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Gericht: Finanzgericht Hamburg
Urteil verkündet am 28.09.2007
Aktenzeichen: 6 K 94/05
Rechtsgebiete: EStG, AO, DBA


Vorschriften:

EStG § 1 Abs. 1
EStG § 1 Abs. 4
EStG § 2 Abs. 1
EStG § 24 Nr. 1
EStG § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a
AO § 8
AO § 9
DBA Art. 15 Abs. 1
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Finanzgericht Hamburg

6 K 94/05

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten über die Steuerpflicht einer Abfindung.

Der Kläger ist österreichischer Staatsbürger. Nach einer Anstellung und Wohnsitznahme im ...1995 im Raum A war der Kläger von ...1996 bis ... 2001 Geschäftsführer und Vorstandssprecher der B GmbH (im Folgenden: GmbH) in Hamburg. Mit Wirkung zum ... 2001 wurde der Geschäftsführervertrag auf Veranlassung der GmbH vorzeitig - d.h. vor Ablauf der regulären Bestellung bis zum 31.12.2001 - aufgehoben und an den Kläger für den Verlust seines Arbeitsplatzes und zur Abgeltung der durch die vorzeitige Vertragsaufhebung entfallenden Vergütungsansprüche eine Abfindung in Höhe von 4.600.000 DM gezahlt. Die zum ... 2001 fällig gestellte Abfindung wurde wie folgt berechnet:

 I. Restliche Vergütung 2001DM DM 
1. Restgehalt + feste Jahresprämie 2001...   
(DM ... x ...) + DM ...    
2. Variable Einjahresvergütung...   
(durchschnittl. 10% v. Festgehalt)    
3. EVA-Tantieme 2001...tot.... 
(entspricht EVA-Tantieme 2000)    
II. Vertragliche Abfindung    
(Jahresgehalt 2001 x 1,5)    
1. Festgehalt...   
2. Var. Einjahresvergütung...   
3. EVA-Tantieme...   
 ...x 1,5... 
Summe I + II   ...
Abzinsung mit 3% p.a. für 1 Jahr  ... 
Faktor 0,97087 x ...   ...
Abfindung gerundet  4.600.000

Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die Aufhebungsvereinbarung vom ... 2001 sowie auf den Dienstvertrag vom ...1996 i. d. Fassung der Nachtragsvereinbarungen vom ...1998 Bezug genommen.

Nach der Auflösung des Anstellungsverhältnisses bei der GmbH kündigten die Kläger mit Schreiben vom 27. September 2001 das Mietverhältnis für die Hamburger Wohnung mit Wirkung zum 31. Dezember 2001 und beauftragten am 19. November 2001 ein Umzugsunternehmen mit der Verpackung, Einlagerung und Verbringung des Wohnungsinventars nach C, Schweiz, dem Geburtsort der Klägerin. Bereits zum ... 2001 waren die Kläger beim Einwohnermeldeamt C als in der X-Straße in C wohnhaft gemeldet worden. Unter dieser Adresse lebt die Mutter der Klägerin in einem Doppeleinfamilienhaus, in dem voll ausgestattete Wohnungsräumlichkeiten für Familienangehörige vorgehalten werden. Mit Wirkung zum ... 2001 schlossen die Kläger bei einer Schweizer Versicherungsgesellschaft eine "obligatorische" Krankenversicherung ab und ab ... 2001 trat der Kläger eine bis heute ausgeübte Tätigkeit als Verwaltungsrat bei der D AG, Schweiz, an.

Aus der Betriebskostenabrechnung für die Hamburger Wohnung für das Jahr 2001 ergab sich zu Lasten der Kläger eine Nachzahlung in Höhe von ... EUR, während der durchschnittliche Stromverbrauch gegenüber dem Abrechnungszeitraum 2000 von ca. 28 kWh pro Tag auf ca. 19 kWh pro Tag gesunken war, wobei der Verbrauch in der Zeit vom 25. September bis 30. November 2001 ca. 18 kWh betragen hat.

In der Steuererklärung für 2001 erklärte der Kläger Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von ... DM. Dieser Betrag setzte sich zusammen aus dem Bruttoarbeitslohn gemäß Lohnsteuerkarte in Höhe von ... DM (4 Monatsgehälter 2001 zzgl. Tantieme 2000) zuzüglich anteiliger Abfindungsleistung in Höhe von 409.670 DM. Darüber hinaus erklärte der Kläger einen Betrag in Höhe von ... DM als in der Abfindung enthaltene Entschädigungsleistung für die Einhaltung eines Wettbewerbsverbots (vgl. Nachtragsvereinbarung vom ... 1999 zum Dienstvertrag - § 10 Abs. 4 - vom ... 1996). Hinsichtlich der Ermittlung der Beträge im Einzelnen wird auf die Anlage zur Einkommensteuererklärung 2001 verwiesen. Die nach Abzug dieser Beträge verbleibende anteilige Abfindung in Höhe von ... DM behandelte der Kläger indessen als nicht der Einkommensteuer unterliegende Einkunft.

