Judicialis Rechtsprechung

Tatbestand:

Es geht in diesem Verfahren um die Frage, ob die Klägerin zu Recht durch Lohnsteuerhaftungsbescheid in Anspruch genommen wurde, weil auf den Geschäftsführer bezüglich des jeweils im Betrieb vorhandenen teuersten Pkw die 1%-Regelung zur Anwendung gelangt ist.

Die Klägerin wurde durch Gesellschaftsvertrag vom 14.03.1991 von Herrn ... (J) errichtet und am ...1991 in das Handelsregister eingetragen. Gegenstand der Klägerin ist laut Gesellschaftsvertrag die Herstellung und der Vertrieb von Computeranlagen und alle damit im Zusammenhang stehenden Tätigkeiten. Das Stammkapital der Klägerin beträgt 500.000,00 DM. Gesellschafter (65%) war in den Streitjahren unter anderen J, welcher auch zum alleinvertretungsberechtigten Geschäftsführer der Klägerin bestellt wurde. Neben J waren im streitigen Zeitraum noch seine Frau mit 25% und Herr B mit 10% beteiligt.

Der Anstellungsvertrag vom 05.01.1997 enthält u.a. folgende Regelungen:

§ 2 Bezüge des Geschäftsführers

(1)

Der Geschäftsführer erhält ein Monatsgehalt von DM 15.000,-. Das Gehalt wird am jeweiligen Monatsletzten ausgezahlt. Wenn die geschäftliche Lage es zulässt erhält der Geschäftsführer ein Urlaubs- und ein Weihnachtsgeld bis zur Höhe von jeweils einem Monatsgehalt. Dieses ist vor Auszahlung entsprechend festzuhalten.

(2)

Ferner erhält der Geschäftsführer grundsätzlich eine gewinnabhängige Tantieme. Diese beträgt 20% des Gewinns soweit dieser vor Steuern DM 25.000 übersteigt. Über die endgültige Höhe bestimmt die Gesellschafterversammlung nach Vorlage des Jahresabschlusses. Ein Rechtsanspruch auf eine Tantieme gibt es nicht. Die Tantieme ist auf jeden Fall bis zur Höhe der steuerlichen Zulässigkeit begrenzt. Ändern sich die steuerlichen Rahmenbedingungen ist die Tantiemeregelung entsprechend anzupassen. Scheidet der Geschäftsführer während des Geschäftsjahres aus seinem Amt aus, hat er Anspruch auf eine zeitanteilige Tantieme.

(3)

Im Krankheitsfall oder bei sonstiger unverschuldeter Verhinderung bleibt der Gehaltsanspruch für die Dauer von 6 Monaten bestehen. Dauert die Verhinderung länger als ununterbrochen 6 Monaten an, so wird der Tantiemeanspruch entsprechend der 6 Monate übersteigenden Zeit anteilig gekürzt.

(4)

Stirbt der Geschäftsführer, so wird seinen Hinterbliebenen (...) das feste Gehalt (Abs. 1) anteilsmäßig für die Dauer von 3 Monaten weitergezahlt. Der Tantiemeanspruch bleibt zeitanteilig bis zum Monatsletzten, der auf das Ableben folgt, bestehen.

Auf die am 15.12.1999 beschlossene Änderung wird hingewiesen.

§ 3 Aufwendungsersatz

(2)

Der Geschäftsführer hat Anspruch auf die Gestellung eines Pkw. Der Geschäftsführer darf den Pkw auch privat nutzen; eine Kostenbeteiligung durch den Geschäftsführer erfolgt nicht. Die Gesellschaft wird den Vorteil ordnungsgemäß lohn- und umsatzversteuern. Der Geschäftsführer muss den Pkw aber auch anderen Mitarbeitern zur Verfügung stellen, wenn dies nötig erscheint.

§ 4 Urlaub

(1)

Der Geschäftsführer hat Anspruch auf 30 Tage bezahlten Urlaub im Geschäftsjahr.

(2)

Kann der Geschäftsführer seinen Jahresurlaub nicht nehmen, weil Interessen der Gesellschaft entgegenstehen, so hat er Anspruch auf Abgeltung des Urlaubs unter Zugrundelegung der Höhe des Grundgehalts. ...

§ 5 Dauer, Kündigung

(2)

Der Vertrag wird auf unbestimmte Zeit abgeschlossen. Gekündigt werden kann dieser Vertrag von beiden Seiten mit einer Frist von sechs Monaten.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Anstellungsvertrag verwiesen.

Aufgrund der Prüfungsanordnung vom 05.03.2001 führte des Finanzamt vom 05.03.2001 bis zum 05.10.2001 an 5 Tagen bei der Klägerin eine Lohnsteuer-Außenprüfung nach § 193 AO und nach § 42f EStG durch. Ein Prüfungsschwerpunkt war die private Nutzung von betrieblichen Fahrzeugen der Klägerin. Im Rahmen der Außenprüfung wies das Finanzamt die Klägerin unter anderem darauf hin, dass im Prüfungszeitraum hinsichtlich eines Kraftfahrzeuges der Marke Porsche kein Fahrtenbuch vorgelegt worden sei. Dieses Fahrzeug sei dem J zuzuordnen womit eine Versteuerung des geldwerten Vorteils für den Sachbezug der Privatfahrten und der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu erfolgen habe. Außerdem bat der Lohnsteueraußenprüfer die Klägerin mitzuteilen, wer zwei weitere betriebliche Fahrzeuge der Marken Audi und BMW genutzt habe. Die Klägerin teilte hierauf mit, dass der Porsche dem Geschäftsführer nur für betriebliche Fahrten zugeordnet worden sei. Auch seien die Fahrtenbücher des Porsches nach dem erfolgten Umzug der Klägerin nunmehr aufgefunden worden. Diese könnten dem Finanzamt in Kürze vorgelegt werden. Es sei aber lediglich von einer betrieblichen Nutzung auszugehen. Außerdem stünden dem J sowie seiner Ehefrau, der ebenfalls bei der Klägerin beschäftigten Frau ... (M), zwei private Pkw (ein Golf mit dem Kennzeichen HH ...1 sowie ein Hyundai mit dem Kennzeichen HH ...2) zur Verfügung. Der Golf werde für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und der Hyundai für Ferienfahrten und übrige Privatfahrten genutzt. Die Fahrzeuge der Marken Audi und BMW seien reine Betriebsfahrzeuge, welche sämtlichen Mitarbeitern der Klägerin nur für betriebliche Fahrten zur Verfügung stünden. Die Schlüssel für diese Fahrzeuge seien bei der Sekretärin der Klägerin abzugeben.

