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Beginn der Entscheidung

Gericht: Finanzgericht Hessen
Urteil verkündet am 19.03.2008
Aktenzeichen: 8 K 2117/07
Rechtsgebiete: GewStG


Vorschriften:

GewStG 2002 § 28 Abs. 1
GewStG 2002 § 29 Abs. 1
GewStG 2002 § 30
GewStG 2002 § 33 Abs. 1 S. 1
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
HESSISCHES FINANZGERICHT

URTEIL

IM NAMEN DES VOLKES

Geschäftsnummer: 8 K 2117/07

In dem Rechtsstreit

wegen Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrages für 2002 der Firma Z

hat der 8. Senat des Hessischen Finanzgerichts

nach mündlicher Verhandlung

in der Sitzung vom 19. März 2008

unter Mitwirkung

der Vorsitzenden Richterin am Hessischen Finanzgericht

der Richterin am Hessischen Finanzgericht

des Richters am Hessischen Finanzgericht

sowie des

und des

als ehrenamtliche Richter

für Recht erkannt:

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Der Antrag der Beigeladenen zu 3. wird abgelehnt.

Die Kosten des Verfahrens haben die Klägerinnen zu tragen.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten um den zutreffenden Maßstab für die Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages der Fa. Z (Steuerpflichtige - Stpfl.).

Bei der Stpfl. handelt es sich um die Betreiberin der Flughäfen 1 und 2. Die Klägerinnen (Kl.) sowie die (Beigeladene zu 2.) sind um den Flughafen herumliegende Städte und Gemeinden (im Folgenden: Gemeinden), auf deren Gebieten sich jeweils mindestens eine Einrichtung zur Messung des Fluglärms (sog. Lärmmessstation) befindet.

Die Lärmmessstationen befinden sich auf einem wenige Quadratmeter großen Grundstück der jeweiligen Gemeinde, welches die Stpfl. aufgrund eines so genannten "Gestattungsvertrages" kostenfrei zur Errichtung und dem Betrieb der Lärmmessstation nutzt. Eine Messstation besteht aus einer wetterfesten Mikrofoneinheit, einem Schallpegelmessgerät, einem Datenlogger zur Sammlung der anfallenden Messdaten und einem Modem zur Datenübertragung. Die Messdaten werden über eine unterirdische Datex-P-Leitung der Y-AG ständig zum zentralen Rechner der Fluglärmüberwachung am Flughafen geschickt und dort von einem Fluglärmcontroller überwacht. Das Messverfahren und die Auswertung der Daten nach der DIN-Norm 45643 erlauben nach der sog. "Zeitfenstermethode" die konkrete Zuordnung eines bestimmten Lärmereignisses zu einem bestimmten Flugereignis. An der Messstation selbst ist kein dauerhaftes Personal eingesetzt.

Mit der gesamten Einrichtung erfüllt die Stpfl. ihre gesetzliche Verpflichtung nach § 19a Luftverkehrsgesetz (LuftVG). Darüber hinaus stützt die Stpfl. seit dem 1. Januar 2001 die Lärmdifferenzierung in ihrer - in der Regel jährlich aktualisierten - Entgeltordnung auf die mit der Fluglärmmessanlage ermittelten Lärmdaten. Mit den lärmabhängigen Lande- und Startentgelten in Abhängigkeit von der Tageszeit, die auf der Einteilung der Flugzeugtypen in sieben Lärmklassen beruht, will die Stpfl. den Fluggesellschaften einen Anreiz zum Einsatz des modernsten und lärmärmsten Fluggerätes bieten. Schließlich dienen die gewonnenen Messdaten zur Kontrolle der mit dem Sommerflugplan 2002 eingeführten Lärmkontingentierung für geplante Flüge in der Zeit von 23 bis 5 Uhr über sog. Lärmpunktekonten.

Für die sämtlich vor dem 01.01.1989 in Betrieb genommenen 25 Lärmmessstationen hat die Stpfl. durchschnittlich Anschaffungskosten i. H. v € aufgewendet und diese - noch vor dem Streitzeitraum - nach der amtlichen Afa-Tabelle über zehn Jahre auf jeweils 0,-- € abgeschrieben.

Auf den Gemeindegebieten der Kl. sowie der Beigeladenen zu 2. befinden sich keine anderen Einrichtungen oder Anlagen der Stpfl.. Nachdem die Kl. in den beiden ersten unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) stehenden Zerlegungsbescheiden überhaupt nicht (bzw. die Kl.'in zu 7. nur mit 0,-- €) beteiligt waren, erließ der Beklagte (Bekl.) auf die Anträge der Kl. - nachdem der Versuch einer Einigung zwischen allen betroffenen Gemeinden und der Stpfl. am gescheitert war - am nach § 164 Abs. 2 AO geänderte Zerlegungsbescheide. Hiermit zerlegte er den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag des Streitjahres auf der ersten Stufe entsprechend dem Verhältnis der Arbeitslöhne gemäß § 29 Gewerbesteuergesetz (GewStG) zwischen den selbständigen Betriebsstätten O (Flughafen 1) und L, was zwischen den Beteiligten dem Grunde und der Höhe nach unstreitig ist. Auf der zweiten Stufe zerlegte er den für L verbleibenden Zerlegungsanteil i. H. v. € unter Einbeziehung aller Gemeinden mit Lärmmessstationen und der Annahme einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte gemäß § 30 GewStG. Mit seinem Zerlegungsmaßstab stellte der Bekl. zu jeweils 50 % auf die Personalkosten und den Wert des Sachanlagevermögens in der jeweiligen Lärmmessstation ab. Da die Kl. wie die Beigeladene zu 2. danach nur mit 0,-- € zu beteiligen waren, verteilte er den vorstehend genannten verbleibenden Zerlegungsanteil zu %, % und % auf rechnerisch unstreitige €, € und € zugunsten der Städte L, M und N. Auf dem Gebiet dieser Städte liegen die dem Flughafen dienenden Gebäude sowie die Start- und Landebahnen. Der Verteilung liegt eine Vereinbarung zwischen der Stpfl. und den genannten Städten aus dem Januar 1987 zugrunde, die durch mehrere Nachträge bis in das Streitjahr verlängert wurde. Maßstäbe für diese Verteilung waren - mit unterschiedlicher Gewichtung - sowohl die ....

Mit ihren beim Bekl. am ... 2006 eingegangenen Einsprüchen begehrten die Kl. übereinstimmend die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrages auf der zweiten Stufe anhand der Intensität des Eingriffs in ihre kommunale Selbstverwaltung durch die infolge des Flughafens bestehenden Bau- und Siedlungsbeschränkungen. Danach sei zu gleichen Teilen auf das Verhältnis der jeweiligen Anzahl der in den von diesen Beschränkungen betroffenen Gebieten wohnhaften Einwohner zur Gesamtzahl der insoweit betroffenen Einwohner sowie auf das entsprechende Flächenverhältnis abzustellen. Andere, herkömmlicherweise im Rahmen von § 30 GewStG angewendete Zerlegungsmaßstäbe wie auch die vom Bekl. gewählten seien demgegenüber vorliegend nicht sachgerecht.

Mit Schreiben vom .2006 wurden die Einsprüche für das Streitjahr zu einem einheitlichen Einspruchsverfahren verbunden sowie die Stpfl. und die (Beigeladene zu 2. und 5.) nach § 360 Abs. 3 AO zum Verfahren hinzugezogen. Die Hinzuziehung der (Beigeladene zu 3. und 4.) erfolgte mit Schreiben vom .2006.

Mit Einspruchsentscheidung vom .2007 wies der Bekl. die erhobenen Einsprüche als unbegründet zurück. Es handele sich entsprechend der Einspruchsbegründung - und entgegen der von einem Teil der Hinzugezogenen vertretenen Ansicht - zwar um eine mehrgemeindliche Betriebsstätte i. S. v. § 30 GewStG. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung (Bundesfinanzhof - BFH-Urteil vom 28. Oktober 1987 I R 275/83, BStBl. II 1988, 292) sei jedoch innerhalb des von § 30 GewStG vorgegebenen groben Maßstabes nur auf die Belastungen abzustellen, die von der (einzelnen) Anlage auf dem jeweiligen Gemeindegebiet ausgingen. Den klägerischen Gemeinden entstünden jedoch durch die Messstationen keine Kosten. Bei den Bau- und Siedlungsbeschränkungen handele es sich ebenso wie bei den erlittenen Umweltbelastungen durch Lärm und Schadstoffausstoß um nicht berücksichtigungsfähige "weiche" Belastungen, die nicht quantifizierbar seien. Eine Zerlegung nach § 33 GewStG wegen eines offenbar unbilligen Ergebnisses komme neben dem hier einschlägigen § 30 GewStG nicht mehr in Betracht.

Ergänzend sei zu berücksichtigen, dass der von den Kl. befürwortete Maßstab selbst zu einem offenbar unbilligen Ergebnis führen würde. Denn danach würde z. B. der (Kl.'in zu 1.) ein Anteil von xxx % am streitigen Zerlegungsanteil zugewiesen, während der Anteil der (Beigeladene zu 3.), welche die aus dem Betrieb des Flughafens resultierenden Hauptlasten trage, nur (noch) % betrüge.

