren Anteilseignern in einem bestimmten von den jeweils gehaltenen 3com-Aktien abhängigen Verhältnis ohne eine weitere zusätzlich zu der Kapitalüberlassung durch den Kauf der 3com-Aktie von den Anteilseignern zu erbringende Gegenleistung zuteilte. Diese als "Spin-Off" bezeichnete Zuteilung von Aktien behandelte der 2. Senat des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz als steuerpflichtige Einnahmen aus Kapitalvermögen (Urteil des 2. Senats des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 8. Juni 2004 2 K 2223/02, EFG 2005, 1449 ). Der BFH hat die gegen das Urteil des 2. Senats des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz gerichtete Revision der Kläger als unzulässig verworfen und auf die Revision des Beklagten das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz aufgehoben und die Klage, ohne dass sich der BFH mit der Frage befassen musste, ob "Spin-Off" Vorgänge zu steuerpflichtigen Einkünften aus Kapitalvermögen führen, mangels einer Beschwer der Kläger durch den von ihnen angegriffenen Bescheid abgewiesen (BFH-Urteil vom 22. August 2006 I R 24/05, BFH/NV 2007, 63).

c) Dass Spin-Off Vorgänge gemäß § 355 des amerikanischen Steuergesetzes für US-amerikanische Anleger steuerfrei sind, hat schließlich nicht zur Folge, dass unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Anleger, die US-amerikanischen Kapitalgesellschaften Kapital zur Nutzung überlassen, von der sich aus § 20 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 1 EStG ergebenden Einkommensteuerpflicht befreit sind. Einen Rechtssatz, nach dem unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Anleger mit in den USA ansässigen Anlegern gleichzustellen sind, gibt es nicht, zumal schon Art. 10 Abs. 1 des Doppelbesteuerungsabkommens BRD - USA das Besteuerungsrecht der BRD insoweit unberührt lässt.

d) Auch das vom Klägerbevollmächtigten in der mündlichen Verhandlung angeführte Urteil des BFH vom 14. Februar 2006 (VIII R 49/03, BStBl II 2006, 520) sowie seine Ausführungen zur Systematik der in § 20 Abs. 2 Nr. 2 ff. EStG geregelten einkommensteuerpflichtigen Fallgruppen, die im Wesentlichen Veräußerungsvorgänge besteuern, führen im Streitfall nicht dazu, dass die dem Kläger von der Ford Motor Company im Verhältnis zu seinen 1500 Ford Aktien beteiligungsproportional zugewendeten 393 Associates Aktien nicht als besonderer Vorteil im Sinne der § 20 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 1 EStG zu behandeln sind. Während der BFH in dem mit Urteil vom 14. Februar 2006 entschiedenen Fall darüber zu befinden hatte, ob die von einer niederländischen Aktiengesellschaft - AG - gewährten sog. Freiaktien, die ihre Aktionäre nach der Satzung der AG statt einer Dividende wählen konnten, eine Kapitalerhöhungsmaßnahme gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 2 KapErhStG darstellt oder ob es sich bei den anstelle der Bardividende gewählten und bezogenen Freiaktien im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG um steuerbare Freianteile handelt, die gemäß § 8 Abs. 2 EStG in Höhe der Bardividende anzusetzen gewesen sind (so der BFH), ist im Streitfall zu entscheiden, ob die dem Kläger im Verhältnis seiner Ford Aktien beteiligungsproportional zugewendeten Aktien der Associates einen einkommensteuerpflichtigen besonderen Vorteil gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 1 EStG darstellen. Entgegen der Auffassung des Bevollmächtigten des Klägers kann aus dem von ihm angeführten Urteil des BFH vom 14. Februar 2006 aber nicht geschlossen werden, dass § 20 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 1 EStG nur in den Fällen einschlägig ist, in denen nach der Satzung einer Kapitalgesellschaft anstelle einer Bardividende sog. Freiaktien "gewählt" werden können, während in Fällen, in denen ein solches Wahlrecht nicht besteht, auch kein besonderer Vorteil im Sinne des § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG gegeben sein kann. Diese Argumentation lässt außer Acht, dass es - wie der BFH mit Urteil vom 7. Dezember 2004 besonders hervorgehoben hat - allein maßgeblich darauf ankommt, ob die Vorteilszuwendung nach dem Veranlassungsprinzip, d. h. bei wertender Beurteilung des die Vorteilszuwendung auslösenden Moments, als dem Gesellschaftsverhältnis im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG zugehörig anzusehen ist (BFH-Urteil vom 7. Dezember 2004 VIII R 70/02, a. a. O.). Im Ergebnis ändert das vom Bevollmächtigten der Kläger in der mündlichen Verhandlung angesprochene Urteil des BFH vom 14. Februar 2006 nichts daran, dass nach wertender Betrachtung der auslösende Moment für die dem Kläger im Streitfall beteiligungsproportional zu seinen Ford Aktien zugewendeten Aktien der Associates in seinem Gesellschaftsverhältnis als Aktionär der Ford Motor Company gelegen hat.

