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12 K 2439/04 B

Steuerberaterprüfung 2004

In dem Rechtsstreit

hat das Finanzgericht ...-Brandenburg - 12. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 14. November 2007

durch

den Präsidenten des Finanzgericht ...,

die Richterin am Finanzgericht ...,

den Richter am Finanzgericht ... sowie

die ehrenamtlichen Richter ... und ...

für Recht erkannt:

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Der im Jahre 1954 geborene Kläger studierte von Oktober 1975 bis April 1982 dreizehn Semester Rechtswissenschaft an der Universität ..., ohne das erste juristische Staatsexamen abzulegen. Aufgrund der von ihm in ... erbrachten Prüfungsleistungen in verschiedenen Übungen -der Kläger hatte vorrangig Veranstaltungen zum Strafrecht, Bürgerlichen und Öffentlichen Recht jeweils für Anfänger und Vorgerückte sowie zur "Volkswirtschaftspolitik für Juristen" besucht -bestätigte die Rechtswissenschaftliche Fakultät der ...Universität in ... dem Kläger durch Bescheinigung vom 11. März 2004, dass dieser die Orientierungs- sowie die Zwischenprüfung bestanden hat. Im Hinblick auf die erfolgreiche Teilnahme des Klägers an den Übungen für Anfänger II im Strafrecht, im Bürgerlichen Recht und im Öffentlichen Recht stufte die Universität den Kläger wegen des Bestehens der Orientierungs- und der Zwischenprüfung in das 12. Fachsemester des Staatsexamenstudiengangs Rechtswissenschaften ein.

Bereits im Februar 1979 hatte der Kläger sich in der Rechtsform eines Einzelunternehmens selbständig gemacht. Nach Umwandlung dieses Unternehmens in eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung war der Kläger seit 1984 als deren Geschäftsführer tätig. Darüber hinaus wirkte der Kläger in verschiedenen Unternehmen sowie bei Verbänden im steuerlichen Bereich. Weiterhin bestand der Kläger im Januar 2006 die Prüfung zum "Geprüften Bilanzbuchhalter".

Im April 2004 hatte der Kläger einen Antrag auf Zulassung zur Steuerberaterprüfung 2004 gestellt. Nach seiner Auffassung erfüllte der Kläger die Voraussetzungen gemäß § 36 Abs. 2 Nr. 1, 2. Alternative (Alt.) Steuerberatungsgesetz (StBerG). Die in dieser Alternative vorgesehene "andere gleichwertige Vorbildung" betreffe keine förmliche Ausbildung und bedürfe insbesondere keiner Abschlussprüfung. Durch Bescheid vom 27. August 2004 ließ die seinerzeit zuständige und zwischenzeitlich aufgelöste Oberfinanzdirektion ... den Kläger nicht zur Steuerberaterprüfung 2004 zu. Nach Auffassung der Rechtsvorgängerin des Beklagten konnte das Bestehen der Zwischenprüfung durch den Kläger weder als Abschlussprüfung in einem kaufmännischen Ausbildungsberuf noch als eine "andere gleichwertige Vorbildung" angesehen werden.

Der Kläger begründet seine Klage wie folgt: Die Zulassungsvoraussetzungen des § 36 Abs. 2 Nr. 1, 2. Alt. StBerG seien erfüllt. Die "andere gleichwertige Vorbildung" setze gerade nicht eine Abschlussprüfung vergleichbar der 1. Alternative des § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG voraus. Vielmehr genüge insoweit die in dem mehrsemestrigen Studium erbrachte Leistung, die die Universität ... als Bestehen der Zwischenprüfung anerkannt habe. Allein die Gleichwertigkeit der Ausbildung sei insoweit entscheidend, nicht aber das Vorliegen eines förmlichen Abschlusses. Wortlaut und Regelungszusammenhang des § 36 Abs. 2 StBerG verdeutlichten mit hinreichender Klarheit, dass bei gleichwertiger Vorbildung gerade kein Berufsausbildungsabschluss als Eingangsqualifikation erforderlich sei.