In dem daran anschließend erstellten Bericht über die Lohnsteuer-Außenprüfung vom 12.10.2001 wies das Finanzamt unter anderem darauf hin, dass die Klägerin ihren Mitwirkungspflichten nur unzureichend nachgekommen sei. Es setzte daher unter anderem für den J Sachbezüge aufgrund der privaten Mitbenutzung des vorbezeichneten Porsche gem. § 8 Abs. 2 EStG an. Dabei berechnete es die private Nutzung der Kraftfahrzeuge nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG mit 1% des Bruttolistenpreises (BLP) für jeden Monat sowie für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte für jeden Monat nach § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG mit 0,03% des Bruttolistenpreises für jeden Kilometer. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung vom 03.08.2004 und den Bericht über die Lohnsteuer-Außenprüfung vom 12.10.2001 Bezug genommen.

Unter Zugrundelegung unter anderem dieser Feststellungen hat das Finanzamt mit Bescheid vom 12.10.2001 einen Haftungsbescheid über Lohnsteuer und Solidaritätszuschlag für die Kalenderjahre 1997 - 2000 erlassen. Die Haftungsschuld wurde insgesamt auf 26.126,00 EUR festgesetzt. Zugleich wies das Finanzamt die Klägerin an, den festgesetzten Betrag bis zum 16.11.2001 zu zahlen.

Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin am 24.10.2001 Einspruch ein. Zur Begründung trägt die Klägerin vor, dass das Finanzamt bei seiner Beurteilung von einem falschen Sachverhalt ausgehe. Darüber hinaus habe die Klägerin noch Fahrtenbücher für die beiden Kraftfahrzeuge der Marke Porsche. Aus denen werde sich eine private Nutzung von etwa 5% ergeben. Die Fahrtenbücher könnten aufgrund des stattgefundenen Umzugs der Klägerin jedoch erst in Kürze eingereicht werden, da diese sich in unausgepackten Kartons befänden. Die Fahrtenbücher für die Kraftfahrzeuge der Marke Porsche, auf die vollinhaltlich verwiesen wird, übersandte die Klägerin im Nachgang zu dem Einspruchsschreiben. In diesem Zusammenhang verwies die Klägerin darauf, dass dieses Fahrzeug lediglich von Mai 1997 bis Mai 1999 genutzt wurde. Ein weiteres Kraftfahrzeug, ebenfalls ein Porsche, habe die Klägerin erst ab Mai 2000 geleast und hinsichtlich des Prüfungszeitraums bis einschließlich Dezember 2000 genutzt. In der Zwischenzeit habe der J für betriebliche Fahrten andere Fahrzeuge der Klägerin genutzt. Darüber hinaus führt die Klägerin aus, dass dem J sowie der M zwei private Fahrzeuge zur Verfügung standen. Hierzu gehöre ein Hyundai mit dem Kennzeichen HH ...2 sowie ein Golf mit dem Kennzeichen HH ...5, wovon der Golf von dem J genutzt werde. Der Kilometerstand habe beim Kauf ca. 81.200 km betragen und betrage am 30.01.2002 ca. 150.000 km.

In der Folge teilte das Finanzamt der Klägerin mit Schreiben vom 11.11.2003 mit, dass die Fahrtenbücher nicht ordnungsgemäß geführt worden seien. So seien zu den beruflich veranlassten Fahrten Angaben zum Tag, zum Start- und Zielort sowie zum jeweiligen Zweck der Reise zu machen. Es sei jedoch festzustellen, dass eine Betankung von Fahrzeugen häufig in unmittelbarer Nähe des Wohnortes des J im Hamburger Westen stattgefunden habe. Dieser Zusammenhang lasse sich aus den vorgelegten Fahrtenbüchern nicht nachvollziehen. Weiter wies das Finanzamt darauf hin, dass hinsichtlich des Zeitraumes bis Mai 1997 keine Versteuerung von Privatfahrten vorgenommen worden sei. Hierfür sowie für die Zeit zwischen der Nutzung des ersten und des zweiten Porsche beabsichtige das Finanzamt, die Sachbezugsversteuerung für die private Nutzung des AUDI Avant durch den J vorzunehmen. Der Ansatz der privaten Nutzung der betrieblichen Kraftfahrzeuge durch die M könne dagegen antragsgemäß erfolgen. Der Haftungsbetrag würde sich danach auf insgesamt 20.498,85 EUR reduzieren. Wegen der Höhe der Beträge und weiterer Einzelheiten hierzu wird auf das Schreiben des FA vom 11.11.2003 verwiesen.

Zugleich bat das Finanzamt die Klägerin mitzuteilen, ob sich der Einspruch durch eine entsprechende Änderung erledigen würde. Soweit die Klägerin an dem Einspruch weiterhin festhalte, bat das Finanzamt sie unter anderem nachzuweisen, wie viel Kilometer mit dem ihr zur Verfügung stehenden Golf mit dem Kennzeichen HH ...5 in dem Zeitraum von 1998 - 2000 zurücklegt worden seien.

