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...

hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg - 13. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 27. September 2007

durch

den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ...,

den Richter am Finanzgericht ...,

den Richter ... sowie

die ehrenamtlichen Richter ...

für Recht erkannt:

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.

Tatbestand:

Streitig ist, ob die Voraussetzungen eines Anspruchs auf Investitionszulage nach § 3 Investitionszulagengesetz 1999 -InvZulG 1999- erfüllt sind.

Die Klägerin erwarb am 26. März 1999 ein Mehrfamilienhaus in der ...str. 17 in P mit einer Nutzfläche von insgesamt 1.373,59 qm. Sie führte an dem Gebäude Modernisierungsarbeiten durch, die am 1. Juli 2002 endeten. Die Kosten für die Modernisierungsmaßnahmen betrugen über EUR 614 pro qm.

Am 9. Juli 2003 beantragte die Klägerin eine Investitionszulage für das Jahr 2002 in Höhe von EUR 101.512,58 und ging dabei von einer zu fremden Wohnzwecken vermieteten Gesamtfläche von insgesamt 1.106,36 qm aus. Aufgrund des Verkaufs von zwei Wohnungen mit insgesamt 200,73 qm (97,21 qm plus 103,52 qm) reduzierte die Klägerin ihren Antrag auf Gewährung von Investitionszulage auf EUR 83.025,31.

In dem Betriebsprüfungsbericht vom 9. Februar 2004 wurde festgestellt, dass seit der Beendigung der Modernisierungsarbeiten weitere drei Wohnungen mit einer Wohnfläche von insgesamt 336,16 qm leer stünden. Diese Wohnungen würden zum Verkauf angeboten, so dass nur für insgesamt 569,47 qm ein Anspruch auf Investitionszulage bestehe.

Dementsprechend setzte der Beklagte die Investitionszulage für das Jahr 2002 mit Bescheid vom 7. Juni 2004 auf EUR 52.065 fest. Den von der Klägerin am 2. Juli 2004 eingelegten Einspruch wies der Beklagte mit der Einspruchsentscheidung vom 25. August 2004 als unbegründet zurück. Der Beklagte führte hierzu aus, dass die Klägerin hinsichtlich der streitigen Wohnungen keinen Nachweis für ihre Absicht - und die Absicht eines etwaigen Erwerbers - zur Vermietung zu fremden Wohnzwecken erbracht habe. Nach einem Urteil des Finanzgerichts Berlin vom 15. Oktober 1986 (II 311/83) zu § 19 Abs. 2 Satz 4 Nr. 1 Berlinförderungsgesetz -BerlinFG- sei hierfür erforderlich, dass die Klägerin diese Wohnungen ausschließlich für die Vermietung zu fremden Wohnzwecken bereitgehalten habe. Im Übrigen verwies der Beklagte auf die Urteile des Bundfinanzhofs - BFH vom 23. März 1990 (III R 83/87, Bundessteuerblatt - BStBl- II 1990, 726) und vom 14. Januar 1992 (III R 24/89, BStBl II 1992, 427), wonach das Tatbestandsmerkmal "Dienen" mit einer tatsächlichen Nutzung gleichzusetzen sei.

Mit ihrer Klage vom 27. September 2004 macht die Klägerin geltend, dass das Tatbestandsmerkmal "Dienen" nicht mit "Verwenden" gleichzusetzen sei. Ausreichend sei eine Zweckbestimmung der Wohnungen zur Vermietung zu fremden Wohnzwecken, und zwar eine objektive Zweckbestimmung des Gebäudes. Die vom Beklagten angeführte Rechtsprechung zu § 19 BerlinFG sei im Streitfall nicht anwendbar, da diese Vorschrift im Gegensatz zu § 3 InvZulG 1999 ein unmittelbares Dienen fordere und keine Gleichstellung von "Dienen" und "Verwenden" enthalte. Außerdem könne ein vorübergehender Leerstand schon deshalb nicht schädlich sein, weil es durch ein Überangebot von renoviertem Wohnraum zwangsläufig zu Vermietungsproblemen gekommen sei. Im Streitfall habe zusätzlich die Schwierigkeit bestanden, dass die Wohnungen wegen Straßenbauarbeiten vom Frühjahr 2003 bis zum Sommer 2004 nicht vermietet werden konnten.

