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Beginn der Entscheidung

Gericht: Finanzgericht München
Urteil verkündet am 16.03.2006
Aktenzeichen: 14 K 1709/05
Rechtsgebiete: UStDV 1999, UStG 1999, EWGRL 388/77


Vorschriften:

UStG 1999 § 4 Nr. 1 Buchst. a
UStG 1999 § 6 Abs. 1
UStG 1999 § 6 Abs. 4
UStDV 1999 § 9
UStDV 1999 § 8
EWGRL 388/77 Art. 15 Abs. 2 S. 1
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

In der Streitsache

hat der 14. Senat des Finanzgerichts München unter Mitwirkung des Vorsitzenden Richters am Finanzgericht des Richters am Finanzgericht und des Richters am Finanzgericht sowie der ehrenamtlichen Richter und aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 16. März 2006

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Unter Änderung des Umsatzsteuerbescheids vom 2. Januar 2004 und der Einspruchsentscheidung sowie der Änderungsbescheide vom 13. Oktober 2005 und vom 30. Januar 2006 wird die Umsatzsteuer 2001 wird auf einen negativen Betrag von 164.950,04 EUR herabgesetzt. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für den Kläger vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten des Klägers die Vollstreckung abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

4. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

I.

Streitig ist die Umsatzsteuerfreiheit von Ausfuhrlieferungen.

Der Kläger betreibt einen Handel mit gebrauchten Kraftfahrzeugen. In seiner Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr 2001 errechnete er unter Berücksichtigung von Umsätzen aus steuerfreien Ausfuhrlieferungen i.H.v. 2.171.300,-DM eine negative Umsatzsteuer von 324.890,10 DM. Als Ausfuhrnachweis legte der Kläger überwiegend von einer Ausgangszollstelle auf der Rückseite abgestempelte Exemplare Nr. 3 des Einheitspapiers vor. Die Ausfuhrbelege mit den Nr. 411780, 464795, 464800 und 903669 sind auf der Vorderseite von einer Abgangsstelle in einem Versandverfahren, die gleichzeitig Grenzzollstelle ist, abgestempelt. Auf der Rückseite des Ausfuhrbelegs Nr. 903664 ist ein Dienststempelabdruck des Hauptzollamts (HZA) X angebracht. Dieses teilte auf telefonische Nachfrage des Gerichts mit, dass es damit als Abgangsstelle im Carnet TIR-Verfahren mit der VAB-Nr. 11290 nach Eingang des Rückscheins die Ausfuhr bestätigt habe (vgl. Bl. 38 f der FG-Akte).

Nach einer beim Kläger durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfung erkannte der Beklagte (das Finanzamt -FA-) Ausfuhrlieferungen i.H.v. 422.300,-DM nicht als steuerfrei an, weil insoweit weder ein internationaler Zulassungsschein ausgestellt noch ein Ausfuhrkennzeichen ausgegeben worden sei (vgl. Tz. II. 2.2 des Prüfungsberichts vom 8.12.2003) und setzte mit Bescheid vom 2. Januar 2004 für 2001 eine negative Umsatzsteuer von 265.503,-DM (= 135.749,53 EUR) fest.

Augrund im Einspruchsverfahren vorgelegter Belege erkannte das FA weitere Umsätze i.H.v. 38.500,-DM als steuerfreie Ausfuhrlieferungen an und setzte mit der Einspruchsentscheidung vom 23. März 2005 die Umsatzsteuer auf einen Negativbetrag von 271.953,-DM (= 139.047,36 EUR) fest. Im Übrigen wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen, weil die nach den Umsatzsteuerrichtlinien geforderten internationalen Zulassungsscheine und Ausfuhrkennzeichen nicht vorgelegt werden konnten.

Mit nach Klageerhebung ergangenen Bescheiden vom 13. Oktober 2005 und 30. Januar 2006, die jeweils gem. § 68 FGO Gegenstand des Verfahrens wurden, wurde die Umsatzsteuer zunächst auf einen Negativbetrag von 265.503,-DM und dann wieder auf einen Negativbetrag von 271.953,-DM (= 139.047,36 EUR) festgesetzt.

Mit seiner Klage bringt der Kläger im Wesentlichen Folgendes vor: Die streitgegenständlichen Ausfuhren seien alle durch von den Zollbehörden abgestempelte Ausfuhrnachweise, zum Teil ergänzt durch weitere Unterlagen (Passkopien etc.), nachgewiesen. Ein Ausfuhrkennzeichen sei gesetzlich nicht vorgesehen. Bei Kraftfahrzeugen könnten keine weitergehenden formellen Anforderungen gestellt werden als bei anderen Handelsgütern. Außerdem habe das Kraftfahrtbundesamt bestätigt, dass die Fahrzeuge nicht mehr in Deutschland zugelassen seien.

