Judicialis Rechtsprechung

8 V 2518/07

Tatbestand:

I. Streitig ist in der Hauptsache die Festsetzung der Kraftfahrzeugsteuer (KraftSt) für das Kraftfahrzeug (Kfz) des Antragstellers (Ast.) mit amtlichen Kennzeichen XY 8.

Der Ast. ist Halter des vorgenannten Kfz. Es handelt sich hierbei um ein Fahrzeug des Herstellers FORD (USA), Typ F 350 XLT. Bei diesem Fahrzeug handelt es sich - nach den eigenen Angaben des Ast. - um einen sogenannten Pick-up mit insgesamt sechs Sitzplätzen - also fünf Sitzplätze neben dem Fahrersitz (N) - in Form der in Amerika überkommenen Anordnung von zwei durchgehenden Sitzbänken sowie einer rückwärtigen, offenen Ladefläche, die - nach den Angaben des Ast. - eine Länge von 250 cm haben soll (Blatt 3 Prozessakten). Der - nach dem Lichtbild als Doppelkabine mit vier Türen ausgelegte - Innenraum des Fahrzeugs soll - ebenfalls nach den eigenen Angaben des Ast. - vom Gaspedal bis zur Rückwand 228 cm betragen (Blatt 3 Prozessakten und Anlage ASt 1 zum Schriftsatz des Ast. vom 15. Mai 2006 - Anlagenband -). Nach einer Augenscheinnahme des Fahrzeugs durch den Antragsgegner (Ag.) stellte dieser von den Angaben des Ast. abweichend die Maße der Ladefläche mit 248 cm und die der Fahrerkabine mit 240 cm fest (Blatt 37 Prozessakten). Der Kabineninnenraum ist - wiederum nach den eigenen Angaben des Ast. - an der jeweils engsten bzw. jeweils breitesten Stelle 1,52 cm bzw. 1,64 cm und die Ladefläche 1,67 cm bzw. 1,80 cm breit (Blatt 63 bis 64 Prozessakten). Das Fahrzeug weist - nach den Angaben in der Kopie des Fahrzeugscheins vom 17. März 2005 - eine technisch zulässige Gesamtmasse (P) von 3.495 kg - bisher zulässiges Gesamtgewicht -, eine Masse in fahrbereitem Zustand (M) von 2.925 kg - bisher Leergewicht -, eine Länge von 6.300 cm, eine Nutzlast von 570 kg sowie eine Höchstgeschwindigkeit von 140 km/h auf (Blatt 3 Kraftfahrzeugsteuerakten). Nach den Angaben in der Kopie des Zulassungsscheins Teil II vom 13. April 2006 ist die Bezeichnung des Fahrzeugs und seines Aufbaus "LKW Offener Kasten" (Anlage ASt 2 zum Schriftsatz des Ast. vom 15. Mai 2006 - Anlagenband -). Das Fahrzeug verfügt über einen Dieselmotor mit 7.269 ccm Hubraum (Anlage ASt 2 zum Schriftsatz des Ast. vom 15. Mai 2006 - Anlagenband -).

Das am 1. Juli 1994 erstmals zum Verkehr zugelassene Kfz wurde bis zum 30. April 2005 als anderes Fahrzeug nach § 8 Nr. 2 des Kraftfahrzeugsteuergesetzes (KraftStG) wie ein Lastkraftwagen (LKW) nach Gewicht besteuert. Mit Bescheid über KraftSt vom 22. Februar 2006 wurden die Besteuerungsgrundlagen für dieses Fahrzeug infolge der ersatzlosen Aufhebung des § 23 Abs. 6a Straßenverkehrszulassungsordnung (StVZO) durch Art. 1 Nr. 1 der 27. Verordnung zur Änderung der StVZO vom 2. November 2004 (Bundesgesetzblatt - BGBl. I 2004, 2712) mit Wirkung ab 1. Mai 2005 geändert, das verkehrsrechtlich als LKW zugelassene Kfz nunmehr als Personenkraftwagen (PKW) besteuert und die KraftSt auf jährlich 2.743 EUR festgesetzt (Blatt 17 Kraftfahrzeugsteuerakten; Anlage ASt 3 zum Schriftsatz des Ast. vom 15. Mai 2006 - Anlagenband -). Der Ast. legte gegen diesen Bescheid über KraftSt vom 22. Februar 2006 mit Schreiben vom 21. März 2006 Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung. Über den Einspruch wurde - nach Kenntnis des Senats im Zeitpunkt der Entscheidung - noch nicht entschieden. Mit Bescheid vom 3. April 2006 gewährte der Ag. zunächst die Aussetzung der Vollziehung der streitigen KraftSt (Blatt 13 Kraftfahrzeugsteuerakten). Die Aussetzung der Vollziehung wurde sodann mit Bescheid vom 22. April 2006 mit Wirkung ab 19. Mai 2006 widerrufen (Blatt 19 Kraftfahrzeugsteuerakten).