Die Klägerin bestritt daraufhin die Fahrtenbücher nicht ordnungsgemäß geführt zu haben. Da jedoch in den Fahrtenbüchern die Kilometerzahl, die richtige private Nutzung sowie die richtige geschäftliche Nutzung wiedergegeben seien, könne das Fahrtenbuch unter Hinweis auf das Urteil des BFH vom 24.02.2000 als Schätzungsgrundlage für die Ermittlung des Privatanteils dienen. Die Kilometerleistung des Golf wies sie nicht nach. Zu den Betankungen in unmittelbarer Nähe zum Wohnort des J teilte die Klägerin mit, dass auch andere Mitarbeiter von ihr dort wohnen würden und geschäftlich unterwegs seien. Die Tankbelege seien insoweit wahllos herausgesucht und vom Finanzamt lediglich in Verbindung mit dem fraglichen Fahrzeug gebracht worden.

Mit Haftungsbescheid über Lohnsteuer und Solidaritätszuschlag für die Kalenderjahre 1997 - 2000 vom 21.05.2004 nahm das Finanzamt den am 12.10.2001 zur Post gegebenen Haftungsbescheid nach § 130 Abs. 1 AO teilweise zurück. Hierin verzichtet das Finanzamt darauf, die Klägerin zur Zahlung aufzufordern. Außerdem setzt es hierin die nicht mehr strittige Sachbezugsbesteuerung für die M sowie die aufgrund der im Schreiben des FA vom 11.11.2003 korrigierte Sachbezugsbesteuerung für den J neu fest. Die im Vergleich zu den Lohnsteuer-Anmeldungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzte Lohnsteuer und der Solidaritätszuschlag für die Kalenderjahre 1997-2000 wird danach im Ergebnis nur noch um 20.498,85 EUR höher festgesetzt.

In der Folge erließ das die Eheleute veranlagende FA geänderte Einkommensteuerbescheide, welche die private Nutzung unter anderem durch den J berücksichtigen.

Durch Einspruchsentscheidung vom 03.08.2004 wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Entscheidend sei, dass die später vorgelegten Fahrtenbücher nicht den Anforderungen genügten. Für den Audi sei auch kein Fahrtenbuch vorgelegt worden. Die Betriebsausgaben für die Kfz seien zudem insgesamt erfasst worden, es sei nicht zwischen den einzelnen Kfz differenziert worden.

Hiergegen richtet sich die am 02.09.2004 eingegangene Klage. Der angefochtene Haftungsbescheid sei bereits deshalb aufzuheben, weil der Geschäftsführer der Klägerin selbständig für diese tätig sei. Entscheidend sei, dass sich aus dem Anstellungsvertrag nicht ergebe, wie viel Zeit der Geschäftsführer bei der Klägerin zu verbringen habe, dies gelte auch für die Frage, wann er seine Leistrungen zu erbringen habe. Dies entscheide der Geschäftsführer allein. Es gebe auch keine Beschränkungen hinsichtlich seiner Befugnisse. Er sei nicht verpflichtet für bestimmte Arten von Verträgen die Zustimmung der Gesellschafter einzuholen. Die Tatsache, dass der Geschäftsführer nicht nur für 6 Wochen, sondern für 6 Monate Lohnfortzahlung erhalte, zeige gerade den erheblichen Einfluss des Geschäftsführers auf die Abfassung des Anstellungsvertrages. Entscheidend seien die tatsächlichen Gegebenheiten, es bestehe keine Überstundenregelung und der Urlaub müsse mit niemanden abgestimmt werden. Der Geschäftsführer sei für kein anderes Unternehmen tätig. Die vorgelegten Fahrtenbücher seien ordnungsgemäß erstellt worden, zumindest könnten sie aber als Schätzungsgrundlage herangezogen werden.

Die Klägerin beantragt,

den Lohnsteuerhaftungsbescheid vom 21.05.2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.08.2004 dahingehend zu ändern, den Sachbezug für den Geschäftsführer der Klägerin, Herrn J, für

1997 auf 2.035,77 DM, 1998 auf 3.139,28 DM, 1999 auf 985,57 DM,

2000 auf 266,35 DM festzusetzen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte verweist auf seine Einspruchsentscheidung vom 03.08.2004. Ergänzend trägt er vor, der Geschäftsführer erziele Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit. Entscheidend seien alleine die Regelungen des Arbeitsvertrages. Danach bestehe der Gehaltsanspruch des Geschäftsführers bis zu 6 Monate weiter, so dass der Geschäftsführer kein Unternehmensrisiko trage. Der Geschäftsführer besitze zudem einen Urlaubsanspruch von 30 Tagen. Die sechsmonatige Kündigungsfrist spreche ebenfalls gegen eine Selbständigkeit des Geschäftsführers. Das gleiche gelte für die dreimonatige Lohnfortzahlung im Todesfall an die Hinterbliebenen. Auch werde der Geschäftsführer nicht auf eigene Rechnung tätig und habe keine Rechnungen erstellt. Nicht relevant sei, ob der Geschäftsführer Einfluss auf die Abfassung des Anstellungsvertrages gehabt habe. Die Tatsache, dass sich der Geschäftsführer im Falle seiner Abwesenheit um Vertretungen bemühe, sei ebenfalls ein Indiz für die Nichtselbständigkeit. Zwar sei der Geschäftsführer weitestgehend befugt, selbst zu entscheiden, wann und wie er tätig werden will. Letztendlich sei er aber immer noch von den Weisungen der Gesellschafterversammlung abhängig.

