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URTEIL

In dem Rechtsstreit

wegen Haftung für Umsatzsteuer Februar bis Mai 1999

hat das Finanzgericht des Landes Brandenburg - 3. Senat - aufgrund mündlicher Verhandlung vom 06. April 2004 durch den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ..., die Richterin am Finanzgericht ..., den Richter am Finanzgericht ..., sowie den ehrenamtlichen Richter ... und die ehrenamtliche Richterin ...

für Recht erkannt:

Tenor:

Abweichend von dem Haftungsbescheid vom 29.06.2000 und der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 18.01.2001 wird der Haftungsbetrag auf 494.275,65 EUR (= 966.719,14 DM) festgesetzt.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger zu 85 %, dem Beklagten zu 15 % auferlegt.

Die Kostenentscheidung ist ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar.

Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, soweit nicht der Kläger zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Die Revision wird zugelassen.

Beschluss:

Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren war notwendig.

Tatbestand

Der Kläger ist seit dem 10.06.1997 Vorstandsmitglied der X.. Telecommunication AG (im folgenden: X.-AG).

Auf eine Anfrage des bis dahin zuständigen Finanzamtes L... teilte die X.-AB mit Schreiben vom 15.09.1999, unterzeichnet durch den Kläger, mit, die Gesellschaft habe ihre Betriebsstätte am 01.05.1999 nach M... verlegt. Auf Nachfrage des Finanzamtes ergänzte der Kläger mit Schreiben vom 05.10.1999, M... sei der Ort der Geschäftsleitung. Dort würden der Geschäftsbetrieb ausgeübt und auch die kaufmännischen Bücher geführt. Weder würden Betriebsstätten unterhalten noch gehöre die Gesellschaft einem Konzern oder einer Unternehmensgruppe an. Bei einer Überprüfung durch den Beklagten vom 06.01.2000 wurden unter der angegebenen Adresse, einem großen Neubau, ein Firmenschild der X.-AG sowie Briefkasten und Klingel vorgefunden. Mit Schreiben vom 18.02.2000 erteilte der Beklagte dem Finanzamt Körperschaften I L... eine Zustimmung gemäß § 26 Satz 2 der Abgabenordnung (AO), die laufenden Verwaltungsverfahren dort durchzuführen.

Die X.-AG reichte am 28.09.1999 die Umsatzsteuer-Voranmeldungen für die Monate Februar bis April 1999 und am 12.11.1999 die für Mai 1999 beim Finanzamt ein. Unterschrieben waren die Anmeldungen durch den Kläger. Die angemeldeten Vorsteuerbeträge, denen Rechnungen der Fa. "A... & Partner - Gesellschaft für Unternehmens- und Fördermittelberatung mbH" (im folgenden: Fa. A...) in Höhe von insgesamt 7.132.230,- DM zugrunde lagen, betrugen für

Dadurch ergaben sich folgende Vorauszahlungsbeträge:

Am 02. und 03.11.1999 erteilte das Finanzamt seine wegen der sich ergebenden Erstattungsbeträge notwendige Zustimmung gemäß § 168 Satz 2 AO zu den Steueranmeldungen für Februar bis April 1999 und am 25.11.1999 zu der vom Mai 1999.

Im Rahmen einer Fahndungsprüfung für den Zeitraum von Januar bis Juni 1999 bei der X.-AG kam das Finanzamt für Fahndung und Strafsachen L... in seinem Bericht vom 29.03.2000 zu dem Ergebnis, die X.-AG habe die Umsatzsteuer-Vorauszahlungen 1999 in folgender Höhe zu niedrig angemeldet:

Es stellte fest, den Rechnungen der Fa. A... läge kein entsprechendes Rechtsgeschäft zugrunde, so dass es sich um Scheinrechnungen handele. Eine Lieferung von Datensätzen, wie sie aus den Rechnungen hervorgehe, sei nicht erfolgt. Die Fa. A... sei nach ihren Feststellungen auch zu keinem Zeitpunkt in der Lage gewesen, entsprechende Datensätze zu liefern. Das Geschäft über die Lieferung der Datensätze sei - auf Seiten der X.-AG - ausschließlich vom Kläger durchgeführt, der Vertrag von ihm als einzelzeichnungsbefugtes Vorstandsmitglied unterzeichnet worden. Er - als das für den kaufmännischen Teil zuständige Vorstandsmitglied - habe auch sämtliche vorgefundenen Rechnungen verbucht.

Die Festsetzungen der Umsatzsteuer-Vorauszahlungen für die Monate Februar bis Mai 1999 wurden entsprechend den Feststellungen der Steuerfahndung durch Bescheide vom 01.09.2000 wie folgt geändert:

Gegen die geänderten Bescheide ist seitens der X.-AG kein Einspruch erhoben worden.

Mit dem hier angegriffenen Haftungsbescheid vom 29.06.2000 nahm der Beklagte den Kläger gemäß §§ 191, 71 AO in Höhe von 1.141.156,80 DM für die Steuerschulden der X.-AG in Anspruch. Die Haftungssumme setzt sich aus Umsatzsteuer für Februar 1999 von 326.044,80 DM sowie für März bis Mai 1999 von jeweils 271.704,- DM zusammen. Durch die Einreichung von falschen Umsatzsteuer-Voranmeldungen habe der Kläger eine Steuerhinterziehung begangen. Die Inanspruchnahme der Steuerschuldnerin habe keinen Erfolg gehabt. Dem Bescheid war der Bericht der Steuerfahndungsstelle vom 29.03.2000 beigefügt.