Der Prozessbevollmächtigte des Ast. beantragte mit Schriftsatz vom 15. Mai 2006 beim Finanzgericht, die Aussetzung der Vollziehung des Bescheids über KraftSt vom 22. Februar 2006. Der Ast. ist der Auffassung, dass das streitgegenständliche Fahrzeug auch für Zulassungszeiträume nach dem 1. Mai 2005 kraftfahrzeugsteuerrechtlich als anderes Fahrzeug einzuordnen und nach Gewicht zu besteuern sei. Verkehrsrechtlich sei das streitgegenständliche Fahrzeug ein Fahrzeug der Klasse N 1 i. S. der Richtlinie 70/156/EWG. Der Bundesfinanzhof habe in seinemBeschluss vom 22. Oktober 2006, Az. VII B 15/06, zwar die Auffassung vertreten, das ein sogenannter Pick-up mit Doppelkabine als PKW i. S. des damaligen Begriffsverständnisses sei. Der Wortlaut des inzwischen mit Rückwirkung in Kraft getretenen Dritten Änderungsgesetzes ergebe nunmehr hingegen, dass solche Fahrzeuge gerade keine PKW seien, sondern nur Kraft einer gesetzlichen Fiktion als PKW angesehen werden könnten. Der Wortlaut dieses Änderungsgesetzes beinhalte die weitere, von der bisherigen Rechtsprechung des BFH abweichende Wertung, dass nicht eine Vielzahl von Einzelkriterien in ihrer Gesamtheit zu gewichten seien, sondern ein Kriterium allein entscheidend sein solle, nämlich dass Flächenkriterium. Im Streitfall sei unstreitig, dass die Ladefläche des streitgegenständlichen Fahrzeugs größer als die Hälfte der gesamten Nutzfläche sei. Somit könne die zur Personenbeförderung dienende Bodenfläche keinesfalls größer sein, als die Hälfte der Nutzfläche, wie dies nach dem neuen Gesetzeswortlaut entscheidend sei. Die Anwendung des neuen Gesetzestextes führe zu der Erkenntnis, dass die im Gesetz normierte Voraussetzung, unter denen ein LKW für Zwecke der Besteuerung wie ein PKW zu behandeln sei, beim Streitfahrzeug nicht erfüllt sei. Die beim Fahrzeug derzeit gegebene Zuladung sei auch ausreichend. Sie sei deutlich größer als etwa bei einem Nutzfahrzeug - dem VW Bully Kastenwagen - dessen kraftfahrzeugsteuerliche Einordnung außer jedem Streit stehe. Auch die für das Fahrzeug eingetragene erreichbare zulässige Höchstgeschwindigkeit stehe nicht gegen die Annahme eines kraftfahrzeugsteuerrechtlich anderen Fahrzeugs. Diverse Fahrzeugarten und Fahrzeugtypen, die kraftfahrzeugsteuerrechtlich zweifelsfrei als andere Fahrzeuge zu klassifizieren seien, seien mindestens so schnell wie das Streitfahrzeug. Die Fahrzeugdaten des streitgegenständlichen Fahrzeugs stünden einer Einordnung als PKW entgegen. Selbst die aus deutscher Fertigung stammende derzeit größte Limousine, der Maybach mit verlängertem Radstand, erreiche nicht die Ausmaße des Streitfahrzeugs. Auch der großvolumige Motor, der in seiner Dimensionen selbst die Hubraumvolumina von extrem aufgebohrten Motoren einiger Luxuslimousinen deutlich übertreffe, stehe gegen eine Einordnung des Streitfahrzeugs als PKW. Das Streitfahrzeug sei in keinen bislang diskutierten, auch in der überkommenen Rechtsprechung ventilierten Aspekten mit einem PKW vergleichbar.

Der Ast. beantragt,

Vollziehung des Bescheids über KraftSt vom 22. Februar 2006 zur Kraftfahrzeugsteuernummer XY 8 insoweit auszusetzen, als in ihm für die Zeit ab dem 1. Mai 2005 eine höhere Jahressteuer als 172 EUR zugrunde gelegt und für die danach folgenden Zeiträume festgesetzt wird.

Die Ag. beantragt sinngemäß,

den Antrag abzuweisen.

Der Ag. tritt dem Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des angegriffenen Kraftfahrzeugsteuerbescheids weiterhin entgegen. Er ist der Ansicht, dass das streitgegenständliche Fahrzeug entgegen der Auffassung des Ast. als ein Fahrzeug der Klasse in M 1 , a.F. i. S. der Richtlinie 70/7150/EWG zu beurteilen sei. Für die Einstufung des streitgegenständlichen Fahrzeugs als PKW sei auch maßgeblich, dass das Fahrzeug wegen der zugelassenen sechs Sitzplätze vorrangig zur Personenbeförderung ausgelegt sei, die Bodenfläche zur Personenbeförderung in etwa die Hälfte der Fläche betrage, nur eine sehr geringe Zuladung möglich und die angegebene Höchstgeschwindigkeit von 140 km/h nicht die üblichen Geschwindigkeit eines LKW sei. Das mit einer Doppelkabine ausgestattete Fahrzeug sei nach Bauart und Erscheinungsbild neben einer untergeordneten Güterbeförderung überwiegend zur Beförderung von Personen geeignet und bestimmt.

Das Verfahren wegen Aussetzung der Vollziehung des angegriffenen Kraftfahrzeugsteuerbescheids wurde beim Finanzgericht zunächst unter dem Aktenzeichen (Az.) 8 V 17/06 geführt. Mit Beschluss des Berichterstatters vom 27. Oktober 2006 wurde auf Antrag der Beteiligten im Hinblick auf das anhängige Beschwerdeverfahren beim Bundesfinanzhof (BFH), Az. VII B 215/06, das Ruhen des Verfahrens angeordnet (Blatt 99 bis 101 Prozessakten). Das ruhende Verfahren wurde mit Beschluss des Berichterstatters vom 23. November 2007 unter dem Aktenzeichen 8 V 2518/07 wieder aufgenommen (Blatt 123 bis 125 Prozessakten).

Wegen der Einzelheiten wird auf die Schriftsätze des Prozessbevollmächtigten des Klägers vom 15. Mai 2006 nebst Anlagen, 23. Mai 2006, 3. Juli 2006, 25. August 2006, 13. September 2007 und 11. November 2007 sowie auf die Schriftsätze des Beklagten vom 22. Juni 2006, 1. August 2006 und 22. Dezember 2007 verwiesen.