Mit Bescheid vom ... 2003 veranlagte der Beklagte die Kläger für das Streitjahr 2001 gemäß § 26b EStG zusammen zur Einkommensteuer. Die Abfindung berücksichtigte der Beklagte bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit - nach Abzug eines Freibetrags in Höhe von 16.000 DM gemäß § 3 Nr. 9 EStG- in Höhe von ... DM. Die klägerischen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit betrugen danach insgesamt ... DM.

Hiergegen legten die Kläger am 28. November 2003 Einspruch ein.

Der Einspruch richtete sich gegen die Besteuerung der Abfindung und gegen die Ermittlung der Aufwendungen für die Fahrten Wohnung / Arbeitsstätte.

Hinsichtlich der Abfindung sei zu berücksichtigen, dass diese auf drei verschiedenen Rechtsgründen beruht habe. Der erste Rechtsgrund sei die vorzeitige Auflösung des Dienstverhältnisses gewesen, der zweite die Entschädigung für die Einhaltung des Wettbewerbsverbots und der dritte die Nichterneuerung der Bestellung zum Geschäftsführer / Vorstandssprecher. Nach dem DBA Schweiz habe Deutschland das Besteuerungsrecht nur hinsichtlich der Leistungen aufgrund der ersten beiden Rechtsgründe, wobei dies für die Entschädigung wegen des Wettbewerbsverbots nicht zweifelfrei sei. Die Entschädigung aufgrund des dritten Rechtsgrunds könne indes nicht in Deutschland besteuert werden. Dem stünde das DBA Schweiz entgegen. Denn gemäß Art. 15 Abs. 1 Satz 1 DBA Schweiz könnten Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit beziehe, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, dass die Arbeit in dem anderen Vertragsstaat ausgeübt werde. Nach der Rechtsprechung des BFH und der herrschenden Meinung im Schrifttum würden Abfindungen für künftig entgehende Einnahmen nicht für die Ausübung einer Tätigkeit i.S.d. Art. 15 Abs. 1 HS 2 DBA Schweiz geleistet und könnten deshalb nach der Zuweisungsnorm des Art. 15 Abs. 1 HS 1 DBA Schweiz nur in dem Ansässigkeitsstaat besteuert werden. Dem könne auch nicht die mit der Eidgenössischen Steuerverwaltung geschlossene Verständigungsvereinbarung vom 13.10.1992 entgegengehalten werden, wonach für Abfindungen der hier strittigen Art der (frühere) Tätigkeitsstaat das Besteuerungsrecht habe. Denn Verständigungsvereinbarungen stellten nur - wenn auch völkerrechtlich verbindliche - Verwaltungsabreden dar und hätten keine Gesetzesqualität. Sofern die Vereinbarungen somit inhaltlich - wie hier - mit dem durch das Zustimmungsgesetz nach Art. 59 Abs. 2 GG in Gesetzeskraft getretenen DBA kollidierten, seien sie - nach dem Grundsatz des Vorrangs des Gesetzes - innerstaatlich unverbindlich. Ansässigkeitsstaat sei im Streitfall bei Zufluss der Abfindung im ... 2001 die Schweiz gewesen. Sie - die Kläger - hätten nach der abrupten und schockierenden Beendigung des Beschäftigungsverhältnisses des Klägers bei der GmbH und der damit verbundenen negativen öffentlichen Berichterstattung Hamburg am ... 2001 unter Mitnahme von Kleidung, Dokumenten und persönlichen Gegenständen verlassen, um in der Schweiz einen neuen Familienmittelpunkt und eine Grundlage für eine berufliche Zukunft zu schaffen. Mit der Abreise am ... 2001 seien sämtliche familiären - die Kinder waren in Internaten untergebracht - und beruflichen Beziehungen nach Hamburg abgebrochen worden. Die aufgrund mietvertraglicher Bindung noch beizubehaltende Wohnung in Hamburg wurde in ein Möbellager umgewidmet und nur noch zu Abwicklungszwecken und von der Tochter im Sommer 2001 anlässlich eines in Hamburg absolvierten Praktikums aufgesucht. Zum Verständnis dieser Verhaltensweise trage bei, dass er - der Kläger - zwar eine sehr erfolgreiche, aber auch für Managerverhältnisse geographisch äußerst unruhige Laufbahn absolviert habe, die in ca. ... Berufsjahren ca. ... Umzüge über die verschiedensten Kontinente und Länder erfordert habe. So seien auch in der Vergangenheit mehrmalige zwischenzeitliche Wohnungsnahmen in der X-Straße in C, dem ersten Wohnsitz nach der Trennung von der GmbH, erfolgt. Für die dortige Wohnung in dem Haus der Mutter / Schwiegermutter hätten sie - die Kläger - deshalb schon in der Vergangenheit diverse Möbelstücke angeschafft. Die Wohnung habe daher im ... 2001 ohne weiteres als vorübergehende familiäre Basis für eine Neuorientierung in der Schweiz zur Verfügung gestanden. Da der Zuzug in die Schweiz am ... 2001 mit der Absicht dauernden Verbleibens erfolgt sei, habe ab diesem Zeitpunkt unbeschränkte Steuerpflicht in der Schweiz vorgelegen und wären sie - die Kläger - mithin i.S.v. Art. 4 Abs. 1 DBA Schweiz in der Schweiz ansässig geworden. Die unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland sei indes mit dem Wegzug aus Hamburg am ... 2001 entfallen. Zwar habe man in Hamburg noch über eine mieterüblich nutzbare Wohnung verfügen können, doch sei eine Beibehaltung der Wohnung nach der Abreise nicht mehr beabsichtigt gewesen. Ginge man dessen ungeachtet von einer fortbestehenden unbeschränkten Steuerpflicht in Deutschland aus, so läge ein Fall doppelter Ansässigkeit vor, der abkommensrechtlich über Art. 4 Abs. 2 Buchstabe a DBA Schweiz mit dem Ergebnis einer vorrangigen Ansässigkeit in der Schweiz zu lösen sei. Da die Hamburger Wohnung nach dem Wegzug in die Schweiz nicht (mehr) die abkommensrechtlichen Voraussetzungen einer ständigen Wohnstätte i. S. e. qualifizierten Wohnsitzes erfüllt hätte, könne die Abfindung auch nicht nach Art. 4 Abs. 3 DBA Schweiz in Deutschland besteuert werden. Im Ergebnis sei die Abfindung daher - wie erklärt - in Höhe von DM ... von der Besteuerung freizustellen.

