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14 K 7104/96 G, F

Tenor:

1. Unter Abänderung der Gewerbesteuermessbescheide 1989, 1990 und 1993 vom 15.01.1996 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.11.1996 wird der einheitliche Gewerbesteuermessbetrag auf 2.535 DM für 1989, 560 DM für 1990 und 0 DM für 1993 herabgesetzt.

2. Unter Abänderung der gesonderten Feststellungsbescheide auf den 31.12.1991 bis 31.12.1993 vom 23.11.1995 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.11.1996 wird der vortragsfähige Gewerbeverlust auf 69.812 DM (31.12.1991), 142.829 DM (31.12.1992) und 107.251 DM (31.12.1993) festgestellt.

3. Unter Abänderung des gesonderten Feststellungsbescheides auf den 31.12.1992 vom 13.12.1995 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.11.1996 wird der verbleibende Verlustabzug zur Einkommensteuer auf 67 DM festgestellt.

4. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

5. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:

Der Kläger ist als Immobilienmakler tätig. Im Jahre 1976 erwarb der Kläger das Grundstück A in A-Stadt (drei Wohnungen, ein Ladenlokal) zum Kaufpreis von 202.659 DM. Nach Durchführung von Baumaßnahmen von ca. 700.000 DM vermietete der Kläger die Wohnungen und das Ladenlokal. 1982 veräußerte er dann das Grundstück für 1.050.000 DM und erwarb im gleichen Jahr das Grundstück B in B-Stadt (acht Wohnungen) zum Kaufpreis von 529.207 DM. Dieses Grundstück veräußerte er im Jahre 1985 für 440.000 DM.

Am 01.10.1987 erwarb der Kläger das Mehrfamilienhaus Grundstück C in A-Stadt (13 Wohnungen, Büro, Lagerraum). Der Kaufpreis betrug 921.500 DM. Einen Teilbetrag von 800.000 DM finanzierte der Kläger mit einem Darlehen der Bayrischen Vereinsbank. Der Restkaufpreis wurde bis zum 01.10.1988 gestundet und dann aus einem bei der Dresdner Bank aufgenommenen Darlehen über 400.000 DM getilgt. Der Kläger übernahm die bestehenden Mietverträge und schloss in der Folge neue Mietverträge ab. Mit Wirkung vom 01.01.1989 verlegte er seine Geschäftsräume in die im Erdgeschoss links gelegene Wohnung des Grundstücks C.

Im Jahre 1990 leitete die Stadt A für die hinter dem Hauptbahnhof gelegenen Grundflächen, wozu auch das Grundstück C gehörte, ein Umlegungsverfahren ein. Durch Beschluss des Umlegungsausschusses der Stadt A vom 15.06.1993 wurde das Grundstück C der Stadt A zu Eigentum zugewiesen. Zum Ausgleich erhielt der Kläger einen Abfindungsbetrag in Höhe von 2.850.000 DM.

Bereits 1991 hatte der Kläger das Mietwohngrundstück D in C-Stadt zu einem Kaufpreis von 375.000 DM erworben, dass er 1994 für 370.000 DM wieder veräußerte. Dieses Grundstück erfasste der Kläger als Betriebsvermögen seines Maklerunternehmens. In 1992 kaufte der Kläger das Einfamilienhaus Grundstück E in A-Stadt, das er nach seinen Angaben in der mündlichen Verhandlung in 1999 veräußert hat.

Mit Ausnahme des Grundstücks D in C-Stadt behandelte der Kläger sämtliche Grundstücke als Privatvermögen und erklärte in seinen Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre 1989 bis 1993 aus dem Grundstück C Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Im Jahre 1995 wurde beim Kläger eine Betriebsprüfung (Bp) betreffend die Veranlagungszeiträume 1989 bis 1993 durchgeführt. Dabei kam der Prüfer zu dem Ergebnis, dass der Kläger einen gewerblichen Grundstückshandel betreibe. Die Einkünfte aus dem Grundstück C seien daher dem gewerblichen Betrieb des Klägers zuzurechnen. Wegen der Begründung im Einzelnen wird auf Tz. 15 des Betriebsprüfungsberichts vom 28.09.1995 Bezug genommen.