Entscheidungsgründe:

II. 1. Der zulässige Antrag ist unbegründet.

a) Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des angegriffenen Kraftfahrzeugsteuerbescheids ist zulässig.

Ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist nach § 69 Abs. 4 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) nur zulässig, wenn die Behörde einen solchen Antrag ganz oder zum Teil abgelehnt hat. Im Streitfall hatte die Behörde zunächst die beantragte Aussetzung der Vollziehung des angegriffenen Kraftfahrzeugsteuerbescheids mit Bescheid vom 3. April 2006 zwar gewährt, diesen begünstigenden Verwaltungsakt jedoch sodann mit Bescheid vom 22. April 2006 mit Wirkung ab 19. Mai 2006 widerrufen. Mit dem Widerruf der Aussetzungsverfügung wurde die vom Ast. beantragte Aussetzung der Vollziehung des angegriffenen Kraftfahrzeugsteuerbescheids zwar nicht ausdrücklich abgelehnt. Dies ist jedoch für die Zugangsvoraussetzung nach § 69 Abs. 4 Satz 1 FGO auch nicht erforderlich. Es genügt, wenn - wie im Streitfall der Ag. mit seiner Entscheidung über den Widerruf der Aussetzungsverfügung - den Aussetzungsantrags eindeutig - wenn auch nicht ausdrücklich - ablehnt und das außergerichtliche Aussetzungsverfahren hiermit zweifelsfrei abgeschlossen wird. Der Antrag an das Finanzgericht auf Aussetzung der Vollziehung nach § 69 Abs. 4 Satz 1 FGO kann - anders bei einer Mitteilung der Finanzbehörde über den bloßen Ablauf der Frist einer Vollziehungsaussetzung z.B. nach Erlass einer Einspruchsentscheidung - erfolgen, sobald die Behörde von dem in der Aussetzungsverfügung vorbehaltenen Widerrufsrecht Gebrauch gemacht hat (vgl. BFH-Beschluss vom 12. Mai 2000 VI B 266/98, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2000, 536; Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 2000, 1411).

b) Der Antrag ist jedoch unbegründet. Nach § 69 Abs. 3 Satz 3 FGO kann das Gericht die Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung eines Verwaltungsakts ganz oder teilweise anordnen, wenn nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO i.V.m. § 69 Abs. 2 Satz 2 bis 6 FGO ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids bestehen. Ernstliche Zweifel sind zu bejahen, wenn bei überschlägiger Prüfung des angefochtenen Verwaltungsaktes im Aussetzungs- bzw. Aufhebungsverfahren neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zu Tage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken (vgl. BFH-Beschluss vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BStBl III 1967, 182; ständige Rechtsprechung).

Die Voraussetzungen für eine Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung des angefochtenen Kraftfahrzeugsteuerbescheids liegen im Streitfall hiernach nicht vor. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angegriffenen Steuerbescheids vermag der Senat nicht zu erkennen.

Die dem angegriffenen Bescheid vom 22. Februar 2006 zugrundeliegende Besteuerung des streitgegenständlichen Kfz als PKW nach Hubraum, Schadstoff- und Kohlendioxidemission gem. § 8 Nr. 1 KraftStG, statt der bisherigen Besteuerung als sonstiges Fahrzeug nach Gewicht wie bei einem LKW gem. § 8 Nr. 2 KraftStG erscheint dem Senat nach dem ersatzlosen Wegfall des § 23 Abs. 6a StVZO mit Wirkung ab 1. Mai 2005 zutreffend und ist nach summarischer Prüfung daher nicht als rechtswidrig zu beanstanden.

aa) Der Ag. war verfahrensrechtlich berechtigt, die KraftSt durch Bescheid vom 22. Februar 2006 neu festzusetzen.

Bei der Entscheidung über den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des angegriffenen Kraftfahrzeugsteuerbescheids ist es - jedenfalls im Streitfall - nicht entscheidungserheblich, ob der Ag. auch nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 KraftStG oder nur nach § 12 Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 KraftStG berechtigt war, die KraftSt nach der ersatzlosen Aufhebung des § 23 Abs. 6a StVZO neu festzusetzen. Jedenfalls bestand eine Berechtigung zur Neufestsetzung der KraftSt durch Bescheid vom 22. Februar 2006.

Die KraftSt ist nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 KraftStG neu festzusetzen, wenn sich infolge einer Änderung der Bemessungsgrundlage oder des Steuersatzes eine andere Steuer ergibt. Ob diese Vorschrift im Streitfall anzuwenden ist, kann dahinstehen. Nach einer in der finanzgerichtlichen Rechtsprechung vertretenen Rechtsansicht, bezieht sich diese Vorschrift nur auf eine Änderung der tatsächlichen Verhältnisse der Besteuerungsgrundlagen bzw. des Steuersatzes durch Gesetz selbst (vgl. FG Hamburg Urteil vom 30. März 2007 7 K 22/06, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2007, 1368; FG Düsseldorf Urteil vom 15. Dezember 1993 8 K 204/91 Verk, EFG 1994, 538). Nach Wegfall des § 23 Abs. 6a StVZO habe sich - nach dieser Rechtsansicht - lediglich die Auffassung des Finanzamts zur rechtlichen Einordnung des Fahrzeugs als PKW geändert, während die Bemessungsgrundlagen durch diese Änderung der rechtlichen Wertung unberührt blieben und die Änderung des Steuersatzes lediglich die Folge dieser Änderung der rechtlichen Wertung seien (vgl. FG Hamburg Urteil vom 30. März 2007 7 K 22/06, EFG 2007, 1368). Der Ag. wäre nach dieser Rechtsansicht im Streitfall nicht nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 KraftStG zur Neufestsetzung der KraftSt berechtigt gewesen. In diesem Fall könnte jedoch eine Neufestsetzung zumindest nach § 12 Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 KraftStG erfolgen.

