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...

hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg - 2. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 25. März 2009

durch

den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ...,

den Richter am Finanzgericht ...,

den Richter am Finanzgericht ... sowie

die ehrenamtlichen Richter ... und ...

für Recht erkannt:

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden den Klägern auferlegt.

Tatbestand:

Die zusammen mit der Einkommensteuer veranlagten Kläger machen mit ihrer Klage gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2002 geltend, dass § 33a Abs. 2 Einkommensteuergesetz - EStG - insoweit verfassungswidrig sei, als der entsprechende Ausbildungsfreibetrag nur für volljährige Kinder gewährt werde. Ein Sonderbedarf bei Berufsausbildung entstehe auch bei minderjährigen Kindern in derselben Höhe, wie sie bei volljährigen Kindern entstünden. Die beiden im Streitjahr noch minderjährigen Kinder der Kläger seien mathematisch begabt und hätten deshalb ein entsprechend ausgerichtetes Internat (Gymnasium) besucht. Die Aufwendungen für die auswärtige Unterbringung betrug jeweils 1.841 EUR. Mit dem Freibetrag zur Abgeltung eines Sonderbedarf von 924 EUR würde ohnehin nur ein Teil der Aufwendungen berücksichtigt werden. Indem § 33a Abs. 2 EStG in der Fassung ab 2002 im Gegensatz zur Vorjahres-Fassung Minderjährige von der Gewährung des besonderen Freibetrags ausnehme, verletze er Art. 6 Abs. 2 Grundgesetz - GG - sowie das Gebot der horizontalen Steuergerechtigkeit nach Art. 3 Abs. 1 GG.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 2002 vom 22.9.2008 dahingehend abzuändern, dass für ihre beiden seinerzeit nicht volljährigen Kinder ein Ausbildungsfreibetrag nach § 33a Abs. 2 Einkommensteuergesetz in Höhe von 924 EUR gewährt werde;

hilfsweise

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er beruft sich auf den Wortlaut des § 33a EStG. Anhaltspunkte für eine Verfassungswidrigkeit sieht er nicht.

Durch den während des Klageverfahrens ergangenen Änderungsbescheid vom 22. September 2008 ist ausgehend von einem zu versteuernden Einkommen von 86.209 EUR eine Einkommensteuer von 21.053 EUR gegen die Kläger festgesetzt worden.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist unbegründet.

Der angefochtene Verwaltungsakt ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO -).

Gemäß § 33a Abs. 2 EStG in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung kann der Steuerpflichtige zur Abgeltung des Sonderbedarfs eines sich in Berufsausbildung befindenden, auswärtig untergebrachten, volljährigen Kindes, für das Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder Kindergeld besteht, einen Freibetrag in Höhe von 924 EUR je Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abziehen.

Vorliegend besteht ein solcher Anspruch nach dem Wortlaut der Norm nicht, weil unstrittig die beiden Kinder der Kläger im Streitjahr 2002 nicht volljährig waren. Nach der durch den Wortlaut gegebenen eindeutigen Abgrenzung ist eine erweiternde Auslegung auf minderjährige Kinder ausgeschlossen.

Auch ein verfassungsrechtlicher Anspruch auf Gewährung des Freibetrages auch für nicht volljährige Kinder und eine dementsprechende Gestaltungspflicht des Gesetzgebers sind nicht gegeben. Die Norm des § 33a Abs. 2 EStG begegnet keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht - BVerfG - nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG kommt daher nicht in Betracht.

Weder das Gebot einer am Gleichbehandlungsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG ausgerichteten Steuergerechtigkeit noch das in Art. 6 Abs. 1 und 2 GG verankerte Schutzrecht zur Respektierung und Förderung einer den Fähigkeiten von Kindern entsprechenden Pflege und Erziehung durch die Eltern noch sonstiges Verfassungsrecht geben dem Gesetzgeber eine Verpflichtung zur Erweiterung der Begünstigung durch den besonderen Freibetrag des § 33a Abs. 2 Satz 1 EStG auch auf sich in der Ausbildung befindende, auswärtig untergebrachte, minderjährige Kinder vor.