Die laufenden gewerblichen Einkünfte aus dem Grundstück C ermittelte der Prüfer auf:

Zudem ermittelte der Prüfer für das Jahr 1993 einen Veräußerungsgewinn (Abfindungszahlung aus dem Umlegungsverfahren) in Höhe von 1.852.244 DM. Der bisher vom Kläger erklärte Veräußerungsgewinn bezüglich des betrieblich genutzten Grundstücksanteils belief sich auf 123.157 DM.

Wegen der Berechnung im Einzelnen wird auf Tz. 16 und die Anlagen 2 und 3 des Bp-Berichts vom 28.09.1995 Bezug genommen.

Der Beklagte schloss sich der Auffassung des Prüfers an und erließ dementsprechend gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderte Gewerbesteuermessbescheide 1989 bis 1993 vom 15.01.1996, mit denen er die Gewerbesteuermessbeträge unter Ansatz gewerblicher Gewinne in Höhe von 133.898 DM (1989), 87.414 DM (1990), ./. 31.760 DM (1991), ./. 65.276 DM (1992) und 1.462.267 DM (1993) auf 6.325 DM (1989), 4.105 DM (1990), 0 DM (1991 und 1992) und 71.335 DM (1993) festsetzte.

Außerdem erließ der Beklagte geänderte, gesonderte Feststellungsbescheide auf den 31.12.1991 bis 31.12.1993 vom 23.11.1995, mit denen der vortragsfähige Gewerbeverlust auf jeweils 0 DM festgestellt wurde sowie gesonderte Feststellungsbescheide auf den 31.12.1991 und 31.12.1992 vom 29.11. und 13.12.1995, mit denen der verbleibende Verlustabzug zur Einkommensteuer ebenfalls auf jeweils 0 DM festgestellt wurde.

Den Einspruch des Klägers, mit dem im Wesentlichen geltend gemacht wurde, das Grundstück C sei mit dem Ziel der Fruchtziehung und zur Altersversorgung erworben worden, zudem liege kein Verkauf vor, da das Grundstück C im Umlegungsverfahren habe abgegeben werden müssen, wies der Beklagte mit der Einspruchsentscheidung vom 21.11.1996 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er u. a. aus: Der Kläger habe mit seiner Betätigung die Grenzen der privaten Vermögensverwaltung überschritten. Die von der Rechtsprechung aufgestellte 3-Objekt-Grenze gelte nur für Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser und Eigentumswohnungen, nicht dagegen für Mehrfamilienhäuser. Der Zeitraum zwischen dem Erwerb und der Abgabe des Grundstücks C überschreite auch nur geringfügig die 5-Jahres-Grenze und spreche daher noch nicht gegen den für die Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels erforderlichen engen zeitlichen Zusammenhang. Der Kläger habe weder langfristige Mietverträge noch eine langfristige Finanzierung abgeschlossen, da die entsprechenden Verträge lediglich eine Laufzeit von fünf Jahren gehabt hätten. Darüber hinaus sei das Grundstück C zu 100 % fremdfinanziert worden, was gegen die Absicht einer Fruchtziehung spreche.

Die Abgabe des Grundstücks im Umlegungsverfahren stehe nicht im Widerspruch zu einer Verkaufsabsicht. Nach der Rechtsprechung reiche es aus, wenn beim Erwerb die Ausnutzung des Vermögenswertes nur in Erwägung gezogen werde bzw. neben der Absicht bestehe, das Grundstück durch Vermietung zu nutzen. Im Übrigen habe der Kläger gegen den Beschluss des Umlegungsausschusses keine Rechtsmittel eingelegt.

