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10 K 10296/03 B

Gewerbesteuermessbetrag 2000 und 2001

In dem Rechtsstreit

hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg -10. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 10. Mai 2007

durch

den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ..., die Richterin am Finanzgericht ..., den Richter am Arbeitsgericht ..., sowie die ehrenamtlichen Richter Herr ... und Frau ...

für Recht erkannt:

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt.

Tatbestand:

Der Kläger erklärt seit 1993 Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit als Kommunikationsberater.

Im Ergebnis der für die Jahre 1999 bis 2001 durchgeführten Betriebsprüfung vertrat der Beklagte die Auffassung, es handele sich insoweit um gewerbliche Einkünfte und setzte mit Bescheid, jeweils vom 26. November 2002, Gewerbesteuermessbeträge 2000 und 2001 fest. Mit dem dagegen eingelegten Einspruch vertrat der Kläger die Auffassung, es lägen Einkünfte aus selbständiger Arbeit nach § 18 Einkommensteuergesetz (EStG) vor. Das außergerichtliche Rechtsbehelfsverfahren blieb hinsichtlich der Qualifizierung der Einkünfte erfolglos (Einspruchentscheidung vom 11. Juni 2003).

Der Kläger macht im Wesentlichen geltend, der Beklagte verkenne, dass § 18 Abs. 1 Nr. 1-3 EStG eine freiberufliche Tätigkeit nicht abschließend regele. Eine von der Ausbildung und beruflichen Tätigkeit vergleichbare Tätigkeit sei nach herrschender Lehre und Rechtsprechung ausreichend. Seinen beruflichen Werdegang schildert der Kläger wie folgt:

1981 bis 1986 Lehramtstudium Sekundarstufe I Universität L... in den Fächern Erziehungswissenschaft, Sozialwissenschaften (Schwerpunkte im Grundstudium Wirtschaftswissenschaften nebst Volkswirtschaftslehre, Betriebswirtschaftslehre, Soziologie, Politikwissenschaften, im Hauptstudium Schwerpunkt Medien) und Kunst (Schwerpunkte Medien, Kunst, Kommunikation in Theorie und Praxis, Film, Video sowie Ausstellungsprojekte), 24. November 1986, 1. Staatsprüfung,

1987 bis 1988 Zivildienst bei einem Wohlfahrtsverband; Konzeption und Realisation von Seniorenpublikationen,

bis 1989 Tätigkeit beim Erstaufführungs- und Programmkino "X..." (Finanzierungsplanung, Mittelbeschaffung, Öffentlichkeitsarbeit, Werbung) und beim Filmhaus L... e.V. (Öffentlichkeitsarbeit, Nachwuchsförderung, Medienarbeit),

Mitte 1989 bis Mitte 1990 Y... Produktions- und Verlag GmbH -Konzeption und Umsetzung von Videoproduktionen (Kostenerfassung, Konzeption und Durchführungsüberwachung, Beratung und Supervision bei der Erstellung von Videoclips, Umsetzung von PR und Promotionskampagnen, Unterstützung von Image- Konzeptionen),

1991 bis Mitte 1993 arbeitslos (Konzeptionalisierung und Realisierung eigener Medienprojekte; Fortbildung im Bereich Computertechnologie, Neue Medien Techniken, Marketing und Werbung).

Er - der Kläger - sei bis in die Streitjahre nahezu ausschließlich für den weltweiten Konzern der Z... AG tätig gewesen. Das komplexe Aufgabengebiet habe Komponenten einer künstlerischen, wissenschaftlichen, schriftstellerischen und beratenden Tätigkeit umfasst.

Die Gewichtung sei je nach Aufgabenstellung unterschiedlich gewesen. Der Schwerpunkt habe aber zumeist im wissenschaftlich-analytischen sowie künstlerisch-gestalterischen Bereich gelegen. Kernaufgabe eines Kommunikationsberaters sei die strategische Planung von Kommunikationsaktivitäten, also die inhaltliche Ausarbeitung von Werbe- oder Kommunikationskonzepten. Dazu seien Geschäftsstrategien zu analysieren, Elemente der Marketingtheorie praxisgerecht umzusetzen und Entscheidungen zur Kommunikation abzuleiten. Voraussetzung seien umfassende Kenntnisse in den Wirtschaftswissenschaften.