Mit ihrer am .2007 erhobenen Klage meinen die Kl., nach der grundlegenden Entscheidung des BFH vom 18. April 1951 I B 34/50 U (BStBl. III 1951, 124) sei der Steuermessbetrag bei mehrgemeindlichen Betriebsstätten unter Berücksichtigung der gesamten Lasten zu zerlegen, die sich für die einzelne Gemeinde aus der Betriebsstätte (insgesamt) ergäben. Auch die Gewerbesteuerrichtlinien verwiesen in Abschnitt 78 noch auf diese Entscheidung.

Aus dem vom Bekl. zitierten Urteil in BStBl. II 1988, 292 ergebe sich keine Änderung der Rechtsprechung.

Als Zerlegungsmaßstab seien sowohl das vom Bekl. gewählte Wertverhältnis der - bereits auf 0,-- € abgeschriebenen - Lärmmessstationen zu den übrigen Flughafenanlagen als auch das Verhältnis der den einzelnen Lärmmessstationen als Betriebsstättenteilen zuzuordnenden Personalkosten (ebenfalls 0,-- €) zu den gesamten Personalkosten gänzlich ungeeignet, um die tatsächliche Beanspruchung der klägerischen Gemeinden durch die vom Flughafen ausgehenden Belastungen angemessen zu berücksichtigen. Hinsichtlich des Zerlegungsmaßstabes "Personalkosten" sei schon zweifelhaft, ob dieser nach dem Wortlaut des § 30 GewStG wie der Gesetzessystematik zu § 29 GewStG überhaupt auf den Fall der Zerlegung bei einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte anwendbar sei. Jedenfalls aber führe eine Zerlegung nach diesem Faktor sowie den Wertverhältnissen des Sachanlagevermögens zu keinem sachgerechten Ergebnis, weil hierdurch die auf die Kl. einwirkenden Umweltbelastungen durch Flug-, Roll- und Bodenlärm, flughafeninduziertem Verkehrslärm, Luftschadstoffbelastung, Beeinflussung des Lokalklimas und von Naherholungsräumen, erhöhtes Absturzrisiko sowie Boden- und Gewässerbeeinträchtigungen und die dadurch hervorgerufenen Beschränkungen der kommunalen Selbstverwaltung völlig unberücksichtigt blieben.

Die Kl. sind übereinstimmend der Auffassung, dass die durch den Flughafenbetrieb in den jeweiligen Gemeinden ausgelösten Umweltbelastungen und die kausal damit verbundenen Siedlungs- und Baubeschränkungen innerhalb geografisch genau abgrenzbarer Bereiche sachgerechte Faktoren zur Ausfüllung der von § 30 GewStG vorgegebenen unbestimmten Rechtsbegriffe seien. Insoweit werde auf ..., ...., die Festlegung der Bauschutzbereiche für den Flughafen 1 .... und die diesbezüglichen Vorschriften der §§ 12 ff. LuftVG sowie die aufgrund des § 27a Abs. 2 LuftVO im Verordnungswege festgelegten Endanflug- und Abflugrouten verwiesen. Für die Ansicht der Kl. spreche, dass die An- und Abflugrouten für den Betrieb des Flughafens unverzichtbar seien, sodass die darauf beruhenden Belastungen der Stpfl. als Betreiberin zuzurechnen seien. Weil die Belastungen in den Flugschneisen besonders intensiv seien, würden die Lärmmessstationen typischerweise gerade in den Gemeinden errichtet, die in den Flugsektoren lägen. Damit einhergehend ergäben sich gerade für die umliegenden Gemeinden, über deren Gebiete sich die Flugsektoren erstreckten, aufgrund der §§ 12 ff. LuftVG einschneidende Baubeschränkungen.

Diese stellten einen Eingriff in die Planungshoheit der betroffenen Gemeinde und damit einen Eingriff in die durch Art. 28 Abs. 2 GG geschützte kommunale Selbstverwaltung dar. Dadurch würden die Entwicklungsmöglichkeiten der Gemeinden mit der Chance zur Generierung eines zusätzlichen Steueraufkommens deutlich gemindert. Entsprechendes gelte für die den Gemeinden aufgrund ihrer Nähe zum Flughafen auferlegten Siedlungsbeschränkungen.

Dass die genannten Faktoren im Rahmen der Zerlegung prinzipiell berücksichtigungsfähig seien, ergebe sich aus dem Urteil des Finanzgerichts (FG) Baden-Württemberg vom 22. Dezember 1997 12 K 60/97, EFG 1998, 503. Zur Veranschaulichung der Zusammenhänge zwischen den vom Flughafen ausgehenden Lärmbelastungen einerseits und den in den betroffenen Gemeinden ausgewiesenen Siedlungsbeschränkungs- und Bauschutzbereichen andererseits werde auf die mit der Klagebegründung vorgelegte Anlage 7 verwiesen, aus der sich auch die An- und Abflugbereiche sowie die Standorte der Lärmmessstationen ergäben.

Die hierdurch entstehenden Lasten seien - entgegen der Ansicht des Bekl. - mit den innerhalb der Siedlungsbeschränkungsbereiche liegenden Flächen und den dort lebenden Einwohnern auch quantifizierbar. Die Siedlungsbeschränkungsbereiche umfassten auch die aus flugbetrieblicher Sicht sensiblen Teile des Bauschutzbereiches und korrelierten weitgehend mit der Festlegung der Endan- und Abflugrouten. Die relative Betroffenheit der jeweiligen Gemeinde würde durch eine gleichstarke Gewichtung der betroffenen Einwohner sowie der betroffenen Fläche ermittelt. Wegen der Einzelheiten wird insoweit auf die Anlage 8 zur Klagebegründung Bezug genommen.

Die demgegenüber vorgebrachten Argumente des Bekl. überzeugten nicht. Der vom Bekl. verwendete Begriff der "weichen" Kosten sei gesetzlich nicht definiert.

Im Übrigen seien derartige Kosten, z. B. für Schallschutzmaßnahmen im Rahmen des Neubaus des städtischen Klinikums A, konkret bezifferbar. Es gebe zudem betriebswirtschaftlich anerkannte Methoden für die Ermittlung sog. externer Kosten, welche für den Flugbetrieb des Flughafens L bereits ermittelt worden seien; insoweit werde auf das vorgelegte Gutachten der Universität verwiesen. Wertminderungen bei Grundstücken infolge Fluglärms seien gutachterlich belegt. Im Übrigen vergleiche der Bekl. unzulässigerweise die Situation von Gemeinden inner- und außerhalb der mehrgemeindlichen Betriebsstätte.

Hilfsweise seien die vorgebrachten Argumente jedenfalls im Zerlegungsmaßstab des § 33 GewStG mit dem erstrebten Ergebnis zugunsten der Kl. zu berücksichtigen.

Die Klägerinnen beantragen sinngemäß,

den Bescheid über die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrages für 2002 der Fa. Z vom 2005 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 2007 insoweit zu ändern, dass der einheitliche Gewerbesteuermessbetrag i. H. v. € entsprechend dem mit der Anlage 8 zur Klagebegründung eingereichten Verteilungsschlüssel dahingehend verteilt wird, dass die Gemeinden A mit %, B mit %, C mit %, D mit %, E mit %, F mit %, G mit %, H mit %, I mit %, J mit %, L mit %, N mit %, M mit % und K mit % an der Zerlegung beteiligt werden,

hilfsweise, den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag i. H. v. € nach einem anderen Verteilungsschlüssel auf die Klägerinnen und die Beigeladenen zu 2. bis 5. zu verteilen, der die in den Bau- und Siedlungsbeschränkungen zum Ausdruck kommenden Lärm- und Umweltbelastungen in den betreffenden Betriebsstättengemeinden angemessen berücksichtigt.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die Beigeladene zu 3. beantragt,

die Klägerinnen und die Beigeladene zu 2. überhaupt nicht an der Zerlegung zu beteiligen,

hilfsweise die Zerlegung nur nach den Arbeitslöhnen vorzunehmen. Der Bekl. verweist zur Begründung seiner Auffassung auf die Einspruchsentscheidung.

Von dem ihm gesetzlich eingeräumten Spielraum habe er in rechtmäßiger Weise Gebrauch gemacht, denn das Vorhandensein der Betriebsstätte "Lärmmessstation" sei unter Berücksichtigung der örtlichen Verhältnisse angemessen berücksichtigt worden.

Das von den Kl. zitierte Urteil des BFH in BStBl. III 1951, 124, nach dem die Zerlegung unter Berücksichtigung der gesamten Lasten zu erfolgen habe, die sich für die einzelne Gemeinde aus der Betriebsstätte ergäben, lasse in den Entscheidungsgründen einen konkreten Zerlegungsmaßstab vermissen, da allein die Frage der mehrgemeindlichen Betriebsstätte streitig gewesen sei. Der BFH habe allerdings als Zerlegungskriterien das "Wohnen der Arbeitnehmer" und den "Wert der Betriebsanlagen" in Erwägung gezogen. Diese Zerlegungskriterien seien durch die spätere höchstrichterliche Rechtsprechung bestätigt worden. Im Rahmen des groben Maßstabes des § 30 GewStG sei es nach dem Beschluss des BFH vom 28. Oktober 1964 I B 403/61 U, BStBl. III 1965, 113 in der Regel nicht zu beanstanden, wenn auf beide Faktoren je zur Hälfte abgestellt werde. Hier sei jedoch die genaue Zuordnung der Löhne zu den jeweiligen Teilen der mehrgemeindlichen Betriebsstätte entsprechend dem Maßstab des § 29 GewStG möglich gewesen, so dass es insofern eines Rückgriffs auf das (bloße) Wohnen der Arbeitnehmer nicht bedurft habe. Der zur Hälfte an der Regelung des § 29 GewStG und zur Hälfte an dem Wert der Betriebsanlagen angelehnte Zerlegungsmaßstab komme den entstandenen Gemeindelasten der Kl. im Rahmen der gebotenen Schätzung am nächsten.