Bei den streitigen Wohnungen handelt es sich letztlich um die Wohnung im dritten Obergeschoss links (97,21 qm) und um die beiden Dachgeschosswohnungen (126,48 qm und 127,13 qm), d.h. insgesamt um eine Wohnfläche von 350,82 qm. Die Wohnung im dritten Obergeschoss links verkaufte die Klägerin im Jahr 2003 an Frau ...R, die diese Wohnung seit dem 1. August 2003 langfristig zu fremden Wohnzwecken vermietet. Die beiden Dachgeschosswohnungen vermietet die Klägerin selbst langfristig zu fremden Wohnzwecken, und zwar das Dachgeschoss links (126,48 qm) seit dem 1. Oktober 2004 und das Dachgeschoss rechts (127,13 qm) seit dem 1. Juli 2005.

Die Klägerin beantragt,

den Bescheid über eine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 für das Jahr 2002 vom 7. Juni 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25. August 2004 dahingehend zu ändern, dass die Investitionszulage auf EUR 84.375,31 erhöht wird,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen, die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er macht geltend, dass sich die behauptete Vermietungsabsicht nicht in den Anzeigen des Internetdienstleisters Immobilienscout24 widergespiegelt habe. Dort seien die Wohnungen nur unter der Rubrik "Wohnen Kauf", nicht aber unter der Rubrik "Wohnen Miete" oder "Anlage & Rendite" angeboten worden. Außerdem bestehe selbst bei einem Nachweis der Vermietungsabsicht kein Anspruch auf Investitionszulage, da die Wohnungen nicht nur vorübergehend leer gestanden hätten. Das Fehlen des Zusatzes "unmittelbar" in § 3 InvZulG 1999 spiele für die Auslegung des Tatbestandsmerkmals "Dienen" keine Rolle, da dieser Zusatz auch bei der Auslegung der §§ 14, 19 BerlinFG in den zitierten Urteile des BFH nicht entscheidungserheblich gewesen sei. Schließlich fehle auch in §§ 14, 19 BerlinFG eine ausdrückliche Gleichstellung von "Dienen" und "Verwenden".

Die Klägerin ist am 25. April 2005 gemäß § 79b Finanzgerichtsordnung -FGO- aufgefordert worden, Nachweise für die Absicht zur Vermietung zu fremden Wohnzwecken vorzulegen.

Daraufhin benannte sie die Herren K und P sowie Herrn G als Zeugen. In der mündlichen Verhandlung legte die Klägerin darüber hinaus diverse Schreiben zur Aufgabe von Zeitungsinseraten vor. Insofern wird auf Bl. 158 ff. der Streitakte Bezug genommen.

Über die Frage, ob die streitigen Wohnungen ab dem 1. Juli 2002 zum Kauf als Anlageobjekt, zum Kauf zur Eigennutzung, zur Wohnungsmiete oder zur gewerblichen Miete am Markt angeboten worden sind, ist durch die Vernehmung der Zeugen K (Geschäftsführer der ... GmbH) und G Beweis erhoben worden. Hinsichtlich des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 27. September 2007 Bezug genommen. Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Vernehmung des Zeugen P verzichtet.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachvortrags nimmt das Gericht auf den Inhalt der vorbereitenden Schriftsätze und der beigezogenen Steuerakten Bezug. Dem Gericht lagen ein Band Investitionszulagenakten, ein Band Betriebsprüfungsakten, ein Band Aufzeichnungen sowie zwei Heftungen mit Rechnungen vor.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.

Der Bescheid über eine Investitionszulage nach § 3 Investitionszulagengesetz 1999 -InvZulG 1999- für das Jahr 2002 vom 7. Juni 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25. August 2004 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-). Die Klägerin hat keinen Anspruch auf Gewährung einer zusätzlichen Investitionszulage.

1.

Nach § 3 InvZulG 1999 in der für die Streitjahre geltenden Fassung sind begünstigte Investitionen unter anderem nachträgliche Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten an vor dem 1. Januar 1991 fertig gestellten Gebäuden, soweit diese Gebäude mindestens fünf Jahre nach Beendigung der nachträglichen Herstellungsarbeiten bzw. Erhaltungsarbeiten der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH- zu § 3 InvZulG 1999 (Urteil vom 19. Mai 2004 - III R 12/03, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2004, 837 m.w.N.) dient ein Gebäude Wohnzwecken, wenn es dazu geeignet und bestimmt ist, Menschen auf Dauer Aufenthalt und Unterkunft zu ermöglichen. Darüber hinaus hat der BFH im Rahmen von § 7c Einkommensteuergesetz -EStG- 1990 entschieden, dass keine ununterbrochene Vermietung erforderlich sei, um die Voraussetzung eines Dienens für fremde Wohnzwecke zu erfüllen. Vielmehr sei es ausreichend, wenn die Wohnung zur dauernden Vermietung bestimmt ist und dafür verfügbar gehalten wird. Ein vorübergehender Leerstand sei unschädlich (BFH, Urteil vom 21. August 2001 - IX R 52/98, BFH/NV 2002, 325).