Die von der Klägerin nachträglich vorgelegten Fahrtenbücher erfüllten nicht die erforderlichen Anforderungen. So würden z.B. Kilometerdifferenzen bestehen, welche nicht erläutert worden seien. Auch seien nicht in allen Fällen die Geschäftspartner eingetragen worden. Wegen der unzureichenden Angaben und der nicht nach Fahrzeugen erfassten Aufwendungen könne eine Überprüfung nicht erfolgen. Der Betriebsprüfer habe zudem festgestellt, dass der Geschäftsführer Tankbelege erstattet bekommen habe, die nicht mit den Eintragungen im Fahrtenbuch übereingestimmt haben. Gerade die im finanzgerichtlichen Verfahren gemachten handschriftlichen Ergänzungen würden belegen, dass diverse Tankquittungen von Tagen seien, an denen nach den Fahrtenbüchern keine Fahrten vorgenommen worden seien. Auch seien viele Tankquittungen von Tankstellen erstellt worden, die sich in der Nähe des Wohnortes des Geschäftsführers befinden. Auf Erleichterungen für bestimmte Berufsgruppen könne sich die Klägerin nicht berufen.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Dem Gericht haben die Arbeitgeberakten, ein Sonderband Lohnsteueraußenprüfungsunterlagen und die Rechtsbehelfsakten zu der Steuernummer ... vorgelegen. Auf die Sitzungsprotokolle der Erörterungstermine vom 21.02.2006 und vom 25.08.2006 wird verwiesen.

Entscheidungsgründe:

Der Senat entscheidet im Einverständnis mit den Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.

I.

Die zulässige Klage ist unbegründet.

Der Geschäftsführer der Klägerin J bezieht als Geschäftsführer der Klägerin Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit. Zu Recht hat das FA für die betrieblichen Pkw der Marken Porsche und Audi eine private Nutzung durch den J angenommen und diesen Sachbezug gem. § 8 Abs. 2 Sätze 2 - 4 EStG nach den Grundsätzen der 0,03%-Regelung und der 1% Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ermittelt.

1.

Der Geschäftsführer der Klägerin ist gem. § 19 EStG nichtselbständig tätig, so dass grundsätzlich die private Nutzung des Pkw lohnsteuerpflichtige Einnahmen darstellen.

Es muss anhand des Gesamtbildes der Verhältnisse entschieden werden, ob der Geschäftsführer selbständig ist. Es ist weder entscheidend, dass der Geschäftsführer Organ der GmbH ist, noch in welchem Verhältnis er an der GmbH beteiligt ist.

a) Nach der früher geltenden Rechtsprechung galt die Organtheorie, wonach der Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft, der als Organ in den Organismus der Gesellschaft eingegliedert ist und den Weisungen der Gesellschaft zu folgen hat, nicht selbständig tätig ist (siehe z.B. BFH vom 07.05.1997, V R 28/96, BFH/NV 1997, HFR 1998, 121). In seinen Urteilen vom 06.06.2002 (V R 43/01, BFHE 199, 49, BStBl II 2003, 36) und vom 10.03.2005 (V R 29/03, BStBl 2005, 730) hat der BFH diese Organtheorie für den Bereich der Umsatzsteuer aufgegeben. Nach der neuen Auffassung des BFH ist bei Vertretern juristischer Personen zu unterscheiden zwischen der Organstellung und dem ihr zugrunde liegenden Anstellungsverhältnis (BFH vom 10.03.2005, V R 29/03, BStBl 2005, 730 m.w.N.).

Denn Bestellung und Abberufung als Vertretungsorgan sind ausschließlich körperschaftliche Rechtsakte, durch die gesetzliche und satzungsgemäße Kompetenzen übertragen oder entzogen werden. Dagegen ist die Anstellung zum Zweck des Tätigwerdens als Vertretungsorgan regelmäßig ein schuldrechtlicher gegenseitiger Vertrag. Ob das Anstellungsverhältnis ein Arbeitsverhältnis ist, hängt auch nicht vom Umfang der Vertretungsbefugnisse des Geschäftsführers im Innenverhältnis (vgl. § 37 Nr. 1 GmbHG) ab, sondern richtet sich nach den allgemeinen Kriterien zur Abgrenzung selbständiger von nichtselbständiger Tätigkeit. Abzustellen ist deshalb grundsätzlich auch bei der Beurteilung der Tätigkeit des GmbH-Geschäftsführers auf die Umstände des Einzelfalles. Die bisherige Auffassung der Rechtsprechung, die Organstellung stehe der Beurteilung der Tätigkeit des Geschäftsführers für die GmbH als selbständige Leistung zwingend entgegen, ließe sich überdies mit den gemeinschaftsrechtlichen Voraussetzungen für die Annahme eines steuerbaren Leistungsaustausches nicht vereinbaren (siehe BFH vom 10.03.2005, V R 29/03, BStBl 2005, 730), denn nach Art. 4 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) gilt als Steuerpflichtiger, wer eine der in Abs. 2 genannten Tätigkeiten selbständig und unabhängig von ihrem Ort ausübt. Der in Abs. 1 verwendete Begriff "selbständig" schließt Lohn und Gehaltsempfänger und sonstige Personen von der Besteuerung aus, soweit sie an ihren Arbeitgeber durch einen Arbeitsvertrag oder ein sonstiges Rechtsverhältnis gebunden sind, da ein Arbeitsvertrag hinsichtlich der Arbeitsbedingungen und des Arbeitsentgelts sowie der Verantwortlichkeit des Arbeitgebers ein Verhältnis der Unterordnung schafft (Abs. 4). Entsprechend einer Protokollerklärung zu Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG können die Mitgliedstaaten davon ausgehen, u.a. "die Tätigkeiten von Geschäftsführern, Verwaltern und Aufsichtsratsmitgliedern der Mehrwertsteuer zu unterwerfen". Allein der Umstand, dass mit der Führung der Geschäfte zugleich Mitgliedschaftsrechte ausgeübt werden oder - wie hier - eine Organstellung verbunden ist, schließt die Annahme eines steuerbaren Leistungsaustausches danach nicht aus (vgl. BFH vom 10.03.2005, V R 29/03, BStBl 2005, 730 m.w.N.).

