Judicialis Rechtsprechung

13 K 9/07

Tatbestand:

Streitig ist die Abzugsfähigkeit von Depotgebühren einer Schweizer Bank als Werbungskosten bei den Kapitaleinkünften.

Die Kläger wurden als Eheleute für die Streitjahre vom beklagten Finanzamt zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. In den Einkommensteuererklärungen 1993 bis 1999 erklärten sie keine Kapitaleinkünfte. Bei Ermittlungen der Steuerfahndungsstelle des Finanzamts bei der Raiffeisenbank X - jetzt Volksbank Y eG - wurde festgestellt, dass die Kläger über diese Bank bei der Z - Bank (Schweiz) AG, , Kapitalvermögen angelegt hatten. Auf die Aufforderung des Finanzamts vom 22. Februar 2000, die Kapitalerträge ab dem Jahr 1992 nachzuerklären, reichten die Kläger am 30. Mai 2000 nur Aufstellungen über inländische Kapitaleinkünfte dieser Jahre ein. Den Klägern wurde deshalb aufgegeben, auch ihre ausländischen Kapitalerträge für den fraglichen Zeitraum anzugeben. Mit Schreiben vom 12. Juni 2001 erklärten sie weitere Zinserträge sowie bisher nicht erklärte Renteneinnahmen nach. Nach dem Bericht über die Steuerfahndungsprüfung vom 22. April 2002 wurden folgende Kapitaleinnahmen festgestellt:

Das Finanzamt änderte die Einkommensteuerbescheide 1993 bis 1999 der Kläger am 19. Juni 2002 gem. § 173 Abs. Nr. 1 Abgabenordnung nach den Prüfungsfeststellungen.

Gegen die Änderungsbescheide legten die Kläger am 05. Juli 2002 mit der Begründung Einspruch ein, von den Kapitaleinnahmen seien noch folgende Aufwendungen der Geldanlage als Werbungskosten abzuziehen:

Das Finanzamt beurteilte nur die inländischen Aufwendungen als Werbungskosten. Die im Ausland angefallenen Aufwendungen seien als Kosten der Hinterziehung nicht abzugsfähig. Wegen des bereits berücksichtigten Werbungskosten- Pauschbetrags ergab sich nur für das Jahr 1996 eine steuerliche Auswirkung. Demgemäß erging für dieses Jahr am 01. April 2003 gem. § 172 Abs. 1 Nr. 2 Abgabenordnung ein Teilabhilfebescheid. Da die Kläger an der Abzugsfähigkeit der ausländischen Bankaufwendungen festhielten, wies das Finanzamt die Einsprüche durch einheitliche Entscheidung vom 18. September 2003 als unbegründet zurück.

Zur Begründung der am 20. Oktober 2003 erhobenen Klage lassen die Kläger im wesentlichen folgendes vortragen: Die Depotkosten und Kontoführungsgebühren der Schweizer Bank erfüllten den Werbungskostenbegriff. Stünden Aufwendungen in einem objektiven Zusammenhang mit der auf Einnahmeerzielung gerichteten Tätigkeit, so sei es für die Erfüllung des Werbungskostenbegriffs nicht von Bedeutung, ob die Aufwendungen nach objektiven Gesichtspunkten üblich, notwendig oder zweckmäßig gewesen seien. Der Werbungskostenbegriff belasse dem Steuerpflichtigen die Entscheidungsfreiheit, ob und welche Aufwendungen er tätigen wolle. Die Tatsache, dass die Aufwendungen in der Schweiz höher seien als in Deutschland, könne nicht zur Nichtabzugsfähigkeit der Bankgebühren der Z-Bank (Schweiz) AG führen. Aus dem Kontoauszug dieser Bank gehe hervor, dass auf dem Konto Zinsen am Fälligkeitstag gutgeschrieben und für die Kontoführung vierteljährlich Gebühren abgezogen worden seien. Es stehe ihnen frei, wo und in welchem Land sie ihr Geld anlegten. Die Auffassung des Finanzamts, die Verlagerung der festverzinslichen Wertpapiere ins Ausland habe keinen erkennbaren wirtschaftlichen Vorteil, jedoch höhere Gebühren als im Inland gebracht und sei lediglich zur Vermeidung der Zinsabschlagssteuer geschehen, stehe dem nicht entgegen. Bundesbürgern stehe es frei, ihr Geld dort hinzubringen, wo es am sichersten sei, selbst wenn dort etwas höhere Gebühren erhoben würden. Auch könne das Finanzamt nicht behaupten, die streitigen Aufwendungen seien ausschließlich durch die Hinterziehung entstanden. Jeder Bürger, der sein Depot in die Schweiz verlagere, hätte diese Gebühren ebenfalls zahlen müssen.