Mit der dagegen erhobenen Klage trägt der Kläger im Wesentlichen vor: Er habe nach Erwerb des Grundstücks C regelmäßig neue Mietverträge abgeschlossen. Dies habe zu einer nachhaltigen Steigerung der Mieteinnahmen geführt. Bei allen Mietverträgen seien die üblichen, gesetzlichen Kündigungsfristen vereinbart worden. Durch den Abschluss der Mietverträge werde die Absicht des Klägers deutlich, aus dem Objekt langfristig eine Fruchtziehung zu erzielen. Hätte er bei Erwerb in Verkaufsabsicht gehandelt, hätte er den langfristigen Vertrag für den gewerblichen Teil nicht abgeschlossen; vielmehr hätte er die Wohnungen leer stehen lassen, um einem Käufer die eigene Vermietung zu ermöglichen.

Darüber hinaus verkenne der Beklagte, dass dieses Grundstück nicht verkauft worden sei, sondern im Wege eines Umlegungsverfahrens auf die Stadt A übergegangen sei. Von der beabsichtigten Umlegung habe er - der Kläger - erstmals durch ein Schreiben des Amtsgerichts A-Stadt vom 14.11.1990 erfahren. Allein die Tatsache, dass er gegen die Umlegung kein Rechtsmittel eingelegt habe, könne ihm nicht zum Nachteil gereichen. Wie in solchen Verfahren üblich, habe der Kläger einsehen müssen, dass die Umlegung unabwendbar sei. Er habe dementsprechend mit der Stadt A über die Entschädigung verhandelt. Im Laufe der Verhandlungen sei ihm deutlich signalisiert worden, dass ein Enteignungsverfahren eingeleitet würde, falls es nicht zu einer Einigung komme.

Auch bezüglich des Grundstücks A in A-Stadt sei die Grenze zum Gewerbebetrieb nicht überschritten worden, da die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten zunächst nicht geplant gewesen sei, sondern die Notwendigkeit des Verkaufs auf Grund erheblicher finanzieller Probleme sich erst nach mehr als sechs Jahren ergeben habe. Man werde auch kaum von einer unternehmerischen Wertschöpfung sprechen können, da lediglich eine Vermögensverwaltung, d. h. eine nicht unternehmerische Betätigung tatsächlich durchgeführt und von Anbeginn an geplant worden sei. Der Kläger sei somit zu keinem Zeitpunkt in vergleichbarer Weise wie ein Bauträger aufgetreten. Wie der Beklagte selbst ausführe, beinhalte die Definition des Bauträgers die Tatsache, dass ein Grundstück bereits in Veräußerungsabsicht erworben worden sei. Gerade dieses Tatbestandsmerkmal werde für das Grundstück A nicht erfüllt.

Wegen des Vorbringens der Kläger im Einzelnen wird auf die Schriftsätze vom 17.02.1997, 23.05.1997 und 10.04.2000 Bezug genommen.

Der Kläger beantragt, nachdem er die Klage bezüglich der Gewerbesteuermessbescheide 1991 und 1992 in der mündlichen Verhandlung zurückgenommen hat,

die Gewerbesteuermessbescheide 1989, 1990 und 1993 vom 15.01.1996, die Bescheide auf den 31.12.1991 und 31.12.1992 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur Einkommensteuer vom 29.11.1995 und 13.12.1995 sowie die Bescheide auf den 31.12.1991 bis 31.12.1993 über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes vom 23.11.1995, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.11.1996, dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus dem Grundstück C in A-Stadt ohne Ansatz eines Veräußerungsgewinnes im Jahre 1993 der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung zugeordnet werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Aus den bereits in der Einspruchsentscheidung vom 21.11.1996 dargestellten Gründen seien die Einkünfte aus dem Grundstück C den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzurechnen. Das Grundstück sei vom Kläger im Rahmen eines gewerblichen Grundstückshandels abgegeben worden.