Der erkennende Senat schließt sich dieser Rechtsprechung des BFH an und wendet die vom BFH zu § 7c EStG 1990 entwickelten Grundsätze aufgrund des vergleichbaren Gesetzeszwecks beider Vorschriften auch bei § 3 InvZulG 1999 an. Durch § 7c EStG 1990 sollte ein Anreiz geschaffen werden, vorhandene Gebäudeflächen durch Aus- und Umbaumaßnahmen mit verhältnismäßig geringen Aufwand in zusätzliche, abgeschlossene Mietwohnungen umzuwandeln (vgl. Bundestags-Drucksache 11/5680, S. 9). Dies ist mit der Zielsetzung von § 3 InvZulG 1999 vergleichbar, den vorhandenen Bestand von Mietwohnungen zu sanieren und den Mietwohnungsneubau in den Innenstädten zu fördern (vgl. Bundestags-Drucksache 13/7792).

Dagegen ist die vom Beklagten zitierte Rechtsprechung des BFH, nach der ein "Dienen" im Sinne der §§ 14, 19 BerlinFG bzw. des § 4 des Investitionszulagegesetzes in der Fassung der Jahre 1977 und 1978 eine tatsächliche Nutzung für die begünstigten Zwecke voraussetzt (vgl. Nachweise im Urteil des BFH vom 24. Januar 1992 - III R 24/89, BStBl II 1992, 427), nicht auf § 3 InvZulG 1999 anwendbar. Denn bei §§ 14, 19 BerlinFG und § 4 InvZulG a.F. ging es nicht um die Sanierung des Mietwohnungsbestands und die Förderung des Mietwohnungsneubaus, sondern um die Förderung bestimmter Branchen und deren Tätigkeiten. Dieses Ziel kann - anders als die Sanierung des Mietwohnungsbestands und die Förderung des Mietwohnungsneubaus - nur durch eine tatsächliche Nutzung für fremde Wohnzwecke erreicht werden. Darüber hinaus stellt der BFH in seinem Urteil vom 23. März 1990 (III R 33/87, BStBl II 1990, 726) darauf ab, dass die in § 14 Abs. 2 BerlinFG geforderte Unmittelbarkeit einer bestimmten Verwendung auf der Grundlage einer bloßen Zweckbestimmung nicht in verlässlicher Weise nachgeprüft werden könne.

Der Zusatz eines "unmittelbaren" Dienens fehlt jedoch in § 3 InvZulG 1999.

2.

Bei Anwendung dieser Grundsätze dienen die streitigen Wohnungen in der ...str. 17 nicht fremden Wohnzwecken. Zwar verfolgte die Klägerin nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme primär das Ziel einer Vermietung zu fremden Wohnzwecken. Zu dem Zeitpunkt, ab dem diese Wohnungen dann tatsächlich zu fremden Wohnzwecken genutzt wurden, war aber die Grenze eines lediglich vorübergehenden Leerstands überschritten.

Damit kann im Streitfall dahingestellt bleiben, ob im Rahmen von § 3 InvZulG 1999 nicht nur eine überwiegende, sondern aufgrund der zu befürchtenden Nachweisprobleme eine ausschließliche Bestimmung für die Vermietung zu fremden Wohnzwecken erforderlich ist.

a.

Nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme steht zur Überzeugung des Gerichts fest (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), dass die Klägerin primär die Vermietung zu fremden Wohnzwecken bzw. einen Verkauf als Anlageobjekt beabsichtigte.

Der Zeuge K, Geschäftsführer der ... GmbH, hat glaubhaft bekundet, dass er mit der Klägerin einen entsprechenden mündlichen Vertrag abgeschlossen hat. Neben der direkten Ansprache im eigenen Kundenkreis und der Ansprache von öffentlichen Institutionen sind nach Aussage von Herrn K auch Internetportale und - insbesondere nach Abschluss der Straßenbauarbeiten im Sommer 2004 - die örtliche Presse eingeschaltet worden. Diese Aussage konnte durch die Vorlage von Zeitungsinseraten zumindest teilweise bestätigt werden. Darüber hinaus hat auch der Zeuge G glaubhaft bekundet, dass er nur private Anleger gesucht hat, die die Wohnungen zu fremden Wohnzwecken weitervermieten wollen.