Gegen diesen Bescheid erhob der Kläger Einspruch. Er rügte die Zuständigkeit des Beklagten, weil die X.-AG ihren Sitz in L... gehabt habe. Auch sei ihm bezogen auf den Fahndungsbericht kein rechtliches Gehör gewährt und die Grundsätze der anteiligen Haftung seien nicht beachtet worden.

Der Beklagte übersandte dem Kläger darauf einen Berechnungsbogen zur Ermittlung der Haftungssumme für den Haftungszeitraum Februar 1999 bis Juni 2000. Mit Schreiben vom 18.11.2000 erbat der Kläger daraufhin eine Verlängerung der Beantwortungsfrist um einen Monat, da die notwendigen Unterlagen beschlagnahmt worden seien und eine Antwort der Staatsanwaltschaft auf sein Herausgabeverlagen bzw. seine Bitte um Kopien noch ausstehe.

Durch Einspruchsentscheidung vom 18.01.2001 wies der Beklagte den Einspruch zurück. Zur Begründung wurde ausgeführt, der Kläger habe keine Begründung seines Einspruchs eingereicht und sei daher seiner Mitwirkungspflicht nicht nachgekommen. Eine voll umfängliche Überprüfung des Haftungsbescheides lasse die Inanspruchnahme des Klägers dem Grunde und der Höhe nach gerechtfertigt erscheinen. Eine Inanspruchnahme der beiden anderen Vorstandsmitglieder nach § 71 AO komme nicht in Betracht, da der Kläger nach den Feststellungen der Steuerfahndung die Tat insoweit allein begangen habe.

Mit der am 12.02.2001 erhobenen Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Ergänzend trägt er vor, er sei als Vorstandsmitglied der X.-AG für die Bereiche Finanzen und Buchhaltung verantwortlich gewesen. Im Herbst 1999 sei eine Möglichkeit gesucht worden, liquide Mittel über Investitions-Fördermittel des Landes L... zu erlangen. Im Frühjahr 1999 habe sich herausgestellt, dass sich die geplante Subventionierung wegen der Verwicklung des Landes L... in ein Subventionsprüfungsverfahren der Europäischen Union verzögern würde (Schriftsatz vom 15.07.2003). Deshalb sowie zur Verbreiterung der Finanzbasis habe die X.-AG Privatinvestoren gesucht. Dafür habe die Fa. A... in Datensätzen EDV-mäßig aufbereitetes Adressenmaterial über bundesweit bekannte Privatinvestoren liefern sollen. Die Datensätze seien auch tatsächlich geliefert worden.

Der Kläger ist der Auffassung, der Beklagte sei für den Erlass des Haftungsbescheides unzuständig, denn die X.-AG sei im Handelsregister L... eingetragen gewesen. Erst im September 2000 habe die Hauptversammlung eine Sitzverlegung nach N... beschlossen. Im Zeitraum vom 01.07. bis 31.12.1999 sei lediglich eine unselbständige Zweigniederlassung in M... zusätzlich unterhalten worden. Weiter gehe der Beklagte zu Unrecht davon aus, er, der Kläger, sei seinen Mitwirkungspflichten nicht nachgekommen. Auf Grund der Beschlagnahme von Unterlagen sei er nicht in der Lage gewesen, die Berechnung der Haftungsquote durch Nachweis entsprechender Unterlagen zu führen. Noch im Juni 2001 sei ihm von der Staatsanwaltschaft die Akteneinsicht verweigert worden, weil die Ermittlungen andauern würden. Da die Möglichkeit bestehe, dass eine Haftungsquote nicht erreicht werde, sei ungewiss, ob ein Haftungstatbestand tatsächlich zur Entstehung gelangt sei. Tatsächlich ergebe sich für ihn eine Haftungsquote von 0%:

I) Gesamtverbindlichkeiten:

II) Mittelverwendung:

III) Tilgungsquote: 12,66%

IV) Anwendung der Tilgungsquote auf Steuerrückstände übrige Steuern: 135.750 DM

V) Tatsächliche Zahlung auf Steuerrückstände übrige Steuern: 162.402 DM.

Damit belaufe sich die Haftungssumme auf 0,- DM. Eine Haftungsquote sei auch im Rahmen des § 71 AO zu ermitteln. Im übrigen fehle in den Bescheiden des Beklagten die Darlegung, dass die Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung in objektiver und subjektiver Hinsicht gegeben seien. Es sei auch kein Schaden entstanden, da die Fa. A... nach seinen Informationen die in ihren Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer nicht nur angemeldet, sondern auch gezahlt habe. Schließlich sei die X.-AG infolge von Abtretungen nunmehr Inhaberin eines Anspruches der Fa. A... auf Auszahlung der Umsatzsteuerbeträge aus deren Rechnungen geworden, sobald diese Forderung gegenüber dem zuständigen Finanzamt entstünde.