Der Beklagte half dem Einspruch hinsichtlich der Fahrten Wohnung / Arbeitsstätte mit Änderungsbescheid vom ... 2004 ab und setzte die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit auf ... DM herab. Den Einspruch im Übrigen wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom ... 2005 zurück. Die Abfindung unterfalle der unbeschränkten Steuerpflicht, weil die Kläger einen Wohnsitz i.S.d. § 8 AO im Inland unterhalten hätten. Die Hamburger Wohnung sei unter Umständen innegehabt worden, die auf eine Beibehaltung und Nutzung hätten schließen lassen. Das Mietverhältnis sei bis zum 31.12.2001 fortgesetzt und der Umzug erst zum November 2001 in Auftrag gegeben worden. Zudem sei das Kündigungsschreiben vom 27. September 2001 unter der Hamburger Adresse verfasst und das Angebotsschreiben des Umzugsunternehmens vom November 2001 an diese Adresse versandt worden. Überdies seien die Strom- und Betriebskosten der Wohnung in 2001 gegenüber 2000 nicht gesunken. Schließlich spreche auch der Umstand, dass die im Sommer 2001 noch minderjährige ... Tochter der Kläger in Hamburg ein mehrwöchiges Praktikum absolviert habe, gegen eine nur sporadische, auf Abwicklung bedachte Nutzung der Wohnung durch die Kläger. Hieran änderten auch die vorliegenden Meldebescheinigungen nichts; diese führten für sich nicht zum Verlust des steuerlichen Wohnsitzes und könnten nur als Indiz für die Absichten der Steuerpflichtigen herangezogen werden. So könne auch ein steuerlicher Wohnsitz in der Schweiz erst dann angenommen werden, wenn objektive Umstände für eine dauerhafte Verbleibensabsicht in der Schweiz sprächen. Erklärte Wünsche der Steuerpflichtigen seien insoweit unbeachtlich. Die Abfindung wäre aber auch gemäß § 2 Abs. 7 i.V.m. § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG in die Veranlagung zur unbeschränkten Steuerpflicht einzubeziehen, wenn die Kläger im Zeitpunkt der Zahlung der Abfindung im Inland keinen Wohnsitz bzw. gewöhnlichen Aufenthalt mehr unterhalten hätten. Kein anderes Ergebnis würde sich ferner ergeben, wenn man im Streitfall von einer Doppelansässigkeit der Kläger in der Schweiz und in Deutschland ausginge. Denn auch dann könnte Deutschland die Abfindung gemäß Art. 4 Abs. 3 DBA Schweiz nach den Vorschriften der unbeschränkten Steuerpflicht besteuern. Der Einbeziehung der Abfindung in die inländische Besteuerung stünde auch nicht Art. 15 Abs. 1 DBA Schweiz entgegen. Die Vorschrift sei nach dem Willen der Vertragsparteien dahin auszulegen, dass Abfindungszahlungen dem Tätigkeitsstaat zuzuordnen seien. Das hätten die Vertragsparteien mit der zwischen der deutschen und der eidgenössischen Steuerverwaltung getroffenen Verständigungsvereinbarung vom 13. Oktober 1992 (vgl. auch BMF - Schreiben vom 20. Mai 1997 IV C 6 - S 1301 Schz-26/97) dokumentiert. Die Verständigungsverfahren seien zwischenstaatliche Verfahren zur übereinstimmenden Anwendung von DBA. Rechtsgrundlage für die Verständigungsverfahren seien die Verständigungsermächtigungen in den DBA. Diese Verständigungsermächtigungen würden durch die Zustimmungsgesetze zu den DBA unmittelbar anwendbares Recht und gingen nach § 2 AO den deutschen Steuergesetzen vor.