Der von den Kl. beantragte Zerlegungsmaßstab führe demgegenüber zu einem offenbar unbilligen Ergebnis; insbesondere sei zweifelhaft, wie der Faktor "Einwohner im Siedlungsbeschränkungsgebiet" zu einem sachgerechten Ergebnis führen könne. Positive Effekte, die sich aus der Nähe zum Flughafen auf die Einwohnerzahl wie das Gewerbesteueraufkommen ergäben, seien von den Kl. nicht berücksichtigt worden. Schließlich stelle auch der zweite gewählte Faktor "Fläche der Bau- und Siedlungsbeschränkungen" keinen sachgerechten Zerlegungsmaßstab dar. Gerade der Vergleich mit Gemeinden, die über keine Lärmmessstation verfügten, aber gleichwohl Bau- und Siedlungsbeschränkungen unterlägen, zeige, dass die von den Kl. geltend gemachten Lasten nicht durch die mehrgemeindliche Betriebsstätte bedingt seien, sondern vielmehr durch die örtliche Belegenheit der Gemeinde im Nahbereich des Flughafens.

Auch eine hilfsweise beantragte Zerlegung nach - der eng auszulegenden - Ausnahmevorschrift des § 33 GewStG scheide aus. Alleine die Umstände, dass in den auf dem Gebiet der Kl. belegenen Betriebsstätten keine Arbeitslöhne angefallen sind und das Sachanlagevermögen nach Steuerbilanzwerten bereits auf 0,-- € abgeschrieben ist, führten nicht zur offenbaren Unbilligkeit des angewendeten Aufteilungsmaßstabes.

Die Beigeladene zu 3. ist der Auffassung, im Streitfall liege überhaupt keine mehrgemeindliche Betriebsstätte vor.

Am .2008 hat das Gericht beschlossen, die Stpfl. sowie die Städte K, L, M und N zum Verfahren beizuladen.

Dem Gericht lagen die den Streitfall betreffenden Akten vor.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist unbegründet. Die Kl. können im Rahmen der Zerlegung keinen Anteil am einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag beanspruchen.

1. Die Kl. sind im Rahmen der nach §§ 28 Abs. 1 Satz 1, 29 GewStG vorzunehmenden Zerlegung betragsmäßig nicht zu beteiligen.

Sind im Erhebungszeitraum Betriebsstätten zur Ausübung des Gewerbes in mehreren Gemeinden unterhalten worden, so ist der Steuermessbetrag gemäß § 28 Abs. 1 Satz 1 GewStG in die auf die einzelnen Gemeinden entfallenden Anteile (Zerlegungsanteile) zu zerlegen. Zerlegungsmaßstab ist gemäß § 29 Abs. 1 GewstG das Verhältnis, in dem die Summe der Arbeitslöhne, die an die bei allen Betriebsstätten beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt worden sind, zu den Arbeitslöhnen steht, die an die bei den Betriebsstätten der einzelnen Gemeinden beschäftigten Arbeitnehmer gezahlt worden sind. Dabei sind gemäß § 29 Abs. 2 GewStG die Arbeitslöhne anzusetzen, die in den Betriebsstätten der beteiligten Gemeinden während des betreffenden Erhebungszeitraumes erzielt oder gezahlt worden sind.

a. Bei den auf den verschiedenen Gemeindegebieten befindlichen Lärmmessstationen handelt es sich jeweils um eine Betriebsstätte der Stpfl.. Deshalb war vorliegend eine Zerlegung nach § 28 Abs. 1 Satz 1 GewStG vorzunehmen, an der die Kl. dem Grunde nach zu beteiligen waren.

Was unter einer Betriebsstätte zu verstehen ist, ergibt sich auch für gewerbesteuerliche Zwecke aus § 12 Abgabenordnung (AO), weil das GewStG und insbesondere die §§ 28, 30 GewStG keine eigene Definition enthalten (einhellige Auffassung: vgl. BFH-Urteil vom 13. September 2000 X R 174/96, BStBl. II 2001, 734 m. w. N. aus der höchstrichterlichen Rechtsprechung; Glanegger/Güroff, GewStG, 6. Aufl. 2006, § 2 Rn. 235 ff. und § 28 Rn. 4; Lenski/Steinberg, GewStG, 94. Lieferung (Lfg.) Dezember 2007, § 28 Rn. 9 und Obermeier in Blümich, GewStG, 96. Ergänzungslieferung (Lfg.) September 2007, § 2 Rn. 841).

Gemäß § 12 Satz 1 AO ist eine Betriebsstätte jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung, der sich der erkennende Senat anschließt, setzt dies eine Geschäftseinrichtung oder Anlage mit einer festen Beziehung zur Erdoberfläche voraus, die von einer gewissen Dauer ist, der Tätigkeit des Unternehmens dient und über die der Stpfl. eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht hat (BFH-Urteile vom 30. Oktober 1996 II R 12/92, BStBl. II 1997, 12 und vom 3. Februar 1993 I R 80-81/91, BStBl. II 1993, 462).

aa. Für eine Betriebsstätte ist es erforderlich, dass der Stpfl. eine - über die bloße tatsächliche Nutzungsmöglichkeit hinausgehende - rechtliche Verfügungsmacht über die betreffende Geschäftseinrichtung oder Anlage innehat und diese für eine gewisse Dauer, also nicht nur einmalig, kurzfristig oder vorübergehend zu Unternehmenszwecken nutzt (BFH-Urteil vom 13. September 2000 X R 174/96, BStBl. II 2001, 734). Die Nutzungsberechtigung muss nicht aus dem Eigentum resultieren; sie kann vielmehr auch auf vertraglicher Grundlage (z. B. Miete oder Pacht) beruhen, sofern sie dem Unternehmer nicht kurzfristig und jederzeit entzogen werden kann. Gleichgültig ist dabei, ob die Nutzungsberechtigung entgeltlich oder unentgeltlich eingeräumt wurde. Entscheidend ist, dass der Stpfl. in der Lage ist, die Einrichtung oder Anlage nach den Bedürfnissen des Unternehmens zu nutzen und die dafür erforderlichen Entscheidungen zu treffen (Frotscher in Schwarz, AO, 127. Lfg. Februar 2008, § 12 Rn. 13; BFH-Urteil vom 17. März 1982 I R 189/79, BStBl. II 1982, 624).

Die Stpfl. kann über die von ihr vor dem 01.01.1989 auf Dauer ortsfest errichteten Einrichtungen zur Messung des Fluglärms jeweils aufgrund des mit der betroffenen Gemeinde abgeschlossenen Gestattungsvertrages nicht nur vorübergehend verfügen. Denn nach § 1 dieses Vertrages wurde der Stpfl. nicht nur das Recht eingeräumt, die Messstelle zu errichten, sondern diese auch unbefristet zu unterhalten und zu betreiben. Hierfür steht ihr nach § 4 des Vertrages ein jederzeitiges Betretungs- und Befahrungsrecht für das Grundstück zu. Die in § 9 zugunsten der jeweiligen Gemeinde vereinbarte Kündigungsmöglichkeit begründet schon deshalb keine kurzfristige Entzugsmöglichkeit, die der Verfügungsmacht der Stpfl. entgegenstünde, weil die Kündigungsfrist mit sechs Monaten zum Ende des Kalendermonats ausreichend weit bemessen ist. Ferner war der Vertrag für eine Laufzeit von vier Jahren fest vereinbart.

Für die nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht spricht ergänzend, dass die Stpfl. die Lärmmessstationen tatsächlich bereits seit mehr als einem Jahrzehnt zu ihren unternehmerischen Zwecken nutzt. Neben der Stpfl. (im Schriftsatz ihrer steuerlichen Berater vom .2001 gegenüber dem Bekl.) und dem Bekl. (Seite 6 der Einspruchsentscheidung) gehen auch die in ihren Eigentumsrechten eingeschränkten Kl. auf Seite 6 des zur Klagebegründung vorgelegten Gutachtens des Prof. von der jederzeitigen Verfügungsmacht der Stpfl. aus.

bb. Die Lärmmessstationen dienen dem Betrieb des Flughafens und damit der Tätigkeit des Unternehmens.