Danach ist die Steuer, wenn eine Steuerfestsetzung fehlerhaft ist, zur Beseitigung des Fehlers neu festzusetzen. Der Ag. wäre zumindest nach § 12 Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 KraftStG zur Neufestsetzung der KraftSt mit Bescheid vom 22. Februar 2006 berechtigt gewesen, weil die KraftSt infolge des Wegfalls des § 23 Abs. 6a StVZO mit Wirkung ab 1. Mai 2005 - wie nachfolgend ausgeführt - materiellrechtlich fehlerhaft wurde (vgl. FG Hamburg Urteil vom 30. März 2007 7 K 22/06, EFG 2007, 1368). Die Steuer wird nach § 12 Abs. 2 Nr. 4 Satz 3 KraftStG bei einer zu einer Steuererhöhung führenden Fehlerbeseitigung - wie im Streitfall - frühestens vom Beginn des Entrichtungszeitraums an, in dem der Steuerbescheid erteilt wird, neu festgesetzt. Die Neufestsetzung erfolgte mit Bescheid vom 22. Februar 2006, somit innerhalb des jährlichen Entrichtungszeitraums nach § 11 Abs. 1 KraftStG, der im Streitfall am 17. März 2005 begann und am 16. März 2006 endete.

bb) Der Bescheid vom 22. Februar 2006 ist auch materiellrechtlich nicht zu beanstanden.

Bei dem Kfz des Ast. handelt es sich bei summarischer Prüfung um einen PKW im kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Sinne. Der Begriff PKW ist im KraftStG auch nach der Ergänzung des Dritten Gesetzes zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vom 21. Dezember 2006 (BGBl. I 2006, 3344 f.) nicht definiert. Im KraftStG verwendete und dort nicht definierte Begriffe des Verkehrsrechtes richten sich - wenn nichts anderes bestimmt ist - gem. § 2 Abs. 2 Satz 1 KraftStG nach den geltenden verkehrsrechtlichen Vorschriften (vgl. BFH-Urteil vom 222. August 1997 VII R 60/97, BStBl II 1997, 744; ständige BFH-Rechtsprechung). Auf die verkehrsrechtliche Einstufung eines Kfz durch die Verkehrsbehörden kommt es bei der kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Einordnung als PKW oder anderes Fahrzeug i. S. des § 8 Nr. 1 oder Nr. 2 KraftStG zwar nicht an. Die Einstufung der Verkehrsbehörde ist für kraftfahrzeugsteuerliche Zwecke nicht verbindlich (vgl. BFH-Urteil 22. August 1997 VII R 60/97, BStBl II 1997, 744 m.w.N.; ständige Rechtsprechung). Jedoch richten sich die im KraftStG verwendeten Begriffe des Verkehresrechts gem. § 2 Abs. 2 Satz 1 KraftStG nach den jeweiligen geltenden verkehrsrechtlichen Vorschriften. Aufgrund dieser ausdrücklichen Anbindung an das Verkehrsrecht ist die Frage, was ein PKW ist, demnach ausschließlich nach Verkehrsrecht zu bestimmen.

Der Senat hat zwar in früheren Entscheidungen noch die Ansicht vertreten, dass erhebliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Kraftfahrzeugsteuerbescheids bestehen, wenn ein Kfz entgegen gemeinschaftsrechtlichen Begriffsbestimmungen des Verkehrsrechts als PKW für kraftfahrzeugsteuerrechtliche Zwecke einstuft wird (FG Baden-Württemberg Beschluss vom 13. April 2006 8 V 9/06, EFG 2006, 1369; FG Baden-Württemberg Beschluss vom 14. März 2006 8 V 4/06, EFG 2006, 933). Diese Rechtsansicht gab der Senat inzwischen jedoch auf (FG Baden-Württemberg Beschluss vom 20. August 2007 8 V 1/07, Steuer-Eildienst - StEd - 2007, 693 - Leitsatz -, [...] - Volltext -). Der Senat folgt nunmehr der höchstrichterlichen Rechtsansicht des BFH, nach der die Richtlinie 70/156/EWG i.d.F. der Richtlinie 2001/116/EG keine Bestimmung über die kraftfahrzeugsteuerrechtliche Einstufung von Kfz in die Klasse PKW enthalte und das nationale Recht in Gestalt des Personenbeförderungsgesetzes (PBefG) insoweit für die verkehrsrechtliche Einstufung eines Kfz maßgebend sei (vgl. BFH-Beschluss vom 21. August 2006 VII B 333/05, Sammlung der Entscheidungen des BFH - BFHE - 213, 281, BStBl II 2006, 721; BFH-Beschluss vom 25. Oktober 2006 VII B 263/06, BFH/NV 2007, 766 m.w.N.; BFH-Beschluss vom 26. Oktober 2006 VII B 215/06, BFH/NV 2007, 774; BFH-Beschluss vom 22. Februar 2007 IX B 221/06 - nicht amtlich veröffentlicht - m.w.N.; BFH-Beschluss vom 23. Februar 2007 IX B 222/06, BFH/NV 2007, 1351 m.w.N.). Als PKW im kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Sinne gilt somit nach § 2 Abs. 2 Satz 1 KraftStG i. V. mit § 4 Abs. 4 Nr. 1 PBefG ein Kfz, das - wie im Streitfall das streitgegenständliche Kfz des Ast. - nach Bauart und Einrichtung zur Beförderung von nicht mehr als neun Personen, einschließlich des Fahrzeugführers, geeignet und bestimmt ist. Nach dem Wegfall des § 23 Abs. 6a StVZO ist somit auch für Kfz mit einem zulässigen Gesamtgewicht von über 2.800 kg nicht auf die gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen des Verkehrsrechts, sondern auf den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsatz, dass anhand von Bauart und Einrichtung des Fahrzeugs unter Berücksichtigung der Gesamtheit aller Merkmale seiner objektiven Beschaffenheit zu beurteilen ist, ob kraftfahrzeugsteuerrechtlich ein PKW vorliegt, abzustellen. Hiernach sind als für die Einstufung relevante Merkmale wie z.B. die Zahl der Sitzplätze, die verkehrsrechtlich zulässige Zuladung, die Größe der Ladefläche, die Ausstattung mit Sitzbefestigungspunkten und Sicherheitsgurten, die Verblechung der Seitenfenster, die Beschaffenheit der Karosserie und des Fahrgestells, die Motorisierung und die damit erreichbare Höchstgeschwindigkeit, das äußere Erscheinungsbild und bei Serienfahrzeugen die Konzeption des Herstellers zu beurteilen (vgl. BFH-Beschluss vom 25. Oktober 2006 VII B 263/06, BFH/NV 2007, 766 m.w.N.). Kein Merkmal von Bauart und Einrichtung des Fahrzeugs kann hierbei als von vornherein alleinentscheidend angesehen werden, auch wenn einzelnen Merkmalen ein besonderes Gewicht zukommen und eine Zuordnung als PKW oder LKW nahe legen mag (vgl. BFH-Beschluss vom 25. Oktober 2006 VII B 263/06, BFH/NV 2007, 766 m.w.N.).