Ergänzend wird auf die Schriftsätze vom 16.01., 17.03., 02.07., 14.10. und 29.11.2004 verwiesen.

Die Kläger haben am ... 2005 Klage erhoben.

Ergänzend zu den Ausführungen im Einspruchsverfahren tragen die Kläger vor:

Die mit dem unverzüglichen Verlassen von Hamburg angestrebten Ziele einer beruflichen und familiären Neuorientierung in der Schweiz seien erreicht worden. So habe er - der Kläger - schon im ... 2001 eine bis heute ausgeübte Tätigkeit als Verwaltungsrat der D AG, Schweiz, angetreten und wohne man noch immer in C. Die Hoffnung auf einen beruflichen Neuanfang in der Schweiz sei auch begründet gewesen, zumal schon im Januar 2001 entsprechende Sondierungsgespräche geführt worden seien. Entgegen der Annahme des Beklagten habe der Praktikumsaufenthalt der Tochter im Sommer 2001 in der Hamburger Wohnung nicht ihre - der Kläger - Anwesenheit erforderlich gemacht. Die Tochter sei schon damals trotz ihrer Jugend selbstständig und weltläufig gewesen. Schließlich könne die Abfindung auch nicht nach Art. 4 Abs. 4 DBA Schweiz in Deutschland besteuert werden. Hierfür fehle es an einem deutschen Besteuerungstatbestand. Die Vorschrift des § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe d EStG sei erst mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2004 in das Gesetz eingefügt worden, und § 2 AStG scheide aus, weil er - der Kläger - nicht deutscher, sondern österreichischer Staatsbürger sei.

Ergänzend wird auf die Schriftsätzevom 08.06.2005, 01.04. und 04.06.2007 verwiesen.

Die Kläger beantragen,

die Einspruchsentscheidung vom ... 2005 aufzuheben und den Bescheid für 2001 über Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer vom ... 2004 dahin zu ändern, dass die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit von ... DM um ... DM auf ... DM herabgesetzt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte verweist im Wesentlichen auf die Einspruchsentscheidung vom ... 2005 und trägt ergänzend vor:

Entschädigungsleistungen hätten auch schon vor der Änderung des § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG durch das Steueränderungsgesetz 2003 - und damit auch im Streitjahr - zu den beschränkt steuerpflichtigen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gezählt. Die ausdrückliche Nennung der Entschädigungsleistungen in § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe d EStG n.F. habe nur der Klarstellung gedient.

Das Gericht hat zu der Frage der Aufgabe des inländischen Wohnsitzes der Kläger in der mündlichen Verhandlung Zeugenbeweis erhoben. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Sitzungsniederschrift vom ... 2007 verwiesen.

Dem Gericht lag die den Streitfall betreffende Einkommensteuer- und Rechtsbehelfsakte zu der Steuernummer ... vor.

Entscheidungsgründe:

Die zulässige Klage ist begründet.

Der angefochtene Bescheid ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO. Die an den Kläger geleistete Abfindung unterliegt in dem erkannten Umfang nicht der Einkommensteuer, § 2 Abs. 1 EStG.

1. Gemäß § 2 Abs. 1 EStG unterliegen die dort genannten Einkünfte, die der Steuerpflichtige während seiner unbeschränkten Einkommensteuerpflicht oder als inländische Einkünfte während seiner beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielt, - sofern das Besteuerungsrecht nicht durch ein Doppelbesteuerungsabkommen - DBA - einem anderen Staat zugewiesen wird - der Einkommensteuer. Unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind gemäß § 1 Abs. 1 EStG natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, während natürliche Personen, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, gemäß § 1 Abs. 4 EStG beschränkt steuerpflichtig sind, wenn sie inländische Einkünfte im Sinne des § 49 EStG erzielen.