Eine feste Geschäftseinrichtung dient der Tätigkeit eines Unternehmens, wenn der Unternehmer diese für eine gewisse Dauer zu unternehmerischen Zwecken benutzt. Benutzung zu unternehmerischen Zwecken bedeutet ein unternehmensbezogenes Tätigwerden in, an oder mit der Geschäftseinrichtung (BFH-Urteil vom 30. Oktober 1996 II R 12/92, BStBl. II 1997, 12). Erforderlich ist jedoch aufgrund des Wortlautes "zur Ausübung des Gewerbes" des § 28 Abs. 1 Satz 1 GewStG zusätzlich, dass die in oder mit der Einrichtung ausgeübte Tätigkeit unmittelbar der Ausübung des Gewerbes dient; ob die Tätigkeit für den Gewerbebetrieb wesentlich oder unwesentlich ist, spielt dagegen keine Rolle (BFH-Urteile vom 18. März 1976 IV R 168/72, BStBl. II 1976, 365 und vom 10. Februar 1988 VIII R 159/84, BStBl. II 1988, 653; Glanegger/Güroff, GewStG, 6. Aufl. 2006, § 28 Rn. 4; Lenski/Steinberg, GewStG, 94. Lfg. Dezember 2007, § 28 Rn. 13 f.; andere Ansicht: Hofmeister in Blümich, GewStG, 96. Lfg. September 2007, § 28 Rn. 12, der bei einem weiteren Verständnis lediglich fordert, dass mit der Einrichtung eine ihrer Art nach gewerbliche Tätigkeit ausgeübt wird, die dazu dient, den Unternehmenszweck zu fördern). Als dem Gewerbebetrieb nur mittelbar dienend hat die höchstrichterliche Rechtsprechung bisher nur den sozialen Bedürfnissen der Arbeitnehmer dienende Einrichtungen wie etwa Wohngebäude und Sportstätten aus dem Betriebsstättenbegriff ausgeschieden (vgl. z. B. BFH-Beschlüsse vom 16. Juni 1959 I B 214/58 U, BStBl. III 1959, 349 und vom 29. November 1960 I B 222/59 U, BStBl. III 1961, 52 sowie die zusammenfassende Darstellung bei Lenski/Steinberg, GewStG, 94. Lfg. Dezember 2007, § 28 Rn. 13).

Unter Anwendung dieser Grundsätze, denen der Senat folgt, dienen die Lärmmessstationen dem Betrieb des Flughafens unmittelbar, weil die Stpfl. mit deren Nutzung zum einen den Fortbestand der erteilten Betriebsgenehmigung sicherstellt. Zum anderen verwendet sie die gewonnenen Messergebnisse jedenfalls über die Zuordnung eines bestimmten Lärmereignisses zu einer konkreten Flugbewegung auch zur Berechnung der Start- und Landeentgelte sowie seit dem Sommerflugplan des Streitjahres auch zur Überwachung der Einhaltung der sog. Lärmkontingentierung. Jeder dieser Zwecke für sich geht nach der Überzeugung des Senats über ein bloß mittelbares Dienen hinaus.

b. Jedoch sind die Kl. im Rahmen der Zerlegung betragsmäßig nur mit einem Anteil von jeweils 0,-- € zu beteiligen, da in den auf ihren Gemeindegebieten befindlichen Stationen mangels der Beschäftigung von Arbeitnehmern keine Arbeitslöhne gezahlt wurden.

2. Entgegen der Ansicht der Kl. und des Bekl. ist der Steuermessbetrag nicht "nach der Lage der örtlichen Verhältnisse unter Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebsstätte erwachsenden Gemeindelasten" zu zerlegen. Denn die Betriebsstätte erstreckt sich im Sinne von §§ 28 Abs. 1 Satz 2 1. Alt., 30 GewStG nicht auf mehrere Gemeinden (sog. mehrgemeindliche Betriebsstätte).

Welche Merkmale eine mehrgemeindliche Betriebsstätte im Einzelnen begründen, regelt das Gesetz nicht ausdrücklich. Nach den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen liegt eine - einheitliche - mehrgemeindliche Betriebsstätte dann vor, wenn zwischen den Betriebsanlagen, Geschäftseinrichtungen oder Teilen von ihnen ein räumlicher und betrieblicher, d. h. wirtschaftlicher, technischer und organisatorischer Zusammenhang besteht (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 26. Februar 1992 I R 58/91, BFH/NV 1992, 766 m. w. N.). Hinzukommen muss, dass jeder der auf die verschiedenen Gemeinden entfallenden Teile der betrieblichen Einheit für sich die Merkmale einer Betriebsstätte erfüllt, denn es ist nicht der Sinn und Zweck des Zerlegungsverfahrens, eine Gemeinde in die Zerlegung einzubeziehen, in der eine dauernde gewerbliche Tätigkeit nicht stattfindet (BFH-Urteil vom 12. Oktober 1977 I R 226/75, BStBl. II 1978, 111; Lenski/Steinberg, GewStG, 94. Lfg. Dezember 2007, § 30 Rn. 8). Die in den verschiedenen Gemeinden gelegenen Teile der mehrgemeindlichen Betriebsstätte werden daher von Lenski/Steinberg (§ 30 Rn. 9) zutreffend als Teilbetriebsstätte gekennzeichnet.

a. Neben dem Flughafen selbst erfüllen auch die einzelnen Messstationen für sich den Betriebsstättenbegriff (vorstehend unter 1.).

b. Die für die Annahme einer einheitlichen Betriebsstätte notwendigen Merkmale des räumlichen Zusammenhangs einerseits und der betrieblichen Verbindung andererseits müssen grundsätzlich nebeneinander erfüllt sein (BFH-Urteil vom 26. Februar 1992 I R 58/91, BFH/NV 1992, 766; Lenski/Steinberg, GewStG, 94. Lfg. Dezember 2007, § 30 Rn. 5 und 16; Urteil des FG Köln vom 27. November 2006 2 K 6440/03, EFG 2007, 372; Urteil des FG Hamburg vom 1. Oktober 2004 VI 181/02, EFG 2005, 804; andere Ansicht: Glanegger/Güroff, GewStG, 6. Aufl. 2006, § 30 Rn. 2 unter Berufung auf die im Folgenden unter bb. bbb. genannte höchstrichterliche Rechtsprechung).

aa. Eine betriebliche Verbindung zwischen dem Flughafen selbst und den Lärmmessstationen liegt vor.

Organisatorisch bilden mehrere Anlagen eine Einheit, wenn das mit ihnen verbundene betriebliche Geschehen weitgehend einheitlich geleitet und überwacht wird. Technisch und wirtschaftlich bilden sie ein einheitliches Ganzes, wenn sie in ihren Funktionen aufeinander abgestimmt sind und ihr Zusammenwirken der Optimierung des Betriebsablaufes dienen soll (Hofmeister in Blümich, GewStG, 96. Lfg. September 2007, § 30 Rn. 6).

Eine organisatorische und technische Verbundenheit liegt schon deshalb vor, weil der Flughafen ohne die Lärmmesseinrichtungen nicht betrieben werden dürfte und die gewonnenen Messergebnisse ständig an den zentralen Rechner im Flughafen gesendet, dort verarbeitet und von einem Fluglärmcontroller überwacht werden. Die wirtschaftliche Verbindung ergibt sich insbesondere daraus, dass die Stpfl. ihre Einnahmen in Gestalt der Start- und Landeentgelte nach ihrer Entgeltordnung in Abhängigkeit von der Qualität des jeweiligen Lärmereignisses erhebt. Gerade auch zu diesem Zweck erlaubt das angewandte Messverfahren die konkrete Zuordnung eines bestimmten Lärmereignisses zu einer bestimmten Flugbewegung.

bb. Es fehlt jedoch an dem erforderlichen räumlichen Zusammenhang.

aaa. Der räumliche Zusammenhang zwischen den Teilbetriebsstätten wird grundsätzlich durch die Erdoberfläche vermittelt (BFH-Beschluss vom 28. Oktober 1964 I B 403/61 U, BStBl. III 1965, 113; Glanegger/Güroff, GewStG, 6. Aufl. 2006, § 2 Rn. 242; Lenski/Steinberg, GewStG, 94. Lfg. Dezember 2007, § 30 Rn. 11); d. h. die verschiedenen Teile müssen sich grundsätzlich über eine zusammenhängende Fläche erstrecken. Daran fehlt es vorliegend.

bbb. In Ausnahmefällen, namentlich für Unternehmen der Elektrizitätsversorgung (BFH-Beschlüsse vom 16. November 1965 I B 249/62 U, BStBl. III 1966, 40 und vom 18. Oktober 1967 I B 270/63, BStBl. II 1968, 40) und der Mineralölwirtschaft (BFH-Urteile vom 10. Juli 1974 I R 54/72, BStBl. II 1975, 42 und vom 26. Februar 1992 I R 58/91, BFH/NV 1992, 766), hat es die höchstrichterliche Rechtsprechung ausreichen lassen, dass der räumliche Zusammenhang durch betriebliche Anlagen unter oder über der Erdoberfläche hergestellt wird; und zwar ohne Rücksicht auf deren Sichtbarkeit und zumindest bei Elektrizitätsunternehmen auch ohne Rücksicht auf das Eigentum an den die Verbindung vermittelnden Leitungen. Zur Begründung hat der BFH ausgeführt, dass bei Unternehmen der Elektrizitätsversorgung und Mineralölwirtschaft der räumliche Zusammenhang bei einer besonders engen wirtschaftlichen, technischen und organisatorischen Verbindung in den Hintergrund tritt (BFH-Urteile vom 12. Oktober 1977 I R 227/75, BStBl. II 1978, 160 und vom 26. Februar 1992 I R 58/91, BFH/NV 1992, 766).