Der Kläger beantragt,

unter Änderung des Umsatzsteuerbescheids 2001 vom 2. Januar 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. März 2005 und der Änderungsbescheide vom 13. Oktober 2005 und 30. Januar 2006 die Umsatzsteuer 2001 auf einen Negativbetrag von 166.113,67 EUR (= 324.890,10 DM) festzusetzen.

Das FA beantragt

Klageabweisung

und verweist hierzu auf die Einspruchsentscheidung.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die FA-Akten, die im Verfahren gewechselten Schriftsätze sowie auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung hingewiesen.

Gründe

II.

Die Klage ist überwiegend begründet.

Das FA hat, mit Ausnahme von zwei Fällen, die streitgegenständlichen Kraftfahrzeuglieferungen zu Unrecht nicht als steuerfreie Ausfuhrlieferungen behandelt.

1. Eine steuerfreie Ausfuhrlieferung nach § 4 Nr. 1 Buchst. a des Umsatzsteuergesetzes 1999 -UStG- liegt vor, wenn der Unternehmer den Gegenstand einer Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert oder versendet hat (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG) oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert oder versendet hat (sog. Abholfall) und ein ausländischer Abnehmer ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG). Gemäß § 6 Abs. 4 Satz 1 UStG müssen die Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 UStG vom Unternehmer nachgewiesen sein. Nach § 6 Abs. 4 Satz 2 UStG kann das Bundesministerium der Finanzen -BMF- mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer die Nachweise zu führen hat. Dazu bestimmt § 8 Abs. 1 Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung -UStDV-, dass der Unternehmer bei Ausfuhrlieferungen durch Belege nachweisen muss, dass er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert oder versendet hat (Ausfuhrnachweis). Die Voraussetzung muss sich aus den Belegen eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben.

In den Fällen, in denen der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Ausland oder Drittlandsgebiet befördert hat, soll der Unternehmer den Ausfuhrnachweis regelmäßig durch einen Beleg führen, der u. a. eine Ausfuhrbestätigung der den Ausgang des Gegenstandes aus dem Gemeinschaftsgebiet überwachenden Grenzzollstelle eines Mitgliedstaates enthält (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 UStDV). Der Beleg ist tatbestandliche Voraussetzung für die Umsatzsteuerbefreiung einer Ausfuhrlieferung (vgl. BFH-Urteil vom 4. Juni 1987 V R 143/79, BFH/NV 1988, 125). Fehlt diese Voraussetzung, ist ein Umsatz steuerpflichtig, auch wenn die sonstigen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit erfüllt sind.

Der Nachweis muss als Doppelnachweis, und zwar als Belegnachweis (§ 8 Abs. 1 UStDV) und als buchmäßiger Nachweis (§ 13 Abs. 1 UStDV) geführt werden. Die Nachweispflicht des Unternehmers ist daher nur erfüllt, wenn sowohl der Belegnachweis (Ausfuhrnachweis) als auch der buchmäßige Nachweis vorliegen. Die Ausfuhrnachweisbelege müssen sich im Besitz des Unternehmers befinden und Bestandteil seiner Buchführung sein.

2. Vorliegend hat der Kläger, mit Ausnahme für die beiden unter Punkt 5. genannten Fälle, sowohl den Buch- als auch den Belegnachweis geführt. Im Streitfall sind die Kraftfahrzeuge jeweils mit eigener Antriebskraft bzw. auf eigener Achse befördert worden. Der Belegnachweis richtet sich deshalb nach § 9 UStDV. Die vorgelegten Durchschriften der Ausfuhranmeldungen (Exemplare Nr. 3 des Einheitspapiers) erfüllen die in § 9 Abs. 1 und 2 UStDV gestellten Anforderungen. Die auf der Rückseite bzw. auf der Vorderseite der Exemplare Nr. 3 angebrachten Dienststempelabdrucke stellen Ausfuhrbestätigungen einer Grenzzollstelle eines Mitgliedstaates i.S.v. § 9 Abs. 1 Nr. 4 UStDV i.V.m. Art. 793 Abs. 3 Unterabs. 1 Zollkodex-Durchführungsverordnung (ZK-DVO) dar. Mit ihnen wird jeweils der Ausgang der streitgegenständlichen Kraftfahrzeuge aus dem Gemeinschaftsgebiet bestätigt. Soweit der Stempel auf der Vorderseite von einer Abgangsstelle in einem Versandverfahren angebracht worden ist, gilt er als Ausfuhrbestätigungen einer Grenzzollstelle, da das Versandverfahren dort begonnen hat (vgl. § 9 Abs. 2 UStDV). Hinsichtlich der Ausfuhr eines gebrauchten Kipper mit dem Ausfuhrbeleg Nr. 903664 vom 9.11.2001 ist der Ausfuhrnachweis gem. § 9 Abs. 2 Nr. 1 UStDV erbracht worden. Das HZA hat als Abgangsstelle im Carnet TIR-Verfahren mit der VAB-Nr. 11290 nach Eingang des Rückscheins durch einen Dienststempelabdruck auf der Rückseite des Exemplars Nr. 3 die Ausfuhr bestätigt. Aus diesen Ausfuhrbelegen ergibt sich somit eindeutig und nachprüfbar, dass die in Feld 31 näher bezeichneten Fahrzeuge in ein Drittlandsgebiet gelangt sind. Mit diesen Ausfuhranmeldungen ist gleichfalls der buchmäßige Nachweis nach § 13 Abs. 2 UStDV erbracht.