Der Kläger beantragt,

den Haftungsbescheid vom 29.06.2000 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 18.01.2001 aufzuheben

und die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären,

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Auffassung, der Kläger habe die Angaben zur Ermittlung der Haftungsquote bereits im Einspruchsverfahren machen können, denn die dafür herangezogen Sicherungskopien der Buchführung seien ihm ungeachtet der Beschlagnahmen bereits damals zugänglich gewesen. Im übrigen komme eine Haftungsquote nicht in Betracht, weil bei Einreichung zutreffender Voranmeldungen keine Auszahlungen erfolgt wären und damit ein Schaden entfallen wäre. Zur örtlichen Zuständigkeit legt der Beklagte ergänzend Schriftwechsel der X.-AG aus dem Jahr 2000 vor, bei dem die Anschrift in M... angegeben ist.

In dem gegen den Kläger geführten Strafverfahren (83 Js 273/00, Staatsanwaltschaft L...) hat dieser in einer von ihm unterzeichneten "Sachverhaltsdarstellung" vom 08.08.2000 (Strafakte Bd. V, S. 108 ff.) angegeben, Herr A... habe ihm im Februar 1999 den Abschluss eines (weiteren) Vertrages über den Ankauf von Datensätzen aus dem gesamten Bundesgebiet für - seiner Erinnerung nach - rund 7 Mio.DM zuzüglich MWSt. vorgeschlagen. Es sei ihnen beiden klar gewesen, dass ein Ankauf in dieser Größenordnung für die X.-AG nicht finanzierbar sein würde und das Unternehmen für die Datensätze auch keine Verwendung gehabt habe. Herr A... habe erklärt, den Vertrag zur Erlangung einer Zwischenfinanzierung zu benötigen, und er, der Kläger, sei zur Geldbeschaffung für die X.- AG daran interessiert gewesen, den Vorsteuerabzug aus diesem Vertrag zu erlangen. Er habe geplant, die Vorsteuer aus dem Vertrag in voller Höhe anzumelden und diese Anmeldung später, wenn der Vertrag rückabgewickelt werden sollte, wieder zu korrigieren und die erstattete Vorsteuer zurückzuzahlen. Die Vorsteuer habe als Zwischenfinanzierung für die Entwicklungsprojekte des Unternehmens dienen sollen. Die X.-AG erwarte aufgrund der Projekte, die in der Zwischenzeit fertiggestellt worden seien, in den nächsten drei Jahren Einnahmen aus Lizenzen zwischen 2 und 3 Mio. DM. Mit diesem Geld solle auch der erstattete Vorsteuerbetrag zurückgeführt werden.

Im weiteren Verlauf des Strafverfahrens hat der Kläger durch seinen Verteidiger ausgeführt, er habe die Vorsteuern für die X.-AG erst zu einem Zeitpunkt geltend gemacht, nachdem er sich nachhaltig davon überzeugt habe, dass die entsprechenden Umsatzsteuern von der Fa. A... tatsächlich abgeführt worden seien. Er habe das Vorsteueraufkommen allein als "Zwischenfinanzierung" für die Entwicklungsprojekte seines Unternehmens benötigt. Er habe von vornherein vorgehabt, den Vertrag nach Wegfall des Zwischenfinanzierungserfordernisses rückabzuwickeln und die erstattete Vorsteuer zu berichtigen und zurückzuzahlen (Strafakte Bd. VIII, S. 93). In der Öffentlichen Sitzung des Amtsgerichts L...-Tiergarten vom 19.03.2002 hat der Kläger laut Sitzungsprotokoll erklärt, nach einem Vertrag mit A... über Datensätze von 600 - 800 TDM sei ein 2. Vertrag geschlossen worden, hinter dem keine Lieferungen gestanden hätten. Der 2. Datensatz habe für ihn lediglich als Liquiditätsgewinnung für die Vorsteuer gedient.

Mit - rechtskräftigem - Urteil des Landgerichts L... vom 23.07.2003 [(572) 83 Js 273/00 Ns (104/02)] ist der Kläger wegen Steuerhinterziehung verurteilt worden. In den Gründen stellt das Landgericht fest, der Kläger habe als Vorstandsmitglied der X.-AG in Kenntnis seiner Verpflichtung zur Abgabe inhaltlich richtiger Steuererklärungen am 28.09.1999 und am 12.11.1999 inhaltlich unrichtige Umsatzsteuervoranmeldungen für die Monate Februar bis April 1999 und Mai 1999 eingereicht. Darin habe er Vorsteuerbeträge aus Scheinrechnungen der Fa. A... geltend gemacht. Die Fa. A... habe die in den Scheinrechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuern jeweils alsbald entrichtet, während der Kläger beabsichtigt habe, bei der von ihm erwarteten günstigen Geschäftsentwicklung des von ihm geführten Unternehmens die ungerechtfertigten Vorsteuerabzüge alsbald in den jeweils monatlichen Umsatzsteuervoranmeldungen oder in der Jahreserklärung zu berichtigen und zurückzugewähren. Hierzu sei es nicht mehr gekommen, weil der wahre Sachverhalt im Januar 2000 aufgedeckt worden sei. Das Landgericht hat bei der Strafzumessung berücksichtigt, dass es sich um eine Steuerverkürzung auf Zeit gehandelt habe.