Aufwendungen für die Berufsausbildung eines Kindes dienen nicht der Sicherung eines menschenwürdigen Daseins, sondern sie sind dazu bestimmt, dem Kind besondere, über die pure Existenzsicherung hinausgehende Chancen einer beruflichen und damit u.a. auch wirtschaftlichen Entfaltung zu verschaffen. Das gilt in der Regel in besonderem Maß bei einem Kind, das das 18. Lebensjahr bereits vollendet hat - also ein Alter erreicht hat, in dem viele Gleichaltrige bereits selbst erwerbstätig und daher auf elterlichen Unterhalt nicht mehr angewiesen sind, und das auswärtig untergebracht werden soll. Solche Aufwendungen in vollem Umfang bei der Ermittlung der einkommensteuerlichen Bemessungsgrundlage abzuziehen, ist auch nicht deshalb verfassungsrechtlich geboten, weil der Steuerpflichtige nach bürgerlichem Unterhaltsrecht, § 1610 Bürgerliches Gesetzbuch - BGB - verpflichtet ist, seinen Kindern eine ihrer Neigung und Eignung entsprechende, möglicherweise besonders qualifizierte Ausbildung zu einem Beruf zu verschaffen und weil er ihnen deshalb unter Umständen eine auswärtige Unterbringung oder sogar ein Auslandsstudium ermöglichen muss. Denn es ist kein Gebot des Grundgesetzes, dass das Einkommensteuerrecht das bürgerliche Unterhaltsrecht in dem Sinne "abbildet", dass bürgerlich-rechtlich bestehende Unterhaltsverpflichtungen von den Einkünften vorab abgezogen werden können und erst auf das danach verbleibende Nettoeinkommen Steuern erhoben werden, statt dass umgekehrt, abgesehen von dem steuerfreien Familienexistenzminimum, grundsätzlich nur der Teil des Familieneinkommens unter den Mitgliedern der Familie nach Maßgabe des bürgerlichen Rechts verteilt wird, der nach Abzug der Einkommensteuer verbleibt. Es besteht also von Verfassungswegen keine Verpflichtung des Steuergesetzgebers, die für Unterhaltszahlungen der Eltern an ihre Kinder benötigten Mittel auch insofern steuerfrei zu lassen, als sie über deren Existenzminimum hinausgehen. Der besondere Schutz der Familie (Art. 6 Abs. 1 GG) verlangt zwar nach der ständigen Rechtsprechung des BVerfG u.a., die Familie in ihrem wirtschaftlichen Zusammenhalt zu fördern (vgl. u.a. Entscheidungen vom 17. Januar 1957 1 BvL 4/54, Sammlung der Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts - BVerfGE - 6, 55, und vom 24. Januar 1962 1 BvR 845/58, BVerfGE 13, 331, 347). Daraus folgt jedoch nicht, dass der Staat verpflichtet wäre, jegliche die Familie treffende finanzielle Belastung auszugleichen (BVerfG-Beschlüsse vom 7. Mai 1968 1 BvR 133/67, BVerfGE 23, 258, 264, und vom 20. Mai 1987 1 BvR 762/85, BVerfGE 75, 348, 360). Art. 6 Abs. 1 GG gebietet es nicht, Aufwendungen des Steuerpflichtigen, die seinen Kindern zugutekommen, bei der Ermittlung der einkommensteuerlichen Bemessungsgrundlage (Nettoeinkommen) ungeachtet der Tatsache in vollem Umfang als Negativposten anzusetzen, dass es sich dabei um private Einkommensverwendung handelt, die besonderen Nutzen für die Familie des Steuerpflichtigen verspricht und insofern mit nach § 33 EStG steuermindernd zu berücksichtigenden Aufwendungen im privaten Bereich, wie z.B. Krankheitskosten, nicht auf eine Stufe gestellt werden kann.

