Judicialis Rechtsprechung

4 K 1942/07

Tatbestand:

Streitig ist die Rechtmäßigkeit der Festsetzung von Verspätungszuschlägen zur Einkommensteuer (ESt) der Streitjahre 2002 und 2003.

Die Kläger (Kl) sind zur ESt für die Streitjahre zusammenveranlagte Eheleute. Der Kl erzielte neben Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, aus Kapitalvermögen und aus Vermietung und Verpachtung weitere Einkünfte aus gewerblicher Tätigkeit als Inhaber eines Schreibwarengeschäfts. Die Klägerin (Klin) war als Verkäuferin im Rahmen eines geringfügigen Beschäftigungsverhältnisses tätig. Die Kl reichten über ihren jetzigen Prozessbevollmächtigten (Pb) - einen Steuerberater - am 27. Juni 2002 ein vom Pb aufgesetztes und mit "Bekanntgabevollmacht" überschriebenes Schriftstück folgenden Inhalts zu den beim beklagten Finanzamt (dem Beklagten - Bekl -) geführten Steuerakten:

"Hiermit erteile ich, Herrn [Name des Kl und gemeinsame Anschrift der Kl], Bekanntgabevollmacht an Herrn [Name und Anschrift des Pb]. Diese Bekanntgabevollmacht bezieht sich auf sämtliche Verwaltungsakte, die das Finanzamt gegen mich richtet, einschließlich dem vorausgehenden und nachfolgenden damit zusammenhängenden Schriftverkehr. Diese Bekanntgabevollmacht bezieht sich nicht auf Mahnungen wegen Steuerzahlungen, den Versand von Vordrucken und Merkblätter. Diese Bekanntgabevollmacht bleibt gültig solange sie nicht ausdrücklich zurückgenommen wird. Gleichzeitig stelle ich hiermit gegenüber dem Finanzamt den Antrag, mir ein eigenes Exemplar des Steuerbescheids zu übersenden und weise auf die in § 122 Abs. 7 Satz 2 (früher § 155 Abs. 5 Satz 2) ausdrücklich genannte Möglichkeit hin.

Zweck dieser Bekanntgabevollmacht ist, dass Herr [Name des Pb] voll informiert ist und unverzüglich für mich tätig werden kann. Sollte diese Bekanntgabevollmacht unbeachtet bleiben, entstehen Gründe zur Wiedereinsetzung in den vorigen Stand.

[Ortsname], den 22. Mai 2002 [Unterschrift des Kl]

[Trennungszeichen]

Hiermit erkläre ich, Frau [Name der Klin und gemeinsame Anschrift der Kl], daß seitens meiner Person gegenüber Herrn [Name und Anschrift des Pb] keinerlei Bekanntgabevollmacht besteht, eine bisher erteilte Bekanntgabevollmacht ziehe ich hiermit per sofort zurück. Ich möchte sämtlich [sic] mich betreffenden Steuerbescheide, auf § 122 Abs. 7 Satz 2 (früher § 155 Abs. 5 Satz 2 AO weise ich ausdrücklich hin.

Ich möchte sämtliche mich betreffenden Steuerbescheide, aber auch sämtlichen meine steuerlichen Angelegenheiten betreffenden Schriftwechsel vom Finanzamt lückenlos, direkt und persönlich erhalten, auch zu dem Zweck, dass ich immer selbst und sofort informiert bin. [Ortsname], den 22. Mai 2002 [Unterschrift der Klin]"

Die ESt-Erklärungen der Kl für die Jahre 1997 bis 2001 gingen - jeweils nach Fristverlängerung für deren Abgabe bis zum 30. Juni 1999 (für 1997), 30. April 2000 (für 1998), 31. März 2001 (für 1999), 15. Juli 2002 (für 2000) und 31. Mai 2003 (für 2001) erst am 27. Juni 2002 (für 1997, 1998 und 1999), am 2. Dezember 2002 (für 2000) und am 30. Dezember 2003 (für 2001) beim Bekl ein.

Für den Veranlagungszeitraum 2002 gewährte der Bekl den Kl eine Fristverlängerung zur Abgabe der ESt-Erklärung bis zum 30. April 2004. Nachdem er mit Schreiben an den Pb vom 6. Dezember 2004 darauf hingewiesen hatte, dass die Kl seiner wiederholten Aufforderung zur Abgabe der ESt-Erklärung nicht nachgekommen seien, und angekündigt hatte, die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 162 der Abgabenordnung (AO) zu schätzen, reichten die Kl am 27. Dezember 2004 die ausstehende Steuererklärung - jedoch ohne Gewinnermittlung des Kl und ohne "Anlage GSE" - beim Bekl ein. Dabei setzten sie in das Feld des Mantelbogens: "Der Steuerbescheid soll nicht mir/uns zugesandt werden, sondern" den Eintrag: "lt. vorliegender Bekanntgabevollmacht". In das darunterliegende Feld des Mantelbogens: "Bei der Anfertigung dieser Steuererklärung hat mitgewirkt:" setzten sie den Namen und die Anschrift des Pb. Auf die Bitte des Bekl vom 7. Januar 2005, unter anderem die Gewinnermittlung innerhalb eines Monats nachzureichen, entgegneten die Kl über ihren Pb, deren Fehlen sei bekannt. Die Nacherklärung erfolge so rasch als möglich; ihr Pb könne jedoch "nur eines nach dem anderen erledigen". Die erneute Aufforderung des Bekl vom 9. Mai 2005 beantworteten sie über den Pb am 3. Juni 2005 mit dem Ratschlag, der Bekl möge von Überreaktionen Abstand nehmen und im übrigen seiner Anhörungspflicht gemäß § 91 AO genügen. Daraufhin kündigte der Bekl den Kl über den Pb unter dem 8. Juli 2005 erneut seine Absicht zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen an.

Mit ESt-Bescheid vom 29. August 2005, dem Pb "für Herrn und Frau [Name und Anschrift der Kl]" bekanntgegeben, setzte der Bekl die ESt für 2002 gegenüber den Kl bei Schätzung gewerblicher Einkünfte von 3.000 EUR unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 6.618 EUR fest. In dem mit "Bescheid für 2002 über Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer" betitelten Bescheid war zudem die Festsetzung eines Verspätungszuschlags in Höhe von 230 EUR enthalten. Der Bescheid führte - unter Anrechnung von Steuerabzugsbeträgen von 4.724 EUR - zu einer Abschlusszahlung von 1.894 EUR, welche der Bekl teilweise durch Verrechnung mit anderweitigen Guthaben der Kl tilgte.

Gegen die Festsetzung des Verspätungszuschlags im ESt-Bescheid 2002 erhob der Pb unter dem Betreff "Herr und Frau [Namen und Anschrift der Kl]" am 28. September 2005 Einspruch. Mit Schreiben vom 5. Oktober 2005 an den Pb legte der Bekl seine in dieser Hinsicht angestellten Ermessenserwägungen dar und gab den Kl Gelegenheit zur Stellungnahme.

Zuvor bereits hatte der Bekl am 18. August 2005 - nachdem nach Ablauf der bis zum 30. April 2005 verlängerten Frist zur Abgabe der ESt-Erklärung 2003 gegenüber dem Kl ein Zwangsgeld wegen deren Nichtabgabe angedroht und festgesetzt worden war - mit gleichlautenden Schreiben an den Pb und an die Kl persönlich angekündigt, auch die Besteuerungsgrundlagen der Kl für 2003 zu schätzen. Als eine Reaktion ausblieb, setzte der Bekl mit Bescheid vom 11. Oktober 2005 "für 2003 über Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer", wiederum dem Pb "für Herrn und Frau [Name und Anschrift der Kl]" bekanntgegeben, die ESt 2003 unter Zugrundelegung geschätzter Beträge - darunter von Einkünften aus Gewerbebetrieb in Höhe von 4.000 EUR - unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 9.172 EUR und einen Verspätungszuschlag von 90 EUR fest.