Die zum Bereich der Umsatzsteuer ergangene Rechtsprechung ist auch auf die Ertragsteuern zu übertragen. Die Frage der Selbständigkeit natürlicher Personen ist grundsätzlich für die Umsatzsteuer, die Einkommensteuer und die Gewerbesteuer nach denselben Grundsätzen zu beurteilen. Denn es gilt der Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung. Es wäre ein nicht tragbares Ergebnis, wenn ein ertragsteuerrechtlich nichtselbständiger Geschäftsführer umsatzsteuerlich selbständig wäre und dementsprechend Rechnungen schreiben müsste, zu denen er auf Grund des Arbeitsvertrages nicht berechtigt wäre. Dementsprechend sind die Entscheidungen des V. Senats des BFH auf die ertragsteuerliche Qualifizierung übertragbar, auch wenn keine Bindung an die ertragsteuerrechtliche Beurteilung für das Umsatzsteuerrecht besteht (vgl. BFH vom 10.03.2005, V R 29/03, DStR 2005, 919; BFH vom 08.09.2005, V B 47/05. BFH/NV 2006, 622). Denn die Differenzierung zwischen organschaftlichem Bestellungsakt und dem Anstellungsvertrag gilt auch im Ertragsteuerrecht.

b) Es ist auch nicht entscheidend in welchem Verhältnis der Geschäftsführer an der GmbH beteiligt ist (a. A. wohl BFH vom 02.12.2005, VI R 16/03, BFH/NV 2006, 544, HFR 2006, 47, wonach GmbH-Gesellschafter regelmäßig dann, wenn sie zugleich Geschäftsführer der Gesellschaft sind und mindestens 50 v.H. des Stammkapitals innehaben, Selbständige sind). Denn die GmbH ist juristisch selbständig und eine von den Gesellschaftern unabhängige eigenständige Person. Entscheidend ist, dass die Ausgestaltung des Anstellungsvertrages auch dann grundsätzlich wirksam bleibt, wenn Anteile übertragen werden und die Beteiligungsverhältnisse sich dadurch ggf. wesentlich ändern.

c) Entscheidend sind die vertraglichen Regelungen insbesondere in Form des Anstellungsvertrages. Erforderlich ist, dass eine klare und eindeutige Abgrenzung möglich ist, da nur hierdurch die für die Praxis notwendige Rechtssicherheit geschaffen werden kann. Den Beteiligten muss es möglich sein, durch die Wahl der konkreten vertraglichen Ausgestaltung festzulegen, ob der Geschäftsführer selbständig oder nichtselbständig für die Gesellschaft tätig sein soll.

Eine selbständige Tätigkeit liegt vor, wenn sie auf eigene Rechnung und eigene Verantwortung ausgeübt wird. Eine berufliche Tätigkeit wird nach der negativen Abgrenzung in § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG nicht selbständig ausgeübt, soweit natürliche Personen, einzeln oder zusammengeschlossen, einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet sind (z.B. BFH vom 10.03.2005, V R 29/03, DStR 2005, 919; vom 09.10.1996, XI R 47/96, BFHE 182, 384, BStBl II 1997, 255). Dabei ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH das Gesamtbild der Verhältnisse maßgebend (BFH-Urteile vom 30. Mai 1996, V R 2/95 - Opernsängerin -, BFHE 180, 213, BStBl II 1996, 493; vom 9. Oktober 2002, V R 73/01 - Rundfunkermittler -, BFH/NV 2003, 132, jeweils m.w.N.). Die für und gegen die Selbständigkeit sprechenden Merkmale, die im Einzelfall unterschiedlich gewichtet werden können, sind gegeneinander abzuwägen (vgl. BFH-Urteile vom 29. Juni 2000, V R 28/99, BFHE 191, 468, BStBl II 2000, 597; in BFHE 180, 213, BStBl II 1996, 493). Gewicht hat u.a. das Merkmal des Unternehmerrisikos in der Form des Vergütungsrisikos (z.B. BFH-Urteile vom 2. Dezember 1998, X R 83/96, BFHE 188, 101, BStBl II 1999, 534; in BFH/NV 2003, 132; vom 17. Oktober 1996, V R 63/94 - Fahrlehrer -, BFHE 181, 240, BStBl II 1997, 188). Wird eine Vergütung für Ausfallzeiten nicht gezahlt, spricht dies für Selbständigkeit (BFH-Urteil in BFHE 188, 101, BStBl II 1999, 534; vom 3. August 1978, VI R 212/75, BFHE 126, 271, BStBl II 1979, 131, m.w.N.). Hingegen ist der Steuerpflichtige nichtselbständig tätig, wenn er von einem Vermögensrisiko der Erwerbstätigkeit grundsätzlich freigestellt ist (z.B. BFH-Urteil in BFHE 188, 101, BStBl II 1999, 534, m.w.N.).

Für die Abgrenzung, die im Einzelnen je nach dem Grad der Selbständigkeit oder Unselbständigkeit fließend ist, sind insbesondere folgende Merkmale von Bedeutung (siehe z.B. BFH vom 14.06.1985, VI R 150-152/82, BFHE 144, 225, BStBl II 1985, 661; FG Hamburg, II 274/04 vom 24.01.2006, EFG 2006, 1020; Hessisches FG vom 15.10.2002, 6 K 4434/98, zitiert nach juris):

Weisungsgebundenheit hinsichtlich Ort, Zeit und Inhalt der Tätigkeit,

Notwendigkeit der engen ständigen Zusammenarbeit mit anderen Mitarbeitern,

Eingliederung in den Betrieb,

feste Arbeitszeiten,

einfachere oder höherwertige Tätigkeit,

eigenständige Bestimmung der Organisation und der Arbeitsabläufe,

Abhängigkeit der Dienstbezüge von Dauer der Tätigkeit oder vom Leistungserfolg,

Urlaubsanspruch,

Anspruch auf sonstige Sozialleistungen,

Fortzahlung der Bezüge im Krankheitsfall,

Überstundenvergütung,

entfällt Entgelt bei Schlechterfüllung,

eigener Kapitaleinsatz.