2. Der Kläger war bei Bezug der Abfindung weder unbeschränkt einkommensteuerpflichtig noch unterfiel die Abfindung, soweit sie als Entschädigung im Sinne von § 24 Nr. 1 EStG geleistet wurde, der beschränkten Steuerpflicht.

a. Seinen Wohnsitz hat gemäß § 8 AO jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er sie beibehalten und benutzen wird. Im Gegensatz zum bürgerlichen Recht, das in Bezug auf Begründung, Beibehaltung und Aufgabe des Wohnsitzes auf den rechtsgeschäftlichen Willen abstellt, ist der steuerrechtliche Wohnsitzbegriff objektiviert: er stellt auf die tatsächliche Gestaltung ab und knüpft insgesamt an äußere Merkmale an, ohne subjektiven Momenten oder Absichten Raum zu geben (vgl. BFH-Urteil vom 23. November 1988 II R 139/87, BFHE 155, 29, BStBl II 1989, 182). Maßgebend ist der objektive Zustand, nämlich das Innehaben einer Wohnung unter Umständen, die den Schluss rechtfertigen, dass der Wohnungsinhaber diese Wohnung beibehalten und ständig oder doch mit einer gewissen Regelmäßigkeit und Gewohnheit benutzen wird. Ob im Einzelfall eine solche Benutzung vorliegt, ist Tatfrage und unter Würdigung der Gesamtumstände festzustellen (vgl. Gersch in Klein, AO, 9. Aufl., § 8 Rz. 4; BFH-Urteil vom 24. April 1964 VI 236/62 U, BFHE 79, 626, BStBl III 1964, 462 m.w.N.). Es muss nach dem Gesamtbild der Verhältnisse wahrscheinlich sein, dass der Steuerpflichtige die nicht nur vorübergehende Nutzung der Wohnung in Zukunft fortsetzen wird (vgl. BFH-Beschluss vom 05. November 2001 VI B 219/00, BFH/NV 2002, 311; Buciek in Beermann, Steuerliches Verfahrensrecht, § 8 AO Rz. 37 ff.). Liegt dieser Zustand objektiv vor, so kommt einem etwaigen Willen des Steuerpflichtigen, an diesem Platz keinen Wohnsitz begründen oder beibehalten zu wollen, keine Bedeutung zu (vgl. BFH-Beschluss vom 05. November 2001 VI B 219/00, BFH/NV 2002, 311; BFH-Urteil vom 23. November 1988 II R 139/87, BFHE 155, 29, BStBl II 1989, 182; jeweils m.w.N.).