Die Nichtabzugsfähigkeit der Bankgebühren ergebe sich auch nicht aus § 12 Abs. 1 Einkommensteuergesetz. Diese Vorschrift enthalte ein Aufteilungs- und Abzugsverbot für solche Aufwendungen, die sowohl beruflich als auch durch die Lebensführung veranlasst seien. Die Bankaufwendungen seien jedoch nicht teilweise durch die Lebensführung veranlasst, also würden sie es auch nicht im Fall der Hinterziehung der Zinsen. Die Nichtabzugsfähigkeit ergebe sich auch nicht aus § 12 Nr. 4 Einkommensteuergesetz. Hier seien ausschließlich Geldstrafen genannt. Entgegen der Rechtsauffassung des Finanzamts lasse sich die Nichtabziehbarkeit auch nicht mit § 3 c Einkommensteuergesetz begründen. Steuerfreie Einnahmen im Sinne von § 3 c Einkommensteuergesetz seien nur solche, die unter § 2 Abs. 1 Einkommensteuergesetz fielen und von der Belastung freigestellt seien, sei es durch § 3 Einkommensteuergesetz oder eine anderen Vorschrift. Als Einnahmen seien hier die Kapitalerträge anzusehen und nicht, wie das Finanzamt meine, die hinterzogene Einkommensteuer. Denn die Kapitalerträge hätten die Kosten bei der Bank ausgelöst. Das Abzugsverbot des § 3 c Einkommensteuergesetz bezwecke, dass bei steuerfreien Einnahmen kein doppelter steuerlicher Vorteil durch den zusätzlichen Abzug damit zusammenhängender Aufwendungen erzielt werde. Die Kapitaleinnahmen seien steuerpflichtig und nicht durch das Gesetz befreit. Kein Steuerpflichtiger könne sich selbst von der Steuerpflicht befreien, indem er die Einnahmen nicht angebe. Ein doppelter Vorteil liege hier nicht vor. Zwischen Einnahmen und Ausgaben bestehe ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang. Da die Einnahmen steuerpflichtig seien, seien auch die Ausgaben als Werbungskosten abzugsfähig.

Die Einkommensbesteuerung nach der Leistungsfähigkeit beruhe auf dem Grundsatz des objektiven Nettoprinzips. Ausgaben zur Erzielung des Einkommens könnten nur in Ausnahmefällen vom Abzug ausgeschlossen werden, in denen der Abzug systemwidrige Auswirkungen zur Folge hätte. Eine Durchbrechung dieses Grundsatzes sei nur bei Vorliegen gewichtiger Gründe gerechtfertigt (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 06. Juni 1999 I R 100/97, Bundessteuerblatt II 1999, 658). Der Gesetzgeber habe den Katalog der Abzugsbeschränkungen in § 4 Abs. 5 Einkommensteuergesetz laufend erweitert, aber stets begrenzt auf zuzurechnende Strafen, d.h. Aufwendungen, die ohne betriebliche Veranlassung typische Kosten der privaten Lebensführung gewesen seien. Die Bankgebühren seien angefallen, weil sie ihre Kapitalanlagen über die Schweizer Bank vorgenommen hätten. Diese Aufwendungen ließen sich nicht unter die nichtabzugsfähigen Werbungskosten subsumieren.

Nach der Entscheidung des Großen Senats vom 28. November 1977 (Bundessteuerblatt II 1978, 105) zu Unfallkosten könnten bei bewusstem Verstoß gegen Verkehrsvorschriften auch schuldhaft verursachte Aufwendungen als Erwerbsaufwendungen berücksichtigt werden. In diesen Fällen sei nicht immer die private Lebensführung betroffen. Auf das Verschulden, die Strafbarkeit oder die moralische Einordnung abzielende Wertungen seien ungeeignet, da sich die Besteuerung grundsätzlich indifferent nur nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit richte. Dementsprechend könnten auch strafbare Handlungen, die im Zusammenhang mit einer Tätigkeit stünden, Erwerbsaufwendungen begründen.

Dieses Ergebnis folge nicht nur aus dem objektiven Nettoprinzip, sondern ergebe sich auch aus § 40 Abgabenordnung. Danach sei es für die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten, das den Tatbestand eines Steuergesetzes erfülle, gegen ein gesetzliches Gebot oder Verbot oder gegen die guten Sitten verstoße (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 09. Dezember 2003, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 2004, 865). Die steuerrechtlichen Folgen seien wertneutral, ohne Rücksicht auf die Verwerflichkeit der zugrunde liegenden Tatbestände zu ziehen (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 12. April 1996 2 BvL 18/93, Höchstrichterliche Finanzsprechung - HFR - 1996, 597). Bei den geltend gemachten Kosten der Schweizer Bank handle es sich nach alldem nicht um typische Kosten der Hinterziehung, sondern um abzugsfähige Werbungskosten.

