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...

hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg - 13. Senat - aufgrund mündlicher Verhandlung vom 29. Januar 2009

durch

den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ...,

den Richter am Finanzgericht ...,

den Richter am Finanzgericht ... sowie

die ehrenamtlichen Richter ...

für Recht erkannt:

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.

Tatbestand:

Streitig ist, ob die von der Klägerin errichteten Golfanlagen als begünstigtes Anlagevermögen im Sinne von § 2 Investitionszulagengesetz 1996 -InvZulG 1996- zu klassifizieren sind.

Gesellschafter der am 15. Dezember 1992 errichteten Klägerin waren die A-GmbH, B, C und Herr D. Sämtliche Gesellschafter übertrugen ihre Anteile im Jahr 1994 auf die GGmbH.

Die Klägerin war zu jeweils 100 von Hundert an der G-Management GmbH und der G-AG beteiligt.

Der Gesellschaftszweck der Klägerin war ursprünglich "die Errichtung und Verwaltung von Golfanlagen am ... See sowie alle damit im Zusammenhang stehenden Tätigkeiten." Seit dem 6. April 1995 lautet der Gesellschaftszweck der Klägerin wie folgt: "Die Errichtung und der Verkauf im eigenen und im fremden Namen von Golfanlagen am ...See, einschließlich des Clubgebäudes und der Eigentumswohnungen, sowie die Verwaltung von Golfanlagen, Clubgebäuden und Eigentumswohnungen am ... See und alle damit im Zusammenhang stehenden Tätigkeiten".

Seit 1994 erwarb die Klägerin mehrere Grundstücke am ... See, um dort ein Golfgelände mit zwei 18-Loch-Golfplätzen, einem Clubhaus, einer Driving Range und Abschlaghütten zu errichten. Vom ... 1993 bis zum ... 1994 führte die Klägerin hierfür Bodengutachten und eine Baugrunduntersuchung durch. Außerdem wurden die Spiellinien abgesteckt. Am ... 1994 zeigte die Klägerin den Baubeginn an.

Der Bau der Golfanlagen sollte dadurch finanziert werden, dass die G-AG 1.600 stimmrechtslose Vorzugsaktien ausgibt und das von den Aktionären erhaltene Aufgeld der Klägerin als zinsloses Darlehen zur Verfügung stellt. Sobald alle Vorzugsaktien ausgegeben sind, sollten die Golfanlagen nach dem Vertriebsprospekt vom ... 1995 an die G-AG für einen Kaufpreis in Höhe von DM 56 Mio. verkauft werden. Hierzu erhielt die G-AG von der Klägerin am 15. Juni 1995 ein notarielles Verkaufsangebot für die Dauer von fünf Jahren.

Der Kaufpreis sollte durch Verrechnung mit dem Anspruch der G-AG gegenüber der Klägerin auf Rückzahlung des Darlehens beglichen werden. Dieser Darlehensrückzahlungsanspruch war durch eine selbstschuldnerische Bürgschaft der ...bank AG gesichert. Nach dem Verkauf der Golfanlagen sollte die Klägerin der erwerbenden G-AG darüber hinaus ihre Anteile an der G-Management GmbH zum Nominalwert veräußern.

Die Klägerin schloss mit dem G-e.V., der G-AG und der G-Management GmbH am ...1995 einen Pacht- und Betriebsführungsvertrag. Danach übernimmt die G-Management GmbH die Betriebsführung für den Eigentümer der Golfanlagen. Eine Pacht ist nach § 6 des Vertrages erst dann zu zahlen, wenn die Golfanlagen wie geplant von der Klägerin an die G-AG veräußert worden sind.

In einer neuen Fassung des Vertriebsprospekts vom ...1998 wurde neben dem Kauf der Golfanlagen auch die Möglichkeit erwähnt, die Anteile an der Klägerin von deren Gesellschaftern zu erwerben. Der Wert der Anteile wurde in dem Prospekt mit DM 56 Mio. festgesetzt.

Das Darlehen der G-AG an die Klägerin sollte darauf angerechnet werden. Weitere Angaben zu dieser Gestaltungsalternative enthielt der Prospekt nicht.

Die Klägerin wies die Grundstücke einschließlich der Bauvorbereitungskosten in ihrer Bilanz zum 31. Dezember 1994 im Umlaufvermögen aus. Sei dem Jahresabschluss zum 31. Dezember 1995 erfolgte eine Bilanzierung der Golfanlagen als Anlagevermögen. Aus den Jahresabschlüssen ergibt sich, dass aufgrund des schleppenden Verkaufs der Vorzugsaktien erhebliche Zwischenfinanzierungen erforderlich waren. Zum 31. Dezember 1996 bestand eine durch Grundpfandrechte besicherte Kreditverbindlichkeit der Klägerin gegenüber der ...bank AG mit einer Restlaufzeit von weniger als einem Jahr in Höhe von DM 46.754.314,74.