Allerdings hat das BVerfG - auch mit Rücksicht auf das aus Art. 3 Abs. 1 GG abzuleitende Gebot der horizontalen Steuergerechtigkeit - für die Kinderbetreuungskosten Alleinerziehender in der Entscheidung vom 3. November 1982 1 BvR 620/78 u.a. (BVerfGE 61, 319, vgl. auch Entscheidung vom 17. Oktober 1984 1 BvR 527/80 u.a., BVerfGE 68, 143) und hinsichtlich des Unterhalts für die Eltern und den geschiedenen Ehegatten des Steuerpflichtigen (Beschlüsse vom 22. Februar 1984 1 BvL 10/80, BVerfGE 66, 214, und vom 4. Oktober 1984 1 BvR 789/79, BVerfGE 67, 290) verlangt, zwangsläufig entstehende Aufwendungen für Unterhaltsleistungen steuerlich zu berücksichtigen. Diesen Entscheidungen, in denen das BVerfG von den Überlegungen in seinem Beschluss vom 23. November 1976 1 BvR 150/75 (BVerfGE 43, 108) nicht abgerückt ist, ist indes nicht zu entnehmen, dass das BVerfG den Steuergesetzgeber zur Verwirklichung des sog. privaten Nettoprinzips für verpflichtet hält (vgl. dazu Arndt/Schumacher, Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 1994, 961). Die Überprüfung des Unterhaltsfreibetrages nach § 33 a Abs. 1 EStG an dem sozialhilferechtlichen Bedarf in den Beschlüssen in BVerfGE 67, 290, BStBl II 1985, 22 und in BVerfGE 66, 214, Bundessteuerblatt - BStBl - II 1984, 357 lässt vielmehr deutlich werden (vgl. insoweit auch die Beschlüsse vom 13. Dezember 1996 1 BvR 1474/88, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1997, 251 und vom 19. Dezember 1996 1 BvR 1522/88, HFR 1997, 252), dass auch diese Entscheidungen nach ihrem Sinnzusammenhang nur die zur Bestreitung des Existenzminimums des Unterhaltsbedürftigen notwendigen und in diesem Sinne unabweisbaren Aufwendungen betreffen, um welche die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage zu mindern ist.

Die steuerliche Freistellung des Existenzminimums eines Kindes einschließlich des Betreuungs- und Erziehungs- oder des hier streitigen Ausbildungsbedarfs wird grundsätzlich durch die Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG oder durch das Kindergeld bewirkt (vgl. auch Urteil des Finanzgerichts Sachsen vom 15. November 2007, 4 K 17/05, [...]). Dies wird hinsichtlich der Neufassung des § 32 Abs. 6 EStG mit Wirkung ab dem Streitjahr auch dadurch deutlich, dass die dortigen allgemeinen Kinderfreibeträge durch einen weiteren gerade für Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf vorgesehene Freibeträge erhöht worden sind. Der Gesetzgeber entscheidet daher über die weitergehende Verschonung der privaten Einkommensverwendung für Ausbildungskosten in erweiterter Gestaltungsfreiheit, die ihn der Pflicht zu durchgehender Gleichbehandlung enthebt (insoweit zum Regelungsbereich des § 33a Abs. 2 EStG auch bestätigt unter Bezug auf die Rechtsprechung des BVerfG durch BFH-Beschlüsse vom 31. Januar 2005 III B 59/04, BFH/NV 2005, 1081 und vom 29. September 2008 III B 115/07, BFH/NV 2009, 147).

Hierbei ist zum einen zu berücksichtigen, dass Unterhaltsleistungen, die einem Kind eine berufliche Ausbildung mit einer auswärtigen Unterbringung ermöglichen sollen, nicht zum (Familien-) Existenzminimum gehören, weil sie nicht der Existenzsicherung im engeren Sinn, d.h. der Gewährleistung eines menschenwürdigen Daseins, dienen (ebenso BFH-Urteil vom 15. Mai 1997 III R 4/96, BStBl II 1997, 720 mit weiteren Nachweisen). Zum anderen sind bei der Ermittlung der Grenze, die dem Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers bei der steuerlichen Behandlung von Unterhaltszahlungen zum Zwecke der Ausbildung insbesondere durch das Sozialstaatsgebot und die Grundsätze der Steuergerechtigkeit gezogen wird und bei deren Überschreitung die einkommensteuerliche Behandlung von Ausbildungsaufwendungen zu beanstanden wäre, die hohen Aufwendungen der öffentlichen Haushalte für den Bildungsbereich zu berücksichtigen, aufgrund derer den Eltern ihre finanzielle Verantwortung für die Ausbildung ihrer Kinder bereits zu einem Teil zu Lasten der Allgemeinheit abgenommen ist: Je mehr der Staat die Kosten einer qualifizierten Ausbildung der nachfolgenden Generation unmittelbar selbst übernimmt und z.B. Schulen und Hochschulen einrichtet und deren - weitgehend - kostenlose Benutzung gestattet und je mehr der Staat dadurch seiner sozialstaatlichen Verantwortung nachkommt, um so eher ist er deshalb von Verfassungs wegen berechtigt, nicht zusätzlich Steuerverzicht mit Rücksicht auf private Ausbildungsinvestitionen zu üben, und umgekehrt (vgl. Hufeld in Kirchhof/Söhn, Kommentar zum EStG, § 33a Rn. C 2 unter Hinweis auf BFH-Urteil vom 15. Mai 1997 III R 4/96, a.a.O.).