Das Gericht ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu der Überzeugung gelangt, dass die Kläger im ... 2001 ihren inländischen Wohnsitz aufgegeben haben. Zwar stand den Klägern die Hamburger Wohnung mietvertraglich noch bis zum 31.12.2001 zur Verfügung und hatten die Kläger die Wohnung damit bis zu diesem Zeitpunkt noch im Sinne von § 8 AO inne; doch haben die Kläger nach der aus dem Inbegriff der Verhandlung gewonnenen Überzeugung des Gerichts Hamburg im ... 2001 unter Umständen verlassen, die erkennen ließen, dass eine nicht nur vorübergehende Nutzung der Hamburger Wohnung in Zukunft nicht mehr fortgesetzt und eine dauerhafte Rückkehr nach Deutschland in absehbarer Zeit nicht erfolgen würde. Die entsprechenden Einlassungen der Kläger waren glaubhaft, frei von Widersprüchen und wurden durch die mit dem klägerischen Schriftsatz vom 01.04.2007 übersandten - informellen - Aussagen der Tochter und der (Schwieger)Mutter der Kläger sowie der Gesellschafter der D AG und durch das Ergebnis der Beweisaufnahme bestätigt. Die Zeugin E hat glaubhaft versichert, dass sie die Klägerin ab Ende ... 2001 nur noch wenige Male und den Kläger überhaupt nicht mehr in der Hamburger Wohnung angetroffen habe. Zudem hätte die Klägerin ihr - der Zeugin - zuvor eröffnet, dass sie - die Kläger - Deutschland verlassen und in die Schweiz ziehen würden. Darüber hinaus hat die Zeugin E bestätigt, dass die Tochter der Kläger die Hamburger Wohnung im Sommer 2001 alleine bewohnt hat und dass ab Ende ... 2001 nur noch der Grundunterhalt einer praktisch unbewohnten Wohnung zu gewährleisten war. Auch der Zeuge F hat glaubhaft versichert, dass er die Klägerin ab Ende ... 2001 nur noch sehr selten und den Kläger nur noch ein einziges Mal in der Hamburger Wohnung angetroffen habe. Diese Angaben decken sich mit den informellen schriftlichen Aussagen der Tochter und der (Schwieger)Mutter der Kläger und lassen die Behauptung der Kläger, die Hamburger Wohnung Ende ... 2001 aufgegeben und nur noch zum Zwecke der Wohnungsauflösung bzw. anlässlich eines Verwandtenbesuches in G und eines geschäftlichen Termins in Hamburg aufgesucht zu haben, plausibel erscheinen. Angesichts der beruflichen Biografie des Klägers, die schon in der Vergangenheit eine Vielzahl von Familienumzügen erforderlich gemacht hatte, sowie der Tatsache, dass die Schweiz das Heimatland der Klägerin und die familiären Bande zu der in C lebenden (Schwieger)Mutter in der Vergangenheit durch diverse Aufenthalte in dem Wohnhaus der (Schwieger)Mutter nachhaltig gepflegt worden waren, erscheint es dem Gericht auch nachvollziehbar, dass die Kläger Hamburg nach dem Ausscheiden des Klägers aus der GmbH und der hiernach zu erwartenden öffentlichen Berichterstattung ohne weiteres Zuwarten in Richtung Schweiz verlassen haben. Hierfür spricht auch der Umstand, dass der Kläger nach entsprechenden Sondierungsgesprächen mit den Gesellschaftern der D AG auch auf einen beruflichen Neuanfang in der Schweiz hoffen konnte. Da den Klägern zudem in dem Wohnhaus der (Schwieger)Mutter in C ausreichende inventarisierte Räumlichkeiten zur Verfügung gestanden haben - was zwischen den Beteiligten unstreitig sein dürfte und von dem Gericht nach dem Inhalt der Akten nicht bezweifelt wird -, waren auch die mit einem plötzlichen Wegzug verbundenen logistischen Probleme lösbar. Auch insofern hält das Gericht die klägerischen Einlassungen für überzeugend (vgl. Schriftsatz der Kläger vom 08. Juni 2005, Bl. 26 GA). Schließlich sprechen auch die Betriebs- und Stromkostenabrechnungen für die Hamburger Wohnung für das Jahr 2001 nicht gegen eine Wohnungsaufgabe durch die Kläger im ... 2001. Zwar ergab sich bei den Betriebskosten zu Lasten der Kläger eine Nachzahlung in Höhe von ... EUR und lag der durchschnittliche Stromverbrauch in 2001 immer noch bei ca. 19 kWh pro Tag - gegenüber ca. 28 kWh pro Tag in 2000 - und bei ca. 18 kWh pro Tag in der Zeit vom 25. September bis 30. November 2001. Doch zum einen erfolgte die Umlage der Betriebskosten nach einem Flächen- und nicht nach einem Verbrauchsschlüssel; der Abrechnung ist daher keine Aussage darüber zu entnehmen, ob die teils gestiegenen Verbrauchszahlen des Gesamtobjekts auf die Wohnung der Kläger entfallen sind und ob es sich hierbei um zeitgenaue Verbrauchswerte gehandelt hat (vgl. zu dem letzten Aspekt die Aussage des Zeugen F). Und zum anderen kann nicht ausgeschlossen werden, dass der durchschnittliche Stromverbrauch in 2001 nicht zuletzt auf den bis zur Wohnungsübergabe im Dezember 2001 beibehaltenen Grundunterhalt der Wohnung, den Betrieb des Kühl- und Gefrierschranks, der Alarmanlage und der automatisierten Beleuchtung der Wohnung zurückzuführen war.

b. Mit dem Wegzug im ... 2001 ist nicht nur der inländische Wohnsitz i.S.d. § 8 AO aufgegeben worden, sondern sind zugleich auch die Voraussetzungen für die Annahme eines gewöhnlichen Aufenthalts i.S.d. § 9 AO entfallen. Denn erste Voraussetzung eines gewöhnlichen Aufenthalts ist die tatsächliche Anwesenheit des Steuerpflichtigen im Inland.