Auch gegen die Festsetzung dieses Verspätungszuschlags erhob der Pb unter dem Betreff "Herr und Frau [Namen und Anschrift der Kl]" am 11. November 2005 Einspruch. Auch hier legte der Bekl mit Schreiben vom 18. November 2005 seine Ermessenserwägungen dar und gab den Kl Gelegenheit zur Stellungnahme.

Unter dem 30. Dezember 2005 reichten die Kl die ESt-Erklärung 2003 beim Bekl ein, ohne jedoch eine Gewinnermittlung des Kl beizufügen oder in der "Anlage GSE" zu den Einkünften des Kl aus Gewerbebetrieb Angaben zu machen. Die Felder des Mantelbogens: "Der Steuerbescheid soll nicht mir/uns zugesandt werden, sondern" und: "Bei der Anfertigung dieser Steuererklärung hat mitgewirkt:" enthielten die gleiche Eintragung wie im Vorjahr. Die an den Pb gerichtete Aufforderung des Bekl vom 4. Januar 2006, die Gewinnermittlung für 2003 nachzureichen, beantworteten die Kl auch nach Erinnerung vom 21. Februar 2006 nicht. Der Bekl erließ am 11. Mai 2006 einen auf § 164 AO gestützten Änderungsbescheid, in dem die ESt - bei Beibehaltung der im Erstbescheid geschätzten gewerblichen Einkünfte des Kl - auf 6.660 EUR festgesetzt wurde. Nach Abzug von Steuerabzugsbeträgen verblieb eine Abschlusszahlung von 1.557 EUR. Der Bescheid enthält im Festsetzungsteil den Hinweis, der bisher festgesetzte Verspätungszuschlag bleibe unverändert bestehen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007, dem Pb durch Amtsboten überbracht, wies der Bekl die Einsprüche wegen Verspätungszuschlägen zur ESt 2002 und zur ESt 2003 als unbegründet zurück. Dabei wies er ergänzend darauf hin, dass die Kl auch die ESt-Erklärungen für 2004 und für 2005 nicht fristgerecht abgegeben hätten.

Mit ihrer am 17. Oktober 2007 beim Finanzgericht (FG) angebrachten Klage begehren die Kl die Aufhebung der Verspätungszuschläge mit der Begründung, die Verspätungszuschläge seien unter Verletzung oder sogar Beugung zahlreicher Amtspflichten festgesetzt worden, was nach §§ 339, 357 des Strafgesetzbuches (StGB) mit Strafe bedroht sei. So sei die Festsetzung bereits ausweislich des Tenors der Bescheide unwirksam, weil dieser jeweils zwar die ESt, den Solidaritätszuschlag und die Kirchensteuer, nicht aber den Verspätungszuschlag bezeichne. Zwischen der Festsetzung der Verspätungszuschläge und der Niederschrift der Ermessensbegründung in der Einspruchsentscheidung des Bekl liege ein Zeitraum von 23 bzw. 25 Monaten, der erheblich über die bei (finanz-) gerichtlichen Verfahren höchstens zulässige Frist zur Absetzung der Entscheidungsgründe nach Urteilsverkündung hinausgehe. Der Klin gegenüber fehle es an einer wirksamen Festsetzung schon deswegen, weil der Klin aufgrund der übergebenen Bekanntgabevollmacht ein eigenes Bescheidexemplar bekanntzugeben gewesen wäre, was der Bekl pflichtwidrig unterlassen habe. Zudem berücksichtige die Festsetzung nicht die tatsächliche wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Kl. Für die Klin entstehe außerdem eine rechnerische ESt von null EUR, was der Verhängung von Verspätungszuschlägen gleichfalls entgegenstehe. Daneben diskriminiere die Festsetzung solche Steuerberater, die mit der Bearbeitung der ihnen übertragenen Steuerfälle in Rückstand gelangt seien und bei denen - anders als bei anderen Steuerberatern, wie etwa bei dem namentlich benannten Sohn eines beim Bekl tätigen Sachgebietsleiters - trotz vergleichbarer Arbeitsrückstände von der Verhängung von Verspätungszuschlägen nicht abgesehen werde. Dadurch greife der Bekl unzulässigerweise in das Vertrauensverhältnis zwischen Mandant und Berater und damit in ihr - der Kl - Recht auf freie Wahl ihres steuerlichen Beraters ein. Ergänzend sei darauf hinzuweisen, dass der Bekl für den Fall der Abgabe sämtlicher rückständiger Steuererklärungen auf einen Schlag mit Sicherheit mit der zügigen Bearbeitung der Eingänge nicht mehr nachkommen werde, so dass insoweit das Schikaneverbot des § 226 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) eingreife. Mit der Festsetzung der Verspätungszuschläge verstoße der Bekl außerdem gegen die zugunsten der Kl wirkende Unschuldsvermutung. Die wahren Ursachen für Verspätungen lägen zudem in jenen Zeitverlusten, die der Bekl im Wege einer jahrzehntelang anhaltenden erdrosselnden Flut von Fehlleistungen und Amtspflichtverletzungen beim Pb der Kl selbst verursacht habe. Überlange Bearbeitungszeiten kämen im übrigen auch beim FG vor. Die Ermessensvorschrift des § 152 Abs. 1 Satz 1 AO sei offensichtlich verfassungswidrig, da sie die Festsetzung von Verspätungszuschlägen anstelle der gebotenen Gleichbehandlung aller Bürger in das persönliche Gutdünken jedes einzelnen Steuerbeamten stelle. Gleiches gelte für die Erwägungen des Bundesfinanzhofs (BFH), Mängel in der Ermessensbegründung bei Festsetzung des Verspätungszuschlags könnten noch in der Einspruchsentscheidung geheilt werden, da dadurch die verfassungsrechtliche Rechtsweggarantie verletzt werde. Außerdem seien sämtliche Mitarbeiter des Bekl befangen und könnten daher ihnen - den Kl - gegenüber nicht rechtswirksam tätig werden. Die Einzelheiten hierzu ergäben sich aus dem Schreiben des Amtsleiters des Bekl an ihren Pb vom 27. August 2004 in der Steuersache eines anderen Steuerpflichtigen, der beim Bekl unter der Steuernummer 111.......... geführt wurde. Darin habe der Amtsleiter ausgeführt, dass der Pb mittlerweile alle Amtsangehörigen abgelehnt habe, er "selbstverständlich ... diesem Wunsche nachgekommen" sei und ihm dadurch keine Kräfte zur Erledigung der Anliegen des Pb mehr zur Verfügung stünden.

Die Kl beantragen,

die Rechtsscheinwirkung der Bescheide über Verspätungszuschläge zur ESt 2002 vom 29. August 2005 und zur ESt 2003 vom 11. Oktober 2005 und 11. Mai 2006 sowie der Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007 durch deren Aufhebung zu beseitigen,

hilfsweise für den Fall, dass die vorgenannten Verwaltungsakte wirksam bekanntgegeben wurden,

deren Aufhebung, hilfsweise den Rechtsstreit dem Bundesverfassungsgericht (BVerfG) zur Prüfung der Frage, ob § 152 Abs. 1 Satz 1 AO gegen Artikel 3 des Grundgesetzes (GG) verstößt, vorzulegen,

hilfsweise

die Revision zuzulassen und die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Der Bekl beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise

die Revision zuzulassen.

Er hält die Klage für unzulässig, da sie der Pb der Kl lediglich mit einer Paraphe unterzeichnet habe.