Der Kläger beantragt,

unter Aufhebung des Bescheids vom 27. August 2004 den Beklagten zu verpflichten, den Kläger zur Steuerberaterprüfung zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Nach Auffassung des Beklagten erfüllt der Kläger nicht die Voraussetzungen des § 36 Abs. 2 Nr. 1, 2. Alt. StBerG. Eine andere gleichwertige Vorbildung im Sinne des Gesetzes komme nur bei einer entsprechenden Abschlussprüfung in Betracht. Vor diesem Hintergrund bilde ein nicht abgeschlossenes Studium der Rechtswissenschaften keine "gleichwertige Vorbildung". Dies gelte insbesondere im Hinblick auf die Tatsache, dass ein gewöhnliches Jurastudium den Studierenden regelmäßig keine vertieften wirtschaftlichen Kenntnisse vermittle.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist zulässig. Die Voraussetzungen des § 100 Abs. 1 Satz 4 Finanzgerichtsordnung (FGO) sind erfüllt. Der Kläger hat insbesondere ein berechtigtes Interesse an der begehrten Feststellung.

§ 100 Abs. 1 Satz 4 FGO gilt für Verpflichtungsklagen entsprechend (Bundesfinanzhof [BFH], Urteil vom 11.08.1998 - VII R 72/97, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs [BFHE] 187/159, Bundessteuerblatt [BStBl.] II 1998, 750 [751] mit weiteren Nachweisen [m.w.N.]). Insoweit findet § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO auf Verpflichtungsklagen wegen Zulassung zur Steuerberaterprüfung entsprechende Anwendung (BFH, Urteil vom 17. 01.1995 - VII R 47/94, Sammlung amtlich nicht veröffentlichte Entscheidungen des BFH [BFH/NV], 1995, 737 [738]; Finanzgericht [FG] des Landes Brandenburg, Urteil vom 13. April 2005 - 2 K 1719/04, Entscheidungen der Finanzgerichte [EFG] 2005, 1151 [1152]).

Das Verfahren hinsichtlich der ursprünglich beantragten Zulassung zur Steuerberaterprüfung 2004 hat sich im Sinne des § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO auf andere Weise erledigt. Erledigen kann sich ein Verpflichtungsbegehren, wenn zum Beispiel - wie im Streitfall - die Zulassung zur Steuerberaterprüfung 2004 angestrebt wird und der begehrte Verwaltungsakt aus tatsächlichen Gründen nicht mehr erlassen werden kann. Tatsächlich kommt wegen Zeitablaufs eine Teilnahme des Klägers an der Steuerberaterprüfung 2004/2005 nicht mehr in Betracht.

Weiterhin hat der Kläger wegen der rechtstatsächlichen Wirkung auf künftige Zulassungsverfahren ein Interesse daran, die Rechtswidrigkeit der durch den Beklagten ausgesprochenen Ablehnung des Zulassungsantrages für die Steuerberaterprüfung 2004 festzustellen (in diesem Sinne auch: FG Hamburg, Urteil 27.08.2003 - V 126/02, EFG 2004, 224).

Für ein berechtigtes Interesse im Sinne des § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO genügt jedes konkrete, vernünftigerweise anzuerkennende schutzwürdige Interesse rechtlicher, wirtschaftlicher oder ideeller Art, sofern die begehrte Feststellung geeignet ist, in einem der genannten Bereiche zu einer Verbesserung der Position des Klägers zu führen (ebenso: BFH, Urteil vom 11.08.1998 - VII R 72/97, BFHE 187/159, BStBl. II 1998, 750 [751]). Dabei indiziert die Wiederholungsgefahr einer ablehnenden Entscheidung seitens des Beklagten für die Zulassung zukünftiger Steuerberaterprüfungen das Feststellungsinteresse des Klägers im Sinne des § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO.

Im Übrigen ist eine ungerechtfertigte Nichtzulassung zur Steuerberaterprüfung ein so erheblicher Eingriff in die Persönlichkeitssphäre des Bewerbers, dass im Regelfall schon aus diesem Grunde ein berechtigtes Interesse an einer Rehabilitierung durch die Feststellung der Rechtswidrigkeit des ablehnenden Bescheids besteht (ebenso: BFH, Urteil vom 25.10.1994 - VII R 14/94, BFHE 176/201, BStBl. II 1995, 210 [211] m.w.N.).

Die Klage ist jedoch nicht begründet. Der angefochtene Bescheid erweist sich als rechtmäßig und verletzt aus diesem Grunde nicht den Kläger in seinen Rechten, § 101 Satz 1 FGO. Ohne Rechtsverstoß hat der Beklagte den Antrag des Klägers auf Zulassung zur Steuerberaterprüfung 2004 abgelehnt. Der Kläger erfüllt nicht im Sinne des § 36 StBerG die Voraussetzung für die Zulassung zur Prüfung.