Die kraftfahrzeugsteuerrechtliche Einstufung des streitgegenständlichen Kfz des Ast. als PKW im angegriffenen Bescheid über KraftSt erscheint gemessen an diesen Maßstäben nicht rechtsfehlerhaft. Der Senat vermag bei den Merkmalen des streitgegenständlichen Kfz nicht den Charakter eines anderen Fahrzeugs i. S. des § 8 Nr. 2 KraftStG zu erkennen. Bei Berücksichtigung der Gesamtheit aller Merkmale und Bewertung der objektiven Beschaffenheit des streitgegenständlichen Kfz gelangt der Senat zu der Überzeugung, dass es sich bei dem streitgegenständlichen Kfz um einen PKW i. S. des § 8 Nr. 1 KraftStG handelt. Das Fahrzeug ist nach dieser gebotenen Gesamtwürdigung nach Bauart und Einrichtung zur Beförderung von nicht mehr als neun Personen, einschließlich des Fahrzeugführers, geeignet und bestimmt. Das streitgegenständliche Kfz verfügt insgesamt über sechs vollwertig ausgestattete Sitzplätze, einschließlich Fahrersitz. Die Nutzlast des Kfz beträgt 570 kg und die Höchstgeschwindigkeit liegt bei 140 km/h. Das Fahrzeug ist mit einem 7.269 ccm umfassenden Dieselmotor motorisiert. Die Karosserie ist als Doppelkabine mit vier Seitentüren und rückwärtiger, offener Ladefläche ausgestaltet. Das Kfz hat eine Länge von 6.300 cm und eine Gesamtmasse von 3.495 kg sowie eine Masse in fahrbereitem Zustand von 2.925 kg. Nach Überzeugung des Senats entsprechen diese vorgenannten technischen Merkmale der Bauart, der Einrichtung sowie der Herstellerkonzeption des streitgegenständlichen Kfz allesamt weniger dem Typus eines LKW, sondern eher dem eines PKW. Auch nach Beurteilung der vorgelegten Lichtbilder des Ast. in Kopie über das äußere Erscheinungsbild des streitgegenständlichen Kfz überwiegt bei Gesamtwürdigung aller Merkmale - trotz der rückwärtigen, offenen Ladefläche - auch hier die vorrangige Eignung und Bestimmung des Fahrzeugs zur Personenbeförderung, die gegenüber der Lastenbeförderung erkennbar überwiegt. Es mag sein, dass die derzeit gegebene Zuladung - wie vom Ast. behauptet - ausreichend und mit anderen Nutzfahrzeugen vergleichbar ist. Es mag auch sein, dass - wie vom Ast. weiter behauptet - diverse als andere Fahrzeuge zu klassifizierende Fahrzeuge mindestens so schnell wie das Streitfahrzeug sind. Es mag weiterhin auch sein, dass - wie vom Ast. ebenso behauptet - die aus deutscher Fertigung stammende derzeit größte Limousine nicht die Ausmaße des Streitfahrzeugs erreicht und der großvolumige Motor in seiner Dimensionen die Hubraumvolumina von extrem aufgebohrten Motoren einiger Luxuslimousinen deutlich übertrifft. Allerdings vermag der Senat bei einer Gesamtbetrachtung aller Merkmale der objektiven Beschaffenheit das streitgegenständliche Kfz dennoch nicht als anderes Fahrzeug zu beurteilen. Der Senat erkennt vielmehr bei Gesamtwürdigung aller entscheidungserheblichen Merkmale das streitgegenständliche Kfz nach Bauart und Einrichtung als vorrangig zur Beförderung von bis zu sechs Personen geeignet und bestimmt.