Die Klägerin beantragte für das Jahr 1996 die Gewährung von Investitionszulagen nach § 2 InvZulG 1996. Auf die Golfplätze (einschließlich der Driving Range) und Abschlaghütten, für die die Klägerin eine Investitionszulage in Höhe von 8 von Hundert beantragte, entfiel eine Bemessungsgrundlage in Höhe von DM 20.792.646 (Golfplätze und Driving Range) und DM 1.403.055 (Abschlaghütten). Dabei erfasste der Antrag auch Aufwendungen aus früheren Jahren, für die aufgrund der Rücknahme des entsprechenden Antrags für das Jahr 1995 noch keine Investitionszulage gezahlt worden war. Insgesamt beantragte die Klägerin für das Jahr 1996 DM 1.779.610 Investitionszulagen.

Im Rahmen einer Betriebsprüfung stellte der Beklagte nach dem Bericht vom 31. Juli 2000 fest, dass es sich bei den Golfplätzen und den Abschlaghütten um Umlaufvermögen handele. Mit Bescheid vom 9. Februar 2001 setzte der Beklagte daraufhin eine Investitionszulage in Höhe von DM 3.955 fest. Da die Klägerin den hiergegen gerichteten Einspruch nicht begründete, wies ihn der Beklagte mit der Einspruchsentscheidung vom 8. Juli 2005 als unbegründet zurück.

Mit der am 11. August 2005 erhobenen Klage macht die Klägerin geltend, dass die Golfplätze und die Abschlaghütten - wie vom Beklagten im ertragsteuerlichen Bereich akzeptiert - als Anlagevermögen zu klassifizieren seien. Hierfür spreche zunächst die Art und Natur der Gegenstände, da aufgrund der tatsächlichen Verbindung mit dem Grundstück die dauerhafte Nutzung vor Ort im Vordergrund stehe. Weiterhin sei im Gesellschaftszweck der Klägerin unter anderem die Verwaltung der streitigen Wirtschaftsgüter aufgeführt.

Auch die tatsächliche Verwendung spreche für eine Klassifizierung als Anlagevermögen, da sie, die Klägerin, keine ernsthaften Verkaufsbemühungen entfaltet, sondern die Wirtschaftsgüter über ihre Tochtergesellschaft G-Management GmbH selbst zum Betrieb eines Golfplatzes genutzt habe.

Aus der ursprünglichen Prospektierung könne kein anders lautender Wille der Geschäftsführung gefolgert werden. Vielmehr sei der Wille der Geschäftsführung auf eine dauerhafte Nutzung ausgerichtet gewesen, wofür auch die tatsächliche Bilanzierung als Anlagevermögen ab dem Jahr 1995 spreche. Dass die Geschäftsführer und Berater den Verkauf von 99 von Hundert der Anteile an der Klägerin verfolgt hätten, sei zudem daraus erkennbar, dass bei der Kalkulation des Kaufpreises in Höhe von DM 56 Mio. keine Grunderwerbsteuer berücksichtigt worden sei. Der Anteilsverkauf sei lediglich für den öffentlichen Vertrieb nicht transportierbar gewesen.

Eine Klassifizierung als Umlaufvermögen folge auch nicht aus der gewährten Kaufoption, da zum Zeitpunkt des Abschlusses der Investition erkennbar gewesen sei, dass die G-AG das Kaufangebot aufgrund des schleppenden Verkaufs der Vorzugsaktien nicht annehmen könne. Erst Mitte 2000 habe man sich auf Initiative der finanzierenden Bank dazu entschlossen, doch keine Anteile, sondern die Golfplätze an die G-AG zu veräußern. Dieser Verkauf sei aufgrund eines Kaufvertrages vom 19. Dezember 2000 für einen Kaufpreis in Höhe von DM 27 Mio. vollzogen worden. Eine Umwidmung als Umlaufvermögen komme aus diesem Umstand allenfalls zum Verkaufszeitpunkt und damit nach Ablauf der Bindefristen in Betracht.

Im Übrigen seien die Investitionen bereits Anfang 1994 begonnen worden. Die Angabe Ende 1994 im Jahresabschluss zum 31. Dezember 1994 beziehe sich lediglich auf die reine Bautätigkeit.