e) Soweit der Bevollmächtigte der Kläger in der mündlichen Verhandlung angeregt hat, gemäß Art. 234 EGV beim EuGH ein Vorabentscheidungsersuchen darüber einzuholen, ob der im Streitfall unterbliebenen Anrechnung US-amerikanischer Körperschaftsteuer Art. 56 Abs. 2 EGV - der im Rahmen der Bestimmungen dieses Kapitels Beschränkungen des freien Kapital- und Zahlungsverkehrs zwischen den Mitgliedstaaten und "dritten Ländern" verbietet - im Sinne des Urteils des EuGH vom 6. März 2007 ("Meilicke" C-292/04) entgegensteht, verkennt er, dass die Kläger in ihrem Schriftsatz vom 26. November 2001 selbst darauf hingewiesen haben, dass die im Streit befindlichen "Spin-Off" Vorgänge nach § 355 des amerikanischen Steuergesetzes und den Verwaltungsanweisungen IRS vom 4. August 1998 nicht steuerbar sind (Akte "Einsprüche", Bl.1 ff. <6>), weshalb auch keine Quellensteuer einbehalten worden ist. Ist der Vorgang des "Spin-Off", wie die Kläger aber selbst vorgetragen haben, in den USA nicht steuerbar, ist eine Anrechnung ausländischer Steuern im Inland von vornherein ausgeschlossen. Dies mag auch erklären, weshalb der Bevollmächtigte der Kläger in der mündlichen Verhandlung den anrechenbaren Steuerbetrag - trotz Aufforderung des Gerichts - nicht durch Vorlage einer § 44 KStG (1998) vergleichbaren Bescheinigung der ausschüttenden Körperschaft nachvollziehbar hat belegen können und sich schließlich darauf beschränkt hat, insoweit sinngemäß die Anrechnung der in den USA im Jahr 1998 auf den "Spin-Off" Vorgang bezogenen Körperschaftsteuer zu beantragen.