Auf den Streitfall angewandt, folgt daraus, dass der Kläger nichtselbständig tätig ist, denn durch den Anstellungsvertrag werden dem Geschäftsführer der Klägerin wesentliche Arbeitnehmerrechte eingeräumt, auch trägt er nicht in erforderlichem Umfang Unternehmerrisiko.

Im Anstellungsvertrag ist ausdrücklich geregelt, dass der Geschäftsführer ein Gehalt erhält. Dabei handelt es sich um festes Grundgehalt, welches unabhängig von seinen konkreten Arbeitsleistungen gezahlt wird. Im Krankheitsfall etc. bleibt der Gehaltsanspruch für 6 Monate bestehen. Das Argument der Klägerin, dies sei bei normalen Arbeitnehmern gerade nicht üblich, kann nicht dazu führen, hieraus eine Selbständigkeit abzuleiten, denn entscheidend ist, dass durch die Regelung ein auf Krankheit basierendes Risiko des Geschäftsführers minimiert wird. Entscheidend ist auch, dass der Geschäftsführer Anspruch auf 30 Tage bezahlten Urlaub hat und dass im Todesfall seine Angehörigen noch für 3 Monate weiter das Gehalt beziehen. Die Zahlung von Urlaubs- und Weihnachtgeld an Selbständige ist unüblich und ein Indiz für die Nichtselbständigkeit. Der Geschäftsführer ist auch gegenüber der Gesellschafterversammlung weisungsgebunden. Hierfür sind keine ausdrücklichen Regelungen im Gesellschaftsvertrag erforderlich. Der Geschäftsführer ist nach eigener Auskunft in den Arbeitsbetrieb der Klägerin eingegliedert, so dass in vielen Fällen Absprache und Zusammenarbeit mit den anderen Mitarbeitern der Klägerin erforderlich ist. Auch ist der Geschäftsführer nicht für andere Unternehmen tätig. Hinzu kommt, dass die Beteiligten auch selbst davon ausgegangen sind, dass der Geschäftsführer der Klägerin als Organ nichtselbständig tätig ist. Dies wird insbesondere durch die Regelung in § 3 Abs. 2 des Anstellungsvertrages auch ausdrücklich festgestellt.

Demgegenüber fallen die für eine Selbständigkeit sprechenden Indizien nicht ins Gewicht. Zwar erhält der Geschäftsführer eine gewinnabhängige Tantieme von 20% des Gewinns. Eine solche Gewinnbeteiligung ist jedoch bei Angestellten ab einer bestimmten Position nicht ungewöhnlich, da Gewinnbeteiligungen grundsätzlich zur Leistungssteigerungen genutzt werden und die Identifizierung der Angestellten mit den Betrieben fördern soll. Zudem hat der Geschäftsführer nach der Regelung in § 2 Abs. 2 des Anstellungsvertrages auch keinen Rechtsanspruch auf die Tantieme. Auch die Tatsache, dass keine Regelungen über die Arbeitszeit, den Arbeitsort und die Art der Tätigkeit existieren, ist nicht ausschlaggebend, denn gerade auf der Ebene eines Geschäftsführers muss es keine abstrakten Regelungen in diesen Bereichen geben, da hierdurch die Flexibilität der Arbeitsweise gestört werden könnte (anders war der vom FG Berlin entschiedene Fall vom 06.03.2006, 9 K 2574/03, EFG 2006, 1425; denn dort fehlte es zusätzlich an Urlaubsansprüchen und dem Anspruch auf Lohnfortzahlung im Krankheitsfall. Außerdem schrieb der dortige Geschäftsführer Rechnungen und trug Unternehmerrisiko).

d) Ob die Tätigkeit des Geschäftsführers arbeitsrechtlich oder sozialversicherungsrechtlich als nichtselbständige Tätigkeit bewertet würde, ist nicht erheblich, da dort ggf. andere Kriterien ausschlaggebend sein können. So liegt z.B. beim Arbeitsrecht der Gedanke der sozialen Schutzbedürftigkeit zugrunde. Ein derartiger Regelungszweck ist dem Steuerrecht fremd (BFH vom 02.12.1998, X R 83/96 m.w.N., BHE 188, 101, BStBl II 1999, 534; BFH vom 23.10.1992, VI R 59/91, BFHE 170, 48, BStBl II 1993, 303, HFR 1993, 322). Dementsprechend ist auch das von der Klägerin zitierte Urteil des BSG ohne Relevanz in diesem Zusammenhang.

2.

Der Beklagte hat zu Recht die 1%-Regelung angewandt, da die Voraussetzungen der vom Gesetz normierten Ausnahme nicht vorliegen. Die von der Klägerin vorgelegten Fahrtenbücher entsprechen nicht den Anforderungen, die an ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch gestellt werden.

Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch die Vorteile, die aus der privaten Nutzung eines vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellten betrieblichen Kraftfahrzeugs resultieren (§ 8 Abs. 2 S. 2 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 des Einkommensteuergesetzes - EStG -). Ab dem Jahr 1996 ist gesetzlich geregelt, dass der Wert einer solchen Nutzung für jeden Kalendermonat mit 1 v.H. des inländischen Listenpreises anzusetzen ist.

Gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 und 3 EStG ist die private Nutzung eines Kraftfahrzeugs für jeden Kalendermonat mit 1 vom Hundert des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattungen einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen. Die private Nutzung kann abweichend von Satz 2 mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen angesetzt werden, wenn die für das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden. Die Ermittlung der Höhe dieses privaten Anteils der Pkw-Nutzung richtet sich nach den Grundsätzen der §§ 8 Abs. 2 Sätze 2 - 4 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG. Danach ist die Nutzung eines betrieblichen Pkw zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte für jeden Kalendermonat mit 0,03% des BLP für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte anzusetzen. Die private Nutzung wird für jeden Kalendermonat mit 1% des BLP angesetzt.