Daneben sei sie auch unbegründet. Dass der Verspätungszuschlag nicht in der Überschrift der Bescheide erwähnt werde, sei unbeachtlich. Für seine ordnungsgemäße Festsetzung genüge auch die Übersendung einer Ausfertigung des fraglichen Bescheids an den Pb der Kl, denn die Kl hätten den Pb seit Jahren mit der Wahrnehmung ihrer Interessen beauftragt und damit bevollmächtigt. Auch im hier streitigen Verfahren sei der Pb für beide Kl als Verfahrensbevollmächtigter aufgetreten, indem er bei der Erstellung der Steuererklärungen mitgewirkt, im Namen beider Kl Anhörungsschreiben beantwortet und Einsprüche und Klage eingereicht habe. Etwaige Bekanntgabemängel seien daher jedenfalls durch die ordnungsgemäße Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung an den Pb geheilt worden, auf die - auch hinsichtlich der angestellten Ermessenserwägungen - verwiesen werde. Im Übrigen hätten die Kl - was zutrifft - bis zum Tag der mündlichen Verhandlung vor dem erkennenden Senat noch keine "Anlagen GSE" und keine Gewinnermittlungen für die Streitjahre beim Bekl eingereicht.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist zulässig, aber nicht begründet.

I.

Die Ansicht des Bekl, die Kl hätten keine zulässige Klage erhoben, weil der innerhalb der Klagefrist eingereichte Klageschriftsatz nicht der erforderlichen Schriftform entsprochen habe (§ 64 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -), teilt der Senat nicht.

Zwar ist dem Schriftformerfordernis nach herrschender Auffassung nur genügt, wenn das maßgebliche Schriftstück von demjenigen, der die Verantwortung für seinen Inhalt trägt, eigenhändig, d.h. mit einem die Identität ausreichend kennzeichnenden, individuellen Schriftzug handschriftlich unterzeichnet ist (vgl. z.B. BFH-Entscheidungen vom 16. März 1999 X R 41/96, BFHE 188, 528, BStBl II 1999, 565, und vom 2. August 2002 IV R 14/01, BFH/NV 2002, 1604, jeweils m.w.N.). Indessen ist es hierfür nicht erforderlich, dass der Name voll ausgeschrieben oder lesbar ist (BFH-Urteil vom 13. Dezember 1984 IV R 274/83, BFHE 143, 198, BStBl II 1985, 367). Dem Gesetzeszweck entsprechend genügt es vielmehr, dass der im zuvor umschriebenen Sinne individuell gestaltete Schriftzug die Absicht einer vollen Unterschrift erkennen lässt, auch wenn er nur flüchtig geschrieben ist. Es reicht, wenn sich aus dem Namenszug, jedenfalls in Zusammenschau mit der maschinenschriftlichen Wiederholung des Namens unter der Unterschrift, mindestens einzelne Buchstaben erkennen lassen und es sich eindeutig um die Wiedergabe eines Namens und nicht nur eines bloßen Namenszeichens (Paraphe) oder eines einzigen Buchstabens handelt (Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 64 Rz. 20 ff.).

Eine solche bloße Paraphe hat der Pb der Kl im vorliegenden Fall nicht verwendet. Der unter die Klageschrift gesetzte Namenszug lässt zumindest die Buchstaben "Pet" und damit die ersten drei Buchstaben des Vornamens des Pb sowie die Buchstaben "T" und "L" (oder "h") und damit den ersten und den fünften (oder zweiten) Buchstaben des Nachnamens des Pb in einer Form erkennen, die in Zusammenschau mit dem vom Pb verwendeten Briefkopf keine ernsthaften Zweifel an der Urheberschaft des Pb offenläßt. Dieser Sachverhalt ist mit denjenigen, über die die Rechtsprechung des BFH in jüngerer Zeit zu entscheiden hatte (BFH-Entscheidungen vom 16. März 1999 X R 41/96, BFHE 188, 528, BStBl II 1999, 565, zur Unterzeichnung durch ein unvollständiges "G", und in BFH/NV 2002, 1604, zu einem Namenszeichen, aus dem sich bestenfalls ein "G" erkennen lässt), nicht vergleichbar.

II.

Die Klage ist jedoch nicht begründet. Der Bekl hat die angefochtenen Verspätungszuschläge zur ESt 2002 und zur ESt 2003 gegenüber beiden Kl rechtmäßig festgesetzt und diese Festsetzungen gegenüber beiden Kl auch ordnungsgemäß bekanntgegeben.

1. Sowohl zur ESt 2002 als auch zur ESt 2003 lagen sowohl im Zeitpunkt der erstmaligen Festsetzung (durch Bescheide vom 29. August 2005 bzw. vom 11. Oktober 2005) als auch im Zeitpunkt der diese Festsetzungen bestätigenden Einspruchsentscheidung (am 17. September 2007) die tatbestandlichen Voraussetzungen für die Verhängung eines Verspätungszuschlags gegenüber beiden Kl vor.

Nach § 152 Abs. 1 Satz 1 AO kann gegen denjenigen, der seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nicht oder nicht fristgemäß nachkommt, ein Verspätungszuschlag festgesetzt werden. Gemäß Satz 2 der genannten Vorschrift ist von der Festsetzung eines Verspätungszuschlags abzusehen, wenn die Versäumnis entschuldbar erscheint. Das Verschulden eines gesetzlichen Vertreters oder eines Erfüllungsgehilfen steht dem eigenen Verschulden gleich (§ 152 Abs. 1 Satz 3 AO). § 152 Abs. 2 Satz 1 bestimmt, dass der Verspätungszuschlag zehn Prozent der festgesetzten Steuer nicht übersteigen und höchstens 25.000 EUR betragen darf. Bei der Bemessung des Verspätungszuschlags sind neben seinem Zweck, den Steuerpflichtigen zur rechtzeitigen Abgabe der Steuererklärung anzuhalten, die Dauer der Fristüberschreitung, die Höhe des sich aus der Steuerfestsetzung ergebenden Zahlungsanspruchs, die aus der verspäteten Abgabe der Steuererklärung gezogenen Vorteile sowie das Verschulden und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen (§ 152 Abs. 2 Satz 2 AO).

a) Die Kl haben ihre ESt-Erklärung 2002 erst am 27. Dezember 2004 und damit fast acht Monate nach Ablauf der ihnen eingeräumten und bereits bis zum 30. April 2004 verlängerten Abgabefrist beim Bekl eingereicht. Ihre ESt-Erklärung 2003 haben die Kl erst am 30. Dezember 2005 und damit wiederum acht Monate nach Ablauf der ihnen gesetzten, auf den 30. April 2005 verlängerten Abgabefrist beim Bekl vorgelegt. Dabei kann offenbleiben, ob es sich bei den eingereichten Erklärungen mit Blick auf den Umstand, dass ihnen weder eine Gewinnermittlung zu den Einkünften des Kl aus dem Betrieb seines Schreibwarengeschäftes noch eine Anlage zur Erklärung dieser gewerblichen Einkünfte beigefügt war, überhaupt um solche handelte, durch die die Kl ihrer Einkünfteerklärungspflicht i. S. des § 25 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.V.m. § 149 AO genügen konnten. Die Kl sind jedenfalls für beide Veranlagungszeiträume ihrer Verpflichtung zur fristgemäßen Abgabe der ESt-Erklärung nicht nachgekommen. Dies ist zwischen den Beteiligten auch nicht weiter streitig.

b) Der vom Bekl am 29. August 2005 in Höhe von 230 EUR festgesetzte Verspätungszuschlag zur ESt 2002 betrug 3,48% der festgesetzten ESt von 6.618 EUR. Der am 11. Oktober 2005 in Höhe von 90 EUR festgesetzte Verspätungszuschlag zur ESt 2003 belief sich auf 0,98% der im Wege der Vollschätzung sämtlicher Besteuerungsgrundlagen der Kl festgesetzten ESt von 9.172 EUR; ihn hat der Bekl im geänderten ESt-Bescheid vom 11. Mai 2006 trotz deutlicher Verringerung der Besteuerungsgrundlagen unverändert bestehen lassen, so dass er seither 1,35% der schließlich festgesetzten ESt von 6.660 EUR beträgt. In beiden Jahren lagen die Verspätungszuschläge damit erheblich unterhalb der vom Gesetz mit 25.000 EUR und 10% der Steuerschuld gezogenen Grenzen.