Die Kläger beantragen,

die Einkommensteuerbescheide 1993 bis 1999 vom 19. Juni 2002 sowie vom 01. April 2003 zu ändern und bei den Einkünften aus Kapitalvermögen weitere Werbungskosten in folgender Höhe zu berücksichtigen:

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die streitigen Aufwendungen stellten keine Werbungskosten dar, diese seien vielmehr nicht abzugsfähige Kosten der Hinterziehung. Die Einnahmen hätten im Inland ohne diese bzw. mit wesentlich geringeren Kosten erzielt werden können. Es bestehe schon objektiv kein Zusammenhang mit der auf Einnahmeerzielung gerichteten Tätigkeit, nämlich der Kapitalanlage selbst. Das Kapital sei im Jahr 1991 bei einem inländischen Kreditinstitut in Form von Wertpapieren angelegt worden. Je nach Institut und Wertpapier seien hierfür keine oder aber wesentlich geringere Gebühren aufzuwenden gewesen. Erst durch die Verlagerung der Kapitalanlage ins Ausland Ende 1992 seien die Gebühren entstanden. Somit stünden die Gebühren ausschließlich im Zusammenhang mit der Verschleierung des Vermögens vor dem Fiskus, nicht aber mit der Kapitalanlage selbst. Zwar genüge auch ein mittelbarer Zusammenhang. Dieser sei aber nur dann gegeben, wenn die Aufwendungen in einem wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Tätigkeit, also der Kapitalanlage selbst stünden. Ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit der Anlage selbst bestehe aber nicht, wenn die Aufwendungen bei der nämlichen Kapitalanlage im Inland nicht entstanden wären. Dann stünden diese Kosten ausschließlich im Zusammenhang mit der Verschleierung, sie seien Kosten der Hinterziehung.

Auch hätten die Kläger diese ausländischen Gebühren gerade nicht zur Förderung der steuerlich relevanten Kapitalanlage aufwenden wollen. Jedwede Kosten schmälerten den Ertrag; dies gelte umso mehr für unnötige Kosten. Niemand wolle unnötige Kosten aufwenden. Diese seien auch nach der Vorstellung der Kläger nur zur Verschleierung des Vermögens notwendig gewesen und hierfür aufgewandt worden. Steuerhinterziehung sei eine Straftat und damit eine private Angelegenheit. So habe die Rechtsprechung angenommen, dass PKW-Unfallkosten auf einer Dienstfahrt zwar Werbungskosten seien. Habe der Fahrer jedoch unter Alkoholeinwirkung gestanden, so sei der Unfall privat. Selbst wenn man der Auffassung sein sollte, dass objektiv ein gewisser Zusammenhang mit der Überlassung des Kapitals zur Nutzung bestanden habe und subjektiv die Aufwendungen auch zur Nutzungsüberlassung gemacht worden seien, seien die Depotgebühren zumindest auch durch Steuerhinterziehung, also durch eine private Straftat nicht unwesentlich mitveranlasst und damit, weil kein objektiver Aufteilungsmaßstab bestehe, insgesamt nicht abzugsfähig.

Hilfsweise könne auch § 3 c Einkommensteuergesetz herangezogen werden. Bei der hinterzogenen Einkommensteuer handle es sich um eine steuerfreie Einnahme, die nicht unter eine der sieben Einkunftsarten falle. Aufwendungen, die im unmittelbaren Zusammenhang mit der Erzielung von steuerfreien Einnahmen stünden, seien nach dieser Vorschrift selbst dann, wenn sie die Voraussetzungen des Werbungskostenbegriffs erfüllten, nicht abzugsfähig.

Zur beachten sei ferner, dass die Kläger nach der ständigen Rechtsprechung für Aufwendungen, die der Steuerminderung dienten, die objektive Beweislast (Feststellungslast) trügen. Dies betreffe auch den Veranlassungszusammenhang der Aufwendungen. Es sei also Sache der Kläger nachzuweisen, dass die Ausgaben nicht der Hinterziehung von Steuern dienten, sondern der Kapitalnutzung und subjektiv zur Förderung der Kapitalnutzung getätigt worden seien.