Mit Verfügung vom 24.02.2004 hat das erkennende Gericht den Kläger gemäß § 79b Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) aufgefordert, bis zum 16.03.2004 darzulegen, welche Geschäfte durch die Vorsteuererstattungen finanziert worden sind, welche Einnahmen daraus erwartet würden sowie wann und wie die Vorsteuer-Anmeldungen berichtigt und die erstatteten Beträge zurückgeführt werden sollten; die tatsächlich vorgenommenen Berichtigungen und Steuerrückführungen sollten angegeben werden, ebenso die Gründe für eine unterlassene Berichtigung und Steuerrückführung. Hinsichtlich weiterer Einzelheiten der Verfügung wird auf die Gerichtsakte verwiesen. In der Verfügung wird darauf hingewiesen, dass nach Ablauf der Frist vorgebrachte Erklärungen und Beweismittel zurückgewiesen werden können.

Der Kläger hat daraufhin mit Schriftsatz vom 25.03.2004 erläutert, es seien keine bestimmten Geschäfte zwischenfinanziert worden. Aufgrund der allgemeinen betriebswirtschaftlichen Situation hätte die bereits 1998 geplante Beantragung von Fördermitteln des Landes Brandenburg zu einer Beantragung vorangetrieben und der Zeitraum bis zur positiven Bescheidung überbrückt werden sollen. Mit Erhalt der Fördermittel, die rückwirkend auf den Zeitpunkt der Antragstellung ausgezahlt worden wären, hätten berichtigte Voranmeldungen abgegeben und Rückzahlungen veranlasst werden sollen. Die Berichtigungen hätten sich infolge seines Haftaufenthalts und der sich anschließenden aufwendigen Buchführung verzögert.

Das Gericht hat die Akten der Staatsanwaltschaft L... 27 VRs 83 Js 273/00 beigezogen und zum Gegenstand der mündlichen Verhandlung gemacht.

Gründe

Die Klage ist zulässig und in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang begründet, im Übrigen unbegründet.

Soweit es um einen Haftungsbetrag in Höhe von 494.275,65 EUR (= 966.719,14 DM) geht, sind der Haftungsbescheid des Beklagten vom 29.06.2000 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 18.01.2001 rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

Dabei ist zunächst festzustellen, dass der Beklagte für den angegriffenen Haftungsbescheid örtlich zuständig war. Die Abgabenordnung enthält für Verwaltungsakte in Haftungssachen wie den Erlass des Haftungsbescheides keine besondere Vorschrift über die örtliche Zuständigkeit. Daher ist gemäß § 24 AO diejenige Finanzbehörde örtlich zuständig, in deren Bezirk der Anlass für die Amtshandlung hervortritt. Für den Erlass eines Haftungsbescheides ist das wegen des Sachzusammenhanges regelmäßig die für den Steuerschuldner - hier die X.-AG - zuständige Finanzbehörde (Bundesfinanzhof [BFH], Urteil vom 23.07.1998 - VII R 141/97 -, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs [BFH/NV] 1999, 433). Bezogen auf die der Haftung hier zugrundeliegende Umsatzsteuer ist gemäß § 21 Abs. 1 AO das Finanzamt zuständig, von dessen Bezirk aus der Unternehmer sein Unternehmen im Geltungsbereich des Gesetzes ganz oder vorwiegend betreibt. Dies ist dort, von wo aus er seine Tätigkeit anbietet, wo er Aufträge entgegennimmt, ihre Ausführungen vorbereitet und die Zahlungen an ihn geleistet werden. Für die X.-AG war dies zum maßgeblichen Zeitpunkt der Einleitung des Haftungsverfahren M..., wie sich aus ihren Angaben in den Schreiben vom 15.09.1999 und 05.10.1999 ergibt. Danach hatte sie ihre Betriebsstätte am 01.05.1999 nach M... verlegt und dort den Geschäftsbetrieb ausgeübt und die kaufmännischen Bücher geführt. Dies steht in Übereinstimmung mit den vorliegenden Schreiben der Klägerin aus dem Jahr 2000, welche die Adresse in M... aufweisen, sowie mit der Überprüfung durch den Beklagten, bei der unter der angegebenen Adresse, einem großen Neubau, ein Firmenschild sowie Briefkasten und Klingel der X.-AG vorgefunden wurden. Auf die Eintragung im Handelsregister L... kommt es nicht an, weil diese Eintragung den tatsächlichen Betrieb des Unternehmens in M... nicht berührt. War danach der Beklagte für den Erlass des Haftungsbescheides zuständig, ergibt sich Gegenteiliges auch nicht aus seiner Zustimmung nach § 26 Satz 2 AO vom 03.11.1999. Diese Vorschrift erfasst nach ihrem eindeutigen Wortlaut nur Verfahren, die bereits begonnen sind, während hier bei der Erteilung der Zustimmung vom L...er Finanzamt das Haftungsverfahren gerade noch nicht begonnen worden war.

Ferner besteht dem Grunde nach eine Haftung des Klägers.

Der Beklagte nimmt den Kläger zur Recht wegen der von ihm unterschriebenen und beim Finanzamt eingereichten Umsatzsteuer-Voranmeldungen der X.-AG für die Monate Februar bis Mai 1999 als Haftungsschuldner gemäß § 191 Abs. 1 Satz 1 AO in Anspruch, denn dieser hat insoweit eine Steuerhinterziehung begangen. Gemäß §§ 71, 191 AO kann derjenige, der eine Steuerhinterziehung begeht, als Haftungsschuldner für die verkürzten Steuern in Anspruch genommen werden.