3. Das FA konnte den Ausfuhrnachweis nicht allein wegen der fehlenden internationalen Zulassungsscheine und Ausfuhrkennzeichen als nicht erbracht ansehen. Diese in Abschnitt 135 Abs. 9 Nr. 1 Satz 1 der Umsatzsteuerrichtlinien -UStR 2000- zusätzlich geforderten Voraussetzungen für die Steuerfreiheit von Ausfuhrlieferungen sind nicht von § 6 Abs. 4 UStG i.V.m. § 8 und 9 UStDV gedeckt.

Nach Artikel 15 Nr. 2 Satz 1 der 6. Richtlinie 77/388/EWG zur Harmonisierung der Umsatzsteuer können die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen festsetzen, Lieferungen von Gegenständen, die durch den nicht im Inland ansässigen Abnehmer oder für dessen Rechnung nach Orten außerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, von der Steuer befreien. Danach konnte die Bundesrepublik Deutschland zwar grundsätzlich Bedingungen festlegen, von deren Einhaltung die Steuerfreiheit von Ausfuhrlieferungen abhängig ist. Nach dem Grundsatz des Vorbehalts des Gesetzes können diese Bedingungen jedoch nicht im Wege von Verwaltungsrichtlinien festgelegt werden, sondern nur mittels Gesetz bzw. Verordnung. Das BMF hat mit der Regelung in Abschnitt 135 Abs. 9 Nr. 1 Satz 1 UStR 2000 aber Bedingungen für den Nachweis einer steuerfreien Ausfuhr festgelegt, die sich weder aus dem UStG noch aus der UStDV ergeben. Nach dem Gesetz ist Voraussetzung für eine steuerfreie Ausfuhr nur, dass der Gegenstand einer Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert wird und der Abnehmer ein ausländischer Abnehmer ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG). Der Ausfuhrnachweis ist regelmäßig durch einen Beleg zu führen, der u. a. eine Ausfuhrbestätigung der den Ausgang des Gegenstandes aus dem Gemeinschaftsgebiet überwachenden Grenzzollstelle eines Mitgliedstaates enthält (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 UStDV). Die vom BMF in den UStR (vgl. auch Abschnitt 135 Abs. 10 UStR 2005) getroffene Regelung hinsichtlich der Ausfuhr von Kraftfahrzeugen auf eigener Achse zielt aber darauf ab, dass ein Nachweis dafür erbracht wird, dass ein Kraftfahrzeug nicht nur vorübergehend, sondern endgültig in das Drittlandsgebiet verbracht wird (vgl. Abschnitt 135 Abs. 11 Satz 2 und Abs. 12 Satz 2 der UStR 2005 i.V.m. BMF-Schreiben vom 22.12.1980-BStBl. 1981 I S. 25). Das Vorliegen einer Steuerbefreiung hängt indes nicht davon ab, dass der Liefergegenstand endgültig im Drittlandsgebiet verbleibt, da im Fall der Wiedereinfuhr grundsätzlich die Einfuhrumsatzsteuer zu erheben ist (vgl. Husmann in Rau-Dürrwächter-Flick-Geist, Kommentar zum UStG, Rz. 148 zu § 6).

Der Senat verkennt zwar nicht, dass die Missbrauchsgefahr, die mit den in Abschnitt 135 der UStR festgelegten Bedingungen eingeschränkt werden soll, durchaus gegeben ist. Dem Verordnungsgeber steht es nach obigen Ausführungen jedoch frei, neben den schon bisher in § 9 Abs. 1 UStDV normierten Anforderungen an einen Ausfuhrnachweis auch die Ausstellung eines internationalen Zulassungsscheines und die Ausgabe eines Ausfuhrkennzeichens zu verlangen.

4. Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem Umstand, dass die UStDV in Bezug auf den geforderten Inhalt des Ausfuhrbelegs lediglich Sollvorschriften enthält (vgl. § 9 Abs. 1 Satz 1 UStDV). Den Finanzbehörden ist bei der Beurteilung, ob der Ausfuhrnachweis geführt worden ist, danach zwar grundsätzlich ein Entscheidungsspielraum eingeräumt. Dies kann in Ausnahmefällen etwa dazu führen, dass die Finanzbehörde auch Ersatzbelege als Ausfuhrnachweis anerkennt, sofern sich die Ausfuhr aus diesen eindeutig und leicht nachprüfbar ergibt (vgl. BFH-Urteil vom 4.06.1987 V R 143/97, BFH/NV 1988, 125) oder den Ausfuhrnachweis als nicht geführt ansieht, wenn sich die Ausfuhrbestätigung der Ausgangszollstelle als Fälschung herausstellt (vgl. BFH-Beschluss vom 26.11.2001 V B 88/00, BFH/NV 2002, 551). Die Finanzbehörden können aber nicht, über die in § 9 UStDV verlangten Angaben und Belege hinaus, zusätzliche Belege verlangen, wenn sich die tatsächliche Ausfuhr aus den vorgelegten Belegen - wie vorliegend unstreitig - eindeutig und leicht nachprüfbar ergibt.

5. In folgenden Fällen ist der Belegnachweis nach § 9 UStDV nicht geführt worden:

a) Für die nicht abgefertigten Ausfuhrlieferung vom 8.10.2001 liegt keine Ausfuhrbestätigungen gem. Art. 793 Abs. 3 Unterabs. 1 ZK-DVO vor. Auf der Rückseite des hierfür ausgestellten Ausfuhrbelegs Nr. 372541 ist kein entsprechender Dienststempelabdruck angebracht. Da der Dienststempelabdruck auf der Vorderseite angebracht und dort zudem vermerkt ist, dass die Ausfuhranmeldung mangels ordnungsgemäßer Ausfüllung nicht angenommen worden ist, ergibt sich aus der Ausfuhranmeldung nicht eindeutig und nachprüfbar, dass der in Feld 31 näher bezeichnete Anhänger in ein Drittlandsgebiet gelangt ist. Dies führt unter Minderung der Umsätze aus steuerfreien Ausfuhrlieferungen um 5.000,-DM und einer Erhöhung der steuerpflichtige Umsätze um 4.310,34 DM zu einer Erhöhung der Umsatzsteuer um 689,66 DM (= 352,62 EUR).

b) Der für die Ausfuhr eines gebrauchten LKW Iveco-Magirus vorgelegte Ausfuhrbeleg Nr. 903631 vom 7.09.2001 enthält zwar auf der Rückseite einen Dienststempelabdruck des HZA X. Dieses ist jedoch keine Ausgangszollstelle i.S.v. Art. 793 Abs. 2 Buchst. c ZK-DVO und somit auch keine Grenzzollstelle i.S.v. § 9 Abs. 1 Nr. 4 UStDV. Der Dienststempelabdruck des HZA X auf der Rückseite des Exemplars Nr. 3 kann auch nicht als Ausfuhrnachweis i.S.v. § 9 Abs. 2 Nr. 1 UStDV angesehen werden, da aus den vom Kläger vorgelegten Belegen nicht eindeutig und leicht nachprüfbar ersichtlich ist, dass dieser LKW in einem Versandverfahren befördert worden ist (vgl. § 8 Abs. 1 Satz 2 UStDV). Dies führt unter Minderung der Umsätze aus steuerfreien Ausfuhrlieferungen i.H.v. 11.500,-DM und einer Erhöhung der steuerpflichtige Umsätze um 9.913,79 DM zu einer Erhöhung der Umsatzsteuer um 1.586,21 DM (= 811,02 EUR). c) Daraus resultiert eine Minderung des von der Klägerin errechneten Negativbetrags von 324.890,10 DM (= 166.113,67 EUR) um insgesamt 2.275,87 DM (= 1.163,63 EUR) und eine Festsetzung der Umsatzsteuer 2001 auf einen Negativbetrag von 322.614,23 DM (= 164.950,04 EUR).

6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 2 FGO. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.

7. Die Revision wird gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.

Ende der Entscheidung

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