Im Streitfall kommt neben den anderen technischen Merkmalen der Größe der Ladefläche eine besondere, wenn auch nicht allein ausschlaggebende Bedeutung zu. Zu den Merkmalen, denen bei der Zuordnung eines Fahrzeugs zum Typ des PKW oder des LKW besonderes Gewicht beizumessen ist, gehören - nach der Rechtsprechung des BFH - die Größe der Ladefläche des Fahrzeugs und die verkehrsrechtlich zulässige Zuladung, weil diese Merkmale von besonderer Bedeutung dafür sind, ob die Möglichkeit einer Nutzung des Fahrzeugs zur Lastenbeförderung gegenüber seiner Eignung zur Personenbeförderung Vorrang hat (vgl. BFH-Beschluss vom 26. Oktober 2006 VII B 215/06, BFH/NV 2007, 774 m.w.N.). Zwar erachtet es der BFH im Interesse praktikabler Zuordnungsmaßstäbe und der um der Rechtssicherheit willen geforderten Vorhersehbarkeit kraftfahrzeugsteuerrechtlicher Zuordnungen für gerechtfertigt, typisierend davon auszugehen, dass Fahrzeuge nicht vorwiegend der Lastenbeförderung zu dienen geeignet und bestimmt sind, wenn ihre Ladefläche oder ihr Laderaum nicht mehr als die Hälfte der gesamten Nutzfläche ausmacht (vgl. - zur Einstufung eines Pick-up der Marke Mazda B 2500, Doppelkabine, vier Türen, fünf Sitzplätze, offene Ladefläche mit weniger als die Hälfte der gesamten Nutzfläche als PKW - BFH-Beschluss vom 26. Oktober 2006 VII B 215/06, BFH/NV 2007, 774 m.w.N.). Im Streitfall macht die Ladefläche im Vergleich zur Bodenfläche des der Personenbeförderung dienenden Innenraums unabhängig davon, ob der Senat den Angaben des Ast. oder denen des Ag. folgt, mit 250 cm zu 228 cm bzw. 248 cm zu 240 cm geringfügig mehr als die Hälfte der gesamten Nutzfläche aus. Wenn diesem Merkmal - Größe der Ladefläche - auch besondere Bedeutung zukommt, vermag der Senat unter der gebotenen Gesamtwürdigung aller vorgenannten Merkmale dennoch nicht das streitgegenständliche Kfz als anderes Fahrzeug einzustufen. Eine umgekehrte Typisierung dergestalt, dass ein Fahrzeug unter Außerachtlassung aller technischen Merkmale - insbesondere der Personenbeförderung dienenden Sitzplatzzahl und der erreichbaren Höchstgeschwindigkeit - kraftfahrzeugsteuerrechtlich bereits dann und allein deshalb als anderes Fahrzeug einzustufen ist, wenn die Ladefläche geringfügig mehr als die Hälfte der gesamten Nutzfläche ausmacht, vermag der Senat nicht zu erkennen. Zwar ist das äußere Erscheinungsbild des streitgegenständlichen Kfz durch die rückwärtige, offene Ladefläche gekennzeichnet und diese zweifelsohne auch für die Lastenbeförderung geeignet und bestimmt. Die rückwärtige, offene Ladefläche erweitert unstreitig die Einsatzmöglichkeiten des Fahrzeugs z.B. für Zwecke von Freizeit, Hobby und Beruf. Diese dem Halter des Fahrzeugs nach dessen Konzeption eröffnete Option zum Fahrzeugeinsatz allein kann jedoch - insbesondere unter Berücksichtigung der sechs Sitzplätze und der Höchstgeschwindigkeit von 140 km/h des streitgegenständlichen Kfz - nicht entscheidungserheblich sein. Nach der im Rahmen der summarischen Prüfung - unter Berücksichtigung der Gesamtheit aller Merkmale getroffenen Bewertung der objektiven Beschaffenheit des streitgegenständlichen Kfz - gewonnenen Erkenntnis des Senats handelt es sich bei dem streitgegenständlichen Kfz um einen PKW im kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Sinne.

Auch das Dritte Gesetz zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vom 21. Dezember 2006 (BGBl. I 2006, 3344 f.), das die Absätze 2a bis 2c in § 2 KraftStG einfügte, führt - entgegen der Ansicht des Ast. - nicht zu einer abweichenden Wertung hinsichtlich der kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Einstufung des streitgegenständlichen Kfz. Der Gesetzgeber hat die Normen zur Begriffsbestimmung im KraftStG rückwirkend zum 1. Mai 2005 erweitert (Art. 2 des Dritten Gesetzes zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vom 21. Dezember 2006, a.a.O.). Diese neu eingefügten Definitionen ergänzen die verkehrsrechtlichen Bestimmungen zur Einstufung bestimmter Fahrzeugarten. Mit dieser Ergänzung stellt der Gesetzgeber sicher, dass solche Kfz, die nach kraftfahrzeugsteuerrechtlich relevanten objektiven Beschaffenheitsmerkmalen als PKW anzusehen sind, auch abweichend von der verkehrsrechtlichen Beurteilung und Einstufung als PKW nach Hubraum sowie Schadstoff- und Kohlendioxidemissionen besteuert werden können (vgl. Strodthoff, Kraftfahrzeugsteuer, Lfg. 46, § 2 Rz. 7a). Diese rückwirkende Gesetzesänderung ab 1. Mai 2005 beseitigt die nach der Aufhebung des § 23 Abs. 6a StVZO (Art. 1 Nr. 1 der 27. Verordnung zur Änderung der StVZO vom 2. November 2004, BGBl. I 2004, 2712) ebenfalls mit Wirkung ab 1. Mai 2005 eingetretene Rechtsunsicherheit.