Sein umfassendes Studium mit den Fächern Erziehungswissenschaften, Sozia[l]wissenschaften und Kunst sowie dem anschließenden beruflichen Werdegang entspräche dem eines Kommunikationsbetriebswirtes. Auch die ausgeübte Tätigkeit entspräche dem eines Kommunikationswirts. Dem Beklagten sei darin zuzustimmen, dass er keine dem beratenden Betriebswirt ähnlichen Tätigkeiten erbracht habe, obgleich er aufgrund seines Werdegangs über betriebswirtschaftliche Kenntnisse verfüge. Im Mittelpunkt stehe bei Kommunikationswirten die Erarbeitung einer Kommunikationskonzeption (Situationsanalyse, Entwicklung einer Strategie, strategische Umsetzung, Festlegung der Maßnahmen zur Kommunikationsforschung, Briefing). Bei seiner Tätigkeit sei es allein um die weltweite Z... interne Kommunikation gegangen. Zielpersonen seien dort die Werbe- bzw. Kommunikationsberater und die Pressebüros gewesen. Er sei in allen Fällen mit der Erstellung eines Kommunikationskonzepts beauftragt gewesen:

Schaffung eines elektronischen Kommunikationsmittels (Online Zeitung) - Rechnungen vom 18. September 2001 und vom 18. September 2001 - bis zur Entwicklung eines Prototyps, für die freiberufliche Mitarbeiter (Informatiker/Ingenieure) beauftragt worden seien. Diese hätten ausschließlich nach seinen Vorgaben und unter seiner Anleitung gearbeitet. Der Prototyp sei nach streng wissenschaftlich analytischen Grundsätzen entwickelt worden und beinhaltete gleichzeitig eine künstlerisch-gestalterische Leistung. Die Umsetzung bei Z... habe durch andere Auftragnehmer erfolgen sollen, sei aber bis heute nicht erfolgt. Seine Leistung sei nicht erfolgsorientiert honoriert worden,

Erstellung von Konzepten für eine digitale weltweite Bibliothek - Rechnungen vom 3. März 2001, 4. August 2001 und 10. Dezember 2001 - auch hier bis zur Programmierung eines Prototyps durch freie Mitarbeiter; Umsetzung durch Dritte (Errichtung der Bibliothek unter Beachtung wissenschaftlich-analytischer Methoden unter Einbeziehung betriebswirtschaftlicher Überlegungen, das künstlerische Moment sei in den Hintergrund getreten),

mediengerechte Umsetzung eines Leitfadens der Werbeplanung als Praxisinstrument - Rechnungen vom 23. Juli 1999 und 14. April 2000 -, d.h. Entwicklung eines digitalen Arbeitsbuchs; Aufgabe weniger textliche Verfassung, sondern didaktisch Verständnis für Arbeitsweisen und Methoden zu schaffen, Grundlage Analyse der Arbeitsabläufe und Kosteneffektivierung der Arbeitsprozesse von Werbeplanaktivitäten (Schwerpunkt wissenschaftliche Tätigkeit).

Unter Berücksichtigung aller Gesamtumstände sei seine Tätigkeit als freiberuflich anzusehen.

Im Rahmen einzelner Aufträge sei er auch beratend tätig geworden, aber eher im Sinne einer Teilleistung, indem er der Geschäftsleitung das Pro und Contra seiner Entwürfe nahe gebracht habe. Er habe die Basis für die Erweiterung/ Modernisierung der internen Kommunikation geschaffen. Marketing sei die Gesamtheit und einheitliche Konzeption aller marktorientierten unternehmenspolitischen Maßnahmen zur Absatzsteigerung aufgrund sorgfältiger Marktforschung. Kommunikationsberater seien Marketingexperten.