Die von der Klägerin eingereichten Fahrtenbücher erfüllen nicht die Voraussetzungen eines Fahrtenbuches im Sinne der gesetzlichen Regelung. Die Aufzeichnungen können auch nicht als Grundlage einer Schätzung herangezogen werden, da nach der gesetzlichen Regelung, die 1%-Regelung zur Anwendung gelangt, falls keine ordnungsgemäßen Fahrtenbücher vorhanden sind. Entscheidend ist, dass nach den im Fahrtenbuch gemachten Angaben eine Überprüfung gerade nicht möglich ist. Dies gilt insbesondere, weil die Ausgaben nicht nach den einzelnen Pkws getrennt erfasst worden sind. Für den Audi wurde kein Fahrtenbuch vorgelegt.

Das Gericht ist davon überzeugt, dass der Geschäftsführer der Klägerin entsprechend der in § 3 Abs. 2 des Anstellungsvertrages getroffenen Regelung einen Pkw seitens der Klägerin gestellt bekommen hat und diesen entsprechend auch privat genutzt hat. Dementsprechend kommt grundsätzlich die 1%-Regelung zur Anwendung.

Soweit es die beiden Pkw der Marke Porsche anbetrifft, hat der Kläger eine private Nutzung auch grundsätzlich eingeräumt, da er nach eigener Darstellung die beiden Pkw in einem Umfang von ca. 5% privat genutzt hat.

Hinsichtlich des Pkw der Marke Audi trägt die Klägerin nach den Regeln des Anscheinsbeweises die Feststellungslast dafür, dass eine private Nutzung des betrieblichen Kraftfahrzeuges durch den J im Prüfungszeitraum nicht erfolgte.

Zwar handelt es sich bei der Frage des Zuflusses eines geldwerten Vorteils an einen Arbeitnehmer um einen steuerbegründenden Tatbestand, für welchen regelmäßig das Finanzamt die Feststellungslast trägt. Jedoch ist im Rahmen der Beweiswürdigung zuvor zu prüfen, ob die Regeln des Anscheinsbeweises eingreifen. Ein solcher Beweis des ersten Anscheins trägt der allgemeinen Lebenserfahrung Rechnung. Er beruht auf der Erfahrung, dass gewisse typische Sachverhalte bestimmte Folgen auslösen oder umgekehrt bestimmte Folgen auf einen typischen Geschehensablauf hindeuten. Der Anscheinsbeweis greift nur bei formelhaften, typischen Geschehensabläufen ein, also in den Fällen, in denen ein gewisser Sachverhalt feststeht, der nach der Lebenserfahrung auf einen bestimmten Ablauf hinweist. Liegt ein solcher Erfahrungssatz vor und sind seine Voraussetzungen erwiesen, so ist es Sache des nicht beweisbelasteten Beteiligten, einen vom gewöhnlichen Verlauf abweichenden Gang des Geschehens substantiiert darzulegen und zu beweisen.

Im Streitfall spricht der Anscheinsbeweis für die private Nutzung des in Frage stehenden Audi durch den J (siehe z.B. FG Düsseldorf 04.04.2006, 18 V 273/06 A (E), EFG 2006, 888 m.w.N.), denn bei dem Audi handelt es sich im Vergleich zum Golf um ein höherwertigeres Kraftfahrzeug. Es gilt der Erfahrungssatz, dass regelmäßig das teuerste im Betriebsvermögen vorhandene Fahrzeug auch zu Privatfahrten genutzt wird.

Die Klägerin hat die zum Privatfahrzeug vorgetragene Gesamtkilometerleistung trotz Anfrage des Finanzamts während des Prüfungszeitraumes nicht nachgewiesen. Auch hat die Klägerin das vorgetragene Nutzungsverbot nicht hinreichend nachgewiesen. Nach allem wird der Anscheinsbeweis der privaten Nutzung des betrieblichen Pkw der Klägerin durch den J somit nicht schon bereits durch den Verweis auf ein privates Kraftfahrzeug des J in Frage gestellt.

Die Voraussetzungen für eine Ausnahme von der 1%-Regelung liegen nicht vor, da die vorgelegten Fahrtenbücher nicht ausreichend sind.

Der Begriff des ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs ist gesetzlich nicht näher bestimmt. Aus dem Wortlaut und aus dem Sinn und Zweck der Regelung folgt allerdings, dass die dem Nachweis des zu versteuernden Privatanteils an der Gesamtfahrleistung dienenden Aufzeichnungen eine hinreichende Gewähr für ihre Vollständigkeit und Richtigkeit bieten und mit vertretbarem Aufwand auf ihre materielle Richtigkeit hin überprüfbar sein müssen. Ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch muss grundsätzlich zu den beruflichen Reisen Angaben zum Datum, zum Reiseziel, zum aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner bzw. zum Gegenstand der dienstlichen Verrichtung und zu dem bei Abschluss der Fahrt erreichten Gesamtkilometerstand des Fahrzeugs enthalten (BFH vom 16.03.2006, VI R 87/04, DStR 2006, 749-751, HFR 2006, 668).

Erforderlich ist auch, dass das (zeitnah und in geschlossener Form zu führende) Fahrtenbuch die nicht als Arbeitslohn zu erfassende anteilige berufliche Verwendung des Dienstwagens in einer schlüssigen Form belegt. Die Aufzeichnungen müssen daher zu den geschäftlichen Reisen Angaben enthalten, anhand derer sich die berufliche Veranlassung der Fahrten plausibel nachvollziehen und gegebenenfalls auch nachprüfen lässt. Hierfür hat das Fahrtenbuch neben dem Datum und den Fahrtzielen grundsätzlich auch den jeweils aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner bzw. - wenn ein solcher nicht vorhanden ist - den konkreten Gegenstand der dienstlichen Verrichtung (wie etwa den Besuch einer bestimmten behördlichen Einrichtung, einer Filiale oder einer Baustelle) aufzuführen. Bloße Ortsangaben im Fahrtenbuch reichen allenfalls dann aus, wenn sich der aufgesuchte Kunde oder Geschäftspartner aus der Ortsangabe zweifelsfrei ergibt, oder wenn sich dessen Name auf einfache Weise unter Zuhilfenahme von Unterlagen ermitteln lässt, die ihrerseits nicht mehr ergänzungsbedürftig sind.