Nach Tz. 9 des BMF-Schreibens vom 20.12.1990 (Bundessteuerblatt - BStBl - I 1990, 884) gelte die sog. 3-Objekt-Grenze zur Abgrenzung einer privaten Vermögensverwaltung vom gewerblichen Grundstückshandel nur für Ein- und Zweifamilienhäuser sowie Eigentumswohnungen, nicht dagegen für Mehrfamilienhäuser und Gewerbebauten. Davon sei nach dem Schreiben des BMF vom 21.01.2000 trotz des Urteils des Bundesfinanzhofs - BFH - I R 118/97 vom 18.05.1999 auch weiterhin auszugehen. Insofern sei allein der Ankauf und die Abgabe des Mehrfamilienhausgrundstücks C geeignet, einen gewerblichen Grundstückshandel zu begründen. Für eine bedingte Verkaufsabsicht bereits beim Erwerb dieses Grundstücks sprächen zum einen die vollständige Fremdfinanzierung sowie die prekäre Liquiditätslage des Klägers, dessen negatives Kapitalkonto im Rahmen seines Maklerbetriebes sich von 81.888 DM zum 31.12.1988 auf 653.473 DM zum 31.12.1992 erhöht habe. Es müsse daher davon ausgegangen werden, dass der Kläger zur Erhaltung seiner Liquidität eine Abgabe des Grundstücks geplant habe. Hinzu komme, dass bei einem Immobilienmakler höhere Anforderungen an den Nachweis einer fehlenden Verkaufsabsicht zu stellen seien. Dies gelte nach dem Urteil des BFH vom 10.02.1987 - VIII R 167/85 (BFH/NV 1987, 440) auch bei einer Veräußerung eines Grundstücks nach 5 1/2 Jahren.

Der Umstand, dass das Grundstück im Umlegungsverfahren abgegeben worden sei, hindere eine Zuordnung zum gewerblichen Grundstückshandel nicht. Die Umlegung stelle zwar einen enteignungsähnlichen Rechtsakt dar. Vom Kläger seien allerdings gegen den Umlegungsbeschluss keine Rechtsmittel eingelegt worden. Die Abgabe des Grundstücks sei danach nicht ausdrücklich gegen den Willen des Klägers erfolgt, so dass der Vorgang wirtschaftlich einem Veräußerungsvorgang gleichkomme.

Schließlich sei in diesem Zusammenhang auch die Betätigung des Klägers bezüglich des Grundstücks A von Bedeutung. Aus diesem Grundstück habe der Kläger nach umfangreichen Baumaßnahmen im Werte von mehr als 700.000 DM durch den Verkauf im Jahre 1982 eine Wertschöpfung von ca. 150.000 DM erzielt. Diese unternehmerische Wertschöpfung sei nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH- vom 24.01.1996 - X R 255/93 (Bundessteuerblatt - BStBl - II 1996, 303) grundsätzlich als gewerbliche Betätigung anzusehen. Der Kläger habe durch die Baumaßnahme eine Wertverbesserung der Bausubstanz erreicht und diesen Mehrwert durch den Verkauf realisiert. Er sei in vergleichbarer Weise wie ein Bauträger aufgetreten. Dies führe dazu, dass für eine Zuordnung zu einer privaten Vermögensverwaltung eine Nutzung durch Vermietung oder zu eigenen Wohnzwecken für mindestens 10 Jahre erforderlich sei (Tz. 2 und 10 des BFM-Schreibens vom 20.12.1990). Bauträger-Einzelunternehmer und vergleichbare Personen könnten danach nur noch Veräußerungen von solchen Grundstücken dem privaten Vermögensbereich zuordnen, die mindestens 10 Jahre lang zur Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung verwendet würden. Dies sei bei dem Grundstück C nicht der Fall gewesen, so dass der Veräußerungserlös in 1993 den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzurechnen sei.