Das streitgegenständliche Kfz ist nach § 2 Abs. 2a Satz 1 Nr. 1 KraftStG auch dann als PKW einzustufen, wenn - wie der Ast. behauptet - das Fahrzeug verkehrsrechtlich ein Fahrzeug der Klasse N 1 i. S. der Richtlinie 70/156/EWG ist. Nach § 2 Abs. 2a Satz 1 Nr. 1 KraftStG gelten als PKW neben Geländefahrzeuge auch andere Fahrzeuge mit drei bis acht Sitzplätzen außer dem Fahrersitz, die der Klasse N 1 - also für die Güterbeförderung ausgelegte und gebaute Kfz mit einer zulässigen Gesamtmasse bis zu 3,5 Tonnen - zugehörig sind und die Aufbauart BA - Lastkraftwagen - oder BB - Van - nach Anhang II Abschnitt C Nr. 3 der Richtlinie 70/156/EWG des Rates vom 6. Februar 1970, zuletzt geändert durch die Richtlinie 2005/66/EG vom 26. Oktober 2005 aufweisen, wenn sie vorrangig zur Personenbeförderung ausgelegt und gebaut sind (§ 2 Abs. 2a Satz 2 KraftStG). Dies ist nach § 2 Abs. 2a Satz 3 KraftStG insbesondere dann der Fall, wenn die zur Personenbeförderung dienende Bodenfläche größer ist als die Hälfte der gesamten Nutzfläche des Fahrzeugs. Im Streitfall ist zwar - gleich ob der Senat die Angaben des Ast. oder die hiervon leicht abweichenden Angaben des Ag. zu den Abmessungen des streitgegenständlichen Kfz zugrunde legt - die Ladefläche geringfügig größer als die zur Personenbeförderung dienende Bodenfläche, so dass die zur Personenbeförderung dienende Bodenfläche nicht größer sein kann als die Hälfte der gesamten Nutzfläche des Fahrzeugs. Nach der unter Berücksichtigung der Gesamtheit aller Merkmale getroffenen Bewertung der objektiven Beschaffenheit des streitgegenständlichen Kfz gewonnenen Erkenntnis des Senats handelt es sich bei dem streitgegenständlichen Kfz - wie bereits ausgeführt - um ein Fahrzeug, das zwar auch der Lastenbeförderung dient, jedoch vorrangig zur Personenbeförderung ausgelegt und bestimmt ist. Das Kfz ist daher auch nach § 2 Abs. 2a Satz 2 KraftStG - also der bereits auf den Streitfall anwendbaren Rechtslage nach Rechtsänderung mit Wirkung ab 1. Mai 2005 - als vorrangig zur Personenbeförderung ausgelegt und gebaut anzusehen. Die Voraussetzung zur von der verkehrsrechtlichen Einstufung abweichenden kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Einstufung eines Kfz als PKW nach § 2 Abs. 2a Satz 2 KraftStG ist zwar nach § 2 Abs. 2a Satz 3 KraftStG insbesondere dann erfüllt, wenn - nicht wie im Streitfall - die Ladefläche größer ist als die Hälfte der Nutzfläche. Der Senat erkennt in dieser gesetzlichen Regelung keine Legaldefinition des Begriffs PKW, sondern ein Regelbeispiel. Hiernach ist ein Kfz als PKW im kraftfahrzeugsteuerlichen Sinne insbesondere anzusehen, wenn die Bedingung nach § 2 Abs. 2a Satz 3 KraftStG erfüllt ist. Dies schließt aber nicht aus, dass - wie im Streitfall - ein nach Gesamtbetrachtung aller Merkmale der objektiven Beschaffenheit vorrangig zur Personenbeförderung ausgelegtes und gebautes Kfz auch dann kraftfahrzeugsteuerrechtlich als PKW nach § 2 Abs. 2a Satz 2 KraftStG einzustufen ist, wenn die Bedingung des Regelbeispiels nach § 2 Abs. 2a Satz 3 KraftStG nicht erfüllt ist, weil - wie im Streitfall - die Ladefläche geringfügig größer als die Bodenfläche zur Personenbeförderung erscheint. Das streitgegenständliche Kfz gilt somit - entgegen der Rechtsansicht des Ast. - auch nach der durch das Dritte Gesetz zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vom 21. Dezember 2006 (BGBl. I 2006, 3344 f.) herbeigeführten rückwirkenden Rechtsänderung als PKW im kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Sinne.