Eine Steuerhinterziehung hat der Kläger dadurch begangen, dass er in Kenntnis seiner Verpflichtung zur Abgabe inhaltlich richtiger Umsatzsteuervoranmeldungen am 28.09.1999 für die Monate Februar bis April 1999 und am 25.11.1999 für Mai 1999 für die X.-AG unrichtige Umsatzsteuervoranmeldungen beim Finanzamt eingereicht hat, wodurch die Vorsteuern zu hoch festgesetzt wurden. Damit hat er den objektiven Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO verwirklicht, wonach derjenige eine Steuerhinterziehung begeht, der den Finanzbehörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht und dadurch Steuern verkürzt.

Die bezeichneten Umsatzsteuervoranmeldungen waren unrichtig. Soweit das Landgericht L... auf Grund des gegen den Kläger durchgeführten Strafverfahrens in seinem Urteil vom 23.07.2003 [(572) 83 Js 273/00 Ns (104/02)] zu dem Ergebnis gekommen ist, dieser habe Vorsteuern aus Scheinrechnungen der Fa. A... geltend gemacht, ist dem der Kläger allerdings im finanzrechtlichen Verfahren entgegengetreten. Er hat unter Beweisantritt erklärt, den Rechnungen hätten tatsächlich Datenlieferungen zugrunde gelegen, so dass es sich nicht um sogenannte Scheinrechnungen gehandelt habe. Unabhängig davon ergibt sich die Unrichtigkeit der Umsatzsteuervoranmeldungen nach Überzeugung des Senats jedoch bereits daraus, dass der Vertrag, auf dem die Rechnungen beruhen, als Scheingeschäft zu beurteilen ist. Ein Scheingeschäft liegt vor, wenn eine Willenserklärung einem anderen gegenüber abgegeben wird und beide Teile sich darüber einig sind, dass das Erklärte in Wirklichkeit nicht gewollt sei (vgl. Joecks, in Franzen, Gast, Joecks, Steuerstrafrecht, 4. Aufl. 1996, § 370 Rdn. 136). So liegt der Fall hier. Aus der von dem Kläger unterzeichneten "Sachverhaltsdarstellung" vom 08.08.2000 und seinen Einlassungen im Strafverfahren, insbesondere in der mündlichen Verhandlung des Landgerichts L... vom 19.03.2002, geht hervor, dass der Vertrag über die Lieferung der Datensätze, für welche die Vorsteuerbeträge für Februar bis Mai 1999 geltend gemacht worden sind, nicht ernstlich gewollt gewesen ist. Der Rechnungsaussteller, die Fa. A..., und der Kläger waren sich darüber einig, dass die X.-AG weder Verwendung für die Datensätze hatte noch das vereinbarte Entgelt zahlen konnte und sollte. Vielmehr diente der Vertrag ausdrücklich allein dem Zweck, einerseits der Fa. A... den Anschein von Kreditwürdigkeit zu vermitteln und andererseits dem Kläger eine Vorsteuererstattung zum Zweck der Zwischenfinanzierung geplanter Investitionen zu verschaffen. Dementsprechend war auch von vornherein beabsichtigt, den Vertrag nach Zweckerfüllung formal rückabzuwickeln. Dies zugrunde gelegt haben beide Vertragspartner den Vertrag nur als Scheingeschäft durchgeführt.

Durch die Tathandlung ist der Hinterziehungserfolg in Gestalt einer Steuerverkürzung eingetreten. Auf Grund der sich nach den Umsatzsteuervoranmeldungen für Februar bis Mai 1999 ergebenden Erstattungsbeträge konnte die Festsetzungswirkung des § 168 Satz 1 AO allerdings erst mit der Zustimmung des Finanzamtes gemäß § 168 Satz 2 AO eintreten. Die Zustimmungen sind am 02. und 03.11.1999 sowie am 25.11.1999 erteilt worden, so dass zu diesen Zeitpunkten die Steuer verkürzt war. Die Umsatzsteuerverkürzung umfasste für Februar 1999 einen Betrag in Höhe von 326.044,80 DM und für die Monate März bis Mai 1999 Beträge in Höhe von jeweils 271.704,- DM. Der Eintritt des Hinterziehungserfolgs entfällt auch nicht dadurch, dass die sich aufgrund der Rechnungen ergebenden Umsätze durch die Fa. A... vorangemeldet und die darauf entfallenden Umsatzsteuerbeträge entrichtet wurden. Denn die Fa. A... schuldete die von ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer nach § 14 Abs. 3 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) allein aufgrund des Ausstellens der Rechnungen und damit unabhängig davon, ob Datensätze tatsächlich geliefert wurden oder der Lieferung ein Scheinvertrag zugrunde lag. Dementsprechend kommt es für eine Steuerverkürzung nicht darauf an, ob der Rechnungsaussteller seinerseits Umsatzsteuer entrichtet hat. Hinzu kommt, dass in Höhe des durch den unberechtigten Vorsteuerabzug herabgesetzten Betrages eine ungetilgte Steuerschuld des X.-AG entstanden ist (vgl. auch BFH, Beschluss vom 11.02.2002 VII B 323/00, BFH/NV 2002, 891, 893).