Nach der Auffassung des Senats begründet diese Rechtsprechung - entgegen der Ansicht der Kl., des Bekl. sowie auch Teilen der Literatur (Glanegger/Güroff, GewStG, 6. Aufl. 2006, § 30 Rn. 2 und wohl auch Hofmeister in Blümich, GewStG, 96. Lfg. September 2007, § 30 Rn. 5 Sätze 1 und 2; vgl. auch Hinweis zu Abschnitt 78 der Gewerbesteuerrichtlinien (GewStR) 1998, Stand 01.01.2007) - keine allgemeine Lockerung des Merkmals des räumlichen Zusammenhangs. Denn aus der zitierten Rechtsprechung kann nicht entnommen werden, dass in allen Fällen einer - bloß - technischen Verbindung durch Stollen, Gleise oder ober- und unterirdische Leitungen noch ein ausreichender, wenn auch gelockerter, räumlicher Zusammenhang gegeben ist. Vielmehr kommt dies nach der Überzeugung des Senats nur dort in Betracht, wo das Unternehmen mit dieser technischen Verbindung direkt seinen eigentlichen Betriebszweck erfüllt. Denn der BFH hat in den genannten Entscheidungen entscheidend darauf abgestellt, dass das Elektrizitätsunternehmen "seine Aufgabe" "der Versorgung mit elektrischem Strom" (Beschluss vom 16. November 1965 I B 249/62 U, BStBl. III 1966, 40) bzw. "den Handel mit Strom" (Beschluss vom 18. Oktober 1967 I B 270/63, BStBl. II 1968, 40) ohne die Mitwirkung der Verwaltungsabteilung und technischen Abteilungen (Beschluss vom 16. November 1965 I B 249/62 U, BStBl. III 1966, 40) bzw. ohne Mess- und Kontrollgeräte (Beschluss vom 18. Oktober 1967 I B 270/63, BStBl. II 1968, 40) nicht erfüllen konnte (zu diesem Verständnis vgl. auch BFH-Urteil vom 12. Oktober 1977 I R 227/75, BStBl. II 1978, 160 unter IV. A. 1.). In seinem Urteil vom 10. Juli 1974, I R 54/72 in BStBl. II 1975, Seite 42, hat der BFH ebenfalls auf die "betriebsspezifisch bedingte Verbindung" mehrerer Betriebsanlagen eines Mineralölunternehmens durch unterirdische Rohrleitungen abgehoben und für Verbindungen unter der Erdoberfläche ausgeführt, dass "die Eigenart einer solchen Verbindung nicht außer Betracht bleiben kann". Denn auch hier konnte das Unternehmen die Verarbeitung des Rohöls als seinen eigentlichen Betriebszweck ohne das über eine unterirdische Leitung aus dem Tanklager zufließende Rohöl nicht erfüllen.

Nichts anderes ergibt sich aus den übrigen in diesem Zusammenhang ergangenen Urteilen (vgl. die zusammenfassende Darstellung bei Lenski/Steinberg, GewStG, 94. Lfg. Dezember 2007, § 30 Rn. 12 ff.). So hat der BFH in dem Fall eines durch einen Kanal mit seiner Stauanlage verbundenen Wasserwerks entscheidend darauf abgestellt, dass der Kanal "geradezu den Lebensnerv des Wasserkraftwerkes darstelle" (Beschluss vom 26. Oktober 1954 I B 186/53 U, BStBl. III 1954, 372). Auch im Fall eines Straßenbahnbetriebes, der sich über mehrere Gemeinden erstreckt, wird die räumliche Verbindung zwischen den einzelnen Betriebsteilen durch die Gleisanlagen hergestellt, über die sich die eigentliche Tätigkeit des Unternehmens, der Transport der Fahrgäste, vollzieht (BFH-Urteil vom 25. September 1968 I B 118/65, BStBl. II 1968, 827).

Eine weitere Lockerung des räumlichen Zusammenhangs verbietet sich gerade im Hinblick auf den technischen Fortschritt. Wollte man in jedem Fall die Übermittlung von Daten zu betrieblichen Zwecken per Kabel zur Begründung des räumlichen Zusammenhangs ausreichen lassen, würde die Anzahl der mehrgemeindlichen Betriebsstätten unabsehbar ausgeweitet. Beispielsweise würde auch die Verbindung der Filialen einer Bank zu dem gemeinsamen Rechenzentrum aller Filialen über Ländergrenzen hinweg - und unter Einbeziehung des Stammhauses - eine mehrgemeindliche Betriebsstätte begründen.

Dasselbe würde in den bereits von der höchstrichterlichen Rechtsprechung entschiedenen Fällen der Windkraftanlagen (vgl. Urteil vom 04.04.2007 I R 23/06, BStBl. II 2007, 836) gelten, wenn diese über eine Kabelverbindung der den Betrieb überwachenden Leitstelle ihre Betriebsdaten oder aber ihre Störung mitteilten.

Bei einem derartigen Verständnis würde die Anwendung der Ausnahmevorschrift des § 30 gegenüber der Grundnorm des § 29 GewStG entgegen der Gesetzessystematik zur Regelnorm für die Durchführung der Zerlegung. Deshalb ist davon auszugehen, dass eine über die vorstehend zitierte Rechtsprechung hinausgehende Lockerung des räumlichen Zusammenhangs nicht dem Willen des Gesetzgebers entspräche, zumal dieser bei Einführung der Zerlegungsvorschriften im Jahr 1936 nicht mit der hier relevanten technischen Weiterentwicklung rechnen konnte.

Dementsprechend kann nach einhelliger Meinung ein - auch in den Hintergrund tretender - räumlicher Zusammenhang keinesfalls durch Telefonleitungen oder andere allgemeine Kommunikationsleitungen begründet werden (BFH-Urteil vom 10. Juli 1974 I R 54/72, BStBl. II 1975, 42; Lenski/Steinberg, GewStG, 94. Lfg. Dezember 2007, § 30 Rn. 14; Hofmeister in Blümich, GewStG, 96. Lfg. September 2007, § 30 Rn. 5; Glanegger/Güroff, GewStG, 6. Aufl. 2006, § 30 Rn. 2).

In Anwendung der vorgenannten Rechtsgrundsätze scheidet im Streitfall ein räumlicher Zusammenhang der Lärmmessstationen zum Flughafen aus zwei Gründen aus.

(1.) Bei den die Verbindung vermittelnden Datex-P-Leitungen handelt es sich um eine allgemeine Kommunikationsleitung, die keinesfalls eine ausreichende räumliche Verbindung begründen kann.

Die von den Kl. (Bl. 3 der Klagebegründung vom .2007 sowie Bl. 3 und 15 des mit der Klagebegründung vorgelegten Gutachtens des Prof , von Offerhaus (Gewerbesteuerzerlegung bei mehrgemeindlichen Betriebsstätten am Beispiel eines Großflughafens, FR 2006, 623), dem Bekl. (Bl. 6 der Einspruchsentscheidung) und dem bereits zitierten Hinweis zu Abschnitt 78 der GewStR gewählte Charakterisierung als (betriebsindividuelle) Datenstandleitung ist nach Ansicht des Senats nicht zutreffend. Sie suggeriert, es bestünde eine feste körperliche Leitung zwischen der jeweiligen Messstation und dem Flughafen, über die in ihrer gesamten Länge nur die gewonnenen Messergebnisse übermittelt werden. Jedoch ist Datex-P tatsächlich ein seit 1980 bestehender Datendienst, bei dem die zu übermittelnden Daten zu Datenpaketen von 128 Zeichen zusammengefasst werden und mit Adress-, Steuer- und Verwaltungsdaten versehen sind. Ihre Übertragung erfolgt jeweils über freie Leitungen, die durch die Adresse des Datenpaketes, gesteuert von Mikroprozessoren, ausgesucht werden. Datex-P ist Teil der von der Y-AG angebotenen verschiedenen Datenübermittlungsdienste in speziellen öffentlichen Wählnetzen (vgl. Brockhaus-Enzyklopädie in 30 Bänden, 21. Aufl. 2006, "Datex-Dienste", "Datex-P"; ergänzend: Wikipedia "Datex-P" und www.elektronik-kompendium.de "Datex-P").

Die physikalischen Leitungen in diesem öffentlichen Kommunikationsnetz werden durch die zeitliche Verschachtelung der Datenpakete mehrfach genutzt, denn die Datenübertragungseinrichtungen werden nur während des Übertragungszeitraumes eines Datenpaketes belegt. Es handelt sich dabei (nur) um eine virtuelle Verbindung. Das oben genannte Verständnis von einer Datenstandleitung beruht möglicherweise auf der Annahme einer permanenten virtuellen Verbindung, über die nur ein Anschluss erreicht werden kann. Damit entfallen aber nur die Datenpakete für den Verbindungsauf- und -abbau; an der Eigenschaft des genutzten öffentlichen Kommunikationsnetzes ändert sich hierdurch jedoch nichts.

(2.) Ein räumlicher Zusammenhang scheidet - unabhängig von der Übertragung der Daten über ein öffentliches Kommunikationsnetz - aber auch deshalb aus, weil mit den Datex-P-Leitungen nicht direkt der eigentliche Betriebszweck der Stpfl., die Ermöglichung von Start- und Landevorgängen durch Verkehrsflugzeuge, erfüllt wird.

