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BESCHLUSS

Geschäftsnummer: 10 V 402/08

In dem Rechtsstreit

wegen Aussetzung der Vollziehung des Bescheids über die geänderte Prüfungsanordnung

hat der 10. Senat des Hessischen Finanzgerichts

am 10. April 2008 beschlossen:

Tenor:

Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung vom 13.02.2008 wird zurückgewiesen.

Die Antragstellerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Die Beschwerde wird zugelassen.

Gründe:

I. Die Antragstellerin begehrt Aussetzung der Vollziehung (AdV) der gegen sie ergangenen Prüfungsanordnungen für eine Lohnsteuer-Außenprüfung.

Die Antragstellerin ist eine juristische Person (GmbH) kroatischen Rechts mit Sitz in A. Die Antragstellerin wurde 199x gegründet und im Handelsregister beim Handelsgericht A eingetragen. Nach den Feststellungen des Bundeszentralamts für Steuern handelt es sich um ein seit 200x wirtschaftlich aktives Unternehmen. Unternehmensgegenstand sind (vor allem) Bauausführungen.

Seit dem Jahr 200x ist die Antragstellerin auch in der Bundesrepublik Deutschland (Inland) tätig. Sie entsendet und beschäftigt ausländische Werkvertragsarbeitnehmer im Rahmen des Kontingentverfahrens. Die Antragstellerin hat zur Abwicklung der Baugeschäfte im Inland am . .2002 beim Gewerbeamt B eine unselbständige Zweigstelle zur Ausübung des Maurer- und Betonbauerhandwerks mit der Anschrift B angemeldet. Die Adresse wurde auch als inländische Anschrift des Unternehmens in den Fragebögen zur steuerlichen Erfassung angegeben und gegenüber der Arbeitsverwaltung genutzt. In den Anschreiben an die Oberfinanzdirektion K - Finanzkontrolle Schwarzarbeit (wegen Anmeldung nach § 3 Arbeitnehmer-Entsendegesetz) wird im Briefkopf die B-er Anschrift als Zweigstelle bezeichnet und zum Teil ist der Unterschrift der Geschäftsführerin ein Stempel mit einer Zweigstellenangabe beigefügt.

Für die Besteuerung der Antragstellerin zuständig ist der Antragsgegner gemäß §§ 20a Abs. 1, 21 Abs. 1 Satz 2 AO i.V.m. der Umsatzsteuerzuständigkeitsverordnung.

Am . .2006 beauftragte der Antragsgegner das Finanzamt B (FA B) mit der Durchführung einer Lohnsteuer-Außenprüfung. Der Prüfungsauftrag wurde der Antragstellerin nicht bekannt gegeben. Das FA B erließ am . .2006 eine Prüfungsanordnung gegen die Antragstellerin für den Zeitraum Januar 2002 bis Oktober 2006. Über den dagegen beim FA B eingelegten Einspruch ist bis heute noch nicht entschieden. Das Finanzgericht München gewährte mit Beschluss vom 19.02.2007 8 V 4730/06 nur AdV der Prüfungsanordnung vom . .2006 für den Zeitraum Januar bis Juni 2002, weil das FA B insoweit den Prüfungszeitraum über den im Prüfungsantrag genannten Zeitraum hinaus erstreckt hatte. Aufgrund eines erweiterten Prüfungsauftrags des Antragsgegners vom . .2007, der der Antragstellerin wiederum nicht bekannt gegeben wurde, erging am . .2007 durch das FA B eine geänderte Prüfungsanordnung für den Zeitraum Juli 2002 bis Dezember 2006. Hiergegen legte die Antragstellerin beim FA B ebenfalls Einspruch ein, über den ebenfalls bis heute noch nicht entschieden wurde. Einen gleichzeitig gestellten Antrag auf AdV der geänderten Prüfungsanordnung vom . .2007 wies das FA B am 19.04.2007 unter Hinweis auf den Beschluss des FG München vom 19.02.2007 zurück.

Am 13.02.2008 machte die Antragstellerin bei Gericht den Antrag auf AdV gegen den Antragsgegner anhängig und erhob unter dem Aktenzeichen 10 K 403/08 Untätigkeitsklage gegen den Antragsgegner wegen der Prüfungsanordnungen. Über die Klage hat das Gericht noch nicht entschieden.

Die Antragstellerin ist der Auffassung, dass der Antragsgegner gemäß §§ 367 Abs. 3 Satz 1, 195 Satz 2 AO für die Entscheidung über die beim FA B gegen die Prüfungsanordnungen angebrachten Einsprüche zuständig sei, damit gemäß § 63 Abs. 3 FGO der richtige Beklagte und folglich auch der richtige Antragsgegner sei. Zur Begründung verweist die Antragstellerin auf die Gerichtsbescheide des FG München vom 04.04.2007 5 K 2853/06; 5 K 2854/06, 5 K 4455/06, 5 K 4456/06, 5 K 4457/06, EFG 2007, 1397. Ergänzend wird auf die Antragsschrift vom 13.02.2008 Bezug genommen.

Die Antragstellerin beantragt (sinngemäß),

1. die Vollziehung des als "Geänderte Prüfungsanordnung" bezeichneten Bescheides des Finanzamtes B vom . .2007 betreffend die Anordnung einer Lohnsteuer-Außenprüfung für den Zeitraum Juli 2002 bis Dezember 2006 bis einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung auszusetzen,

2. hilfsweise für den Fall, dass der als "Prüfungsanordnung" bezeichnete Bescheid des Finanzamtes B vom . .2006 betreffend die Anordnung einer Lohnsteuer-Außenprüfung für den Zeitraum Januar 2002 bis Oktober 2006 nicht (oder teilweise nicht) aufgehoben ist, auch die Vollziehung des vorbezeichneten Bescheides vom . .2006 bis einen Monat nach der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung auszusetzen,

3. hilfsweise, die Beschwerde zum Bundesfinanzhof zuzulassen.

Der Antragsgegner beantragt (sinngemäß),

den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung zurückzuweisen.

Der Antragsgegner ist der Ansicht, dass für die Entscheidung über die Einsprüche das FA B zuständig sei; er sei deshalb nicht der richtige Antragsgegner. Zur Begründung verweist der Antragsgegner auf die Entscheidungen des BFH, bei denen inzident jeweils die Zuständigkeit des mit der Prüfung beauftragten Finanzamts bejaht worden ist. Ergänzend wird auf den Schriftsatz vom 26.03.2008 Bezug genommen.

Dem Gericht lagen die vom Antragsgegner mit Schreiben vom 26.03.2008 übersandten Akten sowie die ohne Anschreiben am 08.04.2008 zur Vervollständigung des Teils II der Akten (auszugsweise Unterlagen des FA B) übersandten Unterlagen vor.

II. Der Antrag auf AdV hat keinen Erfolg. Antrag und Hilfsantrag richten sich gegen den falschen Antragsgegner. Das Finanzamt C ist insoweit unzuständig.

Richtiger Antragsgegner ist nach Auffassung des Senats das FA B, das auch die angegriffenen Prüfungsanordnungen erlassen hat.

Für das gerichtliche Eilverfahren nach § 69 Abs. 3 FGO gilt § 63 FGO nicht unmittelbar. Das Aussetzungsverfahren steht jedoch in engem Zusammenhang zur Klage, wenn ein Aussetzungsantrag während eines anhängigen Klageverfahrens (oder gemeinsam mit einem Klageverfahren) gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO bei dem Gericht der Hauptsache angebracht wird. Dann ist das im Klageverfahren prozessführungsbefugte Finanzamt auch Antragsgegner (BFH, Beschluss vom 25.01.2005 I S 8/04, BFH/NV 2005, 1109, 1110 m.w.N.; Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Stand Dez. 2007, § 63 FGO Rz. 8). § 63 FGO findet letztlich entsprechende Anwendung (BFH, Beschluss vom 17.08.2007 XI S 15/07 (PKH), BFH/NV 2007, 2142, 2143).

Im anhängigen Verfahren hat der Antragsgegner, der für die Besteuerung der Antragstellerin aufgrund ausdrücklicher Regelung zuständig ist, das an sich örtlich zuständige FA B gemäß § 195 Satz 2 AO innerdienstlich mit der Durchführung einer Lohnsteuer-Außenprüfung beauftragt und dem beauftragten Finanzamt auch die Befugnis zum Erlass der erforderlichen Prüfungsanordnung übertragen, vgl. auch § 5 Abs. 1 Satz 2 BpO 2000.

Für diese Sachverhaltsgestaltung wird zur Frage der passiven Prozessführungsbefugnis bzw. Passivlegitimation nach § 63 FGO überwiegend die Auffassung vertreten, § 63 Abs. 3 FGO betreffe nicht Fälle, in denen kraft Einzelfallregelung die Zuständigkeit verlagert werde (BFH, Urteil vom 10.11.1987 VII R 137/84, BFH/NV 1988, 417, 418; von Groll in Gräber, FGO, 6. Auflage 2006, § 63 Rz. 11). Dementsprechend zähle § 195 Satz 2 AO nicht zu den von § 63 Abs. 3 FGO gemeinten gesetzlichen Vorschriften, die eine Behörde berechtigten, für die zuständige Behörde zu handeln ( FG MÜNCHEN, Urteil vom 29.07.2003 13 K 2120/99, EFG 2003, 1589; Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O, § 63 FGO Rz. 56; Stöcker in Beermann/Gosch, AO/FGO, Stand Jan. 2008, § 63 FGO Rz. 28; Tipke in Tipke/Kruse, AO/FGO, Stand Nov. 2007, § 63 FGO Tz. 8; Dumke in Schwarz, FGO, Stand Nov. 2007, § 63 Rz. 22, Pfützenreuter in Haarmann/Schmieszek, Rechtsschutz in Steuer- und Abgabensachen, Stand Jan. 2003, Fach 63001 Rz. 23; a.A. ausdrücklich FG MÜNCHEN, Urteil vom 30.11.2004 2 K 1749/01, EFG 2005, 579; Romeis, StBp 2006, 361, 364).

Zu der gleich gelagerten Problematik im Rahmen des § 367 Abs. 3 Satz 1 AO und damit der Frage, ob die beauftragende oder die beauftragte Finanzbehörde zur Entscheidung über einen Einspruch gegen eine von dem beauftragten Finanzamt erlassene Prüfungsanordnung zuständig ist, hat sich noch keine herrschende Meinung herausgebildet. Der BFH hat das Merkmal "aufgrund gesetzlicher Vorschrift" i.S. des § 367 Abs. 1 Satz 1 AO als auslegungsbedürftig bezeichnet (BFH, Beschluss vom 27.03.2006 VIII B 21/05, BFH/NV 2006, 1256, 1257).

Zum Teil wird § 195 Satz 2 AO als gesetzliche Vorschrift i.S. des § 367 Abs. 3 Satz 1 AO angesehen. Demgemäß entscheidet das beauftragende Finanzamt über einen Einspruch gegen eine Prüfungsanordnung des beauftragten Finanzamts (so FG MÜNCHEN, EFG 2005, 579; FG MÜNCHEN, Gerichtsbescheide vom 04.04.2007 5 K 2853/06, 5 K 2854/06; 5 K 4455/06, 5 K 4456/06, 5 K 4457/06, EFG 2007, 1397; FG Düsseldorf, Urteile vom 13.12.2006 13 K 5642/02 AO, EFG 2007, 982, 13 K 5635/02 AO, Juris; 13 K 5636/02 AO, Juris; Romeis, StBp 2006, 361, 363; Eckhoff in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 195 AO Rz. 37; Birkenfeld in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O.,§ 367 Rz. 43, 49; Tipke in Tipke/Kruse, a.a.O., § 195 AO Tz. 18; § 367 AO Tz. 9; Hardtke in Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 18. Auflage 2004, § 367 AO Rz. 10; Madle in AO-Praktikerkommentar, Stand Jan. 2008, § 367 Rz. 1; Höft in Pump/Leibner, Abgabenordnung, Stand März 2008, § 367, Rz. 12). Zur Begründung wird im Wesentlichen angeführt, dass das beauftragende Finanzamt eigenes Ermessen bei der Entscheidung ausübt, ob und in welchem Umfang bei einem Steuerpflichtigen eine Außenprüfung erfolgt. Diese Entscheidung dürfe nicht dem beauftragten Finanzamt überlassen werden, sondern müsse bis zum Abschluss des Einspruchsverfahrens bei dem beauftragenden Finanzamt verbleiben. Nur diese Auslegung werde Sinn und Zweck des § 367 Abs. 3 Satz 1 AO gerecht, zumal die Gesetzesbegründung zur Problematik keine ausdrücklichen Ausführungen enthalte.

Demgegenüber steht die andere Auffassung, die - in Übereinstimmung mit der überwiegenden Auffassung zu § 63 Abs. 3 FGO - § 195 Satz 2 AO nicht als gesetzliche Vorschrift i.S. des § 367 Abs. 3 Satz 1 versteht (FG MÜNCHEN, EFG 2003, 1589; von Wedel in Beermann/Gosch, a.a.O., § 367 Rz. 8; Dumke in Schwarz, Abgabenordnung, Stand Feb. 2008, § 367 Rz. 4a; Dreßler in Pump/Leibner, a.a.O., § 195 Rz. 18, 20; Pahlke in Pahlke/Koenig, Abgabenordnung, 2004, § 367 Rz. 63; Rüsken in Klein, Abgabenordnung, 9. Auflage 2006, § 195 Rz. 10, 14; Brockmeyer in Klein, a.a.O., § 367 Rz. 18). Der BFH hat in verschiedenen Urteilen diese Ansicht ebenfalls zu Grunde gelegt, allerdings ohne weitere Problematisierung (BFH, Urteile vom 10.12.1987 IV R 77/86, BStBl II 1988, 322; IV R 53/86, BFH/NV 1987, 752; vom 11.12.1991 I R 66/90, BStBl II 1992, 595; vom 27.11.2003 I B 119, S 11/03, BFH/NV 2004, 756). Begründet wird diese Auffassung damit, dass im Fall des § 195 Satz 2 AO die beauftragte Behörde nicht aufgrund einer gesetzlichen Vorschrift tätig werde, sondern erst noch der im Ermessen des zuständigen Finanzamts stehende Auftrag hinzukommen müsse.

Nach Ansicht des Senats ist die Streitfrage für § 63 Abs. 3 FGO und § 367 Abs. 3 Satz 1 AO einheitlich zu entscheiden, um dem jeweils betroffenen Steuerpflichtigen effektiven Rechtsschutz zu gewähren. In der Sache selbst schließt sich der Senat der Auffassung an, die § 195 Satz 2 AO nicht als gesetzliche Vorschrift i.S. der §§ 63 Abs. 3 FGO, 367 Abs. 3 Satz 1 AO ansieht. Über den Einspruch gegen die Prüfungsanordnung hat das beauftragte Finanzamt zu entscheiden, und das beauftragte Finanzamt ist der zutreffende Beklagte und damit auch der richtige Antragsgegner im Verfahren nach § 69 Abs. 3 FGO. Für den Senat war maßgeblich, dass in dem Fall des § 195 Satz 2 AO eine im Prüfungsauftrag dokumentierte Einzelfallentscheidung hinzutreten muss, um die Zuständigkeit des beauftragten Finanzamts zu begründen. Das beauftragende Finanzamt macht dann von einer gesetzlichen Ermächtigung Gebrauch. Es liegt keine im Gesetz von vornherein angelegte Zuständigkeitsübertragung vor, wie sie die in § 18 FVG angesprochenen Regelungen bei der Umsatzsteuer und der Kraftfahrzeugsteuer (dazu etwa Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 63 FGO Rz. 52) vorsehen. Gerade diese Vorschriften hatte der Gesetzgeber aber bei der Neuregelung des § 367 Abs. 3 AO und des § 63 Abs. 3 FGO vor Augen, wie die Gesetzesbegründungen belegen (vgl. BT-Drs. VI/1982, 192 zu § 350 Abs. 4 Entwurf-AO; BT-Drs. 7/4292, 43 zu § 367 Abs. 3 AO; BT-Drs. 7/261, 50 zu § 63 Abs. 3 FGO; vgl. auch die Darstellung bei Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 63 FGO Rz. 1). Der Senat versteht die §§ 367 Abs. 3 Satz 1 AO, 63 Abs. 3 FGO als Ausnahmeregelungen, die eng auszulegen sind (ebenso bereits FG MÜNCHEN, EFG 2003, 1589, 1590). Auch die Tatsache, dass das beauftragende Finanzamt bei seiner Entscheidung für die Durchführung einer Außenprüfung eine Ermessensentscheidung trifft, spricht nicht gegen die hier vertretene Auffassung. Die Beauftragung (in der im anhängigen Verfahren gewählten Form) stellt lediglich eine innerdienstliche Regelung ohne Außenwirkung dar, die im Übrigen jedoch die Ermessensentscheidung des beauftragenden Finanzamts dokumentiert und zumindest inzident einer gerichtlichen Überprüfung zugänglich ist. Gegenüber dem betroffenen Steuerpflichtigen tritt jedoch alleine das beauftragte Finanzamt mit seiner Prüfungsanordnung auf. Die Befugnis dazu wurde ihm von der beauftragenden Behörde in vollem Umfang übertragen. Von daher teilt der Senat nicht die geäußerten Bedenken, wenn das beauftragte Finanzamt die Ermessenserwägungen des beauftragenden Finanzamts mitteilt und diese im Rahmen einer Einspruchsentscheidung oder gemäß § 102 Satz 2 FGO vor Gericht sogar ergänzt (so auch BFH, BFH/NV 2004, 756, 757; FG MÜNCHEN, EFG 2003, 1589, 1590). Insoweit liegt hier keine Besonderheit des § 195 Satz 2 AO vor, sondern lediglich eine für jeden mitwirkungsbedürftigen Verwaltungsakt denkbare Situation, die nicht zwangsläufig nach der Entscheidung der lediglich intern handelnden Behörde über einen Rechtsbehelf verlangt.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Im Hinblick auf die beim BFH anhängigen Revisionen (VIII R 14/07, 15/07, 16/07, 17/07, 18/07 und VIII R 39/07; 40/07, 41/07) gegen die Gerichtsbescheide des FG MÜNCHEN vom 04.04.2007 und die Urteile des FG Düsseldorf vom 13.12.2006 hat der Senat die Beschwerde zum BFH gemäß § 128 Abs. 3 FGO ausdrücklich zugelassen.

Ende der Entscheidung