Wegen der Einzelheiten des Vorbringens des Beklagten wird auf die Schriftsätze vom 29.04.1997 und 08.03.2000 Bezug genommen.

Gründe:

Die Klage ist ganz überwiegend begründet.

Der Beklagte ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass sich der Erwerb und die Abgabe des Grundstücks C im Rahmen eines gewerblichen Grundstückshandels vollzogen haben und der Kläger dementsprechend Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt hat. Die Betätigungen des Klägers am Grundstücksmarkt erfüllen hinsichtlich des in den Streitjahren steuerlich allein relevanten Grundstücks C nicht die von der Rechtsprechung des BFH aufgestellten Kriterien für einen den Rahmen privater Vermögensverwaltung überschreitenden gewerblichen Grundstückshandel.

Bezüglich des verbleibenden Verlustabzuges zur Einkommensteuer auf den 31.12.1991 führt dies allerdings nicht zu einer anderen als der bisherigen Feststellung. Insoweit ist die Klage unbegründet.

I.

Für die Abgrenzung einer gewerblichen Tätigkeit vom Bereich der privaten Vermögensverwaltung kommt es bei Grundstücksgeschäften darauf an, ob nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten (z. B. durch Selbstnutzung oder Vermietung) entscheidend in den Vordergrund tritt.

1. Aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung und der Rechtssicherheit hat der BFH in seiner Rechtsprechung den Grundsatz entwickelt, dass der Bereich privater Vermögensverwaltung erst dann verlassen wird, wenn mindestens vier einzelne Objekte, seien es unbebaute Grundstücke, bebaute Grundstücke oder Eigentumswohnungen, angeschafft bzw. errichtet und veräußert werden (vgl.Urteile vom 09.12.1986 VIII R 317/82, BStBl II 1988, 244;vom 01.012.1989 III R 56/85, BStBl II 1990, 1054;vom 18.09.1991 XI R 23/90, BStBl II 1992, 135).

2. Darüber hinaus wird für die Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels ein enger zeitlicher Zusammenhang zwischen Erwerb und Veräußerung der Objekte gefordert. Dieses Erfordernis ergibt sich daraus, dass schon die Anschaffung bzw. Bebauung des Grundstücks von einer Gewinnerzielungsabsicht getragen sein muss. Demgemäß hat die Rechtsprechung eine Betätigung in Verkaufs- und damit in Gewinnerzielungsabsicht angenommen, wenn zwischen der Anschaffung bzw. Bebauung des Grundstucks und seiner Veräußerung nicht mehr als fünf Jahre liegen. Bei einem solchen zeitlichen Zusammenhang ist nach den Regeln der Lebenserfahrung von einer zumindest bedingten Wiederverkaufsabsicht auszugehen. Unerheblich ist demgegenüber, ob bei Erwerb schon eine feste Verkaufsabsicht bestanden hat oder die eigentliche Absicht auf eine anderweitige Nutzung als durch Verkauf gerichtet war (vgl. BFH-Urteile vom 13.12.1995 XI R 43 - 45/89, BStBl II 1996, 232, 237 m. w. N.;vom 12.09.1995 XI R 140/92, BStBl II 1995, 839, 840 m. w. N.).

3. Zudem verlangt die erforderliche Nachhaltigkeit der auf Gewinnerzielung gerichteten Betätigung auch einen zeitlichen Zusammenhang zwischen der Verwertung der einzelnen Objekte durch den Steuerpflichtigen. Dieser zeitliche Zusammenhang ist gegeben, wenn sich die Veräußerung der jeweils in (bedingter) Verkaufsabsicht angeschafften oder bebauten vier Objekte innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren vollzieht (vgl. BFH-Urteil vom 18.09.1991 XI R 23/90, BStBl II 1992, 135, 137). Unter Einbeziehung der Anschaffung oder Errichtung des Einzelobjektes kann sich danach ein Betrachtungszeitraum von 10 Jahren ergeben.