Die Differenzierung in § 33a EStG nach der Volljährigkeit der Kinder begegnet auch deshalb keinen verfassungsrechtlichen Bedenken und zwar auch gerade hinsichtlich des von den Klägern in der mündlichen Verhandlung genannten Gleichheitssatzes, weil - wie bereits dargelegt - der Gesetzgeber grundsätzlich in der Frage der Ausgestaltung von Steuervorteilen einen Gestaltungsspielraum hat. Gerade bei minderjährigen Kindern, die wie im vorliegenden Fall auswärtig ein Gymnasium besuchen, unterliegt die auswärtige Unterbringung in aller Regel dem Willen der Eltern, die eine besondere Schule für ihre Kinder aussuchen, obwohl Gymnasialschulen entsprechend der vorgehaltenen schulischen Infrastruktur auch im jeweiligen Wohn-Einzugsbereich über hinnehmbare Schulwege erreichbar sind. Eine Vergleichbarkeit mit den von der Vorschrift in der Regel betroffenen Studenten/Auszubildenden vermag der Senat schon von der Lebenswirklichkeit her nicht zu erkennen. Die auswärtige Unterbringung zur Berufsausbildung bei volljährigen Kindern entspringt in der Regel der Notwendigkeit, dass Studienplätze beziehungsweise Ausbildungsplätze typischerweise oder jedenfalls häufig nicht am Ort vorhanden sind. Davon kann aber bei der normalen schulischen Ausbildung in aller Regel keine Rede sein. Die Unterscheidung des Gesetzgebers nach der Volljährigkeit des Kindes ist zwar schematisch, im Rahmen einer für die Anwendbarkeit der Norm nötigen Typisierung jedenfalls aber nicht offenkundig sachfremd und willkürlich, was den insofern von Art. 3 Abs. 1 GG gebildeten Gleichbehandlungsvorgaben genügt.

Etwas anderes kann vorliegend auch nicht deshalb gelten, weil die Kinder in einem besonders mathematisch/naturwissenschaftlich ausgerichteten Gymnasium untergebracht waren. Es ist dem Gesetzgeber im Wege der Typisierung unbenommen, nicht alle denkbaren Fallgruppen bei einer gesetzlichen Regelung zu berücksichtigen. Zudem ist gerade mit der erwähnten Neuregelung des Kindergeldes bzw. des Kinderfreibetrages zum Jahr 2002 eine erhebliche Anhebung dieser Beträge verbunden gewesen, mit denen nunmehr aber auch und gerade die typischen Ausbildungskosten, die bei Kinder anfallen, abgedeckt werden sollten.

Ob der Ausbildungsfreibetrag des § 33a Abs. 2 EStG der Höhe nach angemessen ist, was die Kläger in der mündlichen Verhandlung mit Hinweis auf eine Veröffentlichung Kanzlers zur Zukunft der Familienbesteuerung in Finanzrundschau - FR - 2001, 921, 938 ebenfalls in Zweifel zogen, kann mangels eines Anspruchs der Kläger auf den Ausbildungsfreibetrag nach § 33a Abs. 2 EStG bereits dem Grunde nach dahinstehen. Sofern in dieser Veröffentlichung auch der allen zustehende einheitliche Betreuungs-, Erziehungs- und Ausbildungsfreibetrag in § 32 Abs. 6 EStG als nicht ausreichend bezeichnet wird, vermag dies der Senat aufgrund der Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers inhaltlich nicht nachzuvollziehen. Wie bereits dargestellt fördert der Gesetzgeber die Ausbildung insbesondere und vornehmlich durch die kostenfreie Zurverfügungstellung von Schulen und Hochschulen.

Die Kostenentscheidung beruht auf 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision war nicht zuzulassen, da die Sache keine grundsätzliche Bedeutung hat, die geltend gemachte Verfassungswidrigkeit offenkundig nicht gegeben ist und das Erfordernis einer Entscheidung des BFH zur Fortbildung des Rechts oder Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung nach § 115 Abs. 2 FGO angesichts der gesicherten Abgrenzung zwischen dem gesetzgeberischen Freistellungsgebot hinsichtlich des Existenzminimums und der darüber hinaus bestehenden Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers durch die zitierte Rechtsprechung ausgeschlossen werden kann.

Ende der Entscheidung