Der Senat verkennt nicht, dass die Stpfl. nach § 19a Satz 1 LuftVG zur Einrichtung und dem Betrieb der Lärmmessstationen verpflichtet ist und die gewonnenen Ergebnisse nach Satz 2 fortlaufend sowohl der Genehmigungsbehörde als auch der Fluglärmkommission nach § 32b LuftVG mitzuteilen und sie darüber hinaus auch regelmäßig zu veröffentlichen hat. Damit ist den Kl. zwar zuzugestehen, dass die Einrichtung und der Betrieb der Stationen zwingende Voraussetzung für die Erteilung bzw. den Fortbestand des Verkehrsflughafens der Stpfl. ist. Im Gegensatz zu der bereits zitierten Rechtsprechung wird hiermit jedoch nicht die "Aufgabe" der Stpfl. erfüllt. Vielmehr handelt es sich bei der Lärmmessung nur um eine - wenn auch gesetzlich vorgeschriebene - Hilfstätigkeit für den Betrieb des Verkehrsflughafens.

ccc. Nichts anderes ergibt sich zugunsten der Kl. aus dem in dem Gutachten des Prof sowie in dem Aufsatz von Offerhaus (FR 2006, 623) zur Begründung einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte für maßgeblich gehaltenen Urteil des BFH vom 20. April 1999 VIII R 13/97, BStBl. II 1999, 542. Aus diesem Urteil (Orientierungssatz Nr. 1 sowie unter B.) ergibt sich lediglich, dass es bei funktionsnotwendigen Teilen der Betriebsstätte auf einem anderen Gemeindegebiet - ausnahmsweise - nicht erforderlich ist, dass dieser Teil für sich betrachtet alle Merkmale einer Betriebsstätte erfüllt. Dies ist jedoch vorliegend nicht problematisch, da den Lärmmessstationen nach den vorstehenden Ausführungen unter 1. eine Betriebsstätteneigenschaft zukommt.

Darüber hinaus bezieht sich dieses Urteil ausschließlich auf die typische Fallkonstellation, in der sich die Betriebsstätte auf der Erdoberfläche von einem Gemeindegebiet auf das angrenzende Gebiet einer anderen Gemeinde erstreckt. Auch das von Offerhaus (FR 2006, 623, 624 in Fn. 9) zur Begründung des räumlichen Zusammenhangs bei unterirdischen Datenleitungen zitierte Urteil des BFH vom 30. Oktober 1996 II R 12/92 in BStBl. II 1997 S. 12 trifft hierzu keine Aussage. Denn dieses beantwortet lediglich die Frage, ob es sich bei der unterirdisch verlaufenden Rohrleitung eines Rohöltransportunternehmens um eine feste Geschäftseinrichtung im Sinne des § 12 Satz 1 AO handelt und stellt fest, dass eine Einschränkung des allgemeinen Betriebsstättenbegriffes gemäß § 12 AO für bewertungsrechtliche Zwecke nach § 121 Abs. 2 Nr. 3 Bewertungsgesetz nicht vorzunehmen ist (unter 1. a. bb.). Dieses hat jedoch weder mit Datenleitungen noch mit der Frage des Verständnisses des räumlichen Zusammenhangs bei einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte gemäß § 30 GewStG etwas zu tun.

Schließlich vermögen auch die insoweit vom Prozessbevollmächtigten in der mündlichen Verhandlung getätigten Ausführungen keine andere rechtliche Beurteilung zu rechtfertigen. Denn die Argumentation mit der Bedeutung der gewonnenen Daten für die von der Stpfl. erzielten Entgelte vermag nur den wirtschaftlichen Zusammenhang zu begründen und ist für den räumlichen Zusammenhang ohne jede Relevanz.

3. Eine vom Regelmaßstab des § 29 Abs. 1 GewStG abweichende Zerlegung nach § 33 Abs. 1 Satz 1 GewStG ist entgegen der Ansicht der Kl. nicht vorzunehmen. Die Gewerbesteuer ist gemäß § 33 Abs. 1 Satz 1 GewStG unter der Voraussetzung, dass die Zerlegung nach § 29 GewStG zu einem offenbar unbilligen Ergebnis führt, nach einem Maßstab zu zerlegen, der die tatsächlichen Verhältnisse besser berücksichtigt. Allerdings rechtfertigt nach ständiger Rechtsprechung nicht jede offenbare Unbilligkeit, die sich aus dem Zerlegungsmaßstab des § 29 Abs. 1 GewStG ergibt, eine Zerlegung nach einem abweichenden Maßstab, sondern nur eine eindeutige Unbilligkeit von erheblichem Gewicht (BFH-Urteil vom 17. Februar 1993 I R 19/92, BStBl. II 1993, 679; Hofmeister in Blümich, GewStG, 96. Ergänzungslieferung September 2007, § 33 Rn. 3 f. m. w. N.). Eine solche liegt nur dann vor, wenn aufgrund der atypischen Umstände des Einzelfalles die sich aus dem groben Maßstab des § 29 GewStG allgemein ergebende Unbilligkeit offensichtlich übertroffen wird (BFH-Urteile vom 24. Mai 2006 I R 102/04, BFH/NV 2007, 270 und vom 4. April 2007 I R 23/06, BStBl. II 2007, 836).

a. Allein der Umstand, dass in den auf dem Gebiet der Kl. belegenen Lärmmessstationen keine Arbeitslöhne angefallen sind und deshalb auf diese nur Zerlegungsanteile von 0,-- € entfallen, führt nicht zur offenbaren Unbilligkeit des von § 29 GewStG vorgegebenen Aufteilungsmaßstabes. Dieser Maßstab ist nur dann von vornherein ungeeignet, wenn - was vorliegend nicht der Fall ist - die Zerlegung wegen des Fehlens jeglicher Arbeitslöhne (in allen Betriebsstätten) nicht vorgenommen werden kann (BFH-Urteile vom 7. Dezember 1994 I K 1/93, BStBl. II 1995, 175 und vom 4. April 2007 I R 23/06, BStBl. II 2007, 836).

Dies bedeutet im Umkehrschluss gleichzeitig, dass alleine das Wohnen von Arbeitnehmern der Stpfl. in den klägerischen Gemeinden über § 33 Abs. 1 Satz 1 GewStG nicht berücksichtigungsfähig ist, da die Arbeitnehmerfolgelasten nach § 29 GewStG typisierend über die Arbeitslöhne berücksichtigt werden.

Damit konnte der Senat von einer Ermittlung dieser Zahlen absehen.

b. Auch die in der Klagebegründung sowie in der mündlichen Verhandlung - hier insbesondere durch den Bürgermeister der Stadt F - vorgetragenen Einschränkungen und Belastungen, die der Senat zum Teil auch als besonders gravierend nachvollziehen konnte, begründen keine offenbare Unbilligkeit im Sinne von § 33 Abs. 1 Satz 1 GewStG.

Der Senat folgt zwar im Ansatz der klägerischen Argumentation, nach der nicht nur die gesetzlichen Bau- und Siedlungsbeschränkungen, sondern auch die auf die Kl. einwirkenden Emissionen der den einzelnen Fluggesellschaften gehörenden Flugzeuge für Zwecke der Zerlegung der Stpfl. zuzurechnen sind, weil alle diese Belastungen durch den Betrieb des Flughafens bedingt sind. Der Senat stimmt auch der Sichtweise zu, dass die klägerischen Gemeinden neben den Gemeinden, in denen sich das Flughafengelände selbst befindet, in besonderem Maße von den Auswirkungen des Großflughafens betroffen sind. Denn die Lärmmessstationen sind gerade in den An- und Abflugrouten aufgestellt worden, wo die Einschränkungen und Belastungen am intensivsten sind. Indes können die durch den Flughafen hervorgerufenen Belastungen zum weit überwiegenden Teil im Rahmen des geltenden Zerlegungsrechtes nicht berücksichtigt werden. Soweit sie im Übrigen nach dem Zweck der Zerlegung grundsätzlich beachtlich sind, kommt den Belastungen der Kl. aber jedenfalls keine derartige Bedeutung zu, dass sie eine eindeutige Unbilligkeit der Zerlegung nach § 29 GewStG von erheblichem Gewicht begründen.

Der Zweck der Zerlegung des einheitlichen Gewerbesteuermessbetrages auf die Betriebsstättengemeinden besteht darin, sicherzustellen, dass gewerbesteuerpflichtige Unternehmen in allen Gemeinden, in denen sie sich betrieblich betätigen, zur Tragung der Kosten herangezogen werden, die den Gemeinden durch ihre betriebliche Tätigkeit entstehen. Die Zerlegung entspricht damit dem der Gewerbesteuer zugrunde liegenden Äquivalenzprinzip, nach dem die Unternehmen durch die Zahlung der Gewerbesteuer einen Beitrag dafür leisten, dass sie durch ihr Bestehen und Tätigwerden der Gemeinde besondere Lasten verursachen (Lenski/Steinberg, GewStG, 94. Lfg. Dezember 2007, § 28 Rn. 6; BFH-Urteil vom 22. Juli 1988 III R 286/84, BFH/NV 1990, 56; Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 19. August 1999 4 K 3182/97, EFG 1999, 1149). Die Gewerbesteuerzerlegung ersetzt jedoch keinen kommunalen Finanzausgleich. Es geht also nicht um die Deckung des Finanzbedarfs der Gemeinde an sich, sondern nur um eine Gegenleistung für die Lasten, die sich über Ausgaben direkt auf die gemeindlichen Haushalte auswirken (BFH-Urteile vom 9. Oktober 1975 IV R 114/73, BStBl. II 1976, 123 und vom 4. April 2007 I R 23/06, BStBl. II 2007, 836; Urteil des FG Düsseldorf vom 1. Juni 2006 15 K 5455/04 Zerl, EFG 2006, 1450 unter 1e).

aa. Die durch die ausgewiesenen Siedlungsbeschränkungsbereiche bedingte eingeschränkte Möglichkeit der Kl., mit der Ausweisung neuer Gewerbegebiete ein höheres Gewerbesteueraufkommen zu generieren, ist im Rahmen der Zerlegung nicht beachtlich. Nach dem Sinn und Zweck des Äquivalenzprinzips können effektive Belastungen der gemeindlichen Haushalte durch vorhandene Gewerbebetriebe nicht gleichgesetzt werden mit entgehenden Einnahmen aufgrund der eingeschränkten Möglichkeit, weitere Gewerbebetriebe im Gemeindegebiet neu anzusiedeln. Denn diese eingeschränkte Möglichkeit hat, was die Kl. - und auch Offerhaus (FR 2006, 623, 627) - verkennen, nicht nur den Verzicht auf Einnahmen, sondern auch die Ersparung entsprechender Lasten zur Folge (vgl. hierzu bereits BFH-Urteil vom 9. Oktober 1975 IV R 114/73, BStBl. II 1976, 123). Erst recht ist dann die eingeschränkte Möglichkeit zur Ausweisung neuer Wohngebiete unbeachtlich.