Der Kläger hat auch vorsätzlich gehandelt. Zum Vorsatz der Steuerhinterziehung durch Handeln gehört das Wissen des Täters, dass er eine täuschende Handlung vornimmt und dadurch ein Steueranspruch beeinträchtigt wird, etwa durch eine zu niedrige Festsetzung der Steuer. Einen solchen Vorsatz hat der Kläger selbst eingeräumt, indem er im Strafverfahren angegeben hat, dass der Vertrag mit der Fa. A... über die Datenlieferung nie ernsthaft durchgeführt werden sollte und nur geschlossen worden sei, damit er mit Hilfe der Rechnungen - ungerechtfertigte - Vorsteuerabzüge erlangen konnte, die er als Zwischenfinanzierung nutzen wollte.

Ein den Vorsatz ausschließender Tatbestandsirrtum des Klägers liegt demgegenüber nicht vor. Soweit er sich diesbezüglich darauf beruft, er habe - die der X.-AG nicht zustehenden - Vorsteuerabzüge aus den Rechnungen erst geltend gemacht, nachdem er sichere Kenntnis von der Zahlung der Umsatzsteuer durch die Fa. A... als Rechnungsaussteller erlangt habe, ist dies unbeachtlich. Wie oben bereits ausgeführt, liegt eine Steuerverkürzung bereits in der zu niedrigen Festsetzung der Umsatzsteuervorauszahlungen der X.-AG für die Monate Februar bis Mai 1999. Auf diesen Erfolg allein musste sich der Vorsatz des Klägers beziehen. Auf diesen Erfolg hat sich der Vorsatz des Klägers auch bezogen, wie oben bereits festgestellt wurde. Dementsprechend hat der Kläger den Tatbestand wissentlich verwirklicht, so dass ein Tatbestandsirrtum nicht in Betracht kommt.

Der Kläger hat des weiteren rechtswidrig und schuldhaft gehandelt. Insbesondere liegt kein die Schuld ausschließender Verbotsirrtum vor, denn der Kläger hat in der Kenntnis gehandelt, dass sein Vorhaben rechtlich verboten war. Es war ihm nach seinen eigenen Einlassungen im Strafverfahren klar, dass er die Vorsteuerabzüge nicht hätte geltend machen dürfen.

Hat der Kläger demnach eine strafbare Steuerhinterziehung begangen, so ist darüber hinaus auch die Rechtmäßigkeit der Haftungsinanspruchnahme Gegenstand der gerichtlichen Überprüfung. Im vorliegenden Fall stellt sich der Haftungsbescheid dabei in dem angegebenen Umfang als rechtmäßig dar, denn der Beklagte hat den Kläger in dieser Höhe zu Recht wegen der steuerlichen Auswirkungen der falschen Umsatzsteuervoranmeldungen in Anspruch genommen.

Eine Steuerhinterziehung allein eröffnet zwar noch nicht automatisch die Möglichkeit, den Hinterzieher zur Haftung nach § 71 AO heranzuziehen. Die Haftung nach dieser Vorschrift ist keine zusätzliche Strafsanktion für steuerunehrliches Verhalten, sondern soll allein den durch die Hinterziehungshandlung verursachten Vermögensschaden des Fiskus ausgleichen. Ein solcher tritt insbesondere dann ein, wenn die Steuer aufgrund der vorsätzlichen Tathandlung zu niedrig festgesetzt worden ist.

Auch reicht die Haftung gemäß § 71 AO nur soweit, wie der Vorsatz des Klägers gereicht hat. Insoweit ist es für die Haftung beachtlich, ob dem Kläger eine Steuerhinterziehung auf Zeit oder auf Dauer anzulasten ist (BFH, Urteil vom 06.03.2001 - VII R 17/00 - BFH/NV 2001, 110). Nach den Feststellungen des Landgerichts L... in seinem Urteil vom 23.07.2003 [(572) 83 Js 273/00 Ns (104/02)] hatte der Kläger nicht den Vorsatz, dem Finanzamt die infolge der unrichtigen Umsatzsteuervoranmeldungen erlangte Vorsteuererstattung auf Dauer vorzuenthalten. Dem liegt seine Einlassung im Strafverfahren zugrunde, die Vorsteuererstattung nur als Zwischenfinanzierung zu verwenden und die Umsatzsteueranmeldungen später wieder zu berichtigen. Die Annahme lediglich einer Steuerhinterziehung auf Zeit entspricht in einem solchen Fall der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofes (vgl. BGH, Beschluss vom 21.01.1998 - 5 StR 686/97 -, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung [HFR] 1998, 932), denn danach führt die Abgabe falscher Umsatzsteuervoranmeldungen zu einer Steuerverkürzung auf Zeit. Erst die Nichtabgabe oder die Abgabe einer unrichtigen Umsatzsteuer-Jahreserklärung bewirkt dann die endgültige Steuerverkürzung auf Dauer (BGH, Beschluss vom 21.01.1998 - 5 StR 686/97 -, a.a.O.). Bei einer Steuerverkürzung auf Zeit errechnet sich der Steuerschaden nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofes allein aus dem Zinsverlust für den Steuergläubiger (Bundesgerichtshof [BGH], Beschluss vom 21.01.1998 - 5 StR 686/97 -, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung [HFR] 1998, 932; Dumke, in Schwarz, AO, § 370 Rdn. 226).