Im Verfahren über die Aussetzung der Vollziehung kann im Streitfall dahinstehen, ob die Änderung des KraftStG im Dezember 2006 mit Wirkung ab 1. Mai 2005 durch das Dritte Gesetz zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vom 21. Dezember 2006 (BGBl. I 2006, 3344 f.) gegen das das aus dem Rechtsstaatsprinzip, Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes (GG), abzuleitende Verbot rückwirkender, belastender Steuergesetze verstößt. Zwar ist im Zeitpunkt der Entscheidung des Senats über den Aussetzungsantrag zu der Frage, ob die vorgenannte rückwirkende Änderung des KraftStG als Verstoß gegen das Rückwirkungsverbot zu werten ist, ein Revisionsverfahren beim BFH unter dem Az. IX R 26/07 anhängig. Der Senat vermag einen Verstoß gegen das Rückwirkungsverbot durch die Änderung des KraftStG im Dezember 2006 mit Wirkung ab 1. Mai 2005 nicht zu erkennen. Eine Rechtsnorm entfaltet zwar dann Rückwirkung, wenn der Beginn ihres zeitlichen Anwendungsbereichs normativ auf einen Zeitpunkt festgelegt ist, der vor dem Zeitpunkt liegt, zu dem die Norm rechtlich existent, d.h. gültig geworden ist. Verfassungsrechtlicher Maßstab für die Zulässigkeit eines Gesetzes, das an Sachverhalte der Vergangenheit anknüpft und zugleich bereits eingetretene Rechtsfolgen zum Nachteil des Bürgers ändert, ist das Rechtsstaatsprinzip, Art. 20 Abs. 3 GG, zu dessen wesentlichen Elementen die Rechtssicherheit gehört. Rechtssicherheit bedeutet für den Bürger in erster Linie Vertrauensschutz. Der Bürger wird in seinem Vertrauen auf die Verlässlichkeit der Rechtsordnung enttäuscht, wenn Gesetze an sein Verhalten oder an ihn betreffende Umstände im nachhinein stärker belastende Rechtsfolgen knüpfen, als sie zur Zeit des Ablaufs dieses Verhaltens oder des Eintritts dieser Umstände vom damals geltenden Recht angeordnet werden (vgl. BFH-Urteil vom 22. Juli 1986 VIII R 93/85, BFHE 147, 346, BStBl II 1986, 845 m.w.N.; BVerfG-Beschluss vom 10. März 1971 2 BvL 3/68, Entscheidungen des BVerfG - BVerfGE - 30, 272, BStBl II 1973, 431). Dagegen wird das Vertrauen des Bürgers in den Bestand der Rechtsordnung nicht berührt, wenn der Gesetzgeber eine sich schon aus dem bisher geltenden Recht ergebende Rechtsfolge ausdrücklich im Gesetz festlegt, die Rechtslage also nicht ändert, sondern nur klarstellt (vgl. BFH-Urteil vom 22. Juli 1986 VIII R 93/85, BFHE 147, 346, BStBl II 1986, 845 m.w.N.; BVerfG-Urteil vom 24. Juli 1968 1 BvR 537/65, BVerfGE 24, 75). Mit der ersatzlosen Aufhebung des § 23 Abs. 6a StVZO durch Art. 1 Nr. 1 der 27. Verordnung zur Änderung der StVZO vom 2. November 2004 (BGBl. I 2004, 2712) mit Wirkung ab 1. Mai 2005 sollten bestimmte Fahrzeugtypen nicht mehr als andere Fahrzeuge gem. § 8 Nr. 2 KraftStG nach Gewicht, sondern als PKW gem. § 8 Nr. 1 KraftStG nach Hubraum, Schadstoff- und Kohlendioxidemission besteuert werden. Diese Rechtsfolge trat unter Zugrundelegung der höchstrichterlichen Rechtsansicht, dass nach dem Wegfall des § 23 Abs. 6a StVZO die kraftzeugsteuerrechtliche Einstufung für Kfz mit einem zulässigen Gesamtgewicht von über 2.800 kg nicht auf gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen des Verkehrsrechts, sondern auf den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsatz der Beurteilung anhand von Bauart und Einrichtung des Fahrzeugs unter Berücksichtigung der Gesamtheit aller Merkmale seiner objektiven Beschaffenheit beruht, ein. Die Änderung des KraftStG im Dezember 2006 mit Wirkung ab 1. Mai 2005 durch das Dritte Gesetz zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vom 21. Dezember 2006 (BGBl. I 2006, 3344 f.) stellt demnach nur eine gesetzgeberische Klarstellung der Rechtslage dar und verstößt nach Ansicht des Senats somit nicht gegen das verfassungsrechtliche Rückwirkungsverbot.

Letztlich kann die Frage der verfassungswidrigen Rückwirkung im Streitfall dahinstehen. Dem Aussetzungsantrag ist der Erfolg selbst dann versagt, wenn die durch das Dritte Gesetz zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vom 21. Dezember 2006 (BGBl. I 2006, 3344 f.) mit Wirkung ab 1. Mai 2005 neu eingefügten Definitionen zur Ergänzung der verkehrsrechtlichen Bestimmungen zur Einstufung bestimmter Fahrzeugarten - entgegen der Ansicht des Senats - gegen das Rückwirkungsverbot verstoßen sollte. An der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Kraftfahrzeugsteuerbescheids bestehen auch dann keine Zweifel, wenn die eingefügten ergänzenden Bestimmungen im Streitfall nicht zur Anwendung gelangen. Der Senate ist allein bei Berücksichtigung und Bewertung der Gesamtheit aller Merkmale der objektiven Beschaffenheit des streitgegenständlichen Kfz - wie ausgeführt - der Überzeugung, dass es sich bei dem streitgegenständlichen Kfz um einen PKW gem. § 8 Nr. 1 KraftStG handelt.

2. Der Ast. trägt die Kosten des Verfahrens nach § 135 Abs. 1 FGO.

3. Die Beschwerde wird nicht zugelassen. Revisionsgründe i. S. des § 115 Abs. 2 FGO, die für die Zulassung der Beschwerde gegen die Entscheidung über die Aussetzung der Vollziehung nach § 128 Abs. 3 Satz 2 FGO entsprechend gelten, sind nicht ersichtlich.

Die Rechtssache hat insbesondere keine grundsätzliche Bedeutung. Die Rechtsfrage, ob die kraftfahrzeugsteuerrechtliche Einstufung eines Kfz als PKW oder LKW auf die Einordnung in die Klassen der Richtlinie 70/156/EWG i.d.F. der Richtlinie 2001/116/EG gestützt werden kann, ist inzwischen beantwortet (BFH-Beschluss vom 21. August 2006 VII B 333/05, BFHE 213, 281, BStBl II 2006, 721; BFH-Beschluss vom 25. Oktober 2006 VII B 263/06, BFH/NV 2007, 766; BFH-Beschluss vom 222. Oktober 2006 VII B 215/06, BFH/BV 2007, 774).

Das zu der Frage, ob die rückwirkende Änderung des KraftStG durch das Dritte Gesetz zur Änderung des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vom 21. Dezember 2006 (BGBl. I 2006, 3344 f.) mit Wirkung ab 1. Mai 2005 als Verstoß gegen das Rückwirkungsverbot zu werten ist, unter dem Az. IX R 26/07 beim BFH anhängige Revisionsverfahren erfordert die Zulassung der Beschwerde im Streitfall nicht. Dem Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist - sollte der BFH in dem vorgenannten Revisionsverfahren einen Verfassungsverstoß in der gesetzlichen Rückwirkung erkennen - auch dann der Erfolg versagt.

Dies gilt ebenso hinsichtlich der vom erkennenden Senat im Streitfall getroffenen Auslegung des § 2 Abs. 2a Satz 3 KraftStG.

Ende der Entscheidung