Voraussetzung seien profunde Kenntnisse in der Wirtschaftswissenschaft, ohne die die Aufträge für die Z... AG nicht hätten erfüllt werden können. Sein Wissensniveau liege aufgrund seines Lehramtstudiums weit über dem der Absolventen einer betriebswirtschaftlichen Fachschule. Eine Beratungstätigkeit, die sich auf alle Fragen des Marketings und damit auf einen Hauptbereich der Betriebswirtschaft erstrecke, könne nach der Rechtsprechung des BFH mit der Tätigkeit eines beratenden Betriebswirts vergleichbar sein. Sofern diese Tätigkeit auch einzelne Tätigkeiten beinhalte, die isoliert betrachtet als gewerblich anzunehmen seien, müsse die Beratung den Schwerpunkt der Gesamttätigkeit bilden. Er habe neben der Beratungstätigkeit, isoliert betrachtet ausschließlich künstlerische, schriftstellerische und wissenschaftliche Tätigkeiten ausgeübt, wobei die Gewichtung je nach Auftrag geschwankt habe.

Der Kläger beantragt,

die Bescheide über die Festsetzung der Gewerbesteuermessbeträge 2000 und 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. Juni 2003 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist der Beklagte im Wesentlichen auf die Gründe der Einspruchsentscheidung.

Ergänzend macht er geltend, die vom Kläger geschilderte gemischte künstlerische, schriftstellerische und beratende Tätigkeit sei keinem der in § 18 Abs.1 Ziffer 1 Satz 2 EStG abschließend aufgeführten Berufe ähnlich, sondern eine Mischung aus diesen Berufen und Tätigkeiten. Außerdem habe der Kläger nicht nachgewiesen, dass er Kenntnisse, die dem Niveau eines staatlich geprüften Betriebswirtes entsprächen, besitze.

Es sei nicht ersichtlich, dass der Kläger eine Beratungstätigkeit ausübe, die sich auf alle Fragen des Marketings erstrecke.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist unbegründet. Die Bescheide, mit denen der Kläger zur Gewerbesteuer herangezogen worden ist, sind rechtmäßig und verletzen ihn nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).

Der Kläger übt keinen dem beratenden Betriebswirt ähnlichen Beruf aus. Er ist auch nicht freiberuflich wissenschaftlich oder künstlerisch und schriftstellerisch tätig und unterliegt mithin der Gewerbesteuerpflicht.

Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 Gewerbesteuergesetz jeder stehende Gewerbebetrieb, d.h. ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes.

Gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 Einkommensteuergesetz - EStG - ist Gewerbebetrieb eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht Gewinn zu erzielen unternommen wird und sich als Betätigung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, sofern die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft, noch als Ausübung eines freien Berufs oder als andere selbständige Arbeit anzusehen ist.

Einkünfte aus selbstständiger Arbeit sind Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit. Zu der freiberuflichen Tätigkeit gehört u.a. die selbständig ausgeübte wissenschaftliche, künstlerische, schriftstellerische, unterrichtende oder erziehende Tätigkeit sowie die selbständige Tätigkeit der beratenden Volks- und Betriebswirte und ähnlicher Berufe. Ein Angehöriger eines freien Berufs ist auch dann freiberuflich tätig, wenn er sich der Mithilfe fachlich vorgebildeter Arbeitskräfte bedient, wenn er aufgrund eigener Fachkenntnisse leitend und eigenverantwortlich tätig wird ( § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG).

Ein Beruf ist einem Katalogberuf ähnlich, wenn er in wesentlichen Punkten mit diesem verglichen werden kann, dazu gehört sowohl die Vergleichbarkeit der Ausbildung als auch die Vergleichbarkeit der beruflichen Tätigkeit (BFH, Urteil vom 31. August 2005 XI R 62/04, BFH/NV 2006, 505; vom 4. Mai 2004 XI R 9/03, BStBl. II 2004, 989).