Die Zulassung kommt im Hinblick auf § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG nicht in Betracht, soweit der Kläger die Prüfung zum Abschluss "Geprüfter Bilanzbuchhalter" bestanden hat. Zwar hat der Kläger nach Klageerhebung erfolgreich am 21.01.2006 an der diesbezüglichen Prüfung teilgenommen. Er ist jedoch nicht nach erfolgreich abgelegter Prüfung zum geprüften Bilanzbuchhalter sieben Jahre praktisch tätig gewesen. Nach dem eindeutigen Wortlaut des Gesetzes kommt eine Zulassung zur Steuerberaterprüfung in diesem Sinne nur in Betracht, wenn ein Bewerber im Anschluss an die Prüfung zum Bilanzbuchhalter und nicht etwa zuvor sieben Jahre praktisch tätig gewesen ist (in diesem Sinne ebenso: FG des Landes Brandenburg, Urteil vom 13. April 2005 - 2 K 1719/04, EFG 2005, 1151 [1153] m.w.N.).

Der Kläger besitzt auch nicht eine "andere gleichwertige Vorbildung" im Sinne des § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG. Zwar ist dem Kläger zuzugeben, dass der Wortlaut des Gesetzes in diesem Zusammenhang nicht eindeutig ist (in diesem Sinne auch: FG Nürnberg, Urteil vom 10.03.2005 - VII 201/2003, nicht veröffentlicht [n.v.], Seite [S.] 6; FG Rheinland- Pfalz, Urteil vom 15.12.1998 - 2 K 2578/98, EFG 1999, 313). Die Formulierung in dem Gesetz lässt nicht mit hinreichender Deutlichkeit erkennen, ob für die "andere gleichwertige Vorbildung" eine förmliche Abschlussprüfung erforderlich ist oder eine praktische Ausbildungszeit ohne derartige Abschlussprüfung genügt.

Zur Überzeugung des Senats ist allerdings in der ganz überwiegenden Anzahl der Fälle eine "andere gleichwertige Vorbildung" im Sinne des § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG nur zu bejahen, wenn der betreffende Bewerber nach der eigentlichen Ausbildungszeit eine Prüfung erfolgreich abgelegt hat, die sich auf die inhaltlichen Anforderungen der -an einem kaufmännischen Ausbildungsberuf orientierten -Ausbildung bezieht. Nach dem allgemeinem Sprachgebrauch setzt eine qualifizierte Ausbildung nämlich im Regelfall voraus, dass der Bewerber auch an einer Abschlussprüfung oder vergleichbaren Leistungskontrolle teilnimmt und auf diese Weise den Nachweis einer erfolgreich vollendeten Ausbildung erbringt (in diesem Sinne auch: BFH, Urteil vom 08.03.1966 - VII 141/65, BFHE 85/61, BStBl. III 1966, 234; Urteil vom 22.07.1969 - VII R 80/ 67, BFHE 96, 256, BStBl. II 1969, 693; Schick, Steuer und Wirtschaft [StuW] 1985, 172 [175]). Die Verpflichtung zu einer Ausbildung schließt regelmäßig auch deren Kontrolle ein. Ohne das Überprüfen des Ausbildungsergebnisses würde von vornherein darauf verzichtet sicherzustellen, dass eine Ausbildung auch tatsächlich durchgeführt wird und der Auszubildende sich ernsthaft bemüht, sich den Ausbildungsstoff anzueignen.

Etwas anderes gilt nur, wenn ein bestimmter Ausbildungsweg von vornherein keine Abschlussprüfung vorsieht (zu einem derartigen Ausnahmefall, vgl. BFH, Urteil vom 27.10.1964 - VII 35/64, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung [HFR] 1965, 289 [290];Urteil vom 22.12.1970 - VII R 5/69, BFHE 101/198, BStBl. II 1971, 257 [258]). Hiernach ist auch ohne ausdrückliches Hervorheben durch den Gesetzgeber für eine Gleichwertigkeit der Vorbildung ein erfolgreicher förmlicher Abschluss erforderlich (in diesem Sinne auch: BFH, Urteil vom 09.03.1976 - VII R 107/74, BFHE 118/273, BStBl. II 1976, 398 [400]; FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 15.12.1998, 2 K 2578/98, EFG 1999, 313 [313 f]; FG Nürnberg, Urteil vom 10.03.2005 - VII 201/2003, n.v., S. 7). Diese Einschätzung entspricht im Übrigen auch der ganz herrschenden Ansicht in der Literatur (Gehre, Steuerberatungsgesetz, 5. Auflage (2005), § 36 Randnummer [Rdnr.] 16 f; Späth, Information über Steuern und Wirtschaft [INF] 1999, 726 [727]; Kettner, INF 2000, 405 [406], Graf, Deutsches Steuerrecht [DStR] 2006, 964 [966]).