Die Klägerin beantragt,

den Bescheid über eine Investitionszulage für das Jahr 1996 vom 9. Februar 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Juli 2005 dahingehend zu ändern, dass die Investitionszulage um DM 1.775.656,17 (EUR 907.878,58) erhöht wird, die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er macht geltend, dass es sich bei den streitigen Wirtschaftsgütern um Umlaufvermögen handele. Dies ergebe sich aus den Verträgen, deren tatsächlicher Durchführung und dem Verkaufsprospekt. Unter anderem stehe der Klägerin nach dem Pacht- und Betriebsführungsvertrag vom 7. Juni 1995 bis zum Verkauf der Golfanlagen keine Pacht zu, so dass eine dauerhafte Nutzung als Einnahmequelle durch Vermietung / Verpachtung nicht in Betracht komme. Außerdem sei im Anschluss an die von der Klägerin behauptete Änderung des Verkaufskonzepts keine Anpassung der Verträge erfolgt.

In der mündlichen Verhandlung hat der Beklagte betont, dass er aufgrund der Annahme von Umlaufvermögen bisher nicht die weiteren Voraussetzungen eines Anspruchs auf Investitionszulage geprüft habe. Darüber hinaus hat der Beklagte darauf hingewiesen, dass in den Kalkulationen der Klägerin keine Investitionszulage berücksichtigt worden sei.

Der Berichterstatter hat am 29. September 2005 eine Ausschlussfrist nach § 65 Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung -FGO- und nach § 79b Abs. 1 FGO bis zum 4. November 2005 gesetzt.

Der Senat hat Beweis erhoben durch die Vernehmung des Zeugen V. Wegen der Einzelheiten der Aussage wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen. Die von der Klägerin darüber hinaus benannten Zeugen B, F und U sind nicht erschienen, obwohl sie - wie von der Klägerin beantragt - über deren Bevollmächtigte geladen worden waren. Die Bevollmächtigte hat in der mündlichen Verhandlung angegeben, wegen der zu kurzen Ladungsfrist für diese Zeugen keine ladungsfähigen Anschriften beibringen zu können.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachvortrags nimmt das Gericht auf die von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze einschließlich sämtlicher Anlagen sowie auf die beigezogenen Steuerakten Bezug. Dies betrifft insbesondere die Vertriebsprospekte vom ... 1995 und vom ... 1998, das notarielle Verkaufsangebot der Klägerin vom 15. Juni 1995, den Pacht- und Betriebsführungsvertrag vom 7. Juni 1995, den Betriebsprüfungsbericht vom 31. Juli 2000 sowie die Jahresabschlüsse zum 31. Dezember 1994, zum 31. Dezember 1995 und zum 31. Dezember 1996. Dem Gericht lagen jeweils ein Band Investitionszulagenakten, Betriebsprüfungsakten (Band I) und Bilanzakten (Band I) vor.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Der Bescheid über eine Investitionszulage für das Jahr 1996 vom 9. Februar 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Juli 2005 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Es kann dahingestellt bleiben, ob ein Anspruch auf Investitionszulage zumindest teilweise schon deshalb entfällt, weil die Investitionen nicht bis zum 31. Dezember 1996 abgeschlossen worden sind. Darüber hinaus kann dahingestellt bleiben, ob aufgrund eines Beginns der Investitionen nach dem 30. Juni 1994 von vornherein nur eine Investitionszulage nach § 3 Satz 1 Nr. 5 i.V.m. § 5 Abs. 1 Nr. 3 InvZulG 1996 in Höhe von fünf von Hundert in Betracht kommt.

Ein Anspruch der Klägerin auf Investitionszulage für die Golfplätze (einschließlich der Driving Range) und die Abschlaghütten entfällt jedenfalls deshalb, weil es sich nicht um Anlagevermögen, sondern um nicht begünstigtes Umlaufvermögen handelt.

1.

Nach § 2 Satz 1 InvZulG 1996 ist die Anschaffung und Herstellung von neuen abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens begünstigt, die mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung oder Herstellung zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören, in einer Betriebsstätte im Fördergebiet verbleiben und in jedem Jahr zu nicht mehr als 10 von Hundert privat genutzt werden.