Die vorgenannten Umstände sind als Beweisanzeichen im Zusammenhang zu würdigen. Dementsprechend bildet weder die 3-Objekt-Grenze noch der 5-Jahres-Zeitraum eine absolute Grenze. Im Einzelfall kann sich herausstellen, dass auch ein längerer Zeitraum zwischen Anschaffung bzw. Errichtung und Veräußerung nicht gegen die Gewinnerzielungsabsicht hinsichtlich des Einzelobjekts spricht und dass auch Veräußerungen außerhalb des 5-Jahres-Zeitraums zu berücksichtigen sind. Hierfür kann eine höhere Zahl von Veräußerungen nach Ablauf dieses Zeitraumes, aber auch eine hauptberufliche Tätigkeit im Baubereich sprechen (vgl. BFH-Urteil vom 05.09.1990 X R 107 - 108/89, BStBl II 1990, 1060;vom 18.05.1999 I R 118/97, DStR 1999, 1263).

II.

1. Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist im Streitfall festzustellen, dass der Kläger nicht mindestens vier Objekte in dem oben dargestellten engen zeitlichen Zusammenhang erworben und veräußert hat. Zwischen dem Verkauf des ersten in Betracht kommenden Objektes Grundstück A (1982) und dem Verkauf des vierten Objektes Grundstück D (1994) liegt ein Zeitraum von 12 Jahren, zwischen dem Verkauf des Objektes Grundstück B (2. Objekt) in 1985 und dem Verkauf des Objektes Grundstück E (5. Objekt) in 1999 ein Zeitraum von 14 Jahren. Zudem beträgt der Zeitraum zwischen Erwerb und Veräußerung bzw. Abgabe bei dem Objekt Grundstück A ca. 6 Jahre, bei dem Objekt Grundstück C 5 3/4 Jahre und bei dem Objekt Grundstück E 7 Jahre. Nur die beiden Objekte Grundstück B und Grundstück D sind innerhalb von fünf Jahren erworben und veräußert worden.

2. Der steuerrechtlichen Beurteilung nach den o. g. Kriterien steht nicht entgegen, dass es sich bei dem Objekt Grundstück C - wie auch bereits bei den Objekten Grundstück A und Grundstück B - um ein (gemischt genutztes) Mehrfamilienhaus handelt. Entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. Tz. 9 des BMF-Schreibens vom 20.12.1990, BStBl I 1990, 884 und BMF-Schreiben vom 21.01.2000 - Nichtanwendungserlass -, Deutsches Steuerrecht 2000, 282) ist die 3-Objekt-Grenze nicht nur auf Ein- oder Zweifamilienhäuser sowie auf Eigentumswohnungen, sondern auch auf Mehrfamilienhäuser und Gewerbebauten anzuwenden. Auf Größe, Wert und Nutzungsart des Objekts kommt es in diesem Zusammenhang nicht an (vgl. BFH-Urteil vom 18.05.1999 I R 118/97, DStR 1999, 1263). Dies erklärt sich zum einen daraus, dass der 3-Objekt-Grenze eine normfüllende Typisierung zu Grunde liegt und eine Differenzierung nach Art oder Größe des Objekts diesem Vereinfachungsgedanken zuwiderlaufen würde. Zum anderen kommt es für die Frage der Gewerblichkeit entscheidend auf die mit dem Veräußerungsvorgang verbundene Tätigkeit des Steuerpflichtigen (i. S. einer Nachhaltigkeit) an. Diese ist aber bei einem Mehrfamilienhaus nicht zwingend umfangreicher und aufwendiger als bei einem Ein- oder Zweifamilienhaus.