c) Dass die Versäumnis entschuldbar erscheine und deswegen von der Festsetzung eines Verspätungszuschlags abzusehen sei (§ 152 Abs. 1 Satz 2 AO), hat der Bekl für beide Streitjahre zutreffend verneint.

aa) Die vom Gesetz verwendete tatbestandliche Voraussetzung, dass die Versäumnis "entschuldbar erscheint", ist ein unbestimmter Rechtsbegriff und bedarf deshalb der näheren Bestimmung im Wege der Auslegung. Ob sie erfüllt ist, unterliegt insoweit der uneingeschränkten Nachprüfung durch das Gericht (BFH-Urteile vom 20. Januar 1993 I R 117/91, BFH/NV 1994, 359, und vom 14. Juni 2000 X R 56/98, BFHE 192, 213, BStBl II 2001, 60). Unter "entschuldbar" ist mangelndes Verschulden zu verstehen, das dann vorliegt, wenn der erklärungspflichtige Bürger durch von ihm nicht zu vertretende besondere Umstände an der Fristwahrung gehindert worden ist, wie etwa durch länger andauernde Arbeitsunfähigkeit oder durch überraschenden und kurzfristig nicht ersetzbaren Personalausfall. Hingegen sind bewusste Fristüberschreitungen nicht entschuldbar (BFH-Urteil vom 26. April 1989 I R 10/85, BFHE 157, 14, BStBl II 1989, 693). Erst recht regelmäßig nicht entschuldbar ist die wiederholt verspätete Abgabe und die trotz Antrags gemäß bewilligter Fristverlängerung dennoch - also bewusst - nicht fristgerechte Abgabe von Steuererklärungen (Tipke/Kruse, Abgabenordnung, § 152 Rz. 15 f.; Coester in Pahlke/Koenig, Abgabenordnung, § 152 Rz. 55). Auch eine durch Personalengpässe hervorgerufene Arbeitsüberlastung von Angehörigen der steuerberatenden Berufe ist nach ständiger Rechtsprechung (vgl. etwa BFH-Urteil vom 29. September 1989 III R 159/86, BFH/NV 1990, 615) jedenfalls dann kein Entschuldigungsgrund, wenn dem durch Setzung einer angemessenen Frist bereits ausreichend Rechnung getragen worden ist.

bb) Angesichts der hartnäckigen Wiederholung und der Dauer der Versäumnisse ist der Bekl - auch mit Blick auf das Abgabeverhalten der Kl für die Vorjahre seit 1997 bis 2001 - zu Recht von einem schwerwiegenden Verschulden der Kl an der nicht fristgerechten Abgabe ihrer ESt-Erklärungen ausgegangen.

Dieses Verschulden ergibt sich schon daraus, dass die Erklärung für 2002 trotz Kenntnis des Ablaufs der bis zum 30. April 2004 verlängerten Abgabefrist - mithin bewusst - erst fast acht Monate danach und die Erklärung für 2003 ebenfalls bewusst volle acht Monate nach Ablauf der bis zum 30. April 2005 verlängerten Frist beim Bekl eingereicht worden sind. Dies gilt umso mehr vor dem Hintergrund, dass der Bekl diese Fristen bereits sowohl über den 31. Mai des jeweiligen Folgejahres als gesetzlich bestimmtem Abgabestichtag (§ 149 Abs. 2 Satz 1 AO) als auch über den 30. September des jeweiligen Folgejahres als allgemeinem Verlängerungstermin i. S. der gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder über Steuererklärungsfristen vom 2. Januar 2003 (BStBl I 2003, 67 - für 2002 -) bzw. vom 2. Januar 2004 (BStBl I 2004, 60 - für 2003 -) als auch über den 29. Februar 2004 bzw. den 28. Februar 2005 hinaus verlängert hatte, obwohl ihm jedenfalls letzteres nach den genannten, ihn bindenden Erlassen nur in zwingenden Ausnahmefällen aufgrund von Einzelanträgen möglich war. Diese Vorgehensweise des Bekl lässt keinen Zweifel daran aufkommen, dass der Bekl bemüht war, ganz individuell der konkreten Arbeits- und Personalsituation des Pb als des von den Kl beauftragten und ins Vertrauen gezogenen steuerlichen Beraters durch großzügige Fristverlängerungen Rechnung zu tragen.

Die Kl haben keine Gründe vorgebracht, die die Versäumnis hätten entschuldbar erscheinen lassen. Auch aus den Akten lassen sich solche Gründe nicht entnehmen. Die von den Kl behauptete hohe Anzahl von Fehlleistungen des Bekl sowie anderer Finanzämter rechtfertigte es nicht, wiederholte und erhebliche Vernachlässigungen gesetzlich vorgeschriebener öffentlich-rechtlicher Erklärungspflichten mehr oder weniger auf unbestimmte Zeit hinzunehmen oder auch nur als "entschuldbar" herunterzuspielen. Dies gälte im Übrigen selbst dann, wenn die von den Kl in den Raum gestellten einzelnen Fehlleistungen sowie deren Ausmaß als wahr unterstellt würden. Selbst bei Vorliegen der behaupteten massiven Fehlleistungen seitens der Finanzverwaltung hätte nämlich jeder steuerliche Mandatsträger - und damit auch der Pb - den tatsächlich gegebenen Verhältnissen Rechnung zu tragen, indem er seine Tätigkeit auch unter Berücksichtigung steigender Lasten durch kompliziertere Steuergesetzgebung und die dadurch verursachten umfangreicheren Mitwirkungspflichten gegenüber der Verwaltung insgesamt so einrichtet, dass er den jährlich sich wiederholenden Abgabepflichten aus den übernommenen Mandaten turnus- und fristgerecht nachkommen kann. Dies gälte auch dann, wenn es sich bei den behaupteten Fehlleistungen um sog. Amtspflichtverletzungen i. S. des § 839 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) i.V.m. Art. 34 GG gehandelt haben sollte. In solchen Fällen wären die Kl gehalten gewesen, sich etwa durch eine Schadensersatzklage vor den ordentlichen Gerichten schadlos zu halten. Handelten sie - wie im Streitfall - anders und nahmen sie deshalb die Vernachlässigung der ihnen bekannten öffentlich-rechtlichen Abgabefristen - aus welchen Gründen auch immer - bewusst in Kauf, so fiel ihnen dadurch Verschulden zur Last.

cc) Dem halten die Kl zu Unrecht eine vorgeblich zu ihren Gunsten wirkende Unschuldsvermutung entgegen. Denn eine solche Unschuldsvermutung kennt die Rechtsordnung nur bei Strafen, nicht jedoch bei der Festsetzung steuerlicher Nebenleistungen. Dem entspricht die Gesetzessystematik des § 152 Abs. 1 Sätze 1 und 2 AO, der die Darlegungslast für das fehlende Verschulden an der Versäumnis der Erklärungsfrist den Kl auferlegt und lediglich das darauf anzuwendende Beweismaß herabsetzt.

2. Die Entscheidung des Bekl, gegen beide Kl für beide Streitjahre einen Verspätungszuschlag festzusetzen, lässt keine Ermessensfehler erkennen und ist auch verfassungs- und europarechtlich nicht zu beanstanden.

a) Der Bekl hatte nach pflichtgemäßem Ermessen (§ 5 AO) zu entscheiden, ob er einen Verspätungszuschlag festsetzen würde (Entschließungsermessen) und in welcher Höhe (Auswahlermessen) dies geschehen sollte. Diese Ermessensentscheidung des Bekl unterliegt gemäß § 102 Satz 1 FGO nur eingeschränkter richterlicher Überprüfung dahingehend, ob die Behörde den im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung gegebenen entscheidungserheblichen Sachverhalt einwandfrei und erschöpfend ermittelt, die gesetzlichen Grenzen ihres Ermessens eingehalten und von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigungsvorschrift entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat (BFH-Urteile in BFHE 192, 213, BStBl II 2001, 60, und vom 19. Juni 2001 X R 83/98, BFHE 195, 558, BStBl II 2001, 618).