Im vorliegenden Fall kann dahinstehen, ob die angegebene Entscheidung des Bundesfinanzhofes (Urteil vom 06.03.2001 - VII R 17/00 -, a.a.O.) so zu verstehen ist, dass der Steuerhinterzieher bei einer Steuerhinterziehung auf Zeit lediglich für den Zinsverlust in Anspruch genommen werden könnte. Denn dem Kläger ist nach Auffassung des Senats eine Steuerhinterziehung auf Dauer vorzuwerfen. Auch der Bundesgerichtshof geht davon aus, dass die Abgabe falscher Umsatzsteuer-Voranmeldungen ausnahmsweise dann eine Steuerhinterziehung auf Dauer verwirklichen kann, wenn der Täter von Anfang an beabsichtigt hatte, keine zutreffende Umsatzsteuerjahreserklärung abzugeben. In diesem Fall seien seine Hinterziehungshandlungen durch die falschen Umsatzsteuer-Voranmeldungen darauf angelegt, die zunächst bewirkte Hinterziehung auf Zeit später in eine solche auf Dauer übergehen zu lassen (BGH, Beschluss vom 21.01.1998 - 5 StR 686/97 -, a.a.O.; BGH, Urteil vom 20.04.1999 - 5 StR 54/99 -, HFR 1999, 1018). Dies kommt insbesondere in Betracht, wenn die Umsatzsteuerhinterziehung in der Form der Erlangung ungerechtfertigter Vorsteuererstattungen mit Hilfe von in Scheinrechnungen vorgetäuschten Umsätzen begangen wird, weil dann eine Berichtigung der unzutreffenden Voranmeldungen durch die Jahreserklärung nicht zu erwarten sein kann (BGH, Urteil vom 20.04.1999 - 5 StR 54/99 -, a.a.O.). Entsprechend liegt der Fall hier. Der Kläger hat - wie oben bereits ausgeführt - wissentlich Umsatzsteuer-Voranmeldungen auf Grundlage von Scheingeschäften abgegeben, um ungerechtfertigt eine Steuererstattung zu erlangen. Seine Einlassung, er habe beabsichtigt, die falschen Voranmeldungen nach der Zweckerreichung der beabsichtigten Zwischenfinanzierung wieder zu korrigieren und die erstattete Vorsteuer zurückzuzahlen, kann dabei nur als - unbeachtliche - Schutzbehauptung gewertet werden. Denn er hat trotz Aufforderung des Gerichts weder nachvollziehbar darlegen können, was genau er unter "Zwischenfinanzierung" verstanden hat noch insbesondere, aus welchen Geldmitteln er eine Rückzahlung der Vorsteuer-Erstattungen nach Berichtigung der Voranmeldungen hätte vornehmen wollen. In seiner "Sachverhaltsdarstellung" vom 08.08.2000 hatte der Kläger hierzu angegeben, die Zwischenfinanzierung habe "Entwicklungsprojekten" des Unternehmens dienen sollen, aus denen die X.-AG in den folgenden Jahren Einnahmen aus Lizenzen zwischen 2 und 3 Mio.DM erzielen würde, die unter anderem zur Rückführung der erstattete Vorsteuerbeträge hätten genutzt werden sollen. Auf konkrete Nachfrage des Gerichts vom 24.02.2004 hat er dagegen behauptet, es seien keine "bestimmten" Geschäfte zwischenfinanziert worden. Aufgrund der allgemeinen betriebswirtschaftlichen Situation hätte die bereits 1998 geplante Beantragung von Fördermitteln "des Landes Brandenburg" zu einer Beantragung vorangetrieben und der Zeitraum bis zur positiven Bescheidung überbrückt werden sollen. Mit Erhalt der Fördermittel, die rückwirkend auf den Zeitpunkt der Antragstellung ausgezahlt worden wären, hätten berichtigte Voranmeldungen abgegeben und Rückzahlungen veranlasst werden sollen. Diese Behauptung des Klägers steht nicht nur in Widerspruch zu seiner "Sachverhaltsdarstellung", sie ist zudem nicht mit seiner Erklärung im Schriftsatz vom 15.07.2003 in Einklang zu bringen. Danach hat die X.-AG im Herbst 1999 eine Möglichkeit gesucht, liquide Mittel über Investitions-Fördermittel "des Landes L..." zu erlangen, wobei wegen der Verwicklung des Landes L... in ein Subventionsprüfungsverfahren der Europäischen Union eine Verzögerung eingetreten sei. Ungeachtet des Umstandes, dass Investitions-Fördermittel - sei es in L... oder Brandenburg - grundsätzlich vor Beginn der Maßnahme bewilligt werden müssen - eine Gewährung für bereits begonnene oder schon durchgeführte Investitionen ist mangels Anstoßwirkung regelmäßig ausgeschlossen -, kann jedenfalls festgestellt werden, dass der Kläger keine konkreten Vorstellungen über das Vorhandensein von Mitteln zur Rückzahlung der zu Unrecht erstatteten Vorsteuerbeträge hatte. Bei dieser Sachlage kann nicht davon ausgegangen werden, dass er von Anfang an eine Berichtigung seiner auf Scheingeschäften beruhenden Vorsteuer-Anmeldungen beabsichtigt hat. Im Gegenteil ist der Senat mit Blick auf die widersprüchlichen Behauptungen zur Rückzahlung der Überzeugung, dass der Kläger jedenfalls mit bedingtem Vorsatz eine Steuerhinterziehung auf Dauer begangen hat.

Die Inanspruchnahme des Klägers ist in Höhe von 966.719,14 DM gerechtfertigt.