3. Ob der weiteren Argumentation des Beklagten, der Kläger sei bezüglich des Grundstückes A wie ein Bauträger aufgetreten, weil er auf Grund der umfangreichen Baumaßnahmen mit der Veräußerung des Grundstücks eine unternehmerische Wertschöpfung vorgenommen habe, und dies führe - auch wegen seiner Branchennähe- und kunde - dazu, dass für eine Zuordnung des Objektes Grundstück C zur privaten Vermögensverwaltung eine Nutzung durch Vermietung oder zu eigenen Wohnzwecken für mindestens 10 Jahre erforderlich gewesen wäre, gefolgt werden kann; erscheint angesichts der deutlichen Überschreitung der zeitlichen Grenzen (vgl. oben unter II.1.) eher zweifelhaft. Zwar hat der 10. Senat des BFH mit Urteil vom 24.01.1996 - X R 255/93 (BStBl II 1996, 303) entschieden, dass die Errichtung und Veräußerung von Großobjekten - auch nur eines Großobjektes - stets als gewerblich anzusehen ist und dabei auf den Gesichtspunkt der unternehmerischen Wertschöpfung wie bei einem Bauträger abgestellt. Unabhängig von der Frage, ob es sich bei dem Grundstück A um ein Großobjekt in diesem Sinne handelt, folgt aus dieser Entscheidung des BFH lediglich, dass die Betätigung bezüglich des betreffenden Großobjektes dem gewerblichen Bereich zuzuordnen ist. Das bedeutet aber nicht, dass der Steuerpflichtige fortan generell wie ein Bauträger zu behandeln und grundsätzlich von einer Wiederverkaufsabsicht auch anderer von ihm erworbenen Grundstücke auszugehen ist, soweit diese nicht mindestens 10 Jahre durch Vermietung oder zu eigenen Wohnzwecken genutzt werden.

Letztlich kann dies aber dahinstehen, denn jedenfalls scheidet eine Zuordnung des Grundstücks C zum gewerblichen Grundstückshandel deshalb aus, weil der Kläger dieses Grundstück nicht veräußert, sondern das Eigentum durch Beschluß des Umlegungsausschusses der Stadt A nach §§ 76, 59 Baugesetzbuch (BauGB) verloren und dafür eine entsprechende Abfindung erhalten hat. Die Umlegung nach §§ 45 ff. BauGB ist ein öffentlich-rechtliches Verfahren zum Vollzug der Bauleitplanung (Ernst-Zinkahn-Bielenberg, BauGB, § 45, Rdnr. 1 ). Die Umlegung wird durch einen Verwaltungsakt, den sogenannten Umlegungsbeschluss eingeleitet und endet regelmäßig ebenfalls mit einem (rechtsgestaltenden) Verwaltungsakt, dem sogenannten Umlegungsplan nach § 66 BauGB bzw. der Vorwegregelung nach § 76 BauGB (Ernst-Zinkahn-Bielenberg, a.a.O., § 66, Rdnr. 10; § 76, Rdnr. 7). Die Beteiligten der Umlegung stehen nicht wie bei einem privatrechtlichen Kaufvertrag in einem Verhältnis des gleichberechtigten Nebeneinanders, sondern der Grundstückseigentümer steht zu der Gemeinde als Träger der Bauleitplanung (§ 1 Abs. 2, Abs. 3 BauGB) und zuständigem Organ der Umlegung (§ 46 Abs. 1 BauGB) in einem öffentlich-rechtlichen Subordinationsverhältnis. Der Grundstückseigentümer hat weder Einfluß darauf, ob überhaupt ein Umlegungsverfahren eingeleitet wird, noch darauf, mit welchen konkreten Zielen die Gemeinde es durchführen wird. Die Entscheidung hierüber obliegt nach § 45 BauGB allein der Gemeinde. Daran ändert auch nichts die Tatsache, dass dem Grundstückseigentümer als Beteiligten des Umlegungsverfahrens (§ 48 Abs. 1 Nr. 1 BauGB) gewisse Mitwirkungsrechte zustehen (§§ 50 Abs. 1 Satz 1, 53 Abs. 2 Satz 3, 59 Abs. 3, Abs. 4 BauGB). Diese Mitwirkungsrechte kommen auch in der Vorwegregelung nach § 76 BauGB zum Ausdruck, wonach vor Aufstellung eines Umlegungsplanes im Einverständnis mit den betroffenen Eigentümern die Eigentumsverhältnisse neu geregelt werden können. Nach dieser Vorschrift ist auch im vorliegenden Fall verfahren worden, indem, ohne die Aufstellung des Umlegungsplanes abzuwarten, das Grundstück C vorab der Stadt A zugeteilt und dem Kläger eine angemessene Abfindung gewährt wurde. Damit hat der Kläger 1993 das Grundstück C gerade nicht veräußert, sondern ihm ist das Eigentum an dem Grundstück kraft hoheitlichen Verwaltungsaktes entzogen worden.