In diesem Zusammenhang berücksichtigt der Senat auch den Regelungszusammenhang, in dem die Voraussetzung der "anderen gleichwertigen Vorbildung" steht. Soweit der Gesetzgeber in § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG hinsichtlich der praktischen Tätigkeit ausdrücklich auf den Abschluss der Ausbildung ("nach Abschluss der Ausbildung") abhebt, geht er stillschweigend von einem förmlichen Abschluss der Ausbildung aus. Ein derartiger Abschluss, der auch zur zeitlichen Bestimmung des Beginns der praktischen Tätigkeit geeignet ist, betrifft regelmäßig das Bestehen einer wie auch immer gearteten Abschlussprüfung.

In gleicher Weise legt der Normzusammenhang des § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG mit den anderen Vorbildungswegen für den Fall einer "anderen gleichwertigen Vorbildung" das erfolgreiche Bestehen einer Abschlussprüfung nahe. Denn sämtliche Zugangswege für die Zulassung zur Steuerberaterprüfung setzen das erfolgreiche Bestehen einer Prüfung voraus. Dies gilt sowohl für den erfolgreichen Abschluss eines Hochschulstudiums im Sinne des § 36 Abs. 1 Nr. 1 und 2 StBerG als auch für den formellen Abschluss eines Fachhochschulstudiums, der im Hinblick auf § 36 Abs. 2 Nr. 2 StBerG erforderlich ist.

Die dargelegte Gesetzesauslegung verstößt auch nicht gegen die Wertungen von Art. 12 Abs. 1 Grundgesetz (GG). Der Gesetzgeber ist befugt, im Rahmen der Berufszulassungsregelungen bereits entsprechende Anforderungen für die Zulassung zu einer Eignungsprüfung zu normieren (ebenso: FG Nürnberg, Urteil vom 10.03.2005 - VII 201/2003, n.v., S. 9, m.w.N.).

Der Kläger verfügt in diesem Sinne nicht über eine andere gleichwertige Vorbildung gemäß § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG. Es bestehen schon Bedenken, das nicht abgeschlossene Studium des Klägers der Rechtswissenschaften unter inhaltlichen Gesichtspunkten als "gleichwertige Vorbildung" anzusehen (ebenso im Ergebnis: FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 15.12.1998, 2 K 2578/98, EFG 1999, 313). Denn das konkrete Studium des Klägers betraf vorrangig die gängigen Übungen für angehende Juristen im Bereich des Strafrechts sowie des Öffentlichen und des Bürgerlichen Rechts. Lediglich die Veranstaltung "Volkswirtschaftspolitik für Juristen" wies einen gewissen wirtschaftsrechtlichen Bezug auf, der eine Vergleichbarkeit mit einem kaufmännischen Ausbildungsberuf zuließe. Diese nur sehr geringen wirtschaftsrechtlichen Bezüge begründen sehr weitgehende Zweifel, ob die Vergleichbarkeit der Ausbildungsinhalte im Sinne des § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG bejaht werden kann.

In jedem Falle mangelt es -nach einer möglicherweise entsprechenden Ausbildung -aber an der abschließenden Leistungskontrolle. Denn der Kläger hat gerade nicht das erste juristische Staatsexamen erfolgreich abgelegt. Die fehlende Prüfungsleistung im Sinne des § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG wird auch nicht ersetzt durch die Entscheidung der Universität ... vom März 2004, den Kläger wegen des Bestehens der Orientierungs- und der Zwischenprüfung in das 12. Fachsemester des Staatsexamenstudiengangs Rechtswissenschaften einzustufen. Denn insoweit beinhaltet die Einordnung der Universität gerade nicht den förmlichen Abschluss einer Ausbildung. Vielmehr handelt es sich vorrangig um eine universitätsinterne Regelung, inwieweit ein Studierender einen bestimmten Studienabschnitt in Angriff nehmen kann. Eine Prüfungskontrolle im Sinne es § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG ist damit jedoch nicht verbunden.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Der Senat lässt die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zu, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.

Ende der Entscheidung