Dieses Ergebnis wird durch die Inserate in der Rubrik "Wohnen Kauf" beim Internetdienstleister Immobilienscout24 nicht widerlegt, auch wenn diese Inserate nach den Ermittlungen des Beklagten über mehrere Monate geschaltet waren und keine Einträge in den Rubriken "Wohnen Miete" und "Anlagen & Rendite" gefunden wurden. Zwar waren dem Zeugen K die unterschiedlichen Rubriken bei Immobilienscout24 nicht mehr erinnerlich.

Er legte aber schlüssig dar, dass Kleinanleger, auf die die Klägerin maßgeblich abzielte, eher in dieser Rubrik als in der Rubrik "Anlage & Rendite" nach Kaufobjekten suchen.

b.

Trotzdem haben die streitigen Wohnungen während der fünfjährigen Bindefrist nicht ununterbrochen fremden Wohnzwecken gedient. Denn die Dauer des Leerstands, die bei allen drei Wohnungen jeweils mehr als ein Jahr beträgt, kann auch unter Berücksichtigung der besonderen Umstände des Streitfalls nicht als ein nur vorübergehender Leerstand im Sinne der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 21. August 2001 - IX R 52/98, BFH/NV 2002, 325; vgl. auch Bundesfinanzministerium -BMF-, Schreiben vom 28. Februar 2003, BStBl II 2003, 318, Rz. 17) angesehen werden.

Für die Konkretisierung der zeitlichen Voraussetzungen eines nur vorübergehenden Leerstands kommt es entscheidend auf den Gesetzeszweck des § 3 InvZulG 1999 an. Das Ziel, die im Fördergebiet vorhandenen Mietwohnungen zu sanieren, wird grundsätzlich auch dann erreicht, wenn im Anschluss an die Modernisierung zunächst keine Mieter gefunden werden. Allerdings darf die Sanierung kein Selbstzweck sein. Außerdem ist zu berücksichtigen, dass es nicht Aufgabe des Investitionszulagengesetzes sein kann, das Risiko einer Fehlmaßnahme zu übernehmen. Daraus ergibt sich, dass die Wohnungen innerhalb einer angemessenen Zeit auch tatsächlich zu fremden Wohnzwecken genutzt werden müssen. Darüber hinaus müssen die Wohnungen während des Leerstandes dem Mietwohnungsmarkt ununterbrochen und ohne Einschränkungen zur Verfügung stehen.

Im Streitfall dauerte der Leerstand der Wohnungen mehr als ein Jahr, und zwar bei der Wohnung im ersten Obergeschoss links 13 Monate, bei der Dachgeschosswohnung links 27 Monate und bei der Dachgeschosswohnung rechts sogar 36 Monate. Diese Zeiträume können nicht mehr als ein nur vorübergehender Leerstand angesehen werden. Dabei war auch zu berücksichtigen, dass bei einem Leerstand von 13 Monaten der prozentuale Anteil der Leerstandszeiten am gesamten Bindungszeitraum von fünf Jahren bereits mehr als 20 Prozent beträgt. Entgegen der Auffassung der Klägerin lassen sich dem Gesetz keine Anhaltspunkte entnehmen, dass die Bindefrist im Fall eines Leerstands erst mit dem Beginn der tatsächlichen Nutzung zu fremden Wohnzwecken in Gang gesetzt wird. Vielmehr ist in § 3 Abs. 1 InvZulG 1999 eindeutig geregelt, dass es hierfür allein auf die Beendigung der jeweiligen Arbeiten ankommt. Schließlich können auch die besonderen Umstände des Einzelfalls nicht zu einer Verlängerung des unschädlichen Zeitrahmens auf mehr als ein Jahr führen. Denn das Risiko eines Leerstands aufgrund von Straßenbauarbeiten liegt beim Investor. Außerdem ist zu berücksichtigen, dass es der Erwerberin R während der Straßenbauarbeiten gelungen ist, eine Wohnung zu vermieten.

3.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Gründe für eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO sind nicht ersichtlich. Im Streitfall war letztlich maßgebend, dass unter Würdigung der besonderen Umstände des Einzelfalls die Grenze eines vorübergehenden Leerstands überschritten wurde.

Ende der Entscheidung