3. Schließlich ist der Gleichheitssatz im Streitfall entgegen der Auffassung der Kläger nicht verletzt. Im Gegensatz zu dem dem Beschluss des BVerfG vom 9. März 2004 in dem Verfahren 2 BvL 17/02 zugrunde liegenden § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchstabe b EStG (1997 und 1998) verletzt § 20 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 Nr. 1 EStG nicht das verfassungsrechtliche Gebot tatsächlich gleicher Steuerbelastung durch gleichen Gesetzesvollzug mit der Folge, dass auch der § 20 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG selbst verfassungswidrig geworden wäre (vgl. Beschluss des BVerfG vom 9. März 2004 2 BvL 17/02, BStBl II 2005, 56 ff. <62>). Das von den Klägern zur Rechtfertigung der vermeintlichen Gleichheitswidrigkeit angeführte strukturelle Vollzugsdefizit, das darin zum Ausdruck komme, dass bei Fondsgesellschaften keine "Spin-Off"-Vorgänge als Sachdividenden aufgedeckt würden, obwohl gerade diese Gesellschaften am meisten von dieser Besteuerung der Sachdividenden betroffen sein "müssten", verfängt nicht. Zum einen ist diese Behauptung nicht durch Fakten belegt. Zum anderen liegen insbesondere die für ein strukturelles Vollzugsdefizit vom BVerfG herausgearbeiteten Kriterien eines Erhebungs- und Kontrolldefizits gerade nicht vor. Dem Verfahrensrecht fehlt bei den im Streit befindlichen "Spin-Off-Vorgängen, die bei unbeschränkter Steuerpflicht nach dem Welteinkommensprinzip zu Einkünften aus Kapitalvermögen führen, weder eine Ermittlungsmöglichkeit noch eine effiziente Kontrollmöglichkeit. So regelt Art. 26 des DBA BRD - USA den Informationsaustausch und die Amtshilfe der in den Vertragsstaaten zuständigen Behörden. Schon diese Regelung trägt, zumal die amerikanische Steuerverwaltung hiervon, wie die beiden Schreiben amerikanischer Steuerbehörden vom 5. Juli 2001 (Kontrollmitteilungen) zu Dividenden- und Zinseinkünften des Klägers zum Veranlagungsjahr 1998 im Streitfall zeigen (EStA, Bl.31 und 35), insbesondere zu einer realitätsgerechten Ausgestaltung bei der Steuererhebung unbeschränkt Steuerpflichtiger bei. In gleicher Weise werden amerikanische Steuerbehörden auch unbeschränkt steuerpflichtige Fondsgesellschaften betreffende Kontrollmitteilungen den zuständigen inländischen Steuerbehörden zuleiten. Zudem handelt es sich bei Fondsgesellschaften regelmäßig um Steuerpflichtige, deren Steuerbescheide unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 AO stehen und bei denen als gewerblich tätigen Betrieben gemäß § 193 Abs. 1 AO regelmäßig Außenprüfungen stattfinden. Handelt es sich bei den Fondsgesellschaften zudem noch um Großbetriebe bzw. um international verbundene Unternehmen finden bei diesen gemäß §§ 3, 4, 19 Betriebsprüfungsordnung sogar Anschlussbetriebsprüfungen statt. Schon aus diesen Gründen liegt - entgegen der Auffassung der Kläger - auch kein Erhebungsdefizit vor. Das inländischen Steuerbehörden zur Verfügung stehende Kontrollmitteilungsmaterial einerseits und die ermittlungsfördernden Normen der §§ 193 ff. AO andererseits schließen es aus, dass die Kläger bei den im Streitfall in Frage stehenden "Spin-Off" Vorgängen US-amerikanischer Kapitalgesellschaften gegenüber unbeschränkt steuerpflichtigen Fondsgesellschaften einem gleichheitswidrigen Erhebungsdefizit ausgesetzt sind, das ein strukturelles Vollzugsdefizit zur Folge hat und damit zu einer Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes gemäß Art. 3 Abs. 1 GG führt. Das Gegenteil ist vielmehr der Fall. Die im Streitfall den zuständigen inländischen Behörden zugeleiteten Kontrollmitteilungen amerikanischer Steuerbehörden und die gegenüber dem Kläger erfolgte Außenprüfungsanordnung gemäß § 193 Abs. 1 Nr. 2 AO zeigt, dass die unbeschränkt steuerpflichtigen Kläger und unbeschränkt steuerpflichtige Fondsgesellschaften insoweit gleich behandelt werden.

Nach alledem war die Klage mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen. Die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (§ 115 Abs. 2 FGO). Die im Streitfall zu entscheidenden Rechtsfragen sind durch das Urteil des BFH vom 7. Dezember 2004 (VIII R 70/02, BStBl II 2005, 468) hinreichend geklärt. Unter Zugrundelegung der dort aufgeführten maßgeblichen Rechtsgrundsätze hat der Senat auch die im Streitfall zu klärenden Rechtsfragen entschieden.

Ende der Entscheidung