Den Beruf eines beratenden Betriebswirts im Sinne von § 18 Abs.1 Nr.1 EStG - der hier allein für die Zuordnung der Tätigkeit des Klägers in Frage kommt - übt nach der Rechtsprechung des BFH derjenige aus, der nach einem entsprechenden Studium, verbunden mit praktischer Erfahrung, mit den hauptsächlichen Bereichen der Betriebswirtschaft - nicht dagegen nur mit einzelnen Sachgebieten - vertraut ist und diese fachliche Breite seines Wissens auch bei seinen praktischen Tätigkeiten einsetzen kann und tatsächlich einsetzt. Zu den Hauptbereichen der Betriebswirtschaftslehre gehören Unternehmensführung, Leistungserstellung (Fertigung von Gütern/Bereitstellung von Dienstleistungen), Materialwirtschaft, Finanzierung, Vertrieb, Verwaltungs- und Rechnungswesen sowie Personalwesen.

Diesem Berufsbild eines beratenden Betriebswirt entsprechend liegt ein "ähnlicher" Beruf nur dann vor, wenn er auf einer durch Selbststudium vergleichbar breiten fachlichen Vorbildung beruht und sich die Beratungstätigkeit auf einen vergleichbar breiten betrieblichen Bereich erstreckt. Die an die fachliche Breite der Beratungstätigkeit gestellten Anforderungen sind auch dann noch erfüllt, wenn die Beratung mindestens einen Hauptbereich der Betriebswirtschaftslehre erfasst (BFH, Urteil vom 28. August 2003 IV R 21/02, BStBl. II 2003, 919 m.w.N.) Eine beratende Tätigkeit, die sich auf alle Fragen des Marketing und insoweit nach heutigem Berufsverständnis auch auf einen Hauptbereich der Betriebswirtschaft erstreckt, kann mit der Tätigkeit eines beratenden Betriebswirts im Sinne von § 18 Abs.1 Nr. 1 Satz 1 EStG vergleichbar sein. Beinhaltet die Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen aber nicht nur diese Beratung, sondern auch Tätigkeiten, die isoliert betrachtet als gewerblich anzusehen wären, muss die Beratung den Schwerpunkt der gesamten Tätigkeit bilden, um insgesamt als freiberufliche Tätigkeit zu gelten. Ein Autodidakt hat dabei außerdem Kenntnisse nachzuweisen, die dem Niveau eines staatlich geprüften Betriebswirts an einer Fachschule entsprechen. Genügen diese Kenntnisse in nur einem Hauptbereich der Betriebswirtschaftslehre nicht den Anforderungen, die in einer entsprechenden Abschlussprüfung verlangt werden, so ist dies unschädlich, wenn der Steuerpflichtige mit seinen Kenntnissen in den anderen Hauptbereichen der Betriebswirtschaftslehre insgesamt eine entsprechende Abschlussprüfung bestehen würde. Für die Annahme einer schriftstellerischen oder wissenschaftlichen Tätigkeit ist Voraussetzung, dass diese nach der Verkehrsauffassung von den übrigen Tätigkeitsbereichen trennbar und eigenständig sind und nicht - mit Blick auf die Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen - als gemischte oder Nebentätigkeiten angesehen werden dürfen (BFH, Urteil vom 9. September 2002 IV R 74/00, BStBl. II 2003, 27).

Der Kläger war nicht im vorgenannten Sinne umfassend auf dem Gebiet des Marketing beratend tätig. Der Begriff des Marketing (engl. marketing: auf den Markt bringen, Vermarktung) bezeichnet die Planung, Koordination und Kontrolle aller auf gegenwärtige und zukünftige Absatzmärkte ausgerichteten Unternehmensaktivitäten mit dem Zweck einer dauerhaften Befriedigung der Kundenbedürfnisse sowie der Realisierung von komparativen Wettbewerbsvorteilen. Marketing ist das Denken vom Markt her mit dem Ziel, Kundenbedürfnisse zu erfassen oder zu erzeugen und zu befriedigen. Sämtliche Aktivitäten und Maßnahmen, die diesem Ziel untergeordnet sind, werden im Begriff "Marketing" zusammengefasst. Diese können je nach Ansatz auch auf indirekt marktrelevante Bereiche eines Unternehmens ausgeweitet werden. Marketing wird daher auch als Unternehmensprozess verstanden, bei dem ein Unternehmen Absätze planmäßig vorbereitet, durchführt und zukunftsorientiert sichert. Marketing hat daher eine zentrale Funktion in der Betriebswirtschaftslehre. Zum Marketing gehört auch, neue Märkte zu erschließen und vorhandene Märkte zu erweitern. Gängig ist der Begriff Marketing-Mix, eine Aufstellung der einzelnen operativen Marketing-Maßnahmen in den Aufgabenbereichen Preis, Produkt, Distribution und Kommunikation (vgl. Wikipedia).