c. Entlassungsabfindungen werden zur Entschädigung für den Verlust des Arbeitsplatzes und des damit einhergehenden Verlusts künftigen Arbeitsverdiensts gezahlt. Entlassungsabfindungen werden damit nicht für die Ausübung einer Tätigkeit, sondern für deren Beendigung gezahlt. Sie gehören deshalb nicht zu den beschränkt steuerpflichtigen inländischen Einkünften i.S.d. § 49 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe a EStG, die eine Ausübung oder Verwertung nichtselbständiger Arbeit voraussetzen (vgl. ausdrücklich Haiß in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 49 EStG Rz. 785; Lüdicke in Lademann, EStG, § 49 Rz. 596; Heinicke in Schmidt, EStG, 26. Aufl., § 49 Rz. 7). Daher ergab sich bis zur Einführung des Buchstaben d in § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG durch das Steueränderungsgesetz 2003 vom 15.12.2003 (BGBl. I 2003, 2645) mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2004 bei Zufluss einer Entlassungsabfindung an beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer kein deutscher Besteuerungsanspruch (vgl. Haiß in Herrmann / Heuer / Raupach, EStG/KStG, § 49 EStG Rz. 785; Gosch in Kirchhof, EStG, 6. Aufl., § 49 Rz. 104; Hidien in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 49 Anm. G 196 m.w.N.; Neyer, IStR 2004, 403). Mithin handelt es sich entgegen der Gesetzesbegründung des Steueränderungsgesetzes 2003 (vgl. BT-Drs. 15/1798, 6), vereinzelten Stimmen in der Literatur (vgl. etwa Ramackers in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 49 Rz. 332) und der Auffassung des Beklagten bei der Einfügung des Buchstaben d nicht um eine klarstellende Neuregelung, sondern um eine Gesetzesänderung mit konstitutiver Bedeutung (vgl. Hidien in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 49 Anm. G 196).

aa. Damit unterlag die an den Kläger im ... 2001 gezahlte - und hier strittige- Entlassungsentschädigung i.S.d. § 24 Nr. 1 EStG dem Grunde nach nicht der beschränkten Steuerpflicht.

bb. Die Kläger haben den auf die Entlassungsentschädigung entfallenden Anteil der Abfindung auch rechnerisch zutreffend ermittelt. Dabei war von Folgendem auszugehen: Eine arbeits-/dienstvertragliche Abfindungszahlung kann eine Entschädigung i. S. des § 24 Nr. 1a EStG sein, soweit sie nicht der Erfüllung von Ansprüchen dient, die bis zur Beendigung des Dienstverhältnisses entstanden sind (vgl. BFH-Urteil vom 06. Februar 1987 VI R 229/83, BFH/NV 1987, 572). Die Frage, zu welchem Zeitpunkt das Dienstverhältnis aufgelöst wurde, ist dabei nach zivilrechtlichen Grundsätzen zu beantworten. Danach ist es grundsätzlich möglich, dem Ablauf der Kündigungsfrist durch eine einvernehmliche Auflösung des Dienstverhältnisses zu entgehen und gleichzeitig eine tarifbegünstigte Abfindungszahlung zu vereinbaren (vgl. BFH-Urteil vom 06. Februar 1987 VI R 229/83, BFH/NV 1987, 572). Weitere Voraussetzung ist allerdings, dass der Steuerpflichtige die Auflösungsvereinbarung nicht aus eigenem Antrieb herbeigeführt hat, sondern unter einem nicht unerheblichen rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichen Druck gehandelt hat (vgl. BFH-Urteil vom 06. März 2002 XI R 51/00, BFHE 198, 468, BStBl II 2002, 516). Da das Dienstverhältnis des Klägers zum ... 2001 aufgelöst worden war, enthielt die Abfindung auch nur dienstvertragliche Vergütungsansprüche, die bis zu diesem Zeitpunkt entstanden waren. Dies waren jeweils 4/12 der festen und variablen Jahresprämie (4/12 von 2 x ...) und 4/12 der EVA-Tantieme (4/12 von ... Mio.); darüber hinausgehende Vergütungsansprüche waren bis zum Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis (noch) nicht erdient worden. Die nach Abzug dieser - abgezinsten - Beträge verbleibende Abfindung entfiel demnach auf die Entschädigung für die Einhaltung des Wettbewerbsverbots (vgl. Nachtragsvereinbarung vom ... 1999 zum Dienstvertrag - § 10 Abs. 4 - vom ... 1996) sowie - da das Dienstverhältnis auf entsprechenden Druck der GmbH vorzeitig aufgelöst worden war - auf die Entschädigungsleistung i.S.d. § 24 Nr. 1 EStG. Diese betrug danach ... DM. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die von den Klägern gefertigte Anlage zur Einkommensteuererklärung 2001 verwiesen.

3. Die Entschädigungsleistung kann auch nicht nach § 2 AStG (i.V.m. Art. 4 Abs. 4 DBA Schweiz) in die deutsche Besteuerung einbezogen werden. Die Norm ist auf den Kläger, der österreichischer Staatsbürger ist, nicht anwendbar.

4. Bei der Bemessung der Bescheidkorrektur war zu beachten, dass der Beklagte die Abfindung um den Freibetrag nach § 3 Nr. 9 EStG in Höhe von 16.000 DM gekürzt hatte. Die inländischen Einkünfte des Klägers waren daher in Höhe von ... DM - 16.000 DM = ... DM herabzusetzen.