Zum Anlagevermögen gehören nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH- in Anlehnung an § 247 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs -HGB- alle Wirtschaftsgüter, die dazu bestimmt sind, dem Betrieb dauerhaft zu dienen. Umlaufvermögen sind demgegenüber die zum Verbrauch oder sofortigen Verkauf bestimmten Wirtschaftsgüter (ständige Rechtsprechung, vgl. etwa BFH-Urteile vom 9. Februar 2006 IV R 15/04, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFH/NV- 2006, 1267; vom 25. Oktober 2001 IV R 47, 48/00, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2002, 289; vom 31. Mai 2001 IV R 73/00, BStBl II 2001, 673; vom 28. Mai 1998 X R 80/94, BFH/NV 1999, 359; vom 5. Februar 1987 IV R 105/84, BStBl II 1987, 448; vom 31. März 1977 V R 44/73, BStBl II 1977, 684, jeweils m.w.N.).

Die Zuordnung orientiert sich danach maßgeblich an der Zweckbestimmung des Wirtschaftsguts im Betrieb, die einerseits subjektiv vom Willen des Steuerpflichtigen abhängt, sich andererseits aber an objektiven Merkmalen nachvollziehen lassen muss (wie z.B. der Art des Wirtschaftsguts, der Art und Dauer der Verwendung im Betrieb, der Art des Betriebs, gegebenenfalls auch der Art der Bilanzierung). Allein die Absicht einer späteren Veräußerung macht ein Wirtschaftsgut noch nicht zum Umlaufvermögen. Denn das Wirtschaftsgut dient dem Betrieb bereits dann dauernd, wenn es längerfristig im Betrieb genutzt wird, z.B. durch eine nicht allein zur Absatzförderung dienenden Vermietung (vgl. BFH-Urteil vom 9. Februar 2006 IV R 15/04, BFH/NV 2006, 1267 m.w.N.). Dem entsprechend sind nach der Rechtsprechung des BFH auch Vorführwagen als Anlagevermögen zu klassifizieren, da ihre Zweckbestimmung nicht in der einmaligen Nutzung in Form der Veräußerung liegt, sondern darin, das Verkaufsprogramm dem Publikum vorzuführen (BFH-Urteil vom 17. November 1981 VIII R 86/78, BStBl II 1982, 344 m.w.N.). Ist zum Zeitpunkt der Anschaffung eines Wirtschaftsguts noch ungewiss, ob es künftig dauerhaft im Geschäftsbetrieb eingesetzt oder weiterveräußert werden soll, rechnet es zum Umlaufvermögen (BFH-Beschluss vom 9. Dezember 2004 III B 89/04, BFH/NV 2005, 915).

2.

Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze, denen sich der erkennende Senat anschließt, steht nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme zur Überzeugung des Gerichts fest (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), dass die Golfanlagen zum Umlaufvermögen der Klägerin gehörten.

Hierfür sprechen insbesondere die Angaben über einen geplanten Verkauf der Golfanlagen in dem Vertriebsprospekt der G-AG vom ... 1995, das notarielle Verkaufsangebot der Klägerin vom 15. Juni 1995 und das gesamte Finanzierungskonzept, das auf einer Verrechnung des Kaufpreises mit dem Darlehensrückzahlungsanspruch der G-AG beruht.

Letztlich hing der Zeitpunkt des Verkaufs lediglich davon ab, wann die G-AG genügend Aktionäre gewonnen hat. Auch die zwischenzeitliche Verpachtung an die G-Management GmbH durch den Pacht- und Betriebsführungsvertrag vom 7. Juni 1995 stellt keine dauerhafte betriebliche Nutzung dar. Zum einen erfolgte sie nach § 6 dieses Vertrages unentgeltlich.

Zum anderen sollten die Anteile an der G-Management GmbH nach dem Erwerb der Golfanlagen von der G-AG zum Nominalwert erworben werden. Wirtschaftlich stellt die Verpachtung somit eine vorzeitige Nutzungsüberlassung an die erwerbende G-AG und die zinslose Darlehensgewährung durch die G-AG eine Anzahlung auf den Kaufpreis dar. Darüber hinaus ist zu berücksichtigen, dass der Verkauf der Golfanlagen auch im Gesellschaftszweck der Klägerin angelegt war.