Das Gericht zieht nicht in Zweifel, dass der Kläger auf seinem Gebiet qualitativ hochwertige und anspruchsvolle Arbeit geleistet hat. Auch mag die Kommunikationsberatung im vom Kläger dargestellten Umfang und Sinn dem Bereich des Marketing zuzuordnen sein.

Die vom Kläger vorgetragene Tätigkeit stellt sich jedoch nur als Ausschnitt des gesamten Marketingbereichs dar. Der Kläger ist weitgehend derart tätig geworden, dass er das "wie" der "innerbetrieblichen" Kommunikation der technischen Entwicklung und der modernen Vermittlung von Kommunikationsinhalten angepasst hat. Den gesamten klassischen Bereich des absatzbezogenen Marketing, insbesondere auch der inhaltlichen Ausrichtung der diesbezüglichen Unternehmensaktivitäten, erfasste seine Tätigkeit hingegen nicht.

Darüber hinaus war die beratende Tätigkeit - selbst nach Auffassung des Klägers - nicht der Schwerpunkt seiner Tätigkeit, sondern höchstens eine Teilleistung.

Hiernach kann dahingestellt bleiben, ob die vom Kläger aufgrund seines Lehramtsstudiums und der nachfolgenden Fortbildung sowie der praktischen Tätigkeiten die Kenntnisse eines beratenden Betriebswirts hat, da schon seine Tätigkeit nicht einem Katalogberuf oder einem ähnlichen Beruf entspricht (vgl. BFH, Urteil vom 26. Juni 2002 IV R 56/00, BFH/NV 2002, 1522).

Weiter kann auch dahingestellt bleiben, ob einzelne Elemente der Tätigkeit des Klägers der wissenschaftlichen oder schriftstellerischen Tätigkeit zugeordnet werden können, denn dies qualifizierte seine Gesamttätigkeit ebenfalls nicht als freiberuflich im Sinne von § 18 Abs.1 EStG. Es reicht nicht, wenn ein Teil der Tätigkeit einem Katalogberuf ähnlich ist und mit anderen unter den Katalog des § 18 Nr. 1 EStG fallenden Tätigkeiten verbunden ist, wie das vorliegend nach der Darstellung des Klägers der Fall sein soll. Vielmehr handelt es sich wohl bei dem Beruf des Kommunikationsberaters -jedenfalls aber bei der umfassend vom Kläger geschilderten Tätigkeit -um eine eigenständige Tätigkeit, die nicht dem Katalogberuf des beratenden Betriebswirts ähnlich ist und auch keiner anderen der in § 18 Nr. 1 EStG genannten Tätigkeiten zugeordnet werden kann. Für den Ähnlichkeitsvergleich können nicht mehrere Katalogberufe herangezogen und bestimmte Tätigkeiten des einen und andere Tätigkeiten des anderen Berufs gleichsam "addiert" werden.

Die Vergleichbarkeit mit Tätigkeiten aus anderen Berufen genügt deshalb nicht, weil der Gesetzgeber die Katalogberufe detailliert aufgezählt hat und ähnliche Berufe speziell mit einem dieser Berufe vergleichbar sein müssen (BFH, Urteil vom 19. September 2002, IV R 74/00, BStBl. II 2003, 27; vom 28. August 2003 IV R 21/02 a.a.O.).

Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 135 Abs.1 Finanzgerichtsordnung -FGO-.

Die Revision ist nicht zugelassen worden.

Die Nichtzulassung der Revision kann durch Beschwerde angefochten werden.

Ende der Entscheidung