Hinsichtlich des Umfangs der Haftung nach § 71 AO gilt - ebenso wie für die Haftung aufgrund Pflichtverletzung gemäß § 69 AO -, dass zwischen der Steuerhinterziehung und dem mit dem Haftungsanspruch geltend gemachten Schaden eine adäquate Kausalität bestehen muss. Dies ergibt sich aus dem Schadensersatzcharakter der Haftung nach den genannten Vorschriften. Ziel der Haftung ist es danach, Steuerausfälle auszugleichen, die durch eine Steuerhinterziehung verursacht worden sind. Eine Haftung kommt dann in Betracht, wenn dementsprechend ein adäquater Kausalzusammenhang besteht. Die Kausalität richtet sich wie bei zivilrechtlichen Schadensersatzansprüchen nach der sogenannten Adäquanztheorie. Danach sind solche Pflichtverletzungen für den Erfolg ursächlich, die allgemein oder erfahrungsgemäß geeignet sind, diesen Erfolg zu verursachen. Hinsichtlich der ausgezahlten Vorsteuern für den genannten Voranmeldungszeitraum ergibt sich der adäquate Kausalzusammenhang bereits daraus, dass bei einer zutreffenden Voranmeldung keine Auszahlung erfolgt, sondern im Gegenteil ein Zahlbetrag entstanden wäre.

Durch die Abgabe der unrichtigen Umsatzsteuervoranmeldungen ist dem Finanzamt daher ein Schaden durch die Auszahlung der in den Voranmeldungszeiträumen Februar bis Mai 1999 angemeldeten Vorsteuern in der Höhe von 966.719,14 DM (273.769,91 + 240.246,46 + 210.972,05 + 241.730,72) entstanden. Der Grundsatz der nur anteiligen Tilgungsverpflichtung greift entgegen der Ansicht des Klägers insoweit nicht ein, weil es sich nicht um eine Zahlungsverpflichtung der X.-AG, sondern um eine zu Unrecht an die X.-AG ausgezahlte Steuervergütung handelt (vgl. BFH, Urteil vom 25.04.1995 - VII R 99 - 100/94 -, BFH/NV 1996, 97).

Soweit der Kläger sich schließlich noch darauf beruft, die X.-AG sei infolge von Abtretungen nunmehr Inhaberin eines Anspruches der Fa. A... auf Auszahlung der Umsatzsteuerbeträge aus deren Rechnungen geworden, sobald diese Forderung gegenüber dem zuständigen Finanzamt entstünde, ändert dies an der Rechtmäßigkeit seiner Inanspruchnahme als Haftungsschuldner weder dem Grunde noch der Höhe nach etwas. Ein Anspruch auf Erlass der gemäß § 14 Abs. 3 UStG von der Fa. A... - gezahlten Umsatzsteuer entsteht nur, wenn von den falschen Rechnungen kein Gebrauch gemacht worden ist - was hier gerade nicht zutrifft - oder soweit der von dem Rechnungsempfänger in Anspruch genommene Vorsteuerabzug rückgängig gemacht und der entsprechende Betrag an den Fiskus tatsächlich zurückgezahlt worden ist (BFH, Urteil vom 08.03.2001 - V R 61/97 -, BFH/NV 2001, 998; Beschluss vom 25.04.2002 - V B 73/01 -, BFH/NV 2002, 1072). Solange also der Vorsteuerabzug bei der X.-AG nicht rückgängig gemacht und der entsprechende Betrag nicht tatsächlich zurückgezahlt worden ist, kommt ein Erlass der auf die Scheingeschäfte entfallenden Umsatzsteuer nicht in Betracht und damit ein Anspruch auf Rückzahlung an die Fa. A... nicht zur Entstehung. Eine Aufrechnung oder ähnliches scheidet daher aus.

Erfolg hat die Klage des Klägers hingegen in Bezug auf den 966.719,14 DM (s. o. S. 3) übersteigenden Betrag in Höhe von 174.435,- DM. In dieser Höhe (der steuerlichen Auswirkung der unrichtigen Voranmeldung) ist entgegen der Aussage im Bericht der Steuerfahndung keine Auszahlung (in einer Gesamthöhe von 1.141.156,80 DM, s.dort) erfolgt, sondern die falsch geltend gemachten Vorsteuern sind in der Weise berücksichtigt worden, dass sie von der Umsatzsteuer abgesetzt worden sind. Diesbezüglich ist entgegen der Ansicht des Beklagten auch der Grundsatz der nur anteiligen Tilgungsquote anzuwenden, denn ausweislich des Umsatzsteuerüberwachungsbogens standen der X.-AG in der Folgezeit keine weiteren Vorsteuererstattungsansprüche mehr zu, so dass keine Aufrechnungsmöglichkeit bestanden hat, die eine Anwendung dieses Grundsatzes ausgeschlossen hätte (vgl. dazu BFH, Urteil vom 25.04.1995 - VII R 99-100/94 -, a.a.O.). Ausweislich der vom Kläger vorgelegten Berechnung der Haftungsquote und der geleisteten Zahlung auf die Steuerschuld ergibt sich, dass insoweit eine Kausalität zwischen der Steuerhinterziehung bzw. Pflichtverletzung und dem Schaden nicht besteht.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren ist für notwendig zu erklären, da es sich um eine nicht einfache Sach- und Rechtslage handelt, § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.

Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.

Ende der Entscheidung