Gleiches gilt für die Einschränkungen der gemeindlichen Weiterentwicklung aufgrund der in den An- und Abflugrouten ausgewiesenen Bauschutzbereiche. Der hierdurch jeweils bedingte Eingriff in die nach Art. 28 Abs. 2 Grundgesetz verfassungsrechtlich garantierte kommunale Selbstverwaltung vermag aus dem genannten Grund ebenfalls keine Beteiligung an der Zerlegung zu rechtfertigen.

Auch soweit in den Siedlungsbeschränkungsbereichen bereits Bürger der Kl. wohnen, werden hierdurch keine Kosten für die gemeindlichen Haushalte ausgelöst.

Die Lärmschutzmaßnahmen erfolgen durch die Privateigentümer selbst und werden allenfalls durch die Stpfl. gefördert.

Die geltend gemachten Wertverluste an Privatgrundstücken sind von vornherein irrelevant. Aber auch die Wertverluste an Grundstücken im Eigentum der Kl. sind mangels Lasten, die sich direkt auf die gemeindlichen Haushalte auswirken, nicht zu berücksichtigen (vgl. BFH-Urteil vom 4. April 2007 I R 23/06, BStBl. II 2007, 836). Im Übrigen befinden sich nach dem von den Kl. vorgelegten Gutachten des Fachbereichs Wirtschaftswissenschaften der Universität über Immobilien und Fluglärm (Bl. 31/32) im unmittelbaren Umfeld des Flughafens sowohl Ortschaften mit sehr hohen als auch relativ niedrigen Preisabschlägen, so dass sich zudem die - nicht mehr entscheidungserhebliche - Frage der zutreffenden Gewichtung der Betroffenheit der jeweiligen Gemeinde stellen würde.

Ferner sind durch die zweifellos in stark erhöhtem Maße auf die Kl. einwirkenden Umweltbelastungen konkrete Folgelasten für die Gemeinden in Form von Ausgaben nicht veranlasst. Möglicherweise erhöhte Aufwendungen für die Gesundheitsvorsorge sowie die Behandlung von Krankheiten tragen die Bürger bzw. deren Krankenversicherungen. Ausgaben, gar überproportionale, der Kl. zur Wiederherstellung durch Emissionen beschädigter Umwelt sind weder vorgetragen noch ersichtlich. Insoweit kann sich der erkennende Senat auch dem Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 22. Dezember 1997 12 K 60/97, EFG 1998, 503, welches sich gerade unter dem Aspekt des Umweltschutzes für die Einbeziehung von Emissionen in die Zerlegung ausspricht, vor dem Hintergrund des Äquivalenzprinzips nicht anschließen.

Letztlich ist auch das bereits im Einspruchsverfahren vorgelegte Gutachten der Universität über die Ermittlung externer Kosten des Flugverkehrs am Flughafen L mittels betriebswirtschaftlicher Methoden für das klägerische Begehren nicht hilfreich, da dieses zu effektiven Belastungen der Haushalte der umliegenden Gemeinden keine Aussage trifft.

bb. Eine effektive (Mehr-) Belastung der klägerischen Haushalte durch den Betrieb der Stpfl. kann nach Ansicht des Senats hier allenfalls in den (erhöhten) Aufwendungen für die Lärmdämmung gemeindlicher Einrichtungen, wie z. B. der Städtischen Klinik in A, liegen. Insoweit bleibt allerdings schon unklar, inwieweit diese Maßnahmen gerade durch den Betrieb der Stpfl. oder aber auch durch den dichten Straßenverkehr im Gebiet bedingt sind, so dass sich bereits die Frage der Quantifizierbarkeit und Gewichtung dieser Aufwendungen stellt.

Dies kann jedoch dahinstehen, weil diese Mehraufwendungen an nur einzelnen Gebäuden der Kl. - unabhängig von der Frage, ob jene nicht auch den bisher bereits an der Zerlegung beteiligten Gemeinden in ebensolchem Maße erwachsen - alleine jedenfalls keine offensichtliche und gravierende Unbilligkeit zu begründen vermögen. Das Gesetz sieht mit dem Verhältnis der Arbeitslöhne in § 29 GewStG vielmehr einen einfachen und dadurch nur verhältnismäßig groben Maßstab vor, um das Zerlegungsverfahren praktikabel zu gestalten. Er berücksichtigt bewusst nicht die Besonderheiten des Einzelfalles und nimmt die sich hierdurch fast immer ergebenden Ungerechtigkeiten grundsätzlich in Kauf (Hofmeister in Blümich, GewStG, 96. Lfg. September 2007, § 33 Rn. 4; BFH-Urteil vom 4. April 2007 I R 23/06, BStBl. II 2007, 836; Urteil des FG Düsseldorf vom 1. Juni 2006 15 K 5455/04 Zerl, EFG 2006, 1450 unter 1b).

cc. Es erscheint fraglich, ob die Zerlegungsnormen heute noch zeitgemäß sind.

Dem Gericht ist es aber verwehrt, diese Vorschriften über die äußerste Grenze ihres Wortlautes hinaus und gegen die Intention des Gesetzgebers allein deshalb in einem anderen Sinne auszulegen, weil sich die Verhältnisse in den letzten siebzig Jahren stark verändert haben. Es ist alleine die Aufgabe des Gesetzgebers, das Gewerbesteuergesetz den heutigen Verhältnissen anzupassen.

4. Die Kl. könnten aber selbst dann keinen betragsmäßigen Anteil am Steuermessbetragt beanspruchen, wenn - infolge eines durch die Datex-P-Leitungen ausreichend vermittelten räumlichen Zusammenhanges - eine mehrgemeindliche Betriebsstätte im Sinne von § 30 GewStG vorläge.

Erstreckt sich die Betriebsstätte auf mehrere Gemeinden, so ist der Steuermessbetrag nach § 30 GewStG auf die Gemeinden zu zerlegen, auf die sich die Betriebsstätte erstreckt, und zwar nach der Lage der örtlichen Verhältnisse unter Berücksichtigung der durch das Vorhandensein der Betriebstätte erwachsenden Gemeindelasten.

§ 30 GewStG nennt keinen festen, sondern lediglich einen mit unbestimmten Rechtsbegriffen umschriebenen groben Maßstab (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1987 I R 275/83, BStBl. II 1988, 292; Glanegger/Güroff, GewStG, 6. Aufl. 2006, § 30 Rn. 4; Lenski/Steinberg, GewStG, 94. Lfg. Dezember 2007, § 30 Rn. 17), der als gesetzesgebundene Verwaltungsentscheidung der vollen gerichtlichen Nachprüfung unterliegt (BFH-Beschluss vom 18. Dezember 1986 I B 31/86, BFH/NV 1987, 394; Urteil des FG Hamburg vom 1. Oktober 2004 VI 181/02, EFG 2005, 804).

Eine betragsmäßige Ermittlung der tatsächlich durch die Betriebsstätte anfallenden Lasten ist in der Regel nicht möglich; es bleibt nur die Aufteilung nach Art einer groben Schätzung im Wege der Abwägung aller Interessen (BFH-Beschluss vom 26. Oktober 1954 I B 186/53 U, BStBl. III 1954, 372; Urteil des FG Köln vom 27. November 2006, 2 K 6440/03, EFG 2007, 372). Dabei wird die Entstehung der Gemeindelasten nur schematisch berücksichtigt (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1987 I R 275/83, BStBl. II 1988, 292). Die Regelung berücksichtigt den Umstand, dass in einzelnen Teilen einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte keine oder nur vorübergehende Tätigkeiten stattfinden, daher dort kein Arbeitslohn gezahlt wird und gleichwohl Gemeindelasten anfallen (Glanegger/Güroff, GewStG, 6. Aufl. 2006, § 30 Rn. 4).

a. Eine betragsmäßige Beteiligung der Kl. im Rahmen von § 30 GewStG scheidet nicht von vornherein aus, weil in den Messstationen keine Arbeitnehmer beschäftigt waren und die Anlagen bereits auf 0,-- € abgeschrieben waren. Denn den Kl. ist darin zuzustimmen, dass der Steuermessbetrag unter Berücksichtigung der gesamten Lasten zu zerlegen ist, die sich für die einzelnen Gemeinden aus der Betriebsstätte ergeben (BFH-Urteil vom 18. April 1951 I B 34/50 U, BStBl. III 1951, 124; ebenso wohl BFH-Urteil vom 28. Oktober 1987 I R 275/83, BStBl. II 1988, 292 mit der Differenzierung zwischen der Verpflichtung zur Zerlegung dem Grunde nach und dem anzuwendenden Maßstab).