5. Vorsorglich weist das Gericht darauf hin, dass die Abfindung auch dann nicht in die deutsche Besteuerung einzubeziehen wäre, wenn die Kläger bei Zufluss der Abfindung noch über einen inländischen Wohnsitz verfügt hätten. Denn abkommensrechtlich wären die Kläger bei einer Doppelansässigkeit Deutschland / Schweiz in der Schweiz ansässig gewesen, da sie - nach den zu oben 2. a. ausgeführten tatsächlichen Verhältnissen - nur dort eine ständige Wohnstätte unterhalten haben (Art. 4 Abs. 2 Buchst. a Satz 1 DBA-Schweiz). Denn eine abkommensrechtliche ständige Wohnstätte setzt mehr als einen abgabenrechtlichen Wohnsitz voraus. Es müssen Räumlichkeiten vorhanden sein, die nach Art und Einrichtung zum Wohnen geeignet sind und auf Grund einer langfristigen Rechtsposition ständig genutzt werden können und tatsächlich auch regelmäßig genutzt werden; eine nur gelegentliche Nutzung reicht nicht aus. Erforderlich ist vielmehr eine Art und Intensität der Nutzung, welche die Wohnung als eine nicht nur hin und wieder aufgesuchte, sondern in den allgemeinen Lebensrhythmus einbezogene Anlaufstelle des Steuerpflichtigen erscheinen lässt. Darin liegt die Qualifizierung der "ständigen Wohnstätte" i. S. des Abkommensrechts gegenüber dem "Wohnsitz" i. S. des § 8 AO, für dessen Begründung es ausreichen kann, dass eine Wohnung ständig zur Nutzung bereitgehalten und tatsächlich nur von Fall zu Fall genutzt wird (BFH-Urteil vom 05. Juni 2007 I R 22/06, nv; BFH-Urteil vom 24. Januar 2001 I R 100/99, BFH/NV 2001, 1402). Die abkommensrechtliche Ansässigkeit der Kläger in der Schweiz hätte aber zur Folge, dass die Abfindung gemäß Art. 15 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz nur in der Schweiz als dem abkommensrechtlichen Ansässigkeitsstaat besteuert werden dürfte. Denn nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, der sich das erkennende Gericht anschließt, zählt eine Abfindung, die ein Arbeitnehmer für die vorzeitige Aufgabe seines Arbeitsplatzes von seinem Arbeitgeber erhält, zu den Einkünften aus unselbstständiger Arbeit i.S.d. Art. 15 Abs. 1 DBA-Schweiz. Eine solche Abfindung wird jedoch, sofern es sich nicht um die Nachzahlung von Arbeitslohn handelt, nicht "für" die geleistete Arbeit bezogen und unterfällt folglich nicht dem Anwendungsbereich des Art. 15 Abs. 1 Satz 2 DBA-Schweiz. Deshalb darf sie, auch wenn der Arbeitnehmer in der Vergangenheit im anderen Vertragsstaat tätig geworden ist, nach Art. 15 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz nur vom - abkommensrechtlichen - Ansässigkeitsstaat besteuert werden (vgl. BFH-Beschluss vom 12. September 2006 I B 27/06, BFH/NV 2007, 13 m.w.N.). Die anders lautende Verständigungsvereinbarung zwischen der Deutschen und der Eidgenössischen Steuerverwaltung (vgl. BMF-Schreiben vom 20. Mai 1997, BStBl I 1997, 560) widerspricht insoweit dem eindeutigen Abkommenswortlaut und vermag das Gericht - nach dem Grundsatz des Vorrangs des Gesetzes - nicht zu binden.

Die Abfindung könnte auch nicht im Wege der sog. "überdachenden Besteuerung" nach Art. 4 Abs. 3 DBA-Schweiz nach den Vorschriften über die unbeschränkte Steuerpflicht besteuert werden, da die Kläger in Deutschland weder - wie zuvor ausgeführt - eine ständige Wohnstätte noch - unstreitig - einen gewöhnlichen Aufenthalt innehatten.

Schließlich würde sich die festzusetzende Steuer auch nicht unter dem Gesichtspunkt des Progressionsvorbehalts nach § 32 b Abs. 1 Nr. 3 EStG ändern, da die Kläger im Streitjahr auch ohne die Einbeziehung der Abfindung in die Steuersatzberechnung den Höchststeuersatz zu zahlen haben.

6. Die Nebenentscheidungen folgen aus § 135 Abs. 1, § 115 Abs. 2 FGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 155, § 151 Abs. 3 FGO, § 708 Nr. 10, § 711 ZPO.

Ende der Entscheidung

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