Der Eigentumsverlust durch behördlichen Verwaltungsakt führt dazu, dass der Kläger sich nicht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt hat. Eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr liegt nämlich nur dann vor, wenn der Steuerpflichtige seine Leistung am Markt gegen Entgelt und für Dritte äußerlich erkennbar anbietet. Angesichts des durch einen behördlichen Verwaltungsakt eingeleiteten und durchgeführten Eigentumsverlust kann von einem Angebot des Klägers gegenüber Dritten zum Verkauf seines Grundstücks C aber keine Rede sein.

Zwar reicht es im Bereich des gewerblichen Grundstückhandels für die Annahme der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr aus, dass die Verkaufsabsichten des Grundstückseigentümers einem kleinen Kreis von Personen, unter Umständen auch nur einer einzigen Person, bekannt werden und der Verkaufswillige damit rechnet, die Verkaufsabsicht werde sich herumsprechen (BFH-Urteil vom 12.07.1991 III R 47/88, BStBl II 1992 S. 143). Dies setzt jedoch voraus, daß der Verkaufswillige initiativ geworden ist (BFH-Urteil vom 31.07.1990 I R 173/83, BStBl II 1991, S. 66), was im vorliegenden Fall gerade nicht erkennbar ist. Denn die Initiative zur Eigentumsübertragung ist nicht vom Kläger, sondern von der Stadt A als der für das Umlegungsverfahren zuständigen Körperschaft ausgegangen. Daran vermag auch die Tatsache, dass der Kläger kein Rechtsmittel gegen den Umlegungsbeschluss eingelegt hat, nichts zu ändern.

Mangels Veräußerung im Jahre 1993 kann im Übrigen hinsichtlich des streitbefangenen Grundstückes auch nicht der Schluss gezogen werden, der Kläger habe schon beim Erwerb im Jahre 1987 zumindest bedingt die Absicht gehabt, das Grundstück zu veräußern, anstatt es langfristig durch Vermietung zu nutzen, zumal nicht feststellbar ist, dass in 1987 schon konkrete Planungen für eine Umlegung bestanden haben und der Kläger hiervon Kenntnis hatte.

Danach sind die Einkünfte aus dem Grundstück C nicht den gewerblichen Einkünften des Klägers, sondern der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung - unter Berücksichtigung der ansonsten unstreitigen Feststellungen der Betriebsprüfung - zuzuordnen. Der Ansatz eines Veräußerungsgewinns in 1993 entfällt.

Die Gewerbesteuermessbeträge 1989,1990 und 1993 berechnen sich wie folgt:

1989

1990

1993

Die vortragsfähigen Gewerbeverluste auf den 31.12.1991 bis 31.12.1993 berechnen sich wie folgt:

31.12.1991

31.12.1992

31.12.1993

Der verbleibende Verlustabzug zur Einkommensteuer auf den 31.12.1991 und 31.12.1992 berechnet sich wie folgt:

31.12.1991

31.12.1992

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.

Das Unterliegen des Klägers bezüglich der gesonderten Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur Einkommensteuer auf den 31.12.1991 ist als geringfügig anzusehen.

Ende der Entscheidung