Entsprechend der doppelten Funktion des Verspätungszuschlags waren nach § 152 Abs. 2 Satz 2 AO bei seiner Bemessung neben dem Zweck, die Kl zur rechtzeitigen Abgabe der Steuererklärung anzuhalten, auch die Dauer der Fristüberschreitung, die Höhe des sich aus der Steuerfestsetzung ergebenden Zahlungsanspruchs, die aus der verspäteten Abgabe der Steuererklärung gezogenen Vorteile sowie das Verschulden und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Kl zu berücksichtigen. Die Finanzbehörde musste bei ihrer Entscheidung diese abschließend aufgezählten, gleichwertig nebeneinander stehenden Kriterien beachten und das Für und Wider ihrer Berücksichtigung gegeneinander abwägen, wobei bei der vorzunehmenden Gewichtung ein Merkmal stärker als ein anderes hervortreten oder sogar ausnahmsweise ganz ohne Auswirkung bleiben konnte (BFH-Urteil in BFHE 192, 213, BStBl II 2001, 60).

b) Die besonderen Umstände des Streitfalles lassen hinsichtlich der Festsetzung des Verspätungszuschlags i. H. v. 230 EUR für 2002 sowie i. H. v. 90 EUR für 2003 keine Ermessensfehler erkennen. Es sind weder Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass der Bekl von einem unrichtigen oder unvollständigen Sachverhalt ausgegangen ist, noch dafür, dass von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigungsvorschrift widersprechenden Weise Gebrauch gemacht worden ist. Die Ermessenskriterien des § 152 Abs. 1 und Abs. 2 AO wurden von der Behörde angemessen berücksichtigt und sachgerecht gegeneinander abgewogen. Der Bekl hat für beide Streitjahre den Zinsvorteil aufgrund der verspätet festgesetzten ESt in die Bemessung des Verspätungszuschlags nicht einbezogen. Die Behörde bemerkt in ihrer Einspruchsentscheidung ausdrücklich, dass mit der Verzinsung der Steuernachzahlung der wirtschaftliche Vorteil der Kl aus der Verspätung abgeschöpft sei und der festgesetzte Verspätungszuschlag sich als reines Druckmittel verstehe.

Der Bekl hat in der Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007 sein Entschließungsermessen dahingehend ausgeübt, dass das Druckmittel des Verspätungszuschlags notwendig und geeignet ist, künftig eine zeitnahe Festsetzung und Entrichtung der Steuer sicherzustellen und damit zu einem ordnungsgemäßen Ablauf des Veranlagungsverfahrens beizutragen. Dabei hat die Behörde zutreffend auch auf das Abgabeverhalten der Kl für die Vor- und für die Folgejahre hingewiesen. In sein Auswahlermessen, an der Höhe der festgesetzten Verspätungszuschläge festzuhalten, hat der Bekl die außergewöhnlich lange Überschreitung der großzügig gesetzten Abgabefristen um jeweils (fast) acht Monate, die dadurch bewirkte erhebliche Störung des Veranlagungsbetriebs und den Umstand einbezogen, dass bereits in der Vergangenheit (belegt durch die bis zu knapp drei Jahre betragenden Fristüberschreitungen für die Erklärungen zu den Jahren 1997 bis 2001) nachhaltig und andauernd die Erklärungsfristen nicht eingehalten wurden. Ebenso ist die Höhe der jeweiligen ESt-Abschlusszahlung von 1.498 EUR (für 2002) und 1.557 EUR (für 2003), welche mehr als einem Fünftel der festgesetzten ESt entspricht, rechtsfehlerfrei in die Abwägung miteinbezogen worden. Die notwendigen Erwägungen waren den Kl zudem bereits mit Schreiben vom 5. Oktober 2005 (für 2002) und vom 18. November 2005 (für 2003) zeitnah zur Verhängung der Verspätungszuschläge, in ausreichendem Maße und in zulässiger Weise dargelegt worden. Sie entsprechen zudem dem allgemein anerkannten Zweck des § 152 AO, durch einen Verspätungszuschlag auf die künftige Beachtung der Abgabefristen hinzuwirken. Der Zuschlag von 3,48% bzw. von 1,35% der festgesetzten Steuer ist unter Berücksichtigung der wiederholten Fristversäumnisse der vergangenen Jahre sowie derjenigen der Streitjahre und auch der Folgejahre weder als unangemessen noch als willkürlich zu beurteilen. Es ist - entgegen der pauschalen, durch keinerlei Tatsachen unterlegten Behauptung der Kl - auch nicht ersichtlich, dass der Bekl dabei die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Kl nicht ausreichend gewürdigt habe.

c) Zu Recht hat der Bekl die Verspätungszuschläge zugleich auch gegen die Klin gerichtet.

Für die Entscheidung, inwieweit auch sie Steuererklärungspflichten verletzt hat bzw. ihr eine solche Verletzung gemäß § 152 Abs. 1 Satz 3 AO zugerechnet werden kann, kommt es - entgegen der Auffassung der Kl - nicht darauf an, ob die Klin in den Streitjahren eigene Einkünfte erzielt hatte. Abgesehen davon, dass im Falle der Zusammenveranlagung von Ehegatten zur ESt gemäß § 26b EStG die Ehegatten - nach Zusammenrechnung ihrer Einkünfte (und zwar unabhängig von ihrem Anteil an der Einkünfteerzielung) - "gemeinsam als Steuerpflichtiger behandelt" werden, trifft sie gemäß § 25 Abs. 3 Satz 2 EStG eine gemeinsame Steuererklärungspflicht (vgl. BFH-Urteil vom 28. August 1987 III R 230/83, BFHE 151, 3, BStBl II 1987, 836; Tipke/Kruse, a.a.O., § 152 AO Rz. 16 und 40). Auch diese ist hier unabhängig davon verletzt worden, ob die Klin in den Veranlagungszeiträumen 2002 und 2003 eigene Einkünfte hatte (vgl. BFH-Urteil in BFHE 192, 213, BStBl II 2001, 60, unter II. 5.).

d) Der These, durch die Festsetzung der Verspätungszuschläge werde - wie die Kl meinen - das verfassungsrechtliche Gleichbehandlungsgebot verletzt, kann sich der erkennende Senat nicht anschließen.

Das Argument, § 152 Abs. 1 Satz 1 AO verstoße als "Kann"-Vorschrift gegen Art. 3 Abs. 1 GG, da er die Festsetzung von Verspätungszuschlägen in das persönliche Gutdünken jedes einzelnen Steuerbeamten stelle, ist schlichtweg haltlos, denn mit dieser Begründung wäre jede Ermessensvorschrift - und damit z.B. praktisch das gesamte Recht der öffentlichen Sicherheit und Ordnung - verfassungswidrig. Die Kl verkennen zudem, dass das BVerfG sowohl § 152 AO als auch dessen Vorgängervorschrift (§ 168 Abs. 2 der Reichsabgabenordnung - RAO -) bereits als verfassungsgemäß beurteilt und die Ausgestaltung der Ermessensvorschrift dem Sinn und Zweck nach als sachgerecht bezeichnet hat (Beschlüsse des BVerfG vom 19. Oktober 1966 2 BvR 652/65, BStBl III 1967, 166, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1967, 302, und vom 19. Februar 1987 1 BvR 1323/86, Zeitschrift für Kommunalfinanzen 1988, 65, HFR 1988, 34). Auch der erkennende Senat hegt keinerlei Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit dieser Regelung (gleicher Ansicht z.B. auch: Brockmeyer in Klein, AO, 9. Aufl., § 152 Rz. 1; Cöster in Pahlke/Koenig, AO, § 152 Rz. 2; Dumke in Schwarz, Abgabenordnung, § 152 Rz. 2b). Die von den Kl begehrte (erneute) Vorlage an das BVerfG im Wege der konkreten Normenkontrolle kommt daher nicht in Betracht.

Ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG ergäbe sich im Übrigen auch nicht daraus, dass der Bekl - angeblich - Verspätungszuschläge nur in einem Teil der einschlägigen Fälle festgesetzt hätte. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH kann ein Steuerpflichtiger gegen eine Steuerfestsetzung nicht einwenden, die Finanzbehörde ziehe andere Steuerpflichtige zu Unrecht nicht zur Steuer heran (vgl. etwa BFH-Beschluss vom 12. Oktober 2000 V B 66/00, BFH/NV 2001, 296, m.w.N.). Gleiches gilt auch für die Festsetzung steuerlicher Nebenleistungen wie etwa bei Verspätungszuschlägen. Art. 3 Abs. 1 GG vermittelt keinen Anspruch auf Anwendung einer rechtswidrigen Verwaltungspraxis. Insoweit gibt es keine Gleichheit im Unrecht.

e) Nicht zu folgen vermag der Senat auch der Rechtsmeinung der Kl, die Festsetzung von Verspätungszuschlägen verstoße als Eingriff in den Wettbewerb unter den Steuerberatern gegen das Recht der Europäischen Union (EU). Die Gewährleistung des freien Dienstleistungsverkehrs innerhalb der Gemeinschaft (Art. 49 Abs. 1 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft - EGV -) wird durch die im Streitfall gerügte Verfahrensweise des Bekl ersichtlich nicht einmal ansatzweise berührt.

3. Die Tatsache, dass in den Überschriften der angefochtenen Bescheide vom 29. August 2005 und vom 11. Oktober 2005 "über Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer" nicht bereits auf die Festsetzung eines Verspätungszuschlags hingewiesen wurde, macht diese Festsetzungen entgegen der Auffassung der Kl weder nichtig noch auch nur formell rechtswidrig.

Die jeweils auch auf Festsetzung eines Verspätungszuschlags gerichteten Verwaltungsakte des Bekl waren vielmehr hinreichend bestimmt. Denn die Kl wurden auf der ersten Seite des jeweiligen Bescheids deutlich lesbar neben der Höhe der festgesetzten ESt, der Kirchensteuer und des Solidaritätszuschlages auch auf die Tatsache hingewiesen, dass ein Verspätungszuschlag i. H. v. 230 EUR bzw. i. H. v. 90 EUR sowie Zinsen zur ESt festgesetzt wurden. Es ist daher unbeachtlich, wenn die Festsetzung des Verspätungszuschlags nicht auch in der Überschrift des Bescheids erwähnt wird. Der für den Betroffenen erkennbare Regelungscharakter des Bescheids auch insoweit und damit seine Rechtsqualität als Verwaltungsakt (§ 118 Satz 1 AO) wird dadurch nicht berührt.

4. Die Festsetzung der Verspätungszuschläge zur ESt 2002 und zur ESt 2003 wurde den Kl gegenüber auch ordnungsgemäß bekanntgegeben.

a) Soweit sich die Festsetzung gegen den Kl (und nicht gegen die Klin) richtete, folgt dies schon daraus, dass der Kl dem Pb (an den der Bekl sowohl die - erstmaligen - Festsetzungen vom 29. August 2005 und vom 11. Oktober 2005 als auch die Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007 übermittelt hat) durch Unterzeichnung der auf den 22. Mai 2002 datierten sog. "gespaltenen Bekanntgabevollmacht" ausdrücklich eine Vollmacht dahingehend erteilt hatte, der Pb solle - und dürfe - sämtliche nachfolgenden Steuerverwaltungsakte des Bekl mit Wirkung für und gegen ihn - den Kl - entgegennehmen, und diese Vollmacht zur Bescheidbekanntgabe an den Pb sodann am 27. Juni 2002 auch gegenüber dem Bekl kundgetan hatte (§ 122 Abs. 1 Satz 3 i.V.m. § 80 Abs. 3 Satz 1 AO).

Die somit erfolgte ordnungsgemäße Bekanntgabe der Verspätungszuschläge vom 29. August 2005 und vom 11. Oktober 2005 wie auch der Entscheidung über die Einsprüche vom 17. September 2007 gegenüber dem Kl hängt im Übrigen nicht davon ab, ob die genannten Verwaltungsakte zugleich auch der Klin gegenüber ordnungsgemäß bekanntgegeben worden sind (dazu noch nachfolgend b.). Zwar handelte es sich um zusammengefasste Steuerbescheide i. S des § 155 Abs. 3 Satz 1 AO, weil beide Kl neben der jeweiligen ESt auch die dazu festgesetzten Verspätungszuschläge als Gesamtschuldner schuldeten und die Verwaltungsentscheidungen jeweils an beide Kl als Inhaltsadressaten gerichtet waren. Derartige Bescheide entfalten indessen Wirksamkeit gegenüber dem Steuerpflichtigen - hier dem Kl - auch dann, wenn sie zwar ihm, nicht aber dem anderen Steuerpflichtigen zugehen. Eine getrennte und nur an den Kl gerichtete Ausfertigung der Verwaltungsakte war hierfür nicht erforderlich, da der Kl auch anhand der an ihn und an die Klin adressierten Bescheide zweifelsfrei erkennen konnte, welche (Geld-) Leistungen im Einzelnen von ihm verlangt wurden. Soweit der BFH mit Urteil vom 7. Mai 1986 VI R 125/83 (BFH/NV 1986, 649) die Auffassung entwickelt hat, ein solcher Bescheid sei mangels Bekanntgabe an beide Eheleute in vollem Umfang und damit auch gegenüber dem damaligen Kläger nicht wirksam geworden, war dies nach Auffassung des erkennenden Senats den besonderen Umständen des seinerzeit zur Beurteilung stehenden Sachverhalts geschuldet, der dadurch geprägt war, dass durch den Bescheid eine Zusammenveranlagung durchgeführt wurde, obwohl die Ehefrau des damaligen Klägers die ESt-Erklärung nicht einmal unterschrieben hatte. Damit ist der Streitfall, in dem sowohl der Kl als auch die Klin den Erlass eines Steuerbescheides zurechenbar veranlasst haben, nicht vergleichbar.

b) Gegenüber der Klin hat der Bekl zumindest die Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007 wirksam bekanntgegeben. Nach Auffassung des erkennenden Senats reichte dies für eine ordnungsgemäße Festsetzung der Verspätungszuschläge aus.

Der erkennende Senat lässt dabei dahinstehen, ob bereits durch die Übermittlung der Bescheide vom 29. August 2005 und vom 11. Oktober 2005 jeweils in Gestalt einer einzelnen Ausfertigung an den Pb eine Bekanntgabe der Festsetzung der Verspätungszuschläge auch gegenüber der Klin erfolgt ist. Denn jedenfalls die anschließende Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007 ist der Klin gegenüber wirksam bekanntgegeben worden, indem sie dem Pb als ihrem seinerzeitigen Verfahrensbevollmächtigten am gleichen Tag durch den vom Bekl eingesetzten Amtsboten übermittelt worden ist. Für die Bekanntgabe der Entscheidung vom 17. September 2007 mit Wirkung für und gegen die Klin und ihren Ehemann - den Kl - reichte die Übergabe einer einzelnen Ausfertigung an den Pb als Empfänger des Verwaltungsakts aus.