Die Beteiligten haben einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung zugestimmt.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist zulässig und begründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig. Das Finanzamt hat die streitigen Aufwendungen zu Unrecht nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen berücksichtigt (§ 9 Abs. 1 Satz 1, § 20 Einkommensteuergesetz). Die Bescheide sind demnach - wie erkannt - zu ändern.

Aufwendungen sind Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen, wenn sie durch die Erzielung von Einnahmen gem. § 20 Einkommensteuergesetz veranlasst sind (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 04. Mai 1993 VIII R 85/90, BFH/NV 1994, 225, mit weiteren Nachweisen). Eine solche Veranlassung liegt vor, wenn objektiv ein Zusammenhang mit der auf Einnahmeerzielung gerichteten Tätigkeit besteht und subjektiv die Aufwendungen zur Förderung dieser steuerlich relevanten Tätigkeit gemacht werden. Dabei setzen Werbungskosten stets einen solchen objektiven Zusammenhang voraus, während die subjektive Absicht kein in jedem Fall notwendiges Merkmal des Werbungskostenbegriffs ist. Die Aufwendungen müssen zu einer Einkunftsart in einem steuerrechtlich anzuerkennenden wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Ob ein solcher besteht, richtet sich nach der - wertenden - Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen auslösenden Moments und der Zuweisung dieses Bestimmungsgrunds zur einkommenssteuerlich relevanten Erwerbsphäre (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 09. Dezember 2003 VI R 35/96, Bundessteuerblatt II 2004, 641, Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 04. Juli 1990 GrS 2-3/88, Bundessteuerblatt II 1990, 817, 823).

Die hier streitigen Aufwendungen im Zusammenhang mit der Verwaltung von Wertpapieren sind Werbungskosten. Depotgebühren sind zwar nicht ausschließlich und unmittelbar durch die Erträge von Wertpapieren veranlasst. Denn sie sind nicht nur Entgelt für die Erzielung von Zinsen und Gewinnanteilen, sondern auch für die Verwahrung und sonstige Verwaltungstätigkeiten der Bank. Gleichwohl hat die Rechtsprechung den vollen Abzug dieser Aufwendungen als Werbungskosten zugelassen (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 26. November 1974 VIII R 266/72, Bundessteuerblatt 1975, 331 zu 4). Entscheidend ist jedoch, ob auf Dauer gesehen voraussichtlich mit (steuerpflichtigen) Überschüssen der Kapitalanlage zu rechnen ist (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 21. Juli 1981 VIII R 154/76, Bundessteuerblatt II 1982, 37 zu 3. b). Nach dem Verhältnis der steuerpflichtigen Kapitaleinkünfte der Kläger zu den insgesamt geltend gemachten Werbungskosten bestehen insoweit keine Bedenken. Solche werden vom Finanzamt auch nicht vorgebracht.

Die hier in Frage stehenden Aufwendungen stehen in objektivem Zusammenhang mit der Erzielung von Kapitaleinnahmen. Diese wurden von den Klägern auch in der Absicht getätigt, solche Einnahmen zu erzielen.

Entgegen der Rechtsauffassung des Finanzamts ist nicht im Wege einer wertenden Betrachtung davon auszugehen, dass der objektive Zusammenhang der Aufwendungen mit dem Erwerb von Einnahmen von privaten Gründen überlagert wird. Auch durch rechtswidriges, schuldhaftes Verhalten verursachte Aufwendungen können als Erwerbsaufwendungen zu berücksichtigen sein. In diesen Fällen ist nicht stets die private Lebensführung des Steuerpflichtigen betroffen. Für die Einordnung von Aufwendungen als solche des Erwerbs oder der privaten Lebensführung ist ein Abstellen auf das Verschulden, die Strafbarkeit oder das moralische Verhalten des Steuerpflichtigen keine geeignete Wertung. Denn die Besteuerung ist grundsätzlich wertungsindifferent und richtet sich nur nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 28. November 1977 GrS 2-3/77, am angegebenen Ort, zu Unfallkosten bei Verstoß gegen Verkehrsvorschriften).