Dabei ist jede einzelne berufliche Verwendung grundsätzlich für sich und mit dem bei Abschluss der Fahrt erreichten Gesamtkilometerstand des Fahrzeugs aufzuzeichnen. Besteht allerdings eine einheitliche berufliche Reise aus mehreren Teilabschnitten (z.B. wenn nacheinander mehrere Kunden an verschiedenen Orten aufgesucht werden), so können diese Abschnitte miteinander zu einer zusammenfassenden Eintragung verbunden werden. Es genügt dann die Aufzeichnung des erst am Ende der gesamten Reise erreichten Kfz-Gesamtkilometerstands, wenn zugleich die einzelnen Kunden oder Geschäftspartner im Fahrtenbuch in der zeitlichen Reihenfolge aufgeführt werden, in der sie aufgesucht worden sind. Wird andererseits der berufliche Einsatz des Fahrzeugs zugunsten einer privaten Verwendung unterbrochen, so stellt diese Nutzungsänderung wegen der damit verbundenen unterschiedlichen steuerlichen Rechtsfolgen einen Einschnitt dar, der im Fahrtenbuch durch Angabe des bei Abschluss der beruflichen Fahrt erreichten Kilometerstands zu dokumentieren ist.

Die genannten Angaben müssen sich in hinreichend übersichtlicher und geordneter Form regelmäßig schon aus dem Fahrtenbuch selbst entnehmen lassen und dadurch eine stichprobenartige Überprüfung ermöglichen. Das schließt es nicht aus, im Fahrtenbuch gegebenenfalls auch Abkürzungen für bestimmte, häufiger aufgesuchte Fahrtziele und Kunden oder für einzelne regelmäßig wiederkehrende Reisezwecke zu verwenden, solange die gebrauchten Kürzel entweder aus sich heraus verständlich oder z.B. auf einem dem Fahrtenbuch beigefügten Erläuterungsblatt näher aufgeschlüsselt sind (vgl. dazu etwa die Erleichterungen im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen - BMF - vom 12. Mai 1997, IV B 2 - S 2177 - 29/97, BStBl I 1997, 562, Tz. 21, und in H 31, 9-10 "Erleichterungen bei der Führung eines Fahrtenbuchs" der Lohnsteuer-Richtlinien - LStR - in der seit 2000 geltenden Fassung) und solange der geschlossene Charakter der Fahrtenbuchaufzeichnungen dadurch nicht beeinträchtigt wird.

Je allgemeiner die Angaben zu dem aufgesuchten Geschäftspartner bzw. zu dem Reisezweck im Fahrtenbuch selbst gehalten sind und je weniger sich hieraus eine eindeutige Zuordnung zu einem betrieblichen Anlass herleiten lässt, desto höher sind die Anforderungen an die Ausführlichkeit der Angaben zu stellen, welche in den dann neben dem Fahrtenbuch zu führenden Aufzeichnungen oder Belegsammlungen zu machen sind.

Unter Berücksichtigung dieser aus der Funktion eines Fahrtenbuches herzuleitenden Anforderungen genügen die vorgelegten Aufzeichnungen bzw. das geführte Fahrtenbuch nicht, um es als "ordnungsgemäßes" Fahrtenbuch i.S. der gesetzlichen Regelung anzusehen.

Die im Streitfall vorgelegten Fahrtenbücher für die beiden Porsches weisen weder den Reisezweck noch die aufgesuchten Geschäftspartner aus. Bei dem Zweck der Fahrt ist immer nur angegeben, wer der Fahrer gewesen ist. Die vorhandenen Angaben sind nicht geeignet, eine Überprüfung zu ermöglichen. Auch bestehen diverse Unstimmigkeiten, so wurden beispielsweise private Fahrten als dienstlich bezeichnet und es bestehen Kilometerdifferenzen bei den Entfernungen, die nicht erklärt wurden.

Es muss daher nicht entschieden werden, ob es zusätzlich noch an der zweiten Voraussetzung fehlt, da die Klägerin die Belege auch nicht nach jedem einzelnen Pkw getrennt erfasst hat. Es muss auch nicht entschieden werden, ob die in den Fahrtenbüchern enthaltenen Angaben grundsätzlich glaubhaft sind.

Eine Schätzung auf der Grundlage der Fahrtenbücher ist nicht möglich, denn die Gesamtkosten der in Frage stehenden Kraftfahrzeuge lassen sich nicht mehr ermitteln, da die Klägerin keine getrennten Konten für die Kraftfahrzeugaufwendungen ihrer Pkw geführt hat. Zudem ergibt sich ausdrücklich aus dem Gesetz unter welchen konkreten Voraussetzungen von der Anwendung der 1%-Regelung abgesehen werden kann (BFH vom 116.11.2005, VI R 64/04, DStR 2006, 411, FG Rheinland-Pfalz vom 21.11.2005, 5 K 2497/01, zitiert nach juris).

Die Höhe des angewandten Listenpreises ist zwischen den Beteiligten weder streitig noch sind Anwendungsfehler ersichtlich.

3.

Die übrigen Voraussetzungen für die Inanspruchnahme durch Haftungsbescheid gem. § 42d EStG sind gegeben. Es werden weder von der Klägerin diesbezüglich Einwendungen geltend gemacht, noch sind Fehler ersichtlich.

II.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision ist gem. § 115 Abs. 2 FGO zur Fortbildung des Rechts zuzulassen, da nach der Entscheidung des BFH vom 10.03.2005 erhebliche Rechtsunsicherheit bezüglich der Frage entstanden ist, wann der GmbH-Geschäftsführer selbständig tätig ist.

Ende der Entscheidung