Die Klägerin kann sich auch nicht darauf berufen, tatsächlich nicht den Verkauf der Golfanlagen, sondern deren dauerhafte Nutzung geplant zu haben. Denn der Wille des Steuerpflichtigen zur dauernden Nutzung eines Wirtschaftsguts führt nach der in Ziffer 1. zitierten Rechtsprechung des BFH nur dann zu Anlagevermögen, wenn sich dieser Wille an objektiven Merkmalen nachvollziehen lässt. Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt. Sämtliche Verträge waren auf den im Vertriebsprospekt vom ... 1995 dargestellten Verkauf der Golfanlagen an die G-AG zugeschnitten. Selbst nach der Überarbeitung des Vertriebsprospekts blieben diese Verträge unverändert. In dem neuen Prospekt vom ...1998 findet sich lediglich ein pauschaler Hinweis auf die Alternative eines Verkaufs der Anteile der Klägerin an die G-AG, ohne die Details dieser Gestaltung und die erforderlichen Vertragsanpassungen zu erläutern. Insbesondere fehlen Überlegungen zu den Zahlungsströmen, da es bei einem Verkauf der Anteile der Klägerin nicht mehr ohne weiteres zu einer Aufrechnung des Darlehensrückzahlungsanspruchs mit dem Kaufpreisanspruch kommen kann. Die in der mündlichen Verhandlung darüber hinaus diskutierte Alternative einer Verschmelzung der G-AG auf die Klägerin wird in dem neuen Prospekt überhaupt nicht erwähnt. Insbesondere bleibt unklar, wie die Initiatoren bei dieser Variante ihren zumindest ursprünglich geplanten Gewinn abschöpfen wollten. Auch im Jahresabschluss zum 31. Dezember 1995, in dem die Golfanlagen nicht mehr im Umlauf-, sondern im Anlagevermögen ausgewiesen sind, wird nur pauschal auf eine Veränderung des Abwicklungskonzepts hingewiesen. Letztlich sind keine objektiven Anhaltspunkte erkennbar, aus denen sich ergibt, dass die alternativen Gestaltungskonzepte, die zu einer Klassifizierung der Golfanlagen als Anlagevermögen führen können, ernsthaft verfolgt worden sind.

Dass sich die alternativen Gestaltungskonzepte nicht anhand objektiver Merkmale nachvollziehen lassen, wird durch die glaubhafte Aussage des Zeugen V bestätigt. Zwar führt auch er aus, dass die Planungen vorsahen, abweichend von den Vertriebsprospekten nur solche Gestaltungen zu verwirklichen, die eine Grunderwerbsteuerpflicht vermeiden und den Anspruch auf Investitionszulage sichern. Gleichzeitig gibt er aber zu, dass hierfür weder konkrete Vorstellungen noch Gestaltungsvorgaben existierten. Darüber hinaus wird aus seiner Aussage deutlich, dass für die Initiatoren die Vermeidung einer ungewünschten Einflussnahme der Investoren sowie die Gestaltung einer vertriebsfähigen Struktur im Vordergrund standen.

3.

Der erkennende Senat konnte in der Sache entscheiden, obwohl die von der Klägerin benannten Zeugen B, F und U nicht erschienen sind.

Zum einen ist für einen Zeugenbeweis nach § 82 FGO i.V.m. § 373 Zivilprozessordnung -ZPO- die Angabe einer ladungsfähigen Anschrift erforderlich (Koch in: Gräber, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl. 2006, § 82 FGO Rz. 17). Die Klägerin hat zwar in ihrem Schreiben vom 4. November 2005 angegeben, dass die Zeugen über die Bevollmächtigte der Klägerin geladen werden können. Auf die entsprechende Ladung vom 5. Januar 2009 hat die Bevollmächtigte jedoch mitgeteilt, dass sie die Zeugen in der Kürze der Zeit nicht erreichen könne und auch keine Angabe einer ladungsfähigen Anschrift möglich sei. Entgegen der Auffassung der Klägerin kann sie sich auch nicht auf eine zu kurze Ladungsfrist berufen.

Da die Klägerin eine Ladung von Zeugen über ihre Bevollmächtigte angeboten hat, trägt sie das Risiko, wenn eine solche Ladung innerhalb der Ladungsfrist des § 91 Abs. 1 FGO nicht möglich ist. Dabei war auch zu berücksichtigen, dass der Berichterstatter der Klägerin eine wirksame Ausschlussfrist nach § 79b Abs. 1 FGO gesetzt hatte.

Zum anderen ist eine Vernehmung der ausgebliebenen Zeugen auch deshalb nicht erforderlich, weil sie nach Auskunft der Klägerin lediglich die Aussage des Zeugen V bestätigen sollen. Dies kann als wahr unterstellt werden (vgl. BFH-Beschluss vom 27. Juni 2002 VII B 268/01, BFH/NV 2002, 1595), ohne dass es im Streitfall zu einer investitionszulagenrechtlichen Begünstigung der Golfanlagen kommt. Denn nach den Ausführungen unter Ziffer 2. bestätigen die Aussagen des Zeugen V letztlich die Klassifizierung der Golfanlagen als Umlaufvermögen.

4.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Gründe für eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO sind nicht erkennbar.

Ende der Entscheidung