Sonach können auch strafbare Handlungen, die im Zusammenhang mit der Einkünfteerzielung stehen, Erwerbsaufwendungen begründen (ständige Rechtsprechung z.B. Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 20. Juli 1994 I B 11/94, BFH/NV 1995, 198; Urteil des Bundesfinanzhofs vom 02. Oktober 1992 III R 54/91, Bundessteuerblatt II 1993, 153). Die Kläger weisen zu Recht daraufhin, dass diese Beurteilung aus dem objektiven Nettoprinzip sowie der Vorschrift des § 40 Abgabenordnung folgt. Nach dieser Bestimmung ist es für die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten, welches den Tatbestand eines Steuergesetzes ganz oder zum Teil erfüllt, gegen ein gesetzlichen Gebot oder Verbot oder gegen die guten Sitten verstößt. Behält der Straftäter einen Vermögensvorteil aus seiner Tat, so gilt das Erfordernis der Besteuerungsgleichheit auch für diesen. Soweit die Voraussetzungen im übrigen vorliegen, kann der Steuerpflichtige entsprechende Zahlungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten geltend machen (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 12. April 1996 2 BvL 18/93, HFR 1996, 597, 600; Tipke/Kruse, Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, § 40 Abgabenordnung, Textziffer 17, mit weiteren Rechtsprechungsnachweisen). Dabei kommt es nicht darauf an, dass die Kläger ihr Kapital ins Ausland verlagerten, um die aus diesem gezogenen Nutzungen der Besteuerung im Inland vorzuenthalten. Auch ist es unerheblich, ob bei einer Anlage im Inland möglicherweise niedrigere Bankaufwendungen angefallen wären. Denn es bleibt dem Steuerpflichtigen ungenommen, sein Kapital im In- oder Ausland anzulegen. Nach dem Steuergesetz hat der Steuerpflichtige nicht die kostengünstigste Anlageform mit der Folge zu wählen, dass nur wirtschaftlich sinnvolle Aufwendungen abzugsfähig sind. Im übrigen wären die streitigen Aufwendungen auch dann entstanden, wenn die Kläger die Einkünfte in ihren Steuererklärungen angegeben hätten.

Dem Finanzamt ist jedoch zuzugeben, dass die Annahme von Erwerbsaufwendungen voraussetzt, dass die die Aufwendungen auslösenden schuldhaften Handlungen noch zur Erzielung von Einnahmen getätigt werden und nicht auf privaten, den Zusammenhang mit der Einkünfteerzielung aufhebenden Umständen beruhen. Nach der Rechtsprechung greifen private Gründe dann durch, wenn die strafbare Handlung mit der Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen nur insoweit im Zusammenhang steht, als diese Gelegenheit zu einer Straftat verschafft (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19. März 1987 IV R 140/84, BFH/NV 1987, 577), der Arbeitnehmer seinen Arbeitgeber bewusst schädigen wollte oder sich oder einen Dritten durch die schädigende Handlung bereichert hat (Urteile des Bundesfinanzhofs vom 18. September 1987 VI R 121/84, BFH/NV 1988, 353; vom 03. Mai 1985 VI R 103/82, BFH/NV 1986, 392; vom 06. Februar 1981 VI R 30/77, Bundessteuerblatt II 1981, 362).

Nach diesen Rechtsgrundsätzen sind die Depotkosten der Schweizer Bank als Erwerbsaufwendungen abziehbar. Denn die strafbare Pflichtverletzung hielt sich innerhalb der einkommensteuerlich relevanten Zielvorstellungen der Kläger. Diese haben die Kosten aufgewandt, um Einnahmen aus dem Kapitalvermögen zu erzielen. Bei dieser Sach- und Rechtslage kann nicht angenommen werden, die Bankaufwendungen stünden als Kosten der Verschleierung der Steuerhinterziehung mit der privaten Lebensführung in wirtschaftlichem Zusammenhang. Denn die strafbaren Handlungen der Kläger lagen - wie ausgeführt - eindeutig in deren Erwerbsphäre.

Gesetzliche Abzugsverbote greifen für die erwerbsbedingten Aufwendungen nicht ein.

§ 4 Abs. 5 Einkommensteuergesetz, der gem. § 9 Abs. 5 Einkommensteuergesetz mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 1992 auch bei Überschusseinkünften anzuwenden ist, ist vorliegend nicht einschlägig. Denn die in dieser Bestimmung normierten Abzugsverbote betreffen nicht die hier streitigen Erwerbsaufwendungen. Das vom Finanzamt hilfsweise herangezogene Abzugsverbot des § 3 c Abs. 1 Einkommensteuergesetz greift hier ebenfalls nicht ein, da die Kapitaleinannahmen der Kläger nicht steuerfrei sind.

Sonach sind die der Höhe nach unstreitigen Kosten der Schweizer Bank als weitere Werbungskosten bei den Kapitaleinkünften der Kläger abzugsfähig.

Die Berechnung die für die Streitjahre 1993 bis 1999 festzusetzenden Einkommensteuer wird dem Finanzamt nach § 100 Abs. 2 Satz 1 Einkommensteuergesetz übertragen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit wegen der Kostenentscheidung ergibt sich aus § 151 Finanzgerichtsordnung in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709, 711 Zivilprozessordnung.

Ende der Entscheidung