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URTEIL

IM NAMEN DES VOLKES

Geschäftsnummer: 4 K 1207/07

In dem Rechtsstreit

wegen Einkommensteuer 2000-2002

hat Richter am Hessischen Finanzgericht

als Einzelrichter

nach mündlicher Verhandlung

in der Sitzung vom 12. Dezember 2007

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Der Einkommensteuerbescheid 2000 vom 03.03.2006 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 23.03.2007 wird dahingehend abgeändert, dass bei der Berechnung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Klägerin eine den Gewinn erhöhende Entnahme aus der außerbetrieblichen Verwendung der Arbeitnehmer in Höhe von 27.945 DM (netto) berücksichtigt wird. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

2. Dem Finanzamt wird aufgegeben, die Steuer auf dieser Basis neu zu berechnen.

3. Die Kläger haben die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand:

Die Kläger werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin erzielte in den Streitjahren Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Dabei handelte es sich im Jahr 2000 um Einkünfte aus einem als Einzelunternehmen betriebenen Sandstrahlbetrieb in Höhe von 664.831 DM, im Jahr 2001 aus dem Einzelunternehmen Sandstrahlbetrieb in Höhe von -142.494 DM und aus Beteiligungen an zwischenzeitlich aus dem Unternehmen ausgegliederten Kommanditgesellschaften in Höhe von 697.070 DM sowie in 2002 aus dem Einzelunternehmen in Höhe von 12.365 DM und aus den Beteiligungen an den Kommanditgesellschaften in Höhe von 273.882 DM.

Der Kläger erzielte in den Streitjahren Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Geschäftsführer in dem Einzelunternehmen der Klägerin. Des Weiteren erzielte er in den Streitjahren Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung u.a. aus dem Grundstück A. Er ist weiterhin Eigentümer des Grundstücks B, aus dem er in den Streitjahren mangels Einkünfteerzielungsabsicht keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielte.

Das Grundstück A wurde von dem Einzelunternehmen der Klägerin betrieblich genutzt. Die Mietverpflichtungen der Gewerbebetriebe beliefen sich im Jahr 2000 auf brutto 302.608,69 DM, in 2001 auf 211.120 DM und in 2002 auf 108.161,18 EUR.

Durch Beschluss des Amtsgerichts vom 16.04.1999 wurde für das Grundstück A auf Antrag der Bank 1 die Zwangsverwaltung angeordnet. Zum Zwangsverwalter wurde Rechtsanwalt Y bestellt. Das Finanzamt trat der Zwangsverwaltung am 18.01.2000 bei. Zwischenzeitlich nahm die Bank 1 ihren Antrag am 18.08.2000 zurück, trat dem Verfahren, da die Zwangsverwaltung durch das Finanzamt bestehen blieb, jedoch im Juli 2001 wieder bei. Die Zwangsverwaltung endete mit der Versteigerung des Grundstücks an die Tochter der Kläger, Ende des Jahres 2002. Während der Zwangsverwaltung wurden von dem Einzelunternehmen der Klägerin an den Zwangsverwalter trotz dessen Aufforderung keine Mieten gezahlt, obwohl ausweislich der Bilanzen ausreichende Mittel dazu vorhanden waren.

Allerdings erfolgte in dem Einzelunternehmen der Klägerin eine Verbuchung des Mietaufwandes als Aufwand gegen das Verrechnungskonto (#1705) des Klägers. In der Bilanz wurde der Mietaufwand als "Darlehen Kläger" ausgewiesen und in den Folgejahren fortgeschrieben. In den Anlagen V der Streitjahre erklärte der Kläger Mieteinnahmen in Höhe von 211.516 DM im Jahr 2000, 0 DM im Jahr 2001 und 2.500 DM im Jahr 2002. Die als Darlehen verbuchten Beträge wurden nicht als Mieteinnahme erfasst.