b. Der BFH hat bei der gebotenen schematischen Berücksichtigung von Lasten in ständiger Rechtsprechung - bis auf wenige, hier nicht relevante Sonderfälle - innerhalb von § 30 GewStG stets die Faktoren des Wertes der Betriebsanlagen und des Wohnens der Arbeitnehmer berücksichtigt (BFH-Urteile vom 26. November 1957 I B 218/56 U, BStBl. III 1958, 261 und vom 28. Oktober 1987 I R 275/83, BStBl. II 1988, 292) und es nicht beanstandet, wenn auf beide Faktoren je zur Hälfte abgestellt wird (BFH-Beschluss vom 28. Oktober 1964 I B 403/61 U, BStBl. III 1965, 113).

aa. Den Wert der jeweiligen Betriebsanlagen erachtet der Senat als zutreffenden anzuwendenden Faktor, weil dieser Wert die örtlichen Verhältnisse typisierend angemessen berücksichtigt und - in Abhängigkeit von den Wertverhältnissen - schematisch von Gemeindelasten ausgeht. Diese sind hier vom Beklagten zutreffend mit 0,-- € angesetzt worden. Denn die Lärmmessstationen waren im Streitjahr steuerbilanziell bereits auf 0,-- € abgeschrieben. Zu keinem anderen Ergebnis kommt man, wenn man auf ihre Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten i. H. v. - € pro Anlage abstellt. Denn diese wären gegenüber den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten für die Sachanlagen der Stpfl. insgesamt im Wert von ca. € (Bilanzheft Bl. 45) zu vernachlässigen.

bb. Demgegenüber hält der Senat vorliegend das Kriterium "Wohnen der Arbeitnehmer" der Gesamtbetriebsstätte in den klägerischen Gemeinden zur Ausfüllung der unbestimmten Rechtsbegriffe für nicht sachgerecht. Vielmehr ist hier mit dem Bekl. insoweit auf die tatsächlich ermittelbaren, an den einzelnen Lärmmessstationen als Teilbetriebsstätten gezahlten Löhne und die an der Hauptbetriebsstätte gezahlten Löhne abzustellen, die mit der Tätigkeit in den klägerischen Gemeinden in sachlichem Zusammenhang stehen.

Diese sind betragsmäßig ebenfalls mit 0,-- € anzusetzen.

(1.) Dem Senat erscheint der Faktor "Wohnen der Arbeitnehmer" heute zur Ausfüllung der unbestimmten Rechtsbegriffe als nicht mehr zeitgemäß. Er macht sich insoweit die Ausführungen des FG Baden-Württemberg (Urteil vom 22. Dezember 1997 12 K 60/97, EFG 1998, 503) zu Eigen. Zum einen hat der Faktor Arbeitskraft bei Groß-Unternehmen heute nicht mehr die Bedeutung wie in den Zeiten der Einführung der Zerlegungsvorschriften im Jahr 1936 und auch noch in den 60er-Jahren, während derer die prägenden höchstrichterlichen Urteile zu dieser Frage ergangen sind. Dies wird auch bei der hier relevanten Tätigkeit deutlich, denn die Messstationen arbeiten vollautomatisch und am Flughafen sind mit der Kontrolle der eingehenden Messergebnisse nur wenige Personen beschäftigt. Zum anderen ist im Hinblick auf die immer weiter gestiegene Mobilität der Arbeitnehmer der der bisherigen Rechtsprechung zugrunde liegende Gleichklang von Wohnort und Arbeitsstätte des Arbeitnehmers nur noch in den wenigsten Fällen gegeben.

(2.) Der Senat hält demgegenüber den Maßstab der Arbeitslöhne vorliegend für anwendbar und auch sachgerecht.

Zwar hat der BFH in der von dem Prozessbevollmächtigten der Kl. in der mündlichen Verhandlung zitierten Entscheidung (Beschluss vom 28. Februar 1956 I B 170/54, StRK GewStG bis 1977, Rz. 4) ausgeführt, dass eine Anwendung des Zerlegungsfaktors "Arbeitslöhne" dem § 30 GewStG widersprechen würde. Da die mehrgemeindliche Betriebsstätte begrifflich eine in sich geschlossene wirtschaftliche Einheit bilde, lasse es sich bei ihr nicht unterscheiden, in welchem Teil die in der Betriebsstätte beschäftigten Arbeitnehmer tätig seien; jene gelten vielmehr als in der Betriebsstätte in ihrem ganzen räumlichen Umfang (nach) beschäftigt. Diese Aussage ist nach der Überzeugung des Senats aber auf den Streitfall nicht übertragbar. Denn sie betrifft nur die typische Fallkonstellation, in der sich die Betriebsstätte räumlich über die Erdoberfläche auf mehrere Gemeinden erstreckt. In diesen Fällen ist es von Zufälligkeiten abhängig, auf welchem Gemeindegebiet sich die verschiedenen Teile des Betriebes (Verwaltung, Produktion, Lager, Zufahrten, etc.) befinden.

Ein solcher Fall liegt hier aber gerade nicht vor. Vielmehr besteht hier nur eine Verbindung der Stationen als technische Hilfseinrichtungen über Kabel zu dem Gelände, auf dem sich die eigentliche betriebliche Tätigkeit insgesamt vollzieht.

Ein Grund dafür, die Arbeitnehmer der Hauptbetriebsstätte als auch in den Teilbetriebsstätten "Lärmmessstation" und damit in der Betriebsstätte in ihrem ganzen räumlichen Umfang nach beschäftigt anzusehen, besteht also nicht.

Im vorliegenden Fall ist im Gegensatz zu der genannten Entscheidung eine konkrete Zuordnung der Löhne mit den in den Messstationen beschäftigten Arbeitnehmern (keine) und den wenigen in der Hauptbetriebsstätte für alle 25 Lärmmessstationen verantwortlich tätigen Lärmcontrollern möglich. Letztere rechtfertigen jedoch auch keine nur anteilmäßige Berücksichtigung der Kl. bei der Zerlegung, da ihr Lohnaufwand gegenüber dem gesamten Lohnaufwand für über Mitarbeiter i. H. v. € (ohne Sozialabgaben, Bilanzheft Bl. 8/9) überhaupt nicht ins Gewicht fällt.

Für diese Sichtweise spricht, dass sich bei fehlendem unmittelbaren räumlichen Zusammenhang über die Erdoberfläche - neben dem Wert der Betriebsanlagen - vor allem in den Arbeitslöhnen der in den Teilbetriebsstätten beschäftigten Arbeitnehmer ablesen lässt, welche Bedeutung die Teilbetriebsstätte innerhalb des Unternehmens hat und welcher Anteil an der von dem Unternehmen zu zahlenden Gewerbesteuer der Teilbetriebsstättengemeinde zukommen muss (vgl. hierzu auch Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 19. August 1999 4 K 3182/97, EFG 1999, 1149, welches sich allerdings mit der o. g. BFH-Rechtsprechung aus dem Jahr 1956 nicht auseinandersetzt).

cc. Da beide Faktoren auf 0,-- € lauten, kann ihre Gewichtung im Streitfall dahinstehen.

5. Der Hauptantrag der Beigeladenen zu 3., die Kl. wie die Beigeladene zu 2. überhaupt nicht an der Zerlegung zu beteiligen, war bereits deshalb abzulehnen, weil er unzulässig ist. Denn er würde für die Kl. und die Beigeladene zu 2. gegenüber der vom Bekl. dem Grunde nach vorgenommenen Berücksichtigung in der Zerlegung eine Verböserung bedeuten. Der Beigeladene darf jedoch nur innerhalb der Anträge der Hauptbeteiligten handeln, da er über den Streitgegenstand nicht verfügen kann (Gräber, Finanzgerichtsordnung (FGO), 6. Aufl. 2006, § 60 Rn. 142, 143; Brandis in Tipke/Kruse, FGO, 114. Lfg. November 2007, § 60 Rn. 104).

Darüber hinaus wäre der Antrag auch unbegründet, denn die Kl. und die Beigeladene zu 2. sind wegen der auf ihrem Gebiet vorhandenen Betriebsstätte dem Grunde nach an der Zerlegung zu beteiligen (vgl. unter 1. a.). Der Hilfsantrag hat aus den oben genannten Gründen Erfolg.

6. Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 136 Abs. 1 Satz 3 FGO. Der Hauptantrag der Beigeladenen zu 3. wurde zwar abgelehnt. Insofern waren dieser aber nach § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO keine Kosten aufzuerlegen, weil sie im Verhältnis zum gesamten Streitwert nur zu einem geringen Teil unterlegen ist.

7. Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind nicht erstattungsfähig.

Die der Beigeladenen zu 3. schon deshalb nicht, weil ihr Hauptantrag abgelehnt wurde. Auch im Übrigen kommt es nicht in Betracht, diese nach § 139 Abs. 4 FGO aus Billigkeit den Kl. oder der Staatskasse aufzuerlegen. Denn es entspricht im Allgemeinen nur dann der Billigkeit, einem Beigeladenen Aufwendungsersatz zuzugestehen, wenn er selbst Sachanträge gestellt und sich damit einem Prozesskostenrisiko ausgesetzt hat (Gräber, FGO, 6. Aufl. 2006, § 139 Rn. 136 und 138). Daran fehlt es bei den übrigen Beigeladenen.

8. Die Revision war nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache schon deshalb zuzulassen, weil der Senat von der Verwaltungsauffassung (Hinweis zu Abschnitt 78 der GewStR) abweicht.



Ende der Entscheidung

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