Dies folgt aus § 155 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. § 122 Abs. 1 Satz 3 AO. Danach können gegen mehrere Steuerpflichtige, die - wie im Falle der Klin und ihres Ehemanns als zur ESt zusammenveranlagte Eheleute (§ 26b EStG i.V.m. § 268 AO) - eine Steuer (und damit auch die mit ihr zusammenhängenden steuerlichen Nebenleistungen) als Gesamtschuldner schulden, zusammengefasste Steuerbescheide ergehen (§ 155 Abs. 3 Satz 1 AO). Derartige zusammengefasste Steuerbescheide können als Verwaltungsakt gemäß § 122 Abs. 1 Satz 3 AO gegenüber einem Bevollmächtigten bekanntgegeben werden. Hierfür genügt nach dem Rechtsgedanken des § 8 Abs. 1 Satz 3 des Verwaltungszustellungsgesetzes (VwZG) die Übermittlung einer einzelnen Ausfertigung.

aa) Der Pb war im Zeitpunkt der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007 ein "Bevollmächtigter" der Klin i. S. des § 122 Abs. 1 Satz 3 AO, da er von ihr mit der Wahrnehmung ihrer Interessen in dem dieser Entscheidung vorangehenden Verwaltungsverfahren beauftragt und mit Handlungsvollmacht ausgestattet worden war. Dieser Umstand ergibt sich zur Überzeugung des Senats daraus, dass der Pb die Einsprüche vom 28. September 2005 und vom 11. November 2005 ausweislich ihres Betreffs explizit sowohl für den Ehemann der Klin - den Kl - als auch für die Klin selbst eingelegt hat.

Der Eigenschaft des Pb als Bevollmächtigter i. S. des § 122 Abs. 1 Satz 3 AO widerstreitet nicht, dass die Klin dem Bekl gegenüber am 27. Juni 2002 erklärt hatte, seitens ihrer Person bestehe für den - späteren - Pb "keinerlei Bekanntgabevollmacht".

Zum einen verlangt § 122 Abs. 1 Satz 3 AO seinem Wortlaut nach nicht die Erteilung einer ausdrücklichen "Bekanntgabe"-Vollmacht. Die Vorschrift lässt es für die Möglichkeit einer Bekanntgabe an eine andere Person als den Steuerpflichtigen vielmehr bereits genügen, dass diese Person im vorangegangenen Verwaltungsverfahren schlicht als "Bevollmächtigter" bestellt worden ist. Zwar schließt die Bevollmächtigung eines Angehörigen der steuerberatenden Berufe - wie im Streitfall - nicht automatisch die Bestellung des Bevollmächtigten zum Empfangsbevollmächtigten mit ein. Nicht angängig wäre es indessen, hieraus den Schluss zu ziehen, dass dann, wenn kein Empfangsbevollmächtigter bestellt ist, dem (einfachen) Bevollmächtigten ein Bescheid nicht zugestellt oder bekanntgegeben werden dürfe. Dies hätte nämlich zur Folge, dass der Finanzbehörde entgegen der ausdrücklichen Formulierung im Gesetz keinerlei Ermessen eingeräumt wäre, da sie den Bescheid bei Vorliegen einer Empfangsvollmacht zwingend dem Berater und bei Fehlen einer solchen Vollmacht ebenso zwingend dem Steuerpflichtigen bekanntgeben müsste. Eine solche Auslegung des § 122 Abs. 1 Satz 3 AO aber wäre mit dessen klarem Wortlaut nicht vereinbar (Niedersächsisches FG, Urteil vom 30. September 2002 1 K 54/01, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2003, 278).

Daneben hat die Klin dem Bekl gegenüber dadurch, dass sie durch ihren - späteren - Pb Einsprüche gegen die Bescheide über die Festsetzung von Verspätungszuschlägen vom 29. August 2005 und vom 11. Oktober 2005 hat einlegen lassen, ohne im Einspruchsverfahren die fehlende Bevollmächtigung des Pb überhaupt nur geltend zu machen, schlüssig zu erkennen gegeben, dass sie jedenfalls die Bekanntgabe der auf die Einsprüche folgenden Einspruchsentscheidung an den Pb als ihren seinerzeitigen Verfahrensbevollmächtigten billigen werde. Sie hat damit zumindest stillschweigend eine Empfangsbevollmächtigung des Pb im Wege einer Duldungsvollmacht begründet. Als Bevollmächtigter i. S. des § 122 Abs. 1 Satz 3 AO aber gilt auch derjenige, der ohne Vollmacht gegenüber den Finanzbehörden wie ein Bevollmächtigter auftritt, wenn der von ihm durch sein Auftreten erzeugte Rechtsschein - wie im Streitfall - dem Vertretenen zurechenbar ist (BFH-Beschluss vom 3. März 2003 IX B 206/02, BFH/NV 2003, 884, m.w.N.).

bb) Für die Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007 an die Klin und an ihren Ehemann - den Kl - war es ausreichend, dass der Bekl den Verwaltungsakt an den Pb als den von beiden Ehegatten gemeinsam für das Verwaltungsverfahren beauftragten Bevollmächtigten in einer einzigen Ausfertigung übermittelt hat.

Das folgt aus dem Rechtsgedanken des § 8 Abs. 1 Satz 3 VwZG. Danach genügt die Zustellung eines Schriftstücks an einen für mehrere Beteiligte bestellten Vertreter, um allen Beteiligten gegenüber wirksam zu werden. Wenn im Fall der förmlichen Zustellung die Einspruchsentscheidung auch bei Beantragung der Einzelbekanntgabe durch die Übermittlung nur einer Ausfertigung wirksam wird, so ist nicht einzusehen, warum dies bei der weniger formalisierten Bekanntgabe der Entscheidung anders sein soll (Urteile des BFH vom 9. August 1991 III R 169/90, BFH/NV 1992, 433, unter 1. a. am Ende, und des Hessischen FG vom 6. Dezember 1988 7 K 2554/88, EFG 1989, 214).

cc) Entgegen der Auffassung der Kl stand § 122 Abs. 7 Satz 2 AO einer wirksamen Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007 in einer einzelnen Ausfertigung an die Klin und ihren Ehemann - den Kl - durch Übermittlung an den Pb nicht entgegen.

Zwar sind nach dieser Vorschrift Verwaltungsakte den Beteiligten einzeln bekanntzugeben, soweit sie dies beantragt haben oder soweit der Finanzbehörde bekannt ist, dass zwischen ihnen ernstliche Meinungsverschiedenheiten bestehen. Daraus folgt jedoch nicht, dass bei Bekanntgabe eines - wie im Streitfall - an Ehegatten gerichteten zusammengefassten Bescheides (oder einer Einspruchsentscheidung) an deren gemeinsamen Bevollmächtigten für jeden Ehegatten je eine Urschrift des Bescheides zu übermitteln wäre. Denn § 122 Abs. 7 Satz 2 AO ist in Zusammenhang mit Satz 1 derselben Vorschrift zu lesen. Die Norm gilt daher - anders als die Kl meinen - nur für den Fall der Übersendung des Bescheids bzw. der Einspruchsentscheidung unmittelbar an die Steuerpflichtigen selbst, nämlich an beide Eheleute unter ihrer gemeinsamen Adresse (Urteile des BFH in BFH/NV 1992, 433, unter 1. a., und des FG Hamburg vom 11. Dezember 1995 V 60/95, EFG 1996, 511, jeweils zur inhaltsgleichen Vorgängervorschrift des § 155 Abs. 5 AO in der Fassung bis zum Inkrafttreten des Gesetzes zur Bereinigung von steuerlichen Vorschriften - Steuerbereinigungsgesetz 1999 - StBereinG 1999 - vom 22. Dezember 1999, BGBl. I 1999, 2601, BStBl I 2000, 13; Brockmeyer in Klein, AO, 9. Aufl., § 60 Für dieses Verständnis des § 122 Abs. 7 Satz 2 AO spricht zudem, dass nur bei Übersendung der Einspruchsentscheidung an die Anschrift der steuerpflichtigen Eheleute ein praktisches Bedürfnis dafür besteht, auf deren Antrag oder bei Bekanntwerden ernstlicher Meinungsverschiedenheiten zwischen ihnen zwei Ausfertigungen der zusammengefassten Einspruchsentscheidung an die Ehegatten einzeln bekanntzugeben. Denn nur in solchen Fällen wäre anderenfalls nicht auszuschließen, dass nur ein Ehegatte die einzige Ausfertigung der Einspruchsentscheidung entgegennimmt und der andere von deren Inhalt keinerlei Kenntnis erlangt. Bestellen hingegen - wie im Falle der Klin und ihres Ehemannes (des Kl) - beide Ehegatten einen gemeinsamen Bevollmächtigten für das Einspruchsverfahren, so ist dieser bereits kraft des ihm erteilten Auftrags zur Rechenschaft gegenüber seinen Auftraggebern und damit gegenüber beiden Eheleuten zur Weiterleitung der Einspruchsentscheidung verpflichtet (§ 666 BGB).

dd) § 122 Abs. 1 Satz 3 AO räumt der Finanzbehörde ein Ermessen dahin ein, die zusammengefassten Steuerbescheide (und damit auch die zusammengefasste Einspruchsentscheidung) gegenüber einem Bevollmächtigten bekanntzugeben.

Nach Überzeugung des erkennenden Senats hat der Bekl mit seiner Entscheidung, die Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007 mit Wirkung für und gegen die Klin und ihren Ehemann - den Kl - an den Pb als Empfänger zu übermitteln, weder die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten noch von dem eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht (§ 5 AO). Der Bekl hat vor dem erkennenden Senat in der mündlichen Verhandlung sowie in dem parallel zum Streitfall verhandelten und mit Urteil vom gleichen Tage entschiedenen Rechtsstreit 4 K 250/05 (veröffentlicht unter www.fg-baden-wuerttemberg.de, Verweis: "Entscheidungen", sowie in [...]; Az. des BFH: IX R 36/08), in dem für die dortige Klägerin ebenfalls der Pb aufgetreten ist, ausführlich und nachvollziehbar dargelegt, dass die von den Kl begehrte Erteilung eines "eigenen" Bescheidexemplars für die Klin an deren Wohnanschrift einen erheblichen Verwaltungsmehraufwand bewirken würde, die Gefahr einer Verdoppelung von Bekanntgabemängeln zur Folge hätte und aufgrund der daraus folgenden Rechtsunsicherheiten das weitere Verwaltungsverfahren massiv beeinträchtigen würde. Dem Senat ist zudem aus einer Vielzahl anderer bei ihm anhängig gewordener Klageverfahren bekannt, dass der Pb der Kl die von ihm entwickelte "gespaltene Bekanntgabevollmacht" seiner verheirateten Mandanten beim Bekl zwar häufig vorlegt, dass sich seine Mandanten auf deren Verletzung jedoch regelmäßig nur dann berufen, wenn ihnen die Rüge des vermeintlichen Bekanntgabemangels nach den Umständen des jeweiligen Streitfalles opportun erscheint. Dass der Bekl aus den von ihm angeführten Gründen und in Kenntnis des Entstehungshintergrunds der "gespaltenen Bekanntgabevollmacht" (die es in erster Linie dem Pb ermöglichen sollte, der ihn treffenden Berufspflicht zur unverzüglichen Benachrichtigung seiner Mandanten vom Zugang der an ihn übermittelten Steuerverwaltungsakte nicht nachkommen zu müssen) von der ihm durch § 122 Abs. 1 Satz 3 AO eingeräumten vereinfachten Bekanntgabemöglichkeit Gebrauch gemacht hat, ist daher von Gerichts wegen nicht zu beanstanden. Dies gilt umso mehr, als die Bekanntgabe an den Bevollmächtigten nach der gesetzlichen Wertung des § 80 Abs. 3 Satz 1 AO den Regelfall darstellen soll. Eine weitergehende Sachgerechtigkeits- und Zweckmäßigkeitsprüfung der Entscheidung des Bekl ist dem Senat verwehrt (vgl. § 102 Satz 1 FGO; vgl. Gräber/von Groll, FGO, 6. Aufl., § 102 Rz. 1).

ee) Die Einspruchsentscheidung vom 17. September 2007 enthält zwar ihrem Tenor zufolge keine Festsetzung der Verspätungszuschläge. Aus ihr ergeben sich indessen sämtliche Informationen, aus denen die Klin auf ihre Pflicht zur Zahlung der Verspätungszuschläge und auf deren Rechtsgrund schließen konnte. Die Höhe der Verspätungszuschläge und die Begründung für deren Festsetzung sind in der Entscheidung benannt und ausführlich dargestellt. Dies reichte für eine ordnungsgemäße Bekanntgabe der Festsetzung der Verspätungszuschläge gegenüber der Klin aus. Denn wie der BFH mit Urteil vom 7. März 1995 XI R 79/94 (BFH/NV 1995, 1035) entschieden hat, kann ein Bekanntgabemangel bei Bescheiden über die Festsetzung von steuerlichen Nebenleistungen zur ESt gegenüber Ehegatten durch fehlerfreie Zustellung der Einspruchsentscheidung auch dann geheilt werden, wenn sich der Tenor der Einspruchsentscheidung - wie im Streitfall - in der Zurückweisung des Einspruchs als unbegründet erschöpft (ständige Rechtsprechung; vgl. BFH-Beschluss vom 30. Oktober 2001 X B 63/01, BFH/NV 2002, 504, unter 1. b.).

5. Die von den Kl abgefochtenen Verwaltungsentscheidungen einschließlich der Einspruchsentscheidung sind auch nicht wegen einer möglichen Befangenheit der an ihrem Erlass beteiligten Amtsträger rechtswidrig oder gar nichtig.

Umstände, aufgrund derer die mit der Besteuerung der Kl befassten Mitarbeiter des Bekl gemäß § 82 Abs. 1 Satz 1 AO im Verwaltungsverfahren nicht hätten tätig werden dürfen, haben die Kl ebensowenig benannt wie Gründe, die nach § 83 Abs. 1 Satz 1 AO geeignet gewesen wären, Misstrauen gegen deren Unparteilichkeit zu rechtfertigen. Auch die von den Kl behauptete Anordnung des Vorstehers an seine Mitarbeiter, sich der Mitwirkung an der Festsetzung von Steuern und steuerlichen Nebenleistungen gegenüber den Kl zu enthalten, ist nach Aktenlage nicht ergangen. Das Schreiben des Amtsleiters des Bekl vom 27. August 2004 enthält eine solche Anordnung offenkundig nicht. Denn es bezieht sich - wie die Angabe der Steuernummer "111.........." im Briefkopf und die Betreffzeile "Ihr Schreiben vom 26.08.2004" zweifelsfrei erkennen lassen - nicht auf die Steuerangelegenheiten der Kl, sondern auf die vom Pb im Besteuerungsverfahren eines seiner anderen Mandanten konkret geltend gemachten Ablehnungsgründe. Die von den Kl unterstellte umfassende Anordnung des Amtsleiters an sämtliche Mitarbeiter des Bekl, künftig gegenüber allen vom Pb betreuten Steuerpflichtigen - ungeachtet der konkreten Umstände - überhaupt nicht mehr tätig zu werden, lässt sich hieraus nicht entnehmen.

III.

Die Kostenentscheidung zu Lasten der unterliegenden Kl beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

IV.

Mit Blick auf die von den Kl aufgeworfene Frage nach der (mangelnden) rechtswirksamen Bekanntgabe von Bescheiden über Steuern und steuerliche Nebenleistungen, die bei Vorliegen der vom Pb entwickelten und formularmäßig eingeholten sog. "gespaltenen Bekanntgabevollmacht" nur an ihn als steuerlichen Berater übersandt werden, wird zur Fortbildung des Rechts die Revision zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

Ende der Entscheidung