Im Rahmen einer Außenprüfung bei dem Kläger qualifizierte der Außenprüfer die ab Juni 2000 nicht gezahlten und in der Bilanz als Darlehen ausgewiesenen Mietzinsen als Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Zur Begründung führte er aus, dass der Kläger die Mieten gestundet und damit im Rahmen eines Darlehens über die Einnahmen verfügt habe. Weiterhin kürzte das Finanzamt auf der Grundlage einer Bescheinigung der Bank 2 vom 18.11.2004 die erklärten Schuldzinsen in Höhe von 13.284 DM in 2001 auf 7.413 DM. Gegen die aufgrund der Außenprüfung erlassenen Einkommensteuerbescheide vom 03.03.2006 wandten sich die Kläger mit dem Einspruch, den das Finanzamt durch Einspruchsentscheidung vom 23.03.2007 zurückwies.

Mit der vorliegenden Klage machen die Kläger geltend, dass aus dem Grundstück A keine Mieteinnahmen erzielt worden seien. Des Weiteren seien die Zinsen in der geltend gemachten Höhe sowie die Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Grundstück B in Höhe von 62.322,76 DM im Jahr 2000, 26.117,23 DM in 2001 und 8.996,83 EUR in 2002 als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen. Bei der Berechnung der Einkünfte aus dem Einzelunternehmen der Klägerin begehren die Kläger die Gewinnerhöhungen durch die Verwendung von Arbeitnehmern des Gewerbebetriebes im außerbetrieblichen Bereich in Höhe von 37.965,50 DM (netto) dahingehend zu berichtigen, dass lediglich Lohnkosten in Höhe von 9.481,37 DM (netto) gewinnerhöhend bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb zu berücksichtigt werden.

Hinsichtlich der geltend gemachten Zinsen hat die Klägerin die Klage zwischenzeitlich zurückgenommen. In Bezug auf die geltend gemachten Aufwendungen für das Grundstück: B, gehen die Beteiligten nunmehr übereinstimmend davon aus, dass es sich bei den Aufwendungen mangels Einkünfteerzielungsabsicht nicht um Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung handelt, sondern dass diese Aufwendungen teilweise als vorweggenommene Herstellungskosten eines noch zu realisierenden Projektes zu berücksichtigen sind.

Die Kläger sind der Ansicht, dass das Finanzamt die Mieten für das Grundstück: A, zu Unrecht als Einnahmen im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung angesetzt hat. Die Betriebsprüfung habe hier zu Unrecht die angenommene Stundung (also das Hinausschieben der Fälligkeit) mit der Gewährung eines Darlehens gleichgesetzt. Unabhängig von der rechtlichen Einordnung der von der Außenprüfung angenommenen Stundung sei im Streitfall bereits kein Zufluss der Mieten bei dem Kläger erfolgt. Zufluss setzte eine objektive Bereicherung, das Erlangen der wirtschaftlichen Verfügungsmacht und eine Vermögensverschiebung (von außen) auf den Steuerpflichtigen voraus.

Das bloße Stehenlassen eines geschuldeten Betrages führe nicht bereits zu einem Zufluss beim Gläubiger. Der Kläger habe es aufgrund der Zwangsverwaltung gerade nicht in der Hand gehabt, die Zahlung an sich zu verlangen oder als Geschäftsführer der Schuldnerin an sich zu bewirken. Ihm sei durch die Zwangsverwaltung nach § 148 Abs. 2 ZVG die Verwaltung und Benutzung des Grundstücks entzogen gewesen. Demzufolge sei eine durch den Kläger ausgesprochene Stundung, selbst wenn sie vor Beschlagnahme des Grundstücks erfolgt sei, im streitgegenständlichen Zeitraum gegenüber den Zwangsvollstreckungsgläubigern unwirksam (§§ 1123, 1124 BGB i.V.m. §§ 148, 152 Abs. 2 ZVG). Ein Zufluss wäre im vorliegenden Fall erst dann erfolgt, wenn eine Zahlung an den Zwangsverwalter, dem die Einziehungen der Forderung oblag, erfolgt wäre. Zu einer rechtswirksamen Verfügung über die Forderung, die geeignet gewesen wäre, eine Zuflussfiktion herbeizuführen, sei der Kläger im streitgegenständlichen Zeitraum nicht in der Lage gewesen.

Die Kläger beantragen,

die Einkommensteuerbescheide 2000 bis 2002 vom 03.03.2006 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 23.03.2007 dahingehend zu ändern, dass die Steuer unter Ansatz von Einkünften aus Gewerbebetrieb in Höhe von 642.834 DM im Jahr 2000, und unter Ansatz von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von -143.963,99 DM im Jahr 2000, -165.167 DM in 2001 und -88.285 EUR im Jahr 2002 niedriger festgesetzt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er führt aus, dass die Zwangsverwaltung und die Rechte und Pflichten des Zwangsverwalters nicht geeignet seien, von einer Besteuerung der Umsätze beim Kläger abzusehen. Gemäß § 34 Abs. 3 AO bestünden die Pflichten des Zwangsverwalters nur soweit die Verwaltung reiche. Soweit die Grenzen der Zwangsverwaltung aus Gründen, die nicht beim Zwangsverwalter lägen, überschritten würden, träfen die Rechte und Pflichten wieder den Steuerpflichtigen als Steuerschuldner. Da der Kläger im strittigen Zeitraum nicht nur Eigentümer der zwangsverwalteten Immobilie, sondern gleichzeitig auch Geschäftsführer der in der Immobilie betriebenen Gewerbebetriebe gewesen sei, habe er in diesen Firmen Entscheidungen wie in einer eigenen Firma getroffen. Zwar seien trotz Aufforderung des Zwangsverwalters keine Zahlungen an diesen geleistet worden. Durch die Verbuchung des Mietaufwandes und dem Ausweis der Mietverbindlichkeiten in den Bilanzen des Einzelunternehmens der Klägerin als "Darlehen Kläger" liege eine Darlehensgewährung vor, die einkommensteuerrechtlich zu einem Zufluss der Mietzinsen führe.

Dem Gericht haben die Steuerakten zur Steuernummer vorgelegen, sie waren Gegenstand des Verfahrens.

Entscheidungsgründe:

I. Die Klage ist im Wesentlichen unbegründet.

1. Aufgrund der tatsächlichen Verständigung hinsichtlich des Umfangs des Einsatzes der Arbeitnehmer des Einzelunternehmens der Klägerin für außerbetriebliche Zwecke ist der Klage insoweit stattzugeben, als die entnommenen Lohnkosten nur in Höhe von 27.945 DM (netto) anstelle der vom Finanzamt angesetzten 37.925 DM (netto) im Streitjahr 2000 gewinnerhöhend zu berücksichtigen sind.

2. Im Übrigen ist die Klage unbegründet. Das Finanzamt hat den Mietaufwand des Einzelunternehmens der Klägerin zutreffend bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des Klägers als Einnahme erfasst. Die Zwangsverwaltung des Grundstücks steht der Berücksichtigung der Einnahmen nicht entgegen.

a. Durch die Zwangsverwaltung sollen die Gläubiger aus den Erträgen des Grundstücks befriedigt werden. Dazu wird dem Schuldner die Verwaltung und Benutzung des Grundstücks entzogen (§ 148 Abs. 2 ZVG). Der Zwangsverwalter tritt insoweit in die Rechtsstellung des Vollstreckungsschuldners ein (§ 152 ZVG). Es entsteht eine Beschlagnahmewirkung, die sich insbesondere auf die Miet- und Pachtzinsforderungen bezieht. Es ist Sache des Zwangsverwalters die Mieten auf das beschlagnahmte Grundstück einzuziehen. Rechtsgeschäftliche Verfügungen des Vollstreckungsschuldners (Einziehung, Abtretung, Aufrechnung, Erlass, Verpfändung) sind dem Beschlagnahmegläubiger gegenüber unwirksam.

Der Vollstreckungsschuldner bleibt jedoch trotz der Zwangsverwaltung Steuerschuldner und damit Steuerpflichtiger i.S.d. § 33 Abs. 1 AO. Wird demzufolge abweichend von den rechtlichen Befugnissen der Mietzins nicht an den Zwangsverwalter, sondern tatsächlich an den Vollstreckungsschuldner geleistet, ist bei diesem ein Zufluss zu verzeichnen, sodass ihn auch die steuerlichen Pflichten aus dem Zufluss der Mittel treffen. Zwar wird der Schuldner der Mietforderungen dabei gegenüber dem die Zwangsverwaltung betreibenden Gläubiger nicht von seiner Schuld frei, sodass der Zwangsverwalter weiterhin die Einziehung der Forderung betreiben kann und muss. Das ändert jedoch nichts an dem Zufluss der Einnahmen beim Vollstreckungsschuldner, wenn dieser über die Gelder verfügen kann.

b. Ein solcher Zufluss der Mieteinnahmen liegt im Streitfall beim Kläger vor.

(1) Zwar ist keine tatsächliche Auszahlung des Geldes an den Kläger erfolgt, ein Zufluss liegt regelmäßig jedoch bereits dann vor, wenn der Steuerpflichtige die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die Einnahmen erlangt hat (BFH-Urteil vom 30.1.1975 IV R 190/91, BStBl II 1975, 776). Dazu muss der Betrag dem Steuerpflichtigen zur Verwendung zur Verfügung stehen. Das bedeutet jedoch nicht, dass jede fällige Forderung ohne Zahlung bereits zugeflossen wäre. Nur in Ausnahmefällen sieht die Rechtsprechung die Fälligkeit als Indiz für die Verfügungsmacht vor. Vereinbartes Hinausschieben der Fälligkeit (Stundung) führt grundsätzlich nicht zum Zufluss. Demgegenüber kann ein Zu- bzw. Abfluss dadurch bewirkt werden, dass aufgrund einer Vereinbarung zwischen Gläubiger und Schuldner der Betrag fortan aus einem anderen Rechtsgrund geschuldet sein soll (sog. Novation). In der Schuldumschaffung (Novation) liegt eine Verfügung des Gläubigers über seinen bisherige Forderung, die einkommensteuerrechtlich so anzusehen ist, als ob der Schuldner die Altschuld begleicht und zugleich eine Neuverpflichtung für die Rückzahlung desselben Betrages durch den Gläubiger eingeht (BFH-Urteil vom 14.02.1984, VIII R 261/80, BStBl II 1984, 480). Ist beispielsweise der Gläubiger bereit, dem Schuldner den geschuldeten Betrag als verzinsliches Darlehen zur Verfügung zu stellen, wird der Umweg vermieden, dass sich der Gläubiger zunächst den Forderungsbetrag auszahlen lässt und ihn anschließend als Darlehen wieder dem Schuldner aushändigt. Der Vorgang wird durch die Auswechselung des Rechtsgrundes abgekürzt, ohne dass Geld bewegt wird. Für § 11 EStG kommt ein Zufluss des Betrages aus der Altforderung und gleichzeitig ein Abfluss der Darlehenssumme in Betracht (BFH, BStBl II 1984, 480, 482). Der Zufluss ist - anders als bei der Gutschrift in den Büchern des Schuldners - unabhängig von einem Buchungsakt des Schuldners im Zeitpunkt des Wirksamwerden der Novation bewirkt und zwar bereits mit der Verfügung über die Altforderung, so dass es auf die zivilrechtliche Wirksamkeit der Novation grundsätzlich nicht ankommt (vgl. Glenk in Blümich, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 11 EStG, Rn. 55 m.w.N.).

(2) Eine solche Schuldumwandlung liegt im Streitfall vor. Ausweislich der Bilanzen des Einzelunternehmens der Klägerin sind die Mietforderungen des Klägers als Mietaufwand verbucht und in ein Darlehen an den Kläger umgewandelt worden. Eines schriftlichen Darlehensvertrages bedarf es insoweit nicht.

(3) Soweit der Außenprüfer zunächst eine Stundung der Mietzinsforderung durch den Kläger als Vollstreckungsschuldner angenommen hatte, was wie die Kläger zutreffend ausführen, lediglich ein Hinausschieben der Fälligkeit und damit des Zuflusszeitpunktes bewirkt hätte, ist dem nicht zu folgen. Die Frage ob ein Zufluss in Form einer Schuldnovation oder lediglich eine Stundung vorliegt, lässt sich nicht allein anhand der äußeren Vertragsgestaltung beurteilen, die hier bereits aufgrund des entsprechenden Ausweises in der Bilanz auf ein Darlehen hindeutet. Vielmehr ist darauf abzustellen, ob die Schuldumschaffung im Interesse des Schuldners oder des Gläubigers liegt. Bleibt die Schuld im Interesse des Schuldners bestehen, liegt wirtschaftlich gesehen trotz Novation lediglich eine Stundung der ursprünglichen Schuld vor. Dem Gläubiger, dem eher an einer Auszahlung gelegen ist, wäre dabei nichts zugeflossen. Wird aber die ursprüngliche Schuld im Interesse des Gläubigers auf eine neue Rechtsgrundlage gestellt, weil er von sich aus eine Anlage im Betrieb des Schuldners sucht, verfügt er mit der Folge des Zuflusses über seine Forderung. Regelmäßig liegt ein Stehenbleiben der Schuld bei Zahlungsschwierigkeiten und erst Recht bei Zahlungsunfähigkeit des Schuldners in dessen Interesse.

Im Streitfall lassen die Umstände darauf schließen, dass es sich hier um eine Schuldumwandlung handelt. Zum einen ist die Schuldnerin hinreichend zahlungsfähig, zum anderen liegt kein erkennbares Interesse der Schuldnerin vor, die ursprüngliche Schuld bestehen zu lassen. Vielmehr deuten die Umstände darauf hin, dass es hier im Interesse des Klägers lag, dass die Gelder nicht an den Zwangsverwalter ausgezahlt und damit seiner Verfügungsmacht entzogen wurden. Durch die Umwandlung der Mietzinsforderungen in ein Darlehen ist im Zeitpunkt des Wirksamwerdens der Schuldumwandlung der Zufluss bewirkt.

Die Zwangsverwaltung steht dem Zufluss entgegen der Ansicht der Kläger nicht entgegen. Sie führt lediglich dazu, dass die Forderung den Beschlagnahmegläubigern gegenüber nicht erloschen ist, der Zwangsverwalter demzufolge die Forderung nach wie vor von dem Einzelunternehmen der Klägerin einziehen kann, die durch die Darlehensumwandlung von ihrer Schuld nicht freigeworden ist. Demgegenüber kann der Kläger durch die Schuldumwandlung über den Mietzins aus den sich aus dem Darlehensvertrag ergebenden Rechten verfügen. Mit dem Zufluss der Einnahmen sind die Mieten dem Kläger als Einnahmen im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zuzurechnen und unterliegen damit der Einkommensbesteuerung. Die Höhe der in den Streitjahren vom Finanzamt angesetzten Einnahmen ist zwischen den Beteiligten unstreitig und nicht zu beanstanden. Die Klage war daher insoweit abzuweisen.

II. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.

Rechtsgrundlage für die Berechnung der festzusetzenden Steuer durch das Finanzamt ist § 100 Abs. 2 S. 2 